Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 16 февраля 2023 г. N 09АП-90617/22 по делу N А40-307791/2018

г. Москва

16 февраля 2023 г.

Дело N А40-307791/18

Резолютивная часть постановления объявлена 08 февраля 2023 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 16 февраля 2023 года.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Ж.В. Поташовой,

судей М.С. Сафроновой, Ю.Н. Федоровой,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Чапего М.С.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу ИФНС России N 4 по г. Москве

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 24.10.2022 по делу N А40-307791/18

по заявлению ООО "Организационно-технологические решения 2000" (ОГРН 1027700269530; ИНН 7718162032)

к ИФНС России N 4 по г. Москве (ИНН 7704058987; ОГРН 1047704058060)

третьи лица: 1) ИФНС России N 13 по г. Москве 2) ИФНС России по г. Чебоксары

о признании недействительным требования N 11660,

при участии в судебном заседании:

От ИФНС России N 4 по г. Москве - Чихирев М.Б. по дов. от 30.12.2022

От ООО "Организационно-технологические решения 2000" - Фалеев А.А. по дов. от 30.12.2022

Иные лица не явились, извещены.

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Организационно-технологические решения 2000" (далее - ООО "ОТР 2000", Общество, налогоплательщик, заявитель) обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по г. Москве (далее - заинтересованное лицо, Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным требования об уплате налога, сбора, страховых взносов, пени, штрафа, процентов (для организаций, индивидуальных предпринимателей) N11660 по состоянию на 12.09.2018 в части отражения в нем сумм пени по налогу на прибыль организаций в размере 12 422 702,12 руб., пени по налогу на добавленную стоимость в размере 11 646 148,60 руб. и пени по налогу на доходы физических лиц в размере 1053,27 руб. (с учетом уточнения заявленных требований).

Определением от 19.03.2019 суд в порядке ст.51 АПК РФ привлек к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора Инспекцию Федеральной налоговой службы N 13 по г. Москве.

Определением от 09.07.2020 суд в порядке ст.51 АПК РФ привлек к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора Инспекцию Федеральной налоговой службы по г. Чебоксары.

Решением суда от 28.07.2021 по делу N А40-307791/18-108-5751 заявленное Обществом требование удовлетворено частично: признано недействительным вынесенное Инспекцией Федеральной налоговой службы N 4 по г. Москве требование N 11660 об уплате налога, сбора, страховых взносов, пеней, штрафов, процентов (для организаций, индивидуальных предпринимателей) по состоянию на 12.09.2018 в части отражения в нем сумм пеней по налогу на прибыль организаций, зачисляемому в федеральный бюджет, в сумме 360 565,72 руб., пеней по налогу на прибыль организаций, зачисляемому в бюджет субъекта РФ (г. Москва), в сумме 4 123 219,32 руб., пеней по налогу на добавленную стоимость в размере 3 665 729,43 руб. В удовлетворении остальной части требования отказано.

Постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда N 09АП63080/2021 от 29.11.2021 решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

Постановлением Арбитражного суда Московского округа от 23.03.2022 решение Арбитражного суда города Москвы от 28.07.2021 и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 29.11.2021 по делу N А40-307791/2018 отменены в части удовлетворенных требований и дело в указанной части направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд города Москвы.

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 24.10.2022 требования общества удовлетворены.

Не согласившись с принятым по делу судебным актом, ИФНС России N 4 по г. Москве обратилась в Девятый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просило указанное решение суда первой инстанции отменить, в удовлетворении требований отказать.

В судебном заседании апелляционного суда представитель налогового органа доводы жалобы поддержал в полном объеме.

Представитель ООО "Организационно-технологические решения 2000" возражал на доводы апелляционной жалобы, представил суду отзыв, приобщенный судом к материалам дела.

Иные лица, участвующие в деле, уведомленные судом о времени и месте слушания дела, в том числе публично, посредством размещения информации на официальном сайте в сети Интернет, в судебное заседание не явились, в связи с чем, апелляционная жалоба рассматривается в их отсутствие, исходя из норм статьи 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В соответствии с абзацем 2 части 1 статьи 121 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (в редакции Федерального закона от 27.07.2010 N 228-ФЗ) информация о времени и месте судебного заседания была опубликована на официальном интернет-сайте http://kad.arbitr.ru.

Законность и обоснованность обжалуемого решения проверена апелляционным судом в соответствии со ст. ст. 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из постановления Арбитражного суда Московского округа от 23.03.2022, удовлетворяя заявленные Обществом требования, суды не приняли во внимание, что исходя из ст. 75 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) начисление пеней непосредственно связано в несвоевременной уплатой налогов в бюджет. При этом, как указывает суд кассационной инстанции, налогоплательщик самостоятельно отвечает за соблюдением им порядка и срока уплаты налогов. Доначисление налоговых платежей по итогам налоговой проверки свидетельствует о том, что налогоплательщик нарушил налоговое законодательство, определил размера налогов не в соответствии с установленным порядком и нарушил срок уплаты. Эти нарушения никак не зависят от действий или бездействия налогового органа.

Также, как указывает суд кассационной инстанции, довод налогоплательщика о том, что он не знал о подлежащей уплате суммы налога до получения решения налогового органа фактически не получил правовой оценки судов с учетом того обстоятельства, что налоги исчисляются, а обязанность по их уплате исполняется налогоплательщиком самостоятельно.

Как указывает суд кассационной инстанции, в рассматриваемом случае установлены неправомерные действия налогоплательщика, приведшие к неполной уплате налога, что не учтено судами при исключении из расчета периода просрочки налоговым органом отправки решения.

Девятый арбитражный апелляционный суд, рассмотрев дело в порядке ст. ст. 268, 269 АПК РФ, исследовав имеющиеся в материалах дела доказательства, проверив доводы апелляционной жалобы, оценив объяснения лиц, участвующих в деле, не находит оснований для отмены обжалуемого решения, исходя из следующего.

Из материалов дела следует, что Инспекцией на основании решения от 30.06.2016 N 1079 проведена выездная налоговая проверка ООО "ОТР 2000" по всем налогам и сборам за период с 01.01.2013 по 31.12.2015.

По результатам рассмотрения акта налоговой проверки от 25.08.2017 N 51, возражений налогоплательщика, а также материалов дополнительных мероприятий налогового контроля налоговым органом принято решение от 25.05.2018 г. N 180 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым установлена неуплата ООО "ОТР 2000" налогов за 2013-2015 г. в размере 1 011 027 736 руб., в т.ч. НДС - 478 907 771 руб., налог на прибыль - 532 119 965 руб.

Обществу начислены пени за несвоевременную уплату налогов в размере 422 194 403 руб., в т.ч. по НДС - 212 046 383 руб., по налогу на прибыль - 209 246 025 руб., по НДФЛ - 901 995 руб., а также штрафные санкции, предусмотренные п.3 ст. 122 НК РФ за умышленную неуплату НДС и налога на прибыль в размере 40% от суммы неуплаченного налога - 110 669 867 руб. (НДС - 2 724 127 руб., налог на прибыль - 107 945 740 руб.); предусмотренные ст. 123 НК РФ за неправомерное неперечисление в установленный срок НДФЛ -3 416 484 руб.

Решением УФНС России по г. Москве от 22.08.2018 N 21-19/181442@ апелляционная жалоба ООО "ОТР 2000" на решение от 25.05.2018 N 180 оставлена без удовлетворения, обжалуемое решение вступило в законную силу в соответствии с п.1 ст. 101.2 НК РФ.

Решением ФНС России от 27.12.2018 N СА-4-9/25791@, а также вступившим в законную силу решением Арбитражного суда г. Москвы от 29.04.2019 по делу N А40- 260318/18, Постановлениями Девятого Арбитражного апелляционного суда от 20.09.2019 и Арбитражного суда Московского округа от 26.12.2019 решение налогового органа признано законным и обоснованным.

На основании вступившего в законную силу решения по результатам выездной налоговой проверки от 25.05.2018 N 180 Инспекцией направлено в адрес налогоплательщика требование N 10573 об уплате налога, сбора, страховых взносов, пени, штрафа, процентов (для организаций, индивидуальных предпринимателей) по состоянию на 23.08.2018, в соответствии с которым ООО "ОТР 2000" предложено оплатить задолженность по указанному выше решению в срок до 12.09.2018.

Требование налогового органа исполнено ООО "ОТР 2000" путем направления в финансово-кредитные учреждения следующих платежных поручений: N 1134 от 03.09.2018 на сумму 97 321 563,00 руб. (штраф по налогу на прибыль организаций, зачисляемому в бюджеты субъектов РФ); N 1133 от 03.09.2018 на сумму 188 377 621,00 руб. (пени по налогу на прибыль организаций, зачисляемому в бюджеты субъектов РФ); N 1132 от 03.09.2018 на сумму 478 907 968,00 руб. (недоимка по налогу на прибыль организаций, зачисляемому в бюджеты субъектов РФ); N 1131 от 03.09.2018 на сумму 212 046 383,00 руб. (пени по налогу на добавленную стоимость); N 1130 от 03.09.2018 на сумму 478 907 771,00 руб. (недоимка по налогу на добавленную стоимость); N 1521 от 03.09.2018 г. на сумму 10 624 177,00 руб. (штраф по налогу на прибыль организаций, зачисляемому в федеральный бюджет); N 1520 от 03.09.2018 на сумму 20 868 404,00 руб. (пени по налогу на прибыль организаций, зачисляемому в федеральный бюджет); N1519 от 03.09.2018 на сумму 53 211 997,00 руб. (недоимка по налогу на прибыль организаций, зачисляемому в федеральный бюджет); N1518 от 03.09.2018 на сумму 3 416 484,00 руб. (штраф по налогу на доходы физических лиц); N1517 от 03.09.2018 на сумму 2 724 127,00 руб. (штраф по налогу на добавленную стоимость); N1516 от 03.09.2018 на сумму 901 995,00 (пени по налогу на доходы физических лиц).

В соответствии с п.п.1 п.3 ст. 45 НК РФ обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком с момента предъявления в банк поручения на перечисление в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства денежных средств со счета налогоплательщика (со счета иного лица в случае уплаты им налога за налогоплательщика) в банке при наличии на нем достаточного денежного остатка на день платежа.

Таким образом, задолженность Общества по решению от 25.05.2018 N 250 и Требованию об уплате налога от 23.08.2018 N 10573 погашена налогоплательщиком 03.09.2018.

Как следует из материалов дела, после оплаты задолженности в бюджет Инспекцией направлено в адрес ООО "ОТР 2000" обжалуемое требование N 11660 об уплате налога, сбора, страховых взносов, пени, штрафа, процентов (для организаций, индивидуальных предпринимателей) по состоянию на 12.09.2018, в соответствии с которым ООО "ОТР 2000" было предложено дополнительно уплатить сумму пени в размере 41 404 595 руб., в том числе по НДС - 19 863 407,74 руб., по налогу на прибыль - 21 540 134,04 руб., по НДФЛ - 1053,27 руб.

Общество не согласилось с указанным требованием, но также исполнило его путем перечисления денежных средств в бюджет на основании следующих платежных поручений: N 1292 от 25.09.2018 на сумму 19 417 778,97 руб. (пени по налогу на прибыль организаций, зачисляемому в бюджеты субъектов РФ); N 1291 от 25.09.2018 на сумму 2 122 355,07 руб. (пени по налогу на прибыль организаций, зачисляемому в бюджеты субъектов РФ); N 1290 от 25.09.2018 на сумму 19 863 407,74 руб. (пени по налогу на добавленную стоимость); N 1293 от 25.09.2018 на сумму 1 053,27 руб. (пени по налогу на доходы физических лиц).

ООО "ОТР 2000" в порядке ст. ст. 137-139 НК РФ направило жалобу на указанное требование в Управление ФНС России по г. Москве.

Решением Управления ФНС России по г. Москве от 18.10.2018 N 2119/217458 жалоба ООО "ОТР 2000" оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с указанным решением вышестоящего налогового органа ООО "ОТР 2000" 09.11.2018 направило соответствующую жалобу в Федеральную налоговую службу.

25.12.2018 (то есть после полной оплаты налогоплательщиком задолженности по решению) Обществом от налогового органа получено письмо от 18.12.2018 N 12- 13/059784, в соответствии с которым налоговым органом внесены изменения в решение от 25.05.2018 N 180 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, а именно, изменен текст пункта 3.1 Решения в связи с тем, что "_ранее налоговым органом была ошибочно не учтена сумма налога на прибыль организаций, зачисляемая в бюджет субъектов РФ, приходящаяся на Чебоксарский филиал ООО "ОТР 2000" КПП 213043002 (не закрытый на дату вынесения Решения)".

Решением ФНС России от 04.02.2019 N СА-4-9/1817 жалоба налогоплательщика частично удовлетворена, требование Инспекции от 12.09.2018 N 11660 отменено в части начисления пени по НДС и налогу на прибыль организаций исходя из 1/150 ставки рефинансирования Банка России, в оставшейся части Требование оставлено неизменным.

Во исполнение решения ФНС России от 04.02.2019 N СА-4-9/1817 территориальным налоговым органом по месту учета налогоплательщика (ИФНС России N 13 по г. Москве) принято решение от 08.02.2019 N 20-26/52 о внесении корректировки в карточки расчетов с бюджетом, в соответствии с которым неправомерно начисленные ранее пени по НДС уменьшены на сумму 8 217 259,14 руб., по налогу на прибыль - на сумму 9 117 431,92 руб. (всего - 17 334 691,06 руб.). Суммы излишне взысканных пени возвращены Обществу путем перечисления на расчетный счет 15.05.2019 и 17.05.2019.

Обществом 18.02.2019 поданы в Инспекцию ФНС России N 13 по г. Москве заявления о зачете возникшей в связи с корректировкой решения переплаты в счет образовавшейся задолженности по налогу на прибыль, зачисляемому в бюджет субъекта РФ (г. Чебоксары), а также пени и штрафных санкций (заявления о зачете N 2-4 от 18.02.2019), которые указанным налоговым органом не были исполнены в сроки, установленные п.4 ст.78 НК РФ в связи с тем, что КРСБ налогоплательщика не были приведены в соответствие с принятым налоговым органом решением (с учетом произведенной корректировки).

Фактически КРСБ Общества по налогу на прибыль, зачисляемому в бюджеты субъектов РФ откорректированы только 29.08.2020, то есть через 1 год и 8 месяцев после внесения изменений в решение по результатам налоговой проверки.

В результате внесенных изменений в КРСБ налоговым органом уменьшены начисления по налогу на прибыль, зачисляемому в бюджет г. Москвы в части недоимки по налогу на сумму 48 942 173 руб., пени - 19 832 976 руб., штрафным санкциям - 10 049 338 руб.

Одновременно налоговым органом произведено начисление налога на прибыль в бюджет субъекта РФ (г. Чебоксары) в размере 48 942 173 руб., а также пени в размере 19 543 645 руб. и штрафных санкций в сумме 9 989 337 руб.

07.09.2020 на основании решений Инспекции ФНС России N 13 по г. Москве сумма недоимки, пени и штрафных санкций, излишне уплаченная в бюджет г. Москвы была зачтена в счет уплаты налога, пени и штрафа в бюджет г. Чебоксары.

При этом, поскольку при осуществлении технической корректировки в КРСБ по налогу на прибыль, зачисляемому в бюджет г. Чебоксары была отражена только информация о начислении налога и не отражены данные о его уплате 03.09.2018, ИФНС по г. Чебоксары за период с 26.05.2018 (со следующего дня с даты принятия решения налоговым органом) по 06.09.2020 (до дня, предшествующего зачету налога) начислены пени в сумме 9 226 924,16 руб.

На указанную сумму пени налогоплательщику 21.10.2020 выставлено Требование об уплате налога N 89844, которое исполнено Обществом 18.11.2020 путем направления в банк платежного поручения от 18.11.2020 N 10819 на сумму 9 226 924,16 руб.

В соответствии с решением ФНС России от 19.04.2021 N КЧ-4-9/5298@, которое принято по результатам рассмотрения жалобы налогоплательщика, Требование от 21.10.2020 N 89844 отменено, начисление пени в размере 9 226 924,16 руб. признано необоснованным в полном объеме.

29.04.2021 Общество обратилось в ИФНС по г. Чебоксары с заявлением о возврате суммы излишне взысканных пени.

С учетом изложенных выше обстоятельств заявитель уточнил свои исковые требования и просил признать обжалуемое требование недействительным в части начисления пени по НДС в сумме 11 646 148,60 руб., по налогу на прибыль - 12 422 702,12 руб., по НДФЛ - 1 053,27 руб. (всего - 24 069 903,99 руб.).

Оспариваемое требование содержит указание на: суммы пени, подлежащие уплате; наименование налога, несвоевременная уплата которого послужила основанием для начисления пени; справочно - сумма недоимки по налогу на прибыль организаций и НДФЛ. Также в разделе "Справочно" данного требования: указана общая сумма задолженности Общества по состоянию на 12.09.2018, а именно 41 655 890,14 рублей, в том числе по налогам (сборам, страховым взносам) в сумме 242 132,16 рубля, и основания взимания пени - статья 75 НК РФ.

Пени по НДС и налогу на прибыль организаций, отраженные в Оспариваемом требовании, начислены на задолженность, образовавшуюся по решению от 25.05.2018, что прямо усматривается из решения Управления от 18.10.2018 N 21- 19/217458, полученного Заявителем.

Удовлетворяя заявленные требования в части, в отношении которой дело направлено на новое рассмотрение, суд первой инстанции обосновано исходил из следующего.

Как следует из материалов дела, решение от 25.05.2018 N 180 по результатам выездной налоговой проверки, на суммы доначислений по которому начислены пени, отраженные в обжалуемом требовании, вручено налогоплательщику с нарушением сроков, установленных п.9 ст. 101 НК РФ, согласно которому принятое налоговым органом по результатам налоговой проверки решение должно быть вручено лицу, в отношении которого оно было вынесено (его представителю), под расписку или передано иным способом, свидетельствующим о дате получения решения этим лицом (его представителем) в течение пяти дней со дня его вынесения.

Решение Инспекции ФНС России N 4 по г. Москве от 25.05.2018 N 180 в нарушение пункта 9 ст. 101 НК РФ направлено в адрес налогоплательщика с нарушением установленного 5-дневного срока, а именно - 26.06.2018 и получено налогоплательщиком 04.07.2018, что подтверждается данными, размещенными на сайте Почты России (www.pochta.ru) и сторонами по делу не оспаривается.

Согласно положениям п.9 ст. 101 НК РФ указанное решение подлежало вручению налогоплательщику не позднее 01.06.2018, а направление решения по почте не было обусловлено невозможностью вручить или передать его иным способом, свидетельствующим о дате его получения, поскольку налогоплательщик не уклонялся от получения решения (уведомление о необходимости явиться в налоговый орган для получения решения от налогового органа не поступало).

Следовательно, срок вручения указанного решения налогоплательщику просрочен налоговым органом на 33 календарных дня (с 01.06.2018 по 04.07.2018).

Налоговый орган не оспаривает факт несвоевременного вручения решения налогоплательщику, но, считает, что данное обстоятельство не имеет правового значения для решения вопроса о правомерности начисления пени.

Суд кассационной инстанции в своем постановлении указал, что начисление пени непосредственно связано с несвоевременной уплатой налогов в бюджет и не зависит от соблюдения налоговым процессуальных сроков, в том числе сроков на вручение решения по итогам налоговой проверки.

В соответствии с п. 3 ст. 3 НК РФ налоги и сборы должны иметь экономическое основание и не могут быть произвольными.

В соответствии со ст.75 НК РФ пеней признается установленная настоящей статьей денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов, в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Таможенного союза, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

Вопреки доводам жалобы об обратном, судом первой инстанции обоснованно принята во внимание правовая позиция, изложенная в Определении Верховного Суда РФ от 23.11.2020 N 305-ЭС20-2879 по делу N А40-86746/2019, согласно которой, к числу юридически значимых обстоятельств, имеющих значение для оценки правомерности начисления пени, относится не только момент фактического поступления суммы налога в бюджет, но также своевременность действий налогоплательщика, от совершения которых зависело исполнение его налоговой обязанности, имело ли место незаконное пользование налогоплательщиком средствами казны.

Реализация налоговыми органами своих властных полномочий, в том числе в случаях, когда Налоговый кодекс предоставляет должностным лицам налоговых органов значительные сроки на совершение юридически значимых действий, не должно противопоставляться правам и законным интересам налогоплательщиков, в том числе, интересам, связанным с исполнением обязанности по уплате налогов.

Таким образом, исходя из положений ст.75 НК РФ, экономическим смыслом начисления пени является компенсация потерь бюджета, возникших в связи с несвоевременной уплатой налога в ситуации, когда налогоплательщик неправомерно удерживал у себя денежные средства.

Пеня начисляется за весь период неправомерного удержания налогоплательщиком денежных средств.

Содержание ст.75 НК РФ, с учетом изложенной выше правовой позиции ВС РФ, позволяет сделать вывод о том, что начисление пени как одной из мер по обеспечению исполнения обязанности по уплате налогов, которая одновременно является мерой имущественной (восстановительной) ответственности, возможно только при одновременном соблюдении двух условий: сумма налога (сбора) не уплачена в бюджет в установленный законодательством о налогах и сборах срок, то есть имеет место факт неосновательного обогащения налогоплательщика путем удержания у себя и использования средств бюджета; указанные выше обстоятельства возникли по причине совершения налогоплательщиком неправомерных действий, то есть в результате осуществления такого поведения в сфере налоговых правоотношений, которое отлично от принятых и законодательно закрепленных норм и правил.

Ответственность налогоплательщика (в том числе в виде пени, имеющей имущественно-восстановительный характер) не может быть обусловлена неправомерными действиями налогового органа.

При рассмотрении данного вопроса с учетом указаний суда кассационной инстанции суд первой инстанции обосновано исходил из того, что период времени, за который Обществу начислены пени, включает в себя:

1) как время просрочки уплаты налога, допущенной самим налогоплательщиком,

2) так и период времени, когда налог объективно не мог быть уплачен в бюджет по вине налогового органа.

Согласно п.2 ст. 22 НК РФ права налогоплательщиков (плательщиков сборов, плательщиков страховых взносов) обеспечиваются соответствующими обязанностями должностных лиц налоговых органов и иных уполномоченных органов.

В силу п.п.1 п.1 ст.32 и ст. 33 НК РФ налоговые органы и их должностные лица обязаны соблюдать законодательство о налогах и сборах.

В соответствии с положениями ст. 101.3 НК РФ решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения подлежит исполнению со дня его вступления в силу.

Дата вступления в законную силу решения налогового органа, с учетом положений ст. ст. 69, 70, 101, 101.2, 101.3, 139.1 НК РФ, напрямую зависит от исполнения налоговым органом норм налогового законодательства и соблюдения установленных сроков совершения действий в рамках осуществления налогового контроля и оформления материалов налоговой проверки.

Из материалов дела следует, что налогоплательщик исполнил решение Инспекции от 25.05.2018 N 180 после его вступления в законную силу и получения требования об уплате налога и перечислил в бюджет суммы доначисленных налогов 03.09.2018, то есть в пределах сроков, отведенных налоговым органом на добровольное исполнение требования об уплате налога от 23.08.2018 N 10573 (в срок до 12.09.2018).

При этом, несвоевременное вручение решения по результатам выездной налоговой проверки от 25.05.2018 N 180, которое подлежало в соответствии с п. 9 ст. 101 НК РФ передаче налогоплательщику не позднее 01.06.2018, а фактически вручено 04.07.2018, то есть с просрочкой в 33 календарных дня, привело к переносу по вине налогового органа всех последующих процессуальных сроков, в том числе установленных ст. ст. 69, 70, 101, 101.2, 101.3, 139.1 НК РФ, смещению даты вступления указанного решения в законную силу и выставления налогоплательщику соответствующего требования, поскольку именно дата вручения решения является основанием для начала течения указанных выше сроков (п.9 ст. 101 НК РФ).

При этом отсутствие в распоряжении налогоплательщика решения по результатам выездной налоговой проверки сделало невозможным уплату налога по независящим от налогоплательщика причинам, поскольку в период просрочки ему не были известны точные суммы налога, пени и налоговых санкций, подлежащие уплате в бюджет.

В данном случае Налогоплательщик не знал и не имел возможности заранее, до получения решения, знать результат рассмотрения налоговым органом его возражений на акт налоговой проверки, ему не было известно, будут ли приняты доводы возражений на акт проверки и если будут, то в какой части, как данные обстоятельства повлияют на суммы налогов, подлежащие доплате в бюджет.

Поэтому, утверждение налоговых органов о том, что Налогоплательщик мог оплатить суммы налогов и пеней и до получения оспариваемого решения, несостоятельно.

Таким образом, в ходе рассмотрения дела судом первой инстанции верно установлено, что в результате допущенного налоговым органом нарушения норм налогового законодательства, уплата налога Обществом произведена на 33 календарных дня позже.

В то же время, если бы налоговый орган действовал в рамках налогового законодательства и соблюдал установленные сроки вручения налогоплательщику решения, оснований для начисления пени за указанный выше период не имелось.

Следовательно, в течение периода времени с 26.05.2018 по 02.09.2018, за который производится начисление пени, в течение 33 календарных дней недоимка по НДС и налогу на прибыль существовала по вине налогового органа, то есть не была связана с просрочкой, допущенной самим налогоплательщиком.

Начисление пени за указанный период означает неправомерное возложение на налогоплательщика негативных финансовых последствий, которые не обусловлены действиями самого налогоплательщика, а возникли из-за неправомерного бездействия налогового органа в рамках осуществляемых им функций по налоговому администрированию.

Поскольку суммы пени за период с 01.08.2018 по 02.09.2018 начислены в связи с неправомерным бездействием налогового органа, взыскание этих сумм на основании обжалуемого требования явно противоречит принципам законности и справедливости.

Таким образом, суд первой инстанции правильно установил, что в течение периода времени с 26.05.2018 по 02.09.2018, за который производится начисление пени, в течение 33 календарных дней недоимка по НДС и налогу на прибыль существовала по вине налогового органа, то есть не была связана с просрочкой, допущенной налогоплательщиком; начисление пени за указанный период означает неправомерное возложение на налогоплательщика негативных финансовых последствий, которые не обусловлены действиями самого налогоплательщика, а зависели от действий налогового органа в рамках осуществляемых им функций по налоговому администрированию.

Ссылка налогового органа на факт оплаты налога в связи с возбужденным СК РФ 29.08.2018 уголовным делом по п. "б" части 2 ст.199 УК РФ отклонена судом первой инстанции обосновано.

В соответствии с нормами законодательства о налогах и сборах факт возбуждения правоохранительными органами уголовного дела не имеет правового значения для исполнения обязанности по уплате налогов, налоговое законодательство не связывает с данным фактом возникновение прав и обязанностей у налогоплательщика.

В данном случае Обществу 23.08.2018 направлено требование об уплате налога N 10573, в котором установлен срок для его исполнения до 12.09.2018. В пределах указанного срока, а именно - 03.09.2018 ООО "ОТР 2000" оплатило указанную в данном требовании задолженность.

Общество изначально указывало, что оплатило задолженность на основании Требования от 23.08.2018 N 10573.

Позиция Общества заключается в том, что решение по итогам налоговой проверки были исполнено им в сроки, установленные действующим налоговым законодательством - после вступления решения в законную силу и выставления налоговым органом соответствующего требования об уплате налога, а если бы налоговый орган действовал с соблюдением норм налогового законодательства, решение вступило бы в законную силу, а требование об уплате налога было бы выставлено Обществу на 33 календарных дня раньше, соответственно и уплата была бы произведена раньше.

Начисление пени за 33 календарных дня обусловлено просрочкой, допущенной не налогоплательщиком и не его неправомерными действиями, а налоговым органом, который в нарушение НК РФ допустил просрочку вручения решения, что исключает возможность начисления пени и соответствует позиции, изложенной в Определении ВС РФ от 23.11.2020 N 305-ЭС20-2879 по делу N А40-86746/2019.

Причина исполнения Обществом решения по итогам проверки не имеют существенного значения для разрешения спора, поскольку данные события напрямую связаны с вступлением решения в законную силу, которое произошло с просрочкой в 33 календарных дня по вине Инспекции.

25.12.2018, после полной оплаты заявителем задолженности по решению налогового органа, им получено от ИФНС России N 4 по г. Москве письмо от 18.12.2018 N 12-13/059784, в соответствии с которым налоговым органом внесены изменения в решение налогового органа от 25.05.2018 N 180 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, а именно, изменен текст пункта 3.1 решения налогового органа от 25.05.2018 N 180 в связи с тем, что ранее налоговым органом ошибочно не учтена сумма налога на прибыль организаций, зачисляемая в бюджет субъектов РФ, приходящаяся на Чебоксарский филиал ООО "ОТР 2000" КПП 213043002 (не закрытый на дату вынесения решения).

Так, указанным письмом ИФНС России N 4 по г. Москвы внесла изменения в решение выездной налоговой проверки о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, исправив техническую ошибку.

В результате внесённых изменений начисленный ранее в бюджет г. Москвы налог на прибыль в сумме 478 907 968 частично распределен в пользу бюджета Чувашской республики, произведен перерасчет сумм пени и штрафных санкций с учетом имевшихся переплат по обособленному подразделению.

Таким образом, в результате внесенных письмом от 18.12.2018 N 12-13/059784 изменений в решение от 25.05.2018 N 180, ранее начисленная сумма налога на прибыль в бюджет г. Москвы уменьшена на 48 942173 руб.

Вместе с тем, как следует из материалов дела, суммы пени по налогу на прибыль и НДС, отраженные в обжалуемом требовании, начислены налоговым органом на сумму доначислений по решению от 25.05.2018 N 180 за период с 26.05.2018 по 02.09.2018 на сумму недоимки без учета внесенных изменений, в частности, сумма пени по налогу на прибыль в бюджет г. Москвы начислена на сумму недоимки в размере 478 907 968 руб., уменьшенную на сумму переплаты, имевшейся у налогоплательщика.

Как следует из письма Инспекции от 18.12.2018 г. N 12-13/059784, сумма налога на прибыль в бюджет г. Москвы в размере 478 907 968 руб. является неверной и самостоятельно уменьшена налоговым органом на сумму 48 942 173 руб.

Таким образом, как обоснованно указывает заявитель, в настоящем случае база для расчета пени по налогу на прибыль, зачисляемому в городской бюджет, подлежит уменьшению на сумму 48 942 173 руб.

Из представленного налоговым органом расчета следует, что база для исчисления пени не корректировалась налоговым органом на сумму 48 942 173 руб.

Между тем, в случае, если бы расчет пени был произведен с учетом изменений, внесенных в решение от 25.05.2018 г. N 180, база для расчета пени не могла бы превышать сумму, равную 429 965 795 руб. (478 907 968 - 48 942 173), которая также подлежала уменьшению на сумму имевшихся переплат.

В расчетах налогового органа (как в первоначальном, так и в повторном) база для исчисления пени составляет существенно большую сумму - от 466 423 230,35 руб. до 469 380 147,35 руб., то есть представляет собой первоначальную (до корректировки) сумму налога за вычетом переплаты.

Налоговый орган утверждает, что перераспределение налога на прибыль между двумя бюджетами субъектов не привело к перерасчету суммы пени в спорном требовании (в сторону уменьшения /увеличения) в связи с отсутствием переплат по налогу в КРСБ Чебоксарского филиала общества, в связи с чем перераспределение налога между бюджетами не приводит к перерасчету (увеличение/уменьшение) пени и излишней уплате обществом пени по спорному требованию.

Как следует из материалов дела, внесенные письмом ИФНС России N 4 по г. Москве от 18.12.2018 N12-13/059784, после перераспределения суммы налога на прибыль в размере 48 942 173 руб. из бюджета г. Москвы в бюджет г. Чебоксары налоговым органом также внесены изменения в части начисленных по решению пени, а именно - сторнирована сумма пени в бюджет г. Москвы в размере 19 832 976 руб., одновременно начислена пени в бюджет г. Чебоксары - 19 543 643 руб.

Как видно из указанных выше сумм, начисленные пени на одну и туже сумму задолженности (48 942 173 руб.) за один и тот же период не тождественны. При этом в бюджет г. Чебоксары пени начислена в меньшем размере.

Учитывая, что алгоритм начисления пени (задолженность, периоды просрочки, ставки рефинансирования) был идентичен, расхождение в сумме пени могло быть обусловлено только наличием переплаты по налогу на прибыль в бюджет г. Чебоксары.

Аналогичная ситуация усматривается и с начислением штрафных санкций - в бюджет г. Москвы сторнировано 10 049 337 руб., в бюджет г. Чебоксары начислено - 9 989 337 руб.

Изложенное означает, что вопреки мнению налогового органа, у Общества имелась переплата по налогу на прибыль организаций в бюджет г. Чебоксары, которая подлежала учету и при расчете пени по требованию от 12.09.2018 N 11660, которое обжалуется в рамках настоящего дела.

Кроме того, все ссылки налогового органа на внесенные им изменения в карточки расчетов с бюджетом, правомерно отклонены судом, поскольку не относятся к существу рассматриваемого дела.

Исходя из ч. 4 ст. 200 и ч. 2 ст. 201 АПК РФ законность оспариваемого ненормативного акта проверяется судом на момент его принятия независимо от дальнейших действий государственного органа по приведению этого акта в исполнение либо по его отмене (исправлению), если указанным актом были нарушены законные права и интересы заявителя.

Указанная правовая позиция полностью соответствует п. 18 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 22.12.2005 N 99 "Об отдельных вопросах практики применения Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации" (с изменениями и дополнениями), согласно которому даже отмена оспариваемого ненормативного правового акта или истечение срока его действия не препятствует рассмотрению по существу заявления о признании акта недействительным, если им были нарушены законные права и интересы заявителя.

Между тем, судом установлено, что на момент принятия обжалуемого требования, а также на момент обращения ООО "ОТР 2000" в суд оно не соответствовало закону, так как возлагало на Общество обязанность уплатить пени в бюджет г. Москвы вместо бюджета г. Чебоксары; а также нарушало права и законные интересы налогоплательщика, поскольку возлагало на Общество обязанность по уплате пени в большем размере, чем это предусматривалось действующим законодательством.

Как верно установлено судом первой инстанции, восстановление нарушенных прав и законных интересов налогоплательщика в сложившейся ситуации возможно только путем отражения в КРСБ переплаты по пени, начисленным в бюджет г. Москвы на сумму 48 942 173 руб. за период с 26.05.2018 по 02.09.2018 и возврата (или зачета) указанной суммы налогоплательщику (согласно расчетам Общества сумма пени составляет 1 182 769,18 руб.) с одновременным внесением изменений в обжалуемое требование, в связи с тем, что данная сумма пени не должна была уплачиваться в бюджет г. Москвы.

Между тем, судом установлено, что указанные действия налоговым органом не выполнялись. Доказательств обратного не представлено.

Сумма пени, необоснованно начисленная в бюджет г. Москвы на задолженность в размере 48 942 173 руб., по прежнему отражена в обжалуемом требовании.

ООО "ОТР 2000" представлен расчет сумм пени, излишне начисленных налоговым органом на сумму задолженности, подлежавшую уплате в бюджет г. Чебоксары, из которого следует, что расчет сумм пени произведен на сумму 48 942 173 руб., которая необоснованно принята налоговым органом в качестве базы для расчета пени по налогу на прибыль организаций, зачисляемому в бюджет г. Москвы. Период начисления пени - с 26.05.2018 (следующий день после принятия решения от 25.05.2018 N 180) по 02.09.2018 (день, предшествующий дате уплаты налога - 03.09.2018). Алгоритм расчета пени взят из расчетов, представленных Ответчиком и третьим лицом (ИФНС России N 13 по г. Москве).

Таким образом, согласно произведенному заявителем расчету, сумма необоснованно начисленных пени в бюджет г. Москвы составляет 1 182 769,18 руб.

Также ООО "ОТР 2000" представлен перерасчет сумм пени, подлежащих отражению в обжалуемом требовании с учетом доводов налогоплательщика о просрочке вручения решения на 33 календарных дня, согласно которому перерасчет сумм пени произведен за период с 26.05.2018 (следующий день после принятия решения от 25.05.2018 N 180) по 02.08.2018 (03.09.2018 (дата уплаты налога) минус 33 календарных дня).

Исходя из вышеизложенного, доводы ООО "ОТР 2000" о неправомерном начислении ему ИФНС России N 4 по г. Москве пени на сумму задолженности, подлежащей уплате в бюджет г. Чебоксары, а также доводы в части необходимости перерасчета пени в связи с просрочкой вручения решения налогового органа на 33 календарных дня верно признаны судом первой инстанции обоснованными.

С учетом вышеизложенного требования заявителя о признании недействительными требования Инспекции ФНС России N 4 по г. Москве от 12.09.2018 г. N 11660 об уплате налога, сбора, страховых взносов, пени, штрафа, процентов (для организаций, индивидуальных предпринимателей) в части начисления: пеней по налогу на прибыль организаций, зачисляемому в федеральный бюджет, в размере 360 565,72 руб.; пеней по налогу на прибыль организаций, зачисляемому в бюджет субъекта РФ (г.Москва), в размере 4 123 219,32 руб.; пеней по налогу на добавленную стоимость в размере 3 665 729,43 руб. обосновано удовлетворены.

При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции приходит к выводу о вынесении судом первой инстанции решения с учетом правильно установленных обстоятельств, имеющих значение для дела, полно, всесторонне и объективно исследованных доказательств, при правильном применении норм материального и процессуального права.

Неправильное применение норм материального права и нарушения норм процессуального права, которые могли бы послужить основанием для отмены и принятого по делу судебного акта в соответствии с ч. 4 ст. 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судом апелляционной инстанции не установлены.

Руководствуясь ст. ст. 266 - 269, 272 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации, апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда г. Москвы от 24.10.2022 по делу N А40-307791/18 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления в полном объеме в Арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судья

Ж.В. Поташова

Судьи

М.С. Сафронова Ю.Н. Федорова