Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 6 февраля 2023 г. N 09АП-91523/22 по делу N А40-89097/2022

г. Москва

06 февраля 2023 г.

Дело N А40-89097/22

Резолютивная часть постановления объявлена 30 января 2023 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 06 февраля 2023 года.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи: И.В. Бекетовой,

судей:	В.А.Свиридова, Т.Б. Красновой,
при ведении протокола	секретарем судебного заседания Н.С. Криворотовой,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу ООО "Сервислайн"

на решение Арбитражного суда города Москвы от 09.11.2022 по делу N А40-89097/22

по заявлению ООО "Сервислайн" (ИНН 7718963321)

к ИФНС России N 18 по г. Москве

о признании недействительным решения,

при участии:

от заявителя:	Павелко К.с. по дов. от 22.04.2022; Мурадов. Р.Г.о. по дов. от 30.06.2022
от заинтересованного лица:	Колчина С.В. по дов. от 10.01.2023; Ивченко Е.А. По дов. от 10.01.2023,

УСТАНОВИЛ:

ООО "Сервислайн" (далее - заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением к ИФНС России N 18 по г. Москве (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган) о признании недействительным решения N 16655 от 10.12.2021 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением суда от 09.11.2022 заявление ООО "Сервислайн" оставлено без удовлетворения.

С таким решением суда не согласилось ООО "Сервислайн" и обратилось в Девятый арбитражный апелляционный суд с жалобой.

В судебном заседании суда апелляционной инстанции представитель общества поддержал доводы жалобы, представитель инспекции поддержал обжалуемое решение суда.

Законность и обоснованность принятого судом первой инстанции решения проверены апелляционной инстанцией в порядке ст.ст.266, 268 АПК РФ.

Срок обжалования, установленный ч. 4 ст. 198 АПК РФ, заявителем не пропущен.

Апелляционный суд, выслушав представителей сторон, изучив доводы жалобы и отзыва на неё, исследовав и оценив имеющиеся в материалах дела доказательства, полагает, что обжалуемое решение подлежит оставлению без изменения, апелляционная жалоба без удовлетворения по следующим основаниям.

Как установлено судом и следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка Заявителя по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (перечисления) всех налогов и сборов, а также страховых взносов за период с 01.01.2016 по 31.12.2018.

По результатам выездной налоговой проверки и проведенных мероприятий налогового контроля Инспекцией вынесено Решение N 16655 от 10.12.2021, согласно которому Обществу числены налог на прибыль организаций в сумме 13 011 351 руб., налог на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 11 710 215 руб., начислены пени в общей сумме 11 688 002 руб., а также штрафные санкции, предусмотренные пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) в размере 5 716 774 руб.

Согласно оспариваемому Решению N 16655, Инспекцией сделан вывод о нарушении Обществом требований статьи 54.1 НК РФ, статьи 171, 172 и 252 Кодекса, выразившемся в принятии к вычету сумм НДС и учету в составе расходов по налогу на прибыль организаций затраты по операциям с ООО "Фреска" и ООО "ППП" (далее - спорные контрагенты).

Заявитель, полагая, что Решение N 16655 необоснованно в полном объеме, в порядке, установленном статьей 139.1 Кодекса, обратился с апелляционной жалобой в Управление ФНС России по г. Москве. Решением Управления ФНС России по г. Москве от 24.03.2022 N21-10/33377@ апелляционная жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения, что явилось основанием для обращения в суд с настоящим заявлением.

В качестве оснований для отмены решения налогового органа налогоплательщик указывает на несогласие с выводами Инспекции о нарушении Обществом положений пункта 1 статьи 54.1 Кодекса по взаимоотношениям с ООО "Фреска" и ООО "ПГШ" и указывает, что Инспекцией не представлено доказательств, свидетельствующих об умышленных действиях Общества, выразившихся в сознательном искажении сведений о фактах хозяйственной жизни в виде создания схемы для ухода от налогообложения с участием аффилированных и подконтрольных лиц.

При этом, Заявитель полагает, что налоговым органом не установлен транзитный характер движения денежных средств по счетам привлечённых контрагентов, а отсутствие факта уплаты не свидетельствует об отсутствии реального взаимодействия с контрагентом.

По мнению налогоплательщика, вывод о нереальности поставки товара сделан налоговым органом на основании анализа движения денежных средств по счетам, что является недопустимым. Материалами налоговой проверки не установлена взаимозависимость между Обществом и спорными контрагентами, согласованность и подконтрольность их действий.

В связи с установленными Инспекцией нарушениями положений пункта 1 статьи 54.1 НК РФ, Заявитель, оспаривая выводы Инспекции, в указывает, что налоговым органом не был произведен расчет действительного размера налоговых обязательств на основании документов, полученных в ходе проверки (договорах, первичных документах, счетах-фактурах, платежных поручениях и т.п.).

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции правомерно руководствовался следующим.

В ходе рассмотрения дела судом установлено следующее.

Так, в отношении ООО "Фреска" установлено, что в проверяемом периоде организация отражала в налоговых декларациях суммы исчисленных налогов (сборов) в минимальном размере, имело минимальную налоговую нагрузку, заявляло большие суммы расходов и налоговых вычетов. Наличие каких-либо активов, основных средств, имущества, транспорта не установлено.

Согласно сведениям 2-НФДЛ, генеральным директором ООО "Фреска" числится Табакова Е.В., сотрудниками заявлены Макаров А.П., Егорова А.И., Жарикова М.Д.

В налоговых декларациях по НДС за 4 квартал 2017 года и 2 квартал 2018 года ООО "Фреска" заявлены налоговые вычеты по организациям ООО "Идэлия", ООО "Гриф", ООО "ППП" (сомнительный контрагент Общества), в отношении которых установлены налоговые разрывы.

Анализ банковских выписок по счетам ООО "Фреска" показал отсутствие расходов, свидетельствующих о ведении реальной финансово-хозяйственной деятельности. Денежные средства, поступившие от Общества, в дальнейшем переведены на расчетные счета организаций, обладающих признаками "технических" с назначением платежа "...за спецодежду" и "...за текстильную продукцию": ООО "Оит-Галант", ООО "Остмаркет", ИП Чванова О.А., ИП Вересновская Ю.А., ИП Манковецкая А.М., ООО "РСТ", ООО "ППП".

Также часть денежных средств с назначением платежа "...за услуги пошива" переведена ООО- "Фреска" на расчетные счета следующих организаций: ООО "Юпитер", ООО "Формастиль", ООО "Спецформ", ФКУ ИК-2 УФСИН России по Чувашской Республике, ФКУ ИК-5 УФСИН России по Чувашской Республике, ФКУ ИК-6 УФСИН России по Чувашской Республике.

По данным перечислениям установлено несовпадение по наименованию и объему товара с товаром, заявленным в первичных документах, составленных между ООО "Фреска" и Заявителем.

В сопроводительном письме от 08.09.2020 N 21/ТО/6-8/4869 ФКУ ИК-6 УФСИН России по Чувашской Республике указано, что представителем от ООО "Фреска" являлся Макаров Андрей (генеральный директор ООО "ППП", телефон 8-495-108-58-12. Данный номер телефона принадлежит Компании "Формекс", которая располагается по адресу: г. Москва, ул. Рябиновая, д. 65 стр. 1 (фактический адрес местонахождения Общества и ООО "Текстком")..

Также из анализа документов установлены водители, забиравшие ТМЦ от ФКУ ИК-5 УФСИН России по Чувашской Республике и ФКУ ИК-б УФСИН России по Чувашской Республике: Букин М.А., Неклеёнов А.А., Храмов А.В., Павлов А.В., Кузнецов В.А., Новичков В.В., Салмин А,П.

Сотрудниками налогового органа в порядке статьи 90 НК РФ проведены допросы Кузнецова В.А., Павлова А.В. и Неклеёнова А.А., в которых свидетелями указано, что ООО "Фреска" и Общество им не знакомы.

В частности, Неклеёнов А.А. сообщил, что в 2017 году на своем личном автомобиле осуществлял перевозку швейной продукций от ФКУ ИК-5 УФСИН России по Чувашской Республике по заказам ООО "Текстком". Доставка осуществлялась в г. Москва и Московская область, точных пунктов разгрузки не помнит (протокол допроса б/н от 22.10.2020).

Суд отмечает, что Инспекцией в рамках контрольных мероприятий, предусмотренных ст. 93.1 НК РФ учены документы из исправительных колоний (т.6 л.д. 1-150).

Так, из представленных документов следует, что исправительные колонии оказывали для ООО еска" услуги по пошиву: ФКУ ИК-6 УФСИН России по Чувашкой Республике - костюм специальный утепленный ФКУ ИК-5 УФСИН России по Чувашкой Республике - костюм облегченный, костюм "роса" ФКУ ИК-6 УФСИН России по Чувашкой Республике - костюм технический утепленный Согласно первичной документации ООО "Фреска" поставляла ООО "Сервислайн" иной ар (берет, футболка, брюки, простынь и т.д.) (т. 1 л.д. 137-147, т. 2 л. Д. 1-110).

Таким образом, ООО "Фреска" не приобретала товар, указанный в первичной Общества у исправительных колоний. Иные реальные поставщики у ООО "Фреска" отсутствуют. Таким образом, ООО "Фреска" спорны товар нигде не приобретала и не могла приобрести.

Учитывая вышеуказанные сведения, установлено, что ООО "Фреска" фактически не поставляло Обществу какие-либо товары и использовалась исключительно в роли "технической" организации В целях создания формальных условий для неправомерного уменьшения налоговых обязательств по налогу на прибыль организаций и по НДС.

В части взаимоотношений Общества с ООО "ППП" установлено следующее.

Согласно сведениям 2-НДФЛ, генеральным директором ООО "ППП" в проверяемом периоде числился Макаров А.П., который также являлся сотрудником ООО "Фреска".

В периоде взаимоотношений Общества с ООО "ППП", контрагентом отражены в декларациях суммы исчисленных налогов (сборов) в минимальном размере, организация имела минимальную налоговую нагрузку, заявляла большие суммы расходов и налоговых вычетов, что характерно для технических организаций.

Анализом банковских выписок ООО "ППП" установлено, что основным источником денежных средств в проверяемом периоде являлась организация ООО "Фреска" (контрагент Общества). Перечисление денежных средств от Общества в адрес ООО "ППП" за приобретенные товары отсутствует.

По результатам проведенного анализа счетов-фактур, выставленных ООО "ППП", и движением денежных средств по счетам данного спорного контрагента Инспекцией выявлено несовпадение движения денежного потока и движения товара по счетам-фактурам. При этом, последующими контрагентами в налоговых декларациях по НДС исчисление налога по заявленным спорным операциям не производилось, налоговые обязательства не исполнены.

В ходе проверки исследованы обстоятельства фактической поставки ТМЦ и установлено, что Общество в проверяемом периоде имело договорные взаимоотношения с ООО "Текстком".

Согласно открытым источникам информации сети Internet, фактический адрес местонахождения ООО "Текстком": г. Москва, ул. Рябиновая, д. 65 стр. 1. Такой же адрес указан в качестве фактического адреса местонахождения Общества.

Учредителем ООО "Текстком" является Марченко Олег Дмитриевич (100% уставного капитала). Одновременно Марченко О.Д. является учредителем ряда организаций, которые также являлись прямыми контрагентами Общества в проверяемом периоде.

В частности, установлено, что основным поставщиком продукции в адрес Общества является ООО "Текстком" (45% от оборота по сч. 60). Предметом договорных взаимоотношений является поставка и изготовление спецодежды и компонентов к ней.

Из анализа представленных документов установлено, что ООО "Текстком" поставляло товар, аналогичный заявленному товару от спорных контрагентов ООО "Фреска" и ООО "ППП".

Об осведомленности Общества, что спорный товар ООО "Фреска" и ООО "ППП" не поставляли свидетельствуют следующие обстоятельства:

Колосова М.Н. являлась сотрудником ООО "ППП" и бухгалтером Заявителя.

Из ответа ФКУ ИК-6 УФСИН России по Чувашкой Республике от 08.09.2020 N 21/ТО/6-8/4869 (т. 3 л.д. 14) следует, что представителем от ООО "Фреска" являлся Макаров Андрей (генеральный директор ООО "ППП"), телефон 8-495-108-58-12.

Согласно открытым источникам информации сети Internet, данный номер телефона принадлежит Компании "Формекс" и располагается по адресу: г. Москва, ул. Рябиновая, д. 65, стр. 1 (фактический адрес местонахождения ООО "Сервислайн", ООО "Текстком"). При наборе номера отвечает сотрудник ООО "Текстком".

Из анализа документов установлены водители, забиравшие ТМЦ от ФКУ ИК-5 УФСИН России по Чувашской Республике и ФКУ ИК-6 УФСИН России по Чувашской Республике: Букин Михаил Александрович, Неклеёнов Артём Александрович, Храмов Александр Владимирович, Павлов Алексей Валерьевич, Кузнецов Владимир Алексеевич, Новичков Виктор Владимирович, Салмин Андрей Пантелеймонович (том 3 л.д. 14).

В отношении данных физических лиц проведены мероприятия налогового контроля, а именно

Сотрудниками ИФНС России N 1 по Чувашской Республике по г. Новочебоксарск проведен допрос гр. Кузнецова Владимира Алексеевича, согласно которому свидетель пояснил, что в 2017 году официально нигде не работал, подрабатывал водителем. Кузнецов В.А. не помнит: осуществляли ли он доставку ТМЦ от ФКУ ИК-5 УФСИН России по Чувашской Республике, куда поставлялись данные ТМЦ, кто нанимал его на доставку. Организации ООО "Фреска", ООО "Текстком" и ООО "Сервислайн", а также их представители Кузнецову В.А. не знакомы (протокол допроса б/н. от 03.12.2020) (т. 3 л.д. 53-54).

Сотрудниками МИФНС России N 5 по Чувашской Республике проведен допрос гр. Павлова Алексея Валерьевича, согласно которому свидетель пояснил, что работал неофициально (где именно свидетель не пояснил). Также Павлов А.В. указал, что не осуществлял доставку ТМЦ от ФКУ ИК-5 УФСИН России по Чувашской Республике. Организации ООО "Фреска", ООО "Текстком" и ООО "Сервислайн", а также их представители Павлову А.В. не знакомы (протокол допроса б/н от 28.10.2020) (т. 3 л.д. 65-67).

Сотрудниками МИФНС России N 7 по Чувашской Республике проведен допрос гр. Неклеёнова Артема Александровича, согласно которому свидетель пояснил, что в 2017 году нигде не работал. На своем личном автомобиле осуществлял перевозку швейной продукции от ФКУ ИК-5 УФСИН России по Чувашской Республике. На доставку данной продукции нанят ООО "Текстком". Оплата доставки производилась на карту от тех, кто нанял. Доставка осуществлялась в г. Москва и Московская область, точных пунктов разгрузки не помнит. Организации ООО "Фреска" и ООО "Сервислайн", а также их представители Неклеёнову А.А. не знакомы (протокол допроса б/н. от 22.10.2020) (т. 3 л.д. 62-64).

При этом, Обществом не представлены к проверке документы, а также следующая информация: по фактам перевозки ТМЦ от ООО "Фреска" и ООО "ППП" с приложением товаросопроводительных документов; по фактам реальных контактов с заявленными контрагентами ООО "Фреска" и ООО "ППП"; информация о сотрудниках Заявителя, ответственных за контакт с сомнительными контрагентами.

Исследована взаимосвязь, подконтрольность и согласованность действий Заявителя с контрагентами ООО "Фреска" и ООО "ППП" и установлено следующее: генеральный директор ООО "ППП" Макаров А.П. в проверяемом периоде заявлен как сотрудник ООО "Фреска"; сотрудник ООО "ППП" Колосова М.Н. в проверяемом периоде являлся сотрудником Заявителя; генеральный директор Общества Жаворонков ОН. в 2016 году являлся сотрудником ООО "Текстком"; сотрудник Общества Агапов Д.Г. являлся сотрудником ООО "Текстком".

На основании представленных документов установлено совпадение IP-адресов, с которых осуществлялся выход в "Банк-клиент": Общество и ООО "Текстком" имеют общий IP 91.188.169.173, к системе "Банк-клиент" подключение осуществлял сотрудник ООО "Текстком"; налоговые декларации ООО "Фреска" и ООО "ППП" в проверяемом периоде представлены с одного IP-адреса: 80.253.16.190.

Также установлены сотрудники, осуществляющие вход в систему "Баню-клиент" с вышеуказанных IP-адресов: Стрижикоза Константин Тимофеевич (сотрудник ООО "Текстком") и Жаворонков Сергей Николаевич (генеральный директор Общества).

В ходе анализа регистрационных дел установлено, что интересы от ООО "Фреска" и ООО "ППП" в налоговых органах РФ представлял Титов Геннадий Васильевич, на основании нотариальных доверенностей: от 15.07.2018 N 77 АВ 7970309, от 15.03.2017 N77 АВ 4013097. Доверенности выданы от имени ООО "ППП" Макаровым А.П., числящимся хенеральным директором данной организации, и от имени ООО "Фреска" Савостиковой СВ.

В рамках проверки проведена выемка документов и предметов, а также осмотр помещений, документов и предметов Общества по адресу: т. Москва, ул. Рябиновая, д.65, в ходе которого установлено, что в кабинете N 212 находятся эухгалтерия Заявителя и рабочее место генерального директора Жаворонкова С.Н.

Также в данном помещении находятся семь рабочих мест, оборудованных рабочими станциями (компьютерами), хранится первичная документация Заявителя.

В ходе проведения осмотра данного помещения установлено, что на рабочих местах бухгалтеров Сысолиной СМ. и Колосовой М.Н. (заявленный сотрудник ООО "ППП") найдены электронные формы документов контрагента ООО "Фреска" (товарные накладные в формате Excel), что свидетельствует о составлении первичных документов от ООО "Фреска".

На рабочем столе заместителя главного бухгалтера Поздняковой Е.Е. обнаружена копия письма Инспекции "Сообщение с требованием о предоставлении документов (пояснений) от 26.09.2019 б/н", которым Инспекция истребовала документы (информацию) по взаимоотношениям Общества с контрагентами, в том.числе с ООО "Фреска" и ООО "ППП". В кабинете 208 находится рабочее место заместителя генерального директора Сухотиной А.В. и обнаружены следующие документы: список Организаций, принадлежащих Марченко О.Д., с указанием их зидов деятельности, организационная структура группы компаний Формекс (схема).

Учитывая полученные сведения, Инспекцией пришла к выводу о том, что Общество знало об обстоятельствах, характеризующих контрагентов ООО "Фреска" и ООО "ППП" как "технические" организации и об исполнении обязательств иными лицами в виду того, что товары, поставляемые данными "штрагентами, фактически были приобретены Заявителем у поставщика -изготовителя ООО "Текстком", доставлены напрямую на склады Общества.

Таким образом, Заявитель обладал информацией, документами, а также знал - о реальных поставщиках товарно-материальных ценностей и использовал данную информацию с целью создания искусственного документооборота для завышения расходов по налогу на прибыль организации и налоговых вычетов НДС.

Учитывая в совокупности вышеизложенные обстоятельства установлено нарушение Обществом положений пункта 1 статьи 54.1 Кодекса, выразившееся в преднамеренном встраивании ООО "Фреска" и ООО "ППП" в цепочку поставщиков с целью уменьшения величины налоговой базы по налогу на, прибыль организаций и завышения размера налоговых вычетов по НДС.

Суд отмечает, что действующими нормами законодательства о налогах и сборах (пункты 1 и 2 статьи 171 Кодекса, пункт 1 статьи 172 Кодекса) предусмотрены условия, при выполнении которых налогоплательщик имеет право на получение вычета по НДС.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса). Для целей налогообложения прибыли расходы должны быть обоснованы, документально подтверждены и связаны с деятельностью, направленной на получение дохода.

То есть, расходы, уменьшающие доходы налогоплательщика, должны быть реально осуществлены налогоплательщиком, документально подтверждены и обоснованы.

Несоблюдение какого-либо из указанных критериев означает невозможность принятия затрат в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль.

Налоговый орган в ходе проведения мероприятий налогового контроля оценивает не только формальное соответствие представленных документов установленным требованиям, но и действительное наличие обстоятельств, с которым Кодекс связывает представление права на вычет по НДС и включение в состав расходов затрат, учитываемых при исчислении налога на прибыль организаций.

Кроме того, положениями статьи 54.1 Кодекса установлены пределы осуществления прав по исчислению налоговой базы и (или) суммы налога, сбора, страховых взносов.

В силу пункта 1 статьи 54.1 Кодекса не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Нормами пункта 2 статьи 54.1 Кодекса определены условия, при одновременном соблюдении которых, в случае отсутствия обстоятельств, установленных пунктом 1 статьи 54.1 Кодекса, налогоплательщик вправе по имевшим место сделкам (операциям) уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй Кодекса.

К таким условиям относятся следующие обстоятельства: основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога (подпункт 1 пункта 2 статьи 54.1 Кодекса); обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону (подпункт 2 пункта 2 статьи 54.1 Кодекса).

Следовательно, в целях налогообложения подлежит учету сделка (операции) при одновременном соблюдении двух критериев: основной целью совершения сделки (операций) не является неуплата налога, а сама сделка (операции) исполнены, непосредственно контрагентом налогоплательщика, либо лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операций) передано по договору или в силу закона. Невыполнение одного из данных критериев влечет для налогоплательщика последствия в виде невозможности уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога по соответствующей сделке (операциям).

Согласно пункту 5 статьи 82 Кодекса доказывание обстоятельств,.предусмотренных пунктом 1 статьи 54.1 Кодекса, и (или) факта несоблюдения условий, предусмотренных пунктом 2 статьи 54.1 Кодекса, производится налоговым органом при проведении мероприятий налогового контроля в соответствии с разделом V Кодекса.

Таким образом, налоговый орган, установив по результатам мероприятий налогового контроля совокупность обстоятельств, указывающих на нарушение налогоплательщиком нормативного запрета пункта 1 статьи 54.1 Кодекса или несоблюдение одного из условий пункта 2 статьи 54.1 Кодекса, вправе отказать в налоговых вычетах по НДС, расходах по налогу на прибыль организаций.

Оценив и исследовав материалы дела, суд отмечает, что с учетом установленных в ходе мероприятий налогового контроля обстоятельств и собранных налоговым органом доказательств, не опровергающих факт поставки спорных товаров, в связи с чем были привлечены спорные контрагенты, фактически не совершавшие хозяйственные операции, при квалификации действий налогоплательщика по взаимоотношениям с ООО "Фреска" и ООО "ППП" необходимо руководствоваться подпунктом 2 пункта 2 статьи 54.1 Кодекса.

Общества указывает, что Инспекцией в ходе выездной налоговой проверки не определен размер действительных налоговых обязательств исходя из установленного налоговым органом факта поставки в адрес Заявителя от ООО "Текстком" товара, аналогичного реализованному от ООО "Фреска" и ООО "ППП".

При этом налогоплательщик указывает на реальность взаимоотношений с ООО "Фреска" и ООО "ППП".

В отношении данного довода Заявителя суд отмечает следующее.

Согласно. подпункту 2 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ одним из условий получения налоговой выгоды является исполнение обязательства по соответствующей сделке надлежащим субъектом - лицом, заключившим договор с налогоплательщиком, либо лицом, на которое обязанность исполнения обязательства переведена (возложена) в силу договора или закона.

Цель противодействия налоговым злоупотреблениям при применении данной нормы реализуется за счет исключения возможности извлечения налоговой выгоды налогоплательщиками, использующими формальный документооборот с участием компаний, не ведущих реальной экономической деятельности и не исполняющих налоговые обязательства в связи со сделками, оформляемыми от их имени ("технические" компании), при том, что лицом, осуществляющим исполнение, является иной субъект.

Исходя из необходимости реализации вышеназванных публичных целей противодействия налоговым злоупотреблениям и поддержания в правоприменительной практике финансовых стимулов правомерного поведения участников оборота, в упомянутых в подпункте 2 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ случаях последствия участия налогоплательщика в формальном документообороте должны определяться с учетом его роли в причинении потерь казне.

Соответственно, расчетный способ определения налоговой обязанности на основании имеющейся у налогового органа информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках (подпункт 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ) подлежит применению, если допущенное налогоплательщиком нарушение сводится к документальной неподтвержденности совершенной им операции, нарушению правил учета, что, как правило, имеет место, если налогоплательщик не участвовал в уклонении от налогообложения, организованном иными лицами, но не проявил должную осмотрительность при выборе контрагента и взаимодействии с ним (пункт 10 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды").

Из этого же исходил Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, указывая в пункте 8 Постановления от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", что положениями подпункта 7 пункта,1 статьи 31 НК РФ необходимо руководствоваться как в случае отсутствия у налогоплательщика соответствующих документов, так и при признании их ненадлежащими. Данное разъяснение Пленума сохраняет свое действие в условиях применения статьи 54.1 НК РФ, поскольку соотносится с предписаниями пункта 3 упомянутой статьи, в силу которых подписание первичных учетных документов неустановленным или неуполномоченным лицом, нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах, не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным.

Напротив, если цель уменьшения налоговой обязанности за счет организации формального документооборота с участием "технических" компаний преследовалась непосредственно налогоплательщиком или, по крайней мере, при известности налогоплательщику об обстоятельствах, характеризующих его контрагента как "техническую" компанию, применение расчетного способа определения налоговой обязанности в такой ситуации не отвечало бы предназначению данного института, по сути уравнивая в налоговых последствиях субъектов, чье поведение и положение со всей очевидностью не является одинаковым: налогоплательщиков, допустивших причинение потерь казне для получения собственной налоговой выгоды, и налогоплательщиков, не обеспечивших, должное документальное, подтверждение осуществленных ими операций.

При встраивании "технической" компании или цепочки таких компаний между налогоплательщиком и лицом, осуществившим фактическое исполнение по сделке, повлекшее причинение ущерба бюджетам публично-правовых образований в результате завышения расходов и вычетов по налогу на добавленную стоимость, сумма расходов и налоговых вычетов, подлежащая учету, производится исходя из параметров реального исполнения, отраженных в финансово-хозяйственных документах указанного лица по такой сделке (договорах, первичных документах, счетах-фактурах, платежных поручениях и т.п.).

Реально совершенные операции оцениваются на предмет их соответствия остальным критериям. Документы, предоставляемые налогоплательщиком в подтверждение права на уменьшение налоговой обязанности, должны отражать достоверную информацию о реальной операции в соответствии с ее действительным экономическим смыслом; обязанность по документальному подтверждению операций возложена на налогоплательщика.

Согласно пункту 10 письма ФНС России от 10.03.202Г N БВ-4-7/3060@ при встраивании "технической" компании или цепочки таких компаний между налогоплательщиком и лицом, осуществившим фактическое, исполнение по сделке, повлекшее причинение ущерба бюджетам публично-правовых образований в результате завышения расходов и вычетов по налогу на добавленную стоимость, сумма расходов и налоговых вычетов, подлежащая учету, производится исходя из параметров реального исполнения, отраженных в финансово-хозяйственных документах указанного лица по такой сделке (договорах, первичных документах, счетах-фактурах, платежных поручениях и т.п.).

Бремя доказывания размера документально не подтвержденных операций с лицом, осуществившим фактическое исполнение по сделке, лежит на налогоплательщике. Налогоплательщиком в соответствии с требованиями подпункта 6 пункта 1 статьи 23 НК РФ должны быть представлены сведения и документы, позволяющие установить указанное лицо и параметры спорной операции. Поскольку соответствующие сведения, а также подтверждающие их документы, должны быть проверены и оценены в рамках соответствующих контрольных мероприятий, то их предоставление должно производиться налогоплательщиком в ходе налоговой проверки, при представлении возражений на акт проверки.

Таким образом, в настоящем случае налоговый орган учитывал расходы и вычеты по налогу на добавленную стоимость по указанным спорным операциям на основании обстоятельств, которые подлежат установлению с учетом сведений, документов, представленных налогоплательщиком, а также данных, полученных в рамках мероприятий налогового контроля и истребования документов (информации) о конкретных сделках от поставщика (подрядчика, исполнителя), осуществившего фактическое исполнение по сделке. ;

В соответствии с пунктом 11 Письма ФНС России от 10.03.2021 N БВ-4-7/3060@ при непредставлении налогоплательщиком сведений и подтверждающих их документов о лице, осуществившем фактическое исполнение, и действительных параметрах спорной операции в силу того, что имел место формальный документооборот с "технической" компанией с целью приобретения товаров (работ, услуг) в недекларируемом в целях налогообложения обороте, следует исходить из следующего.

Налогоплательщик не вправе применять налоговые вычеты и учитывать расходы, понесенные по спорным операциям, поскольку обязательство не исполнено надлежащим лицом, и при этом налогоплательщиком не раскрыты сведения и не представлены подтверждающие их документы о действительном поставщике (подрядчике, исполнителе) и параметрах совершенных с ним операций.

Право на налоговый вычет сумм налога на добавленную стоимость не предоставляется в силу косвенного характера данного налога как налога на потребление товаров (работ, услуг), взимаемого на каждой стадии их производства и реализации субъектами хозяйственного оборота до передачи потребителю.

Расходы по указанным операциям также не учитываются в полном объеме. В данном случае расчетный способ определения налоговой обязанности (подпункт 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ) не применяется, поскольку' назначение расчетного способа - это определение налоговой обязанности в результате восполнения документальной неподтвержденности операций или нарушения правил учета на основании имеющейся у налогового органа информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках. Однако отсутствует операция, совершенная на рыночных условиях с установленным контрагентом, сравнимая с Операциями, совершаемыми аналогичными налогоплательщиками при соблюдении требований, предусмотренных статьей 54.1 НК РФ. Получение ценовых конкурентных преимуществ за счет неуплаты налогов является недопустимым и препятствует развитию экономики Российской Федерации.

В рассматриваемом случае, налогоплательщиком не раскрывались реальные действительные налоговые обязательства в соответствии с письмом ФНС России от 10.03.2021 N БВ-4-7/3060@.

При таких обстоятельствах отсутствуют основания для определения дополнительных налоговых обязательств Общества способом, отличным от примененного Инспекцией в оспариваемом решении.

Оспаривая указанные выводы Инспекции, Общество не представило какие-либо надлежащие доказательства, подтверждающие реальность поставки товаров непосредственно спорными контрагентами ООО "Фреска" и ООО "ППП". Изложенные Обществом доводы направлены на критику отдельных выводов Инспекции, без учета всей совокупности установленных Инспекцией обстоятельств в их взаимосвязи.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу того, что в настоящем случае отсутствуют основания для отклонения выводов Инспекции, изложенных в оспариваемом решении о наличии обстоятельств, указанных в подпункте 2 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ, по взаимоотношениям с ООО "Фреска" и ООО "ППП".

Относительно довода налогоплательщика о том, что Инспекцией не принято во внимание представленное Обществом ходатайство об уменьшении штрафных санкций, предусмотренных пунктом 3 статьи 122 НК РФ, в связи с наличием смягчающих ответственность обстоятельств суд апелляционной инстанции также отмечает следующее.

В соответствии с пунктом 3 статьи 114 Кодекса при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей Кодекса.

Согласно статье 112 Кодекса обстоятельствами, смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения, признаются: совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств; совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо силу материальной, служебной или иной зависимости; тяжелое материальное положение физического лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения; иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность.

Относительно приведенных обстоятельств, смягчающих, по мнению Заявителя, ответственность за совершение налогового правонарушения, суд отмечает, что по смыслу статей 112, 114 Кодекса смягчающее налоговую ответственность обстоятельство находится в причинно-следственной связи с самим правонарушением, то есть для признания любого фактического обстоятельства смягчающим необходимо установить, каким образом оно отразилось на объективной или субъективной стороне противоправного деяния; также обстоятельствами, смягчающими ответственность налогоплательщика, могут быть признаны такие обстоятельства, которые существовали в момент совершения правонарушения, носили непреодолимый характер, ire зависели' от воли виновного лица, помешали ему предотвратить само нарушение либо его последствия, и при условии доказанности причинно-следственной. связи между сложившимися обстоятельствами и совершенным налоговым правонарушением.

Факт совершения налогового правонарушения впервые не может рассматриваться в качестве обстоятельства, смягчающего ответственность, поскольку в силу пункта 2 статьи 112 Кодекса совершение налогового правонарушения лицом, ранее привлекаемым к ответственности за аналогичное правонарушение, является обстоятельством, отягчающим ответственность, что, является основанием для увеличения размера штрафа на 100 процентов (пункт 4 статьи 114 Кодекса).

В отношении довода Заявителя о том, что сумма начисленного штрафа является существенной для Общества, Управление полагает, что данный довод не может быть принят во внимание в связи с тем, что сумма штрафных санкций за совершенное правонарушение рассчитана в соответствии с совершенным правонарушением, а именно в соответствии с пунктом 3 статьи 122 Кодекса.

Суд первой инстанции правомерно отметил, что надлежащее исполнение обязанностей, предусмотренных Кодексом, является нормой поведения налогоплательщиков в налоговых правоотношениях. Добросовестность налогоплательщика сама по себе не может учитываться, как смягчающее ответственность обстоятельство, поскольку залоговое законодательство основано на презумпции добросовестного поведения налогоплательщика, пока налоговым органом не доказано обратное.

В соответствии с положениями статьи 106 Кодекса налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое Кодексом остановлена ответственность.

Исходя из положений статьи 106 Кодекса, вина является составом правонарушения, таким образом, признание (вины) факта совершения налогового правонарушения не может являться смягчающим обстоятельством,

В соответствии с пунктом 6 статьи 108 Кодекса лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке. Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.

Исходя из положений статьи 110 Кодекса, виновным в совершении налогового правонарушения признается лицо, совершившее противоправное деяние умышленно или по неосторожности.

Налоговое правонарушение признается совершенным по неосторожности, если лицо, его совершившее, не - осознавало противоправного характера своих действий (бездействия) либо вредного характера последствий, возникших вследствие этих действий (бездействия), хотя должно было и могло это осознавать.

Таким образом, совершение правонарушения по неосторожности наравне с умышленным совершением налогового правонарушения, признается Кодексом виновно совершенным противоправным деянием.

По данному основанию подлежит отклонению довод налогоплательщика и об отсутствии умысла в совершении правонарушения.

В настоящем случае, суд апелляционной инстанции поддерживает суд первой инстанции об отсутствии основания для смягчения налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 3 статьи 122 Кодекса.

Кроме того, Общество ссылается на процессуальные нарушения налогового органа а именно того, что Инспекцией в нарушение положений пункта 3.1 статьи 100 НК РФ не вручены налогоплательщику копии документов, на основании которых налоговый орган обосновывает свои выводы о нарушениях налогоплательщиком налогового законодательства, а именно, банковские выписки ООО "ППП" и частично сведения о движении денежных средств по счетам ООО "Фреска" (Протокол ознакомления с материалами Проверки от 04.08.2021).

Судом отмечено, что согласно пункта 2 статьи 101 НК РФ лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе до рассмотрения материалов указанной проверки ознакомиться с материалами налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля в течение срока, предусмотренного для представления письменных возражений пунктом 6 статьи 100 НК РФ. Налоговый орган обязан обеспечить лицу, в отношении которого проводилась налоговая проверка, возможность ознакомиться с материалами налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля не позднее двух дней со дня подачи таким лицом соответствующего заявления.

Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

На основании пункта 3.1 статьи 100 НК РФ налоговый орган обязан в силу прямого указания в НК РФ без обращения к нему проверяемого налогоплательщика направлять с актом проверки документы, подтверждающие факт налогового правонарушения.

Из анализа изложенных правовых норм следует, что налоговый орган при составлении акта проверки решает вопрос о приложении к нему документов, которые подтверждают факт совершения нарушений налогоплательщика и которые легли в основу его суждений о наличии нарушений законодательства о налогах и сборах.

Согласно материалам жалобы, банковские выписки ООО "ППП" и ООО "Фреска", которые являются приложением к Акту выездной налоговой проверки, содержат всю необходимую информацию.

Таким образом, в настоящем случае, Инспекцией надлежащим образом исполнена обязанность по обеспечению возможности, Общества ознакомиться с документами, являющимися приложением к Акту проверки от 18.01.2021 N 10508.

С учетом вышеизложенного, в рамках рассмотрения настоящего дела судом первой инстанции, как и судом апелляционной инстанции установлены умышленные действия Общества, выразившиеся в создании формального документооборота с сомнительными организациями в целях уменьшения налоговой базы и, соответственно, сумм налога на прибыль организаций и НДС, подлежащих уплате. При этом, оспариваемым решением опровергнута реальность сделок с сомнительными контрагентами и доказан факт исполнения обязательств иным лицом, не являющимся стороной договора с Заявителем, что свидетельствует о несоблюдении положений статьи 54.1 Кодекса.

Заявитель, выражая несогласие с оспариваемым решением приводит доводы, которые, его мнению, опровергают установленную Инспекцией совокупность обстоятельств.

Тем не менее, в ходе рассмотрения дела подтверждено, что документооборот, созданный между Заявителем и его контрагентами, носит формальный характер и имеет своей целью создание видимости хозяйственных операций с целью получения налоговой экономии.

В настоящем случае доводы Заявителя направлены на оспаривание отдельных выводов Инспекции или результатов доведенных мероприятий налогового контроля, при этом в целом бесспорных доказательств поставки товаров спорными контрагентами Обществом не представлено.

Изложенные в ходе рассмотрения Обществом доводы не опровергают выводов Инспекции и не учитывают всей совокупности установленных оспариваемым решением обстоятельств в их взаимосвязи.

Таким образом, оспариваемое решение, вынесено в соответствии с требованиями Налогового кодекса Российской Федерации, является законным и обоснованным, обстоятельства установление в ходе проверки установлены Инспекцией правильно и подтверждены соответствующими доказательствами.

Суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что инспекция исполнила процессуальные обязанности, установленные ч. 5 ст. 200 АПК РФ.

При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что совокупность оснований, необходимая в силу ч. 2 ст. 201 АПК РФ для удовлетворения требований, отсутствует, в связи с чем требования ООО "Сервислайн" удовлетворению не подлежат.

Доводы подателя апелляционной жалобы не содержат фактов, которые не были бы проверены и не учтены судом первой инстанции при рассмотрении дела и имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, влияли на обоснованность и законность судебного акта, либо опровергали выводы суда первой инстанции, в связи с чем, признаются судом апелляционной инстанции несостоятельными.

Разрешая спор, суд первой инстанции правильно определил юридически значимые обстоятельства, дал правовую оценку установленным обстоятельствам и постановил законное и обоснованное решение. Выводы суда первой инстанции соответствуют обстоятельствам дела. Нарушений норм процессуального права, влекущих отмену решения, судом первой инстанции допущено не было.

На основании изложенного и руководствуясь ст. ст. 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда города Москвы от 09.11.2022 по делу N А40- 89097/22 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судья

И.В. Бекетова

Судьи

В.А. Свиридов Т.Б. Краснова