Постановление Арбитражного суда Московского округа от 23 марта 2022 г. N Ф05-4014/22 по делу N А40-307791/2018

г. Москва

23 марта 2022 г.

Дело N А40-307791/2018

Резолютивная часть постановления объявлена 21 марта 2022 года.

Полный текст постановления изготовлен 23 марта 2022 года.

Арбитражный суд Московского округа в составе:

Председательствующего судьи: Матюшенковой Ю.Л.,

судей: Анциферовой О.В., Дербенева А.А.

при участии в заседании:

от истца (заявителя): Фалеев А.А. д. от 09.03.22

от ответчика (заинтересованного лица): Чихирев М.Б. д. от 16.12.21

от третьих лиц: не яв.

рассмотрев 21 марта 2022 года в открытом судебном заседании

кассационную жалобу ИФНС России N 4 по г. Москве

на решение Арбитражного суда города Москвы от 28.07.2021,

на постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 29.11.2021

по заявлению ООО "Организационно-технологические решения 2000" (ОГРН 1027700269530; ИНН 7718162032)

к ИФНС России N 4 по г. Москве (ИНН 7704058987; ОГРН 1047704058060)

третьи лица: 1) ИФНС России N 13 по г. Москве 2) ИФНС России по г. Чебоксары

о признании недействительными требования N 11660 об уплате налога, сбора, страховых взносов, пеней, штрафов, процентов (для организаций, индивидуальных предпринимателей) по состоянию на 12.09.2018 в части

УСТАНОВИЛ:

ООО "Организационно-технологические решения 2000" обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по г. Москве (Требования об уплате налога, сбора, страховых взносов, пени, штрафа, процентов (для организаций, индивидуальных предпринимателей) N 11660 по состоянию на 12.09.2018 в части отражения в нем сумм пени по налогу на прибыль организаций в размере 12 422 702,12 руб., пени по налогу на добавленную стоимость в размере 11 646 148,60 руб. и пени по налогу на доходы физических лиц в размере 1053,27 руб. (с учетом уточнения заявленных требований).

Решением суда первой инстанции от 28.07.2021 заявленное требование удовлетворено частично: признано недействительным вынесенное Инспекцией Федеральной налоговой службы N 4 по г. Москве требование N 11660 об уплате налога, сбора, страховых взносов, пеней, штрафов, процентов (для организаций, индивидуальных предпринимателей) по состоянию на 12.09.2018 в части отражения в нем сумм пеней по налогу на прибыль организаций, зачисляемому в федеральный бюджет, в сумме 360 565,72 руб., пеней по налогу на прибыль организаций, зачисляемому в бюджет субъекта РФ (г. Москва), в сумме 4 123 219,32 руб., пеней по налогу на добавленную стоимость в размере 3 665 729,43 руб. В удовлетворении остальной части требования отказано.

Постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 29.11.2021 решение оставлено без изменения.

Законность судебных актов проверена в порядке ст. ст. 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в связи с кассационной жалобой налогового органа, в которой он со ссылкой на несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела, неправильное применение норм материального права просит решение суда первой инстанции и постановление апелляционного суда отменить в части удовлетворения требований заявителя, принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований.

В заседании суда кассационной инстанции представитель инспекции поддержал доводы кассационной жалобы.

Представитель общества в отзыве на кассационную жалобу и в заседании суда возражал против кассационной жалобы по мотивам, изложенным в судебных актах.

Отзыв на кассационную жалобу представлен и приобщен к материалам дела.

Изучив материалы дела, проверив соответствие выводов, содержащихся в обжалуемых судебных актах, имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения судами норм материального и процессуального права, доводы кассационной жалобы и возражений относительно них, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, суд кассационной инстанции установил.

Как следует из судебных актов и материалов дела, в отношении налогоплательщика проведена выездная налоговая проверка, по итогам которой принято решение, обществу доначислены недоимки по налогу на прибыль и НДС, соответствующие пени и штрафы. На основании решения обществу направлено требование об уплате налога N 10573. Законность решения налогового органа подтверждена в судебном порядке, судебными актами по делу А40-260318/18. Требование N 10573 исполнено налогоплательщиком путем направления в банк платежных поручений от 03.09.2018. Обязанность по уплате налоговых платежей, начисленных по решению инспекции, таким образом, исполнена в порядке ст. 45 НК РФ 03.09.2018.

После оплаты задолженности инспекция выставила налогоплательщику требование N 11660 по состоянию на 12.09.2018, в соответствии с которым обществу предложено доплатить пени по состоянию на момент исполнения обязанности по уплате налога. Данное требование скорректировано Решением ФНС России от 04.02.2019 N СА-4-9/1817, требование Инспекции от 12.09.2018 N 11660 отменено в части начисления пени по НДС и налогу на прибыль организаций исходя из 1/150 ставки рефинансирования Банка России, в оставшейся части Требование оставлено неизменным.

Требование обжаловано обществом в судебном порядке по процессуальным основаниям, а также по существу расчета размера пени.

Суды первой и апелляционной инстанций отклонили доводы налогоплательщика о допущенных при выставлении требования процессуальных нарушениях, но изменили размер пени, указанный в требовании, принимая во внимание, что период расчета пени был искусственно увеличен за счет допущенной налоговым органом просрочки.

Суды исходили из того, что решение от 25.05.2018 N 180 по результатам выездной налоговой проверки, на суммы доначислений по которому начислены пени, отраженные в обжалуемом требовании, вручено налогоплательщику с нарушением сроков, установленных п. 9 ст. 101 НК РФ. Решение Инспекции ФНС России N 4 по г. Москве от 25.05.2018 N 180 направлено в адрес налогоплательщика с нарушением установленного 5-дневного срока, а именно - 26.06.2018 и получено налогоплательщиком 04.07.2018, что подтверждается данными, размещенными на сайте Почты России (www.pochta.ru). Срок его вручения налогоплательщику нарушен налоговым органом на 33 календарных дня (с 01.06.2018 по 04.07.2018).

Применив положения ст. 22, 32, 33, 75 НК РФ, позицию, изложенную в Определении ВС РФ от 23.11.2020 N 305-ЭС20-2879 по делу N А40-86746/2019, суды исходили из того, что ответственность налогоплательщика (в том числе имеющая имущественно-восстановительный характер) не может быть обусловлена неправомерными действиями налогового органа.

Суды приняли во внимание, что налогоплательщик исполнил решение Инспекции от 25.05.2018 N 180 после его вступления в законную силу и получения требования об уплате налога и перечислил в бюджет суммы доначисленных налогов 03.09.2018, то есть в пределах сроков, отведенных налоговым органом на добровольное исполнение требования об уплате налога от 23.08.2018 N 10573 (в срок до 12.09.2018).

При этом, несвоевременное вручение решения по результатам выездной налоговой проверки от 25.05.2018 N 180, которое подлежало передаче налогоплательщику не позднее 01.06.2018, а фактически вручено 04.07.2018., то есть с просрочкой в 33 календарных дня, привело к переносу по вине налогового органа всех последующих процессуальных сроков, в том числе установленных ст. ст. 69, 70, 101, 101.2, 101.3, 139.1 НК РФ, смещению даты вступления указанного решения в законную силу и выставления налогоплательщику соответствующего требования, поскольку именно дата вручения решения является основанием для начала течения указанных выше сроков (п. 9 ст. 101 НК РФ).

Отсутствие в распоряжении налогоплательщика решения по результатам выездной налоговой проверки сделало невозможным уплату налога по независящим от налогоплательщика причинам, поскольку в период просрочки ему не были известны точные суммы налога, пени и налоговых санкций, подлежащие уплате в бюджет.

Суммы пени за период с 01.08.2018 по 02.09.2018 признаны начисленными в связи с неправомерными действиями налогового органа, взыскание этих сумм на основании обжалуемого требования противоречащим принципам законности и справедливости. Начисление пени за 33 календарных дня обусловлено просрочкой, допущенной не налогоплательщиком и не его неправомерными действиями, а налоговым органом, который в нарушение НК РФ допустил просрочку вручения решения, что исключает возможность начисления пени и соответствует позиции, изложенной в Определении ВС РФ от 23.11.2020 N 305-ЭС20-2879 по делу N А40-86746/2019.

Суд округа не усматривает оснований согласиться с выводами судов о зависимости периода расчета пени от своевременности направления решения по итогам налоговой проверки.

Пеней согласно ст. 75 НК РФ признается установленная настоящей статьей денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов, в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Таможенного союза, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки. Пеня за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога определяется в процентах от неуплаченной суммы налога.

В Определении Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда РФ от 19.03.2015 по делу N 304-КГ14-4815, А46-15003/2013 отмечено, что в целях обеспечения исполнения налогоплательщиком (налоговым агентом) конституционной обязанности платить налоги в Налоговом кодексе предусмотрена система мер, обеспечивающих ее исполнение, к числу которых отнесено начисление пени.

Согласно положениям пункта 1 статьи 75 Налогового кодекса пеней признается денежная сумма, которую налогоплательщик (налоговый агент) должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки. Пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога, и определяется в процентах от неуплаченной суммы налога. Процентная ставка пеней принимается равной одной трехсотой действующей в это время ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации.

Таким образом, начисление пеней непосредственно связано в несвоевременной уплатой налогов в бюджет.

Конституционный Суд Российской Федерации неоднократно отмечал (Постановление от 17.12.1996 N 20-П, Определение от 08.02.2007 N 381-О-П), что по смыслу статьи 57 Конституции Российской Федерации налоговое обязательство состоит в обязанности налогоплательщика уплатить определенный налог, установленный законом; неуплата налога в срок должна быть компенсирована погашением задолженности по налоговому обязательству, полным возмещением ущерба, понесенного государством в результате несвоевременного внесения налога; поэтому к сумме собственно не внесенного в срок налога (недоимки) законодатель вправе добавить дополнительный платеж - пеню как компенсацию потерь государственной казны в результате недополучения налоговых сумм в срок.

Налогоплательщик самостоятельно отвечает за соблюдением им порядка и срока уплаты налогов. Доначисление налоговых платежей по итогам налоговой проверки свидетельствует о том, что налогоплательщик нарушил налоговое законодательство, определил размера налогов не в соответствии с установленным порядком и нарушил срок уплаты. Эти нарушения никак не зависят от действий или бездействия налогового органа. Довод налогоплательщика о том, что он не знал о подлежащей уплате суммы налога до получения решения налогового органа фактически не получил правовой оценки судов с учетом того обстоятельства, что налоги исчисляются, а обязанность по их уплате исполняется налогоплательщиком самостоятельно.

Судебная практика знает случаи, когда в период для начисления пени не входит период бездействия налогового органа, но это происходит при иных фактических обстоятельствах, в частности, тогда, когда действия налогоплательщика правомерны.

Так, из п. 37 "Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 1 (2021)" (утв. Президиумом Верховного Суда РФ 07.04.2021) следует, что налоговый орган не вправе начислять пени налогоплательщику, своевременно представившему заявление о зачете переплаты, за период после подтверждения ее наличия до фактического принятия должностными лицами налогового органа решения о ее зачете.

ВС РФ указал, что Федеральный законодатель установил в гл. 11 НК РФ пеню как один из способов обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов (сборов, страховых взносов).

В силу положений пп. 1 и 2 ст. 75 НК РФ пеней признается денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки. Сумма соответствующих пеней уплачивается помимо причитающихся к уплате сумм налога и независимо от применения других мер обеспечения исполнения обязанности по уплате налога, а также мер ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах.

Согласно пп. 3 и 4 ст. 75 НК РФ пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога по день исполнения обязанности по его уплате включительно в процентах от неуплаченной суммы налога.

Из содержания приведенных положений следует, что пеня выступает мерой государственного принуждения, обеспечивающей реализацию публичного интереса в своевременном поступлении суммы налога в бюджет, - она стимулирует налогоплательщиков к добросовестной уплате причитающихся сумм налогов. Одновременно она является мерой имущественной (восстановительной) ответственности, призванной компенсировать ущерб, понесенный бюджетной системой в случаях, когда налоговая обязанность не была исполнена в срок. В последнем случае основанием взимания пени, по существу, выступает неправомерное оставление налогоплательщиком у себя суммы налога, подлежавшей уплате в бюджет, и пользование средствами казны.

Начисление пени за период организационного оформления решения о зачете должностными лицами налогового органа в ситуации, когда переплата является подтвержденной (завершена налоговая проверка или истек срок ее проведения), и налогоплательщиком заблаговременно (до наступления срока уплаты налога) представлено заявление о зачете, означало бы применение меры государственного принуждения к лицу, совершившему необходимые действия для исполнения своей налоговой обязанности, и при отсутствии с его стороны незаконного пользования средствами казны, что противоречит правовому режиму пени, установленному гл. 11 НК РФ.

В рассматриваемом случае установлены неправомерные действия налогоплательщика, приведшие к неполной уплате налога, что не учтено судами при исключении из расчета периода просрочки налоговым органом отправки решения.

Суд округа лишен возможности принять новый судебный акт, поскольку для проверки правильности расчета требуется исследование и оценка доказательств с учетом изложенных в судебных актах сведений о размере базы для исчисления пени с учетом или без учета ее корректировки на сумму переплаты.

Учитывая, что обстоятельства дела являются неисследованными в полном объеме, вся совокупность доказательств не была предметом оценки судов, судебная коллегия суда кассационной инстанции считает судебные акты подлежащими отмене в силу положений частей 1 и 3 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, а дело направлению на новое рассмотрение в силу пункта 3 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в суд первой инстанции.

При новом рассмотрении дела суду следует учесть изложенное, оценить доказательства в их совокупности, проверить доводы, приведенные лицами, участвующими в деле, в обоснование своих требований и возражений; проверить правильность алгоритма и расчета пени, на основании этого установить имеющие значение для дела юридически значимые обстоятельства; принять законное и обоснованное решение.

Вопрос о распределении расходов по оплате государственной пошлины за подачу кассационной жалобы судом кассационной инстанции не рассматривается. В силу абзаца 2 части 3 статьи 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при отмене судебного акта с передачей дела на новое рассмотрение вопрос о распределении судебных расходов разрешается судом, вновь рассматривающим дело.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 284, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Московского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда города Москвы от 28.07.2021 и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 29.11.2021 по делу N А40-307791/2018 - отменить в части удовлетворенных требований.

В отмененной части направить дело на новое рассмотрение в Арбитражный суд города Москвы.

В остальной части судебные акты оставить без изменения.

Председательствующий судья

Ю.Л. Матюшенкова

Судьи

О.В. Анциферова А.А. Дербенев