Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 22 марта 2023 г. N 11АП-2197/23 по делу N А65-24802/2022

г. Самара

22 марта 2023 г.

Дело N А65-24802/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 15 марта 2023 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 22 марта 2023 года.

Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Некрасовой Е.Н., судей Корнилова А.Б., Сорокиной О.П.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Трошенковой А.И.,

рассмотрев в открытом судебном заседании 15.03.2023 в помещении суда апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 14 по Республике Татарстан на решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 26.12.2022 по делу N А65-24802/2022 (судья Хасаншин И.А.), возбужденному по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Строительное управление" (ИНН 1655202433, ОГРН 1101690060625), г.Казань, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 14 по Республике Татарстан (ИНН 1655005361, ОГРН 1041621126887), г.Казань,

третье лицо: Управление Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан, г.Казань, об оспаривании решения,

в судебном заседании приняли участие:

от ООО "Строительное управление" - Шайхутдинова А.Р. (доверенность от 10.10.2022),

от налоговых органов - Гарифуллина Е.С. (доверенности от 23.05.2022, 12.01.2023),

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Строительное управление" (далее - ООО "Строительное управление", общество) обратилось в Арбитражный суд Республики Татарстан с заявлением об оспаривании решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 14 по Республике Татарстан (далее - налоговый орган) от 13.04.2022 N 2.16-08/3-р.

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан (далее - Управление).

Решением от 26.12.2022 по делу N А65-24802/2022 Арбитражный суд Республики Татарстан заявленные требования удовлетворил частично, признал решение налогового органа от 13.04.2022 N 2.16-08/3-р недействительным в части начисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) и налога на прибыль организаций по взаимоотношениям с ООО "Татинтеграция", ООО "Бизнес-Индустрия", ООО "Аквамарин", ООО "М-Билд", ООО "Ваш дом", ООО "Время и деньги", ООО "Адерус", ООО "ПК Идеал-Сервис", соответствующих пени, а также в части п.3.1.2 решения о неправомерном уменьшении заявленного ООО "Строительное Управление" убытка за 2018 год по взаимоотношениям с ООО "ПК Идеал-Сервис", ООО "Время и деньги" и ООО "Адерус"; в удовлетворении остальной части заявленных требований - отказал.

Налоговый орган в апелляционной жалобе просил отменить решение суда первой инстанции в той части, в которой требования общества были удовлетворены, и принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований.

ООО "Строительное управление" апелляционную жалобу отклонило по мотивам, изложенным в отзыве на нее.

В судебном заседании представитель налоговых органов апелляционную жалобу поддержала, просила отменить решение суда первой инстанции в обжалованной части как незаконное и необоснованное.

Представитель ООО "Строительное управление" апелляционную жалобу отклонила, просила оставить обжалуемый судебный акт без изменения.

С учетом мнения участвующих в деле лиц, суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части (ч.5 ст.268 АПК РФ).

Рассмотрев материалы дела в порядке апелляционного производства, проверив доводы, приведенные в апелляционной жалобе и отзыве на нее, заслушав представителей участвующих в деле лиц в судебном заседании, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта.

Как видно из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки ООО "Строительное управление" за 2016-2018 годы налоговый орган принял решение от 13.04.2022 N 2.16-08/3-р об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым начислил НДС в сумме 14 318 867 руб., налог на прибыль организаций в сумме 17 756 971 руб., пени в общей сумме 13 610 882 руб. 05 коп.

Решением от 19.07.2022 N 2.7-18/023420@ Управление оставило решение налогового органа без изменения.

Основанием для начисления оспариваемых сумм налогов и пени послужил вывод налогового органа о неправомерном применении ООО "Строительное управление" налоговых вычетов по НДС и расходов для целей налогообложения прибыли по взаимоотношениям с 28 контрагентами: ООО "Деловой формат", ООО "Ювеста", ООО "Интера-климат", ООО "Бизнес-Индустрия", ООО "Тактик", ООО "Импульс", ООО "Аквамарин", ООО "ТК Успех", ООО "Ваш дом", ООО "Строй-М", ООО "Время и деньги", ООО "Татинтеграция", ООО "ПК Идеал-Сервис", ООО "Адерус", ООО "Партнер групп", ООО "Про100снаб", ООО "ТК Факторинг", ООО "Метосталь", ООО "Юнис", ООО "Самсонтранс", ООО "Промстройсервис", ООО "М-Билд", ООО "Метрополис", ООО "ГК "Гирс-сервис", ООО "Оливер", ООО "Новатор", ООО "Флагман", ООО "Меткомстройторг".

С учетом выводов налоговой проверки, ООО "Строительное управление" представило в налоговый орган уточненные налоговые декларации по НДС, согласно которым исключило из книги покупок за проверяемый период счета-фактуры в отношении 16 контрагентов.

Не согласившись с решением налогового органа в части начисления налогов и пени по взаимоотношениям с ООО ТК "Факторинг", ООО "М-Билд", ООО "ТК Успех", ООО "Татинтеграция", ООО "Ваш дом", ООО "Адерус", ООО "Аквамарин", ООО "Самсонтранс", ООО "ПК Идеал-Сервис", ООО "Бизнес-Индустрия", ООО "Промстройсервис" и ООО "Время и деньги", общество обратилось с заявлением в арбитражный суд.

При принятии решения в обжалованной части суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.

Ч.1 ст.198 АПК РФ установлено, что граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Исходя из ст.200 АПК РФ, обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

При этом наличие права на получение налоговой выгоды должен доказать заявитель (ч.1 ст.65 АПК РФ).

В соответствии со ст.171 НК РФ к налоговым вычетам относятся суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения.

По общему правилу, установленному п.1 ст.172 НК РФ, вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

Согласно п.1 и 2 ст.169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ.

В силу п.2 ст.173 НК РФ возмещение налогоплательщику НДС, уплаченного им поставщику, производится в размере положительной разницы между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения.

Положения этой статьи находятся во взаимосвязи со ст.ст.171 и 172 НК РФ и предполагают возможность возмещения налога из бюджета при наличии реального осуществления хозяйственных операций.

В соответствии с п.1 ст.252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст.270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст.265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

При этом первичные документы, составляемые при совершении хозяйственной операции и представляемые налогоплательщиком в налоговые органы, должны отвечать установленным законодательством требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает реализацию права на осуществление налоговых вычетов (расходов), а налоговый орган вправе отказать в применении вычетов, если заявленная налогоплательщиком сумма не подтверждена надлежащими документами, содержащими достоверные сведения, сформировавшие вычеты хозяйственные операции нереальны либо совершены с контрагентами, не исполняющими налоговых обязанностей.

Законодательство Российской Федерации о налогах и сборах исходит из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды (применение налоговых вычетов и расходов), экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных НК РФ, в целях получения налоговой выгоды, является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В силу п.1 ст.54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

При отсутствии обстоятельств, предусмотренных п.1 ст.54.1 НК РФ, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй НК РФ при соблюдении одновременно следующих условий: 1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога; 2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону (п.2 ст.54.1 НК РФ).

Как установлено судом первой инстанции, ООО "Строительное управление" зарегистрировано в качестве юридического лица 28.10.2010, основной вид деятельности - строительство жилых и нежилых зданий (ОКВЭД 41.2).

В проверяемом периоде ООО "Строительное управление" выполняло строительно-монтажные работы на основании заключенных с заказчиками договоров строительного подряда, привлекая к специализированным и общестроительным работам различные субподрядные работы.

Так, согласно решению налогового органа (стр.404) ООО "Строительное управление" осуществляло строительство на объекте "Коттеджный поселок "Университетский городок КФУ" на основании договора подряда от 28.06.2016 N 1-07/16, заключенного с ЖСК "Университетский городок КФУ". К выполнению строительно-монтажных работ на данном объекте общество привлекло ООО "Адерус", ООО "Бизнес-Индустрия", ООО "Аквамарин", ООО "ТК Успех", ООО "Ваш дом", ООО "Время и деньги", ООО "Татинтеграция", ООО "Промстройсервис", ООО "Самсонтранс" и ООО "ПК Идеал-Сервис".

ООО "Татинтеграция" также привлекалось к участию в строительно-монтажных, ремонтных работах: "Холодный склад N 2" на объекте завод ППУ по адресу: г.Казань, ул.Красноборская 2-я (заказчик - ООО "Эгида+", договор от 11.09.2017 N 09.17/02); объекта "18-ти этажный жилой дом по адресу: г.Казань, ул.Окольная, 21" (заказчик - ООО "Радиант", договор от 15.06.2017); "Ремонт здания по ул.Я.Гашека, д.7" (заказчик - ООО "Луидор-Казань, договоры от 09.01.2018 N 01.18/05, от 09.01.2018 N 01.18/04); "Отделка БС-4, БС-9 жилого дома N 10 ИК-6 "Солнечный город г.Казань" (заказчик - ПСК "АК БАРС СТРОЙ", договор от 15.03.2016 N 45/СГ-10/СМР/16); объекта "Пристрой к основному зданию АО "Казанский Гипронииавиапром" (заказчик - АО "Казанский ГипроНИИавиапром").

По договору подряда от 28.06.2016 N 1-07/16 подрядчик (ООО "Строительное управление") обязался в установленные договором сроки построить по заданию заказчика (ЖСК "Университетский городок КФУ") объект, в том числе выполнить комплекс строительно-монтажных и прочих работ, включая закупку, поставку и монтаж материалов и оборудования, в соответствии с условиями договора и утвержденной проектной документацией, а заказчик обязуется принять их результат и оплатить в порядке и сроки, предусмотренные договором.

Объектом строительства являлся коттеджный поселок "Университетский городок КФУ" по адресу: Республика Татарстан, г.Казань, в границах земельного участка с кадастровым номером 16:16:120601:3019, состоящий из объектов индивидуального жилищного строительства экономического класса в количестве 130 единиц, объектов внутриплощадочной инженерной инфраструктуры, объектов для эксплуатации жилья, транспортных связей в границах земельного участка, благоустроенной общественной территории, в соответствии с утвержденной проектной документацией, поименованной в техническом задании заказчика, с указанием технических, качественных, количественных и других характеристик.

Стоимость работ по договору подряда от 28.06.2016 N 1-07/16 ориентировочно составляет 450 870 000 руб. (в том числе НДС - 68 776 779 руб. 66 коп.). В случае корректировки общей площади жилых домов, общая стоимость работ на объекте подлежит пересчету.

Договор подряда от 28.06.2016 N 1-07/16 предусматривал возможность привлечения субподрядных организаций, которые являются квалифицированными, опытными и компетентными в соответствующей области, и способны выполнять работу с соблюдением требований производственной и экологической безопасности, а в предусмотренных действующим законодательством Российской Федерации случаях имеющие выданные саморегулируемой организацией (СРО) свидетельства о допуске к видам работ по строительству, реконструкции, капитальному ремонту объектов капитального строительства, которые оказывают влияние на безопасность объектов капитального строительства.

Согласно договору подряда от 28.06.2016 N 1-07/16 подрядчик не имел права продавать или передавать проектную документацию на строительство объекта или ее отдельной части никакой третьей стороне, а также использовать при строительстве других объектов без письменного разрешения заказчика.

Таким образом, большой объем работ по строительству 130 индивидуальных жилых строений обусловил привлечение ООО "Строительное управление" значительного количества субподрядных организаций, в том числе спорных контрагентов.

Оспаривая реальность сделок между ООО "Строительное управление" и спорными контрагентами, налоговый орган сослался на их "технический" характер и невозможность выполнения ими соответствующих работ. Налоговый орган указал, что у спорных контрагентов налогоплательщика отсутствовали необходимые трудовые ресурсы, имущество; основной вид деятельности ООО "Аквамарин", ООО "Бизнес-Индустрия", ООО "Время и деньги", ООО "М-Билд", ООО "ПК Идеал-Сервис", ООО "Ваш дом", ООО "ТК Успех" не соответствовал деятельности, заявленной как фактически осуществлявшейся; у ООО "Строительное управление" по состоянию на 31.12.2018 числилась кредиторская задолженность перед ООО "ТК Успех", ООО "ТК Факторинг", ООО "Промстройсервис", ООО "Аквамарин", при том, что его заказчики работы оплатили в полном объеме; ООО "Адерус" представило уточненные налоговые декларации по НДС за 2-4 кварталы 2018 года, где уменьшило ранее заявленную сумму реализации в адрес ООО "Строительное управление"; движение денежных средств по счетам спорных контрагентов носит транзитный характер; по расчетным счетам ООО "Ваш дом", ООО "Бизнес-Индустрия" отсутствуют перечисления денежных средств в адрес поставщиков, отраженных в книгах покупок этих организаций; анализ расчетных счетов контрагентов второго и последующего звеньев по цепочке выявил отсутствие привлечения субподрядных организаций на спорные объекты и приобретения необходимых для выполнения работ материалов.

Суд первой инстанции доводы налогового органа обоснованно отклонил.

Так, в решении налогового органа указано, что спорные контрагенты осуществляли строительно-монтажные работы, относящиеся к различным этапам строительства: ООО "Татинтеграция" выполняло земляные работы путем разработки грунта экскаватором и вручную, засыпку траншей, установку плит, панелей перекрытия и т.д.; ООО "Ваш дом" - земляные работы, работы по устройству ленточного фундамента; ООО "Бизнес-Индустрия" - земляные работы, работы по устройству фундаментов свайных и плитных; ООО "Время и деньги" - отделочные работы (покрытие поверхностей грунтовкой глубокого проникновения, штукатурка) и устройство отмостки (устройство подстилающих и выравнивающих слоев, устройство бетонной подготовки, изоляция покрытий и перекрытий); ООО "Адерус" - работы по устройству цементно-песчаной стяжки пола; ООО "ПК Идеал-Сервис" - отделочные работы (штукатурка поверхностей внутри здания), устройство отмостки (устройство основания под фундаменты, устройство бетонной подготовки, армирование подстилающих слоев, изоляция покрытий); ООО "Аквамарин" - отделочные работы, фундаменты ленточные, перекрытие, кирпичная кладка фундамента с отделкой, кровля, водосточная система (т.2, л.д.110 оборот).

Как верно отметил суд первой инстанции, указанные работы соответствуют работам, осуществляемым при строительстве зданий, и не выходят за рамки работ, предусмотренных договором подряда. Каждый из спорных контрагентов выполнял свою часть работ на определенном этапе строительства: фундаментные работы - кирпичная кладка - кровельные работы (включая работы по водосточной системе) - отделка, что соответствует обычной практике привлечения генподрядчиками субподрядных организаций в целях выполнения специализированных строительных работ. В то же время большая часть этих работ отсутствует в перечне работ, которые налоговый орган оценил как реальные по взаимоотношениям с реальными контрагентами (т.2, л.д.110).

Так, например, в приведенном налоговым органом перечне работ с реальными контрагентами отсутствуют земляные работы по разработке грунта экскаватором и вручную, засыпке траншей и т.д., которые выполняло ООО "Татинтеграция", фундаментные работы, которые выполняли ООО "Ваш дом" и ООО "Бизнес-Индустрия", работы по устройству отмостки, которые выполняли ООО "Время и деньги" и ООО "ПК Идеал-Сервис", кровельные работы и работы по водосточной системе, которые выполняло ООО "Аквамарин".

Реальность выполнения работ, исполнителями которых являются спорные контрагенты, подтверждается фактом сдачи ООО "Строительное управление" заказчикам выполненных работ. При этом допустимых и достаточных доказательств того, что указанные работы выполнены собственными силами ООО "Строительное управление" либо иными организациями, а не спорными контрагентами общества, налоговый орган по настоящему делу не представил.

Относительно условия договора подряда о наличии допуска СРО суд первой инстанции правильно отметил, что данное условие актуально в случае, когда субподрядчик привлекается к выполнению работ, в силу закона требующих допуска СРО; в иных случаях его наличие у субподрядчика не обязательно.

Кроме того, налоговым органом не доказано, что для выполнения работ, исполнителями которых являлись спорные контрагенты, требовалось членство в саморегулируемой организации.

Довод налогового органа об отсутствии письменного разрешения заказчиков ООО "Строительное управление" на привлечение субподрядных организаций суд первой инстанции обоснованно отклонил, поскольку само по себе наличие/отсутствие такого разрешения (с учетом предусмотренного договорами подряда права подрядчика привлекать субподрядные организации) не может ни подтвердить, ни опровергнуть факт привлечения обществом субподрядных организаций и выполнения ими соответствующих работ.

Показания прораба Рахимова Н.А. (протокол допроса от 28.10.2020 N 444), на которые ссылается налоговый орган, не опровергают доводы общества о выполнении субподрядных работ спорными контрагентами, поскольку в силу занимаемой должности, Рахимов Н.А. мог не знать обо всех привлеченных субподрядчиках - юридических лицах.

При этом директор ООО "Строительное управление" Амиров Д.К. подтвердил наличие финансово-хозяйственных отношений со спорными контрагентами.

Кроме того, суд первой инстанции принял во внимание, что налоговым органом не установлены физические лица, которые, по его мнению, фактически выполняли работы в интересах ООО "Строительное управление", но трудоустроены в обществе не были.

Довод налогового органа о том, что в период выполнения строительно-монтажных, ремонтных работ ООО "Строительное управление" публиковало объявления в СМИ о наборе рабочих соответствующих специальностей, является несостоятельным и не свидетельствует о том, что работы на объектах выполнялись не силами спорных контрагентов, а физическими лицами, откликнувшимися на указанные объявления общества. При этом следует отметить, что какая-либо информация о физических лицах, обратившихся в ООО "Строительное управление" в связи с объявлениями в СМИ, о выполненных ими работах налоговым органом по настоящему делу не представлена.

Судом первой инстанции также учтено, что ООО "Строительное управление" в полном объеме оплатило работы, выполненные ООО "Татинтеграция", ООО "Бизнес-Индустрия", ООО "Ваш дом", ООО "Время и деньги", ООО "Адерус". По взаимоотношениям с ООО "ПК Идеал-Сервис" и ООО "Аквамарин" расчеты произведены частично. Согласно пояснениям ООО "Строительное управление" имевшаяся кредиторская задолженность в установленном порядке включена во внереализационные доходы в 2019-2020 годах.

Довод налогового органа о том, что налоговые декларации общества по налогу на прибыль за 2020-2021 годы не свидетельствуют о включении в состав внереализационных доходов списанной кредиторской задолженности, подлежит отклонению, поскольку правильность оформления этих налоговых деклараций и достоверность содержащихся в них сведений не являются предметом проверки по настоящему делу.

В части ООО "Татинтеграция" налоговый орган пришел к выводу об отсутствии реальных взаимоотношений ООО "Строительное управление" с этой организацией, поскольку, по мнению налогового органа, имеется несоответствие дат и сроков, указанных в актах о приемке выполненных работ, составленных между ООО "Строительное управление" и ООО "Татинтеграция", с данными, указанными в актах о приемке работ с заказчиками, а руководитель контрагента имеет признаки номинального руководителя.

Между тем факт оплаты обществом строительно-монтажных, ремонтных работ, выполненных ООО "Татинтеграция", принятия их на учет и последующей сдачи заказчикам налоговый орган не отрицает, правильность исчисления налогов с реализации - не оспаривает.

Утверждение ООО "Строительное управление" о том, что выполненные работы сначала сдавались заказчику, а затем, после устранения субподрядчиком выявленных недостатков, принимались у субподрядчика, налоговый орган также не опроверг.

В ходе проверки был опрошен Фатхеев Т.Р. (руководитель ООО "Татинтеграция" в проверяемом периоде), который пояснил, как осуществлялось взаимодействие с ООО "Строительное управление", какие виды работ, какими силами и средствами выполнялись, указал, что ООО "Татинтеграция" самостоятельно привлекало спецтехнику, нанимало физических лиц для выполнения работ.

ООО "Татинтеграция" до настоящего времени является действующим хозяйствующим субъектом.

Суд первой инстанции также принял во внимание, что в рамках дела N А65-19171/2020 конкурсный управляющий ООО "Строительное управление" обращался в Арбитражный суд Республики Татарстан с заявлением к ООО "Татинтеграция" о признании сделки должника недействительной.

Отказывая в удовлетворении заявления конкурсного управляющего, суд в определении от 31.10.2022 по делу N А65-19171/2020 указал, что явных признаков аффилированности должника и ответчика, в контексте ст.19 Закона о банкротстве, не установлено; оспариваемые сделки совершены в отношении незаинтересованного лица.

При рассмотрении указанного обособленного спора по делу N А65-19171/2020 суд отметил, что ООО "Татинтеграция" представлены справки о стоимости выполненных работ в рамках договоров субподряда от 09.06.2017 N 06.17/01, от 15.01.2018 N 01.18/06, от 10.08.2017 N 08.17/02, подписанные должником и ответчиком. Также представлен общий журнал работ за период с 29.05.2017 по 11.01.2018 по объекту "Университетский городок КФУ", заказчиком работ выступал должник.

Как указано ООО "Татинтеграция", оспариваемые платежи представляют собой поэтапную оплату выполненных работ по ряду объектов в рамках договоров субподряда от 09.06.2017 N 06.17/01, от 15.01.2018 N 01.18/06, от 10.08.2017 N 08.17/02.

Также в определении суда от 31.10.2022 по делу N А65-19171/2020 указано, что реальность выполнения работ на объекте "Университетский городок КФУ" ранее была предметом судебного исследования в рамках данного дела по спору с иным контрагентом и подтверждена судебными актами. Ранее подтверждена и реальность выполнения работ ООО "Татинтеграция" по объекту: г.Казань, ул.Окольная, д.21.

На основании изложенного Арбитражный суд Республики Татарстан в определении от 31.10.2022 по делу N А65-19171/2020 пришел к выводу, что работы в рамках договоров субподряда от 09.06.2017 N 06.17/01, от 15.01.2018 N 01.18/06, от 10.08.2017 N 08.17/02 ООО "Татинтеграция" выполнялись, доказательств завышения стоимости работ не представлено.

По взаимоотношениям ООО "Строительное управление" с ООО "Бизнес-Индустрия" судом первой инстанции установлено, что в рамках налоговой проверки налоговый орган опросил руководителя ООО "Бизнес-Индустрия" Хуснутдинова А.З., который подтвердил свое участие в хозяйственной деятельности организации, дал пояснения относительно открытия расчетных счетов, структуры организации, лиц, осуществлявших бухгалтерский учет; объяснил, как осуществлялось взаимодействие с ООО "Строительное управление", какие виды работ выполнялись, какими силами и средствами; сообщил, что ООО "Бизнес-Индустрия" самостоятельно привлекало технику (бетономешалки и экскаватор) и нанимало физических лиц для выполнения работ; сообщил, где и какие закупались материалы.

Относительно ошибки, допущенной при указании цены договора, суд первой инстанции правильно отметил, что ошибка носит технический характер и не влияет на размер налоговых обязательств ООО "Строительное управление".

По взаимоотношениям ООО "Строительное управление" с ООО "Аквамарин" судом первой инстанции также принято во внимание наличие деловой переписки между ООО "Строительное управление" и ООО "Аквамарин". При этом налоговый орган ссылается на письмо от 05.09.2017 N 44 и на факт того, что в 2016 году контрагент деятельность не осуществлял. Между тем, само по себе неосуществление контрагентом деятельности в 2016 году не свидетельствует о невозможности выполнения им работ в 2017 году и не опровергает достоверность деловой переписки между сторонами в 2017 году.

Довод налогового органа о том, что ООО "Аквамарин" представляло нулевые декларации за 2016 год, 1-3 кварталы 2017 года, доходы задекларированы лишь в 4 квартале 2017 года и только от реализации покупных товаров (а не строительно-монтажных работ), подлежит отклонению. В налоговых периодах, за которые ООО "Аквамарин" представлена "нулевая" отчетность, взаимоотношения между ООО "Строительное управление" и этой организацией отсутствовали. Следует также отметить, что хозяйствующий субъект не имеет возможности повлиять на содержание налоговой отчетности, представляемой его контрагентами в налоговый орган, соответственно, отражение в налоговой декларации ООО "Аквамарин" выручки только от реализации покупных товаров (а не строительно-монтажных работ) само по себе не может свидетельствовать о недобросовестности проверяемого налогоплательщика и не является основанием для отказа в применении им соответствующих налоговых вычетов/расходов.

Контроль за исполнением налогоплательщиками обязанности по уплате в бюджет полученных сумм НДС возложен на налоговые органы, и нарушение поставщиками этой обязанности является основанием для применения к ним налоговым органом мер, предусмотренных налоговым законодательством, но не может служить основанием для отказа в применении налоговых вычетов добросовестному налогоплательщику.

Как неоднократно отмечал Конституционный Суд Российской Федерации, исполнение обязанности по уплате налогов не предполагает возложения на налогоплательщика ответственности за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет: право налогоплательщика на налоговый вычет не может быть обусловлено исполнением непосредственными контрагентами (продавцами, поставщиками) и предшествующими им лицами своей обязанности по уплате НДС, а также финансово-экономическим положением и поведением третьих лиц (Постановление от 19.12.2019 N 41-П, Определения от 16.03.2003 N 329-О, от 10.11.2016 N 2561-О, от 26.11.2018 N 3054-О и др.).

Налоговый орган ссылается на непредставление в ходе проверки договоров, заключенных ООО "Строительное управление" с ООО "М-Билд", а также на то, что материалы обществом списаны в расходы в 4 квартале 2017 года, однако в актах выполненных работ за этот период факт использования материалов не отражен.

Как указало в свою очередь ООО "Строительное управление", делая выводы, о том, что материалы, приобретенные у ООО "М-Билд", не отражены в актах выполненных работ по форме КС-2, налоговый орган принял во внимание акты только за тот месяц, в котором произошло списание ТМЦ в производство по данным бухгалтерского учета. Между тем ТМЦ, списанные на объект в одном месяце, могли быть отражены в акте по форме КС-2 за другой месяц, то есть в том периоде, когда работы (при производстве которых материалы фактически использованы) сданы заказчику.

Непредставление договоров, заключенных между ООО "Строительное управление" и ООО "М-Билд", само по себе не опровергает финансово-хозяйственные взаимоотношения сторон, реальность которых подтверждена первичными учетными документами.

Следует также отметить, что кредиторская задолженность ООО "Строительное управление" перед ООО "М-Билд" отсутствует.

Отклоняя довод налогового органа о недоказанности факта привлечения ООО "Ваш дом" субподрядных организаций (по расчетному счету отсутствуют перечисления за СМР), суд первой инстанции указал, что на расчетном счете ООО "Ваш дом" имеются платежи в адрес ООО "ГАММА" с назначением "оплата за выполненные работы" (стр.122 решения налогового органа).

Также суд первой инстанции принял во внимание довод ООО "Строительное управление" о том, что согласно общедоступным ресурсам в сети Интернет ООО "Ваш дом" за 2017 год уплатило в бюджет налог на прибыль в сумме 801 001 руб., НДС в сумме 464 520 руб.

ООО "Строительное управление" в опровержение доводов налогового органа о нереальности сделок с ООО "Время и деньги" сослалось, в частности, на то, что руководитель ООО "Время и деньги" Ахмадуллин Л.Г. полностью подтвердил ведение деятельности от имени этой организации, а также наличие хозяйственных взаимоотношений с ООО "Строительное управление".

ООО "Строительное управление" в материалы дела приобщило деловую переписку с контрагентом, а именно, письмо ООО "Время и деньги" от 17.04.2018 N 58 в адрес ООО "Строительное управление" о необходимости предоставления проектно-сметной документации объекта коттеджный поселок "Университетский городок КФУ" раздел АР стадии Р, с доказательством направления документов - обращение ООО "Строительное управление" от 04.08.2021.

Кроме того, по мнению ООО "Строительное управление", о ведении ООО "Время и деньги" реальной хозяйственной деятельности свидетельствует то, что указанное общество являлось участником судебных разбирательств в рамках рассмотренных Арбитражным судом Республики Татарстан дел N N А65-7109/2017, А65-6466/2018, А65-7108/2017, А65-5985/2017 и др.

Аналогичный довод о том, что факт реального осуществления хозяйственной деятельности юридическим лицом помимо прочего подтверждается его участием в судебных разбирательствах, ООО "Строительное управление" заявило и в отношении другого контрагента - ООО "ПК Идеал-Сервис" (дела N N А65-33282/2017, А65-12981/2016, А65-4017/2016, А65-9851/2016, А65-2150/2016, А65-16330/2015, А65-4335/2015 и др.).

Основанием для доначисления налога по контрагенту ООО "Адерус" послужило представление этой организацией уточненных налоговых деклараций по НДС, из книг продаж к которым были исключены счета-фактуры, составленные в отношении выполненных для проверяемого налогоплательщика и оплаченных им работ.

Между тем, как установил суд первой инстанции, представление ООО "Адерус" уточненных налоговых деклараций противоречит свидетельским показаниям директора данной организации Шайдуллина Р.С.

В приобщенном к материалам дела заявлении от 15.10.2021, поданном в УЭБи ПК МВД по Республике Татарстан, о привлечении к уголовной ответственности Шайдуллина Р.С. (руководитель и учредитель ООО "Адерус"), ООО "Строительное управление" указало, что в 2016-2019 годах ООО "Адерус" осуществляло строительные работы по заказу ООО "Строительное управление" по договорам подряда на его объектах. Строительно-монтажные работы были выполнены в полном объеме и приняты заказчиком с оформлением актов выполненных работ. Далее строительные работы были оплачены согласно актам по форме КС-3 и счетам-фактурам, выставленным ООО "Адерус". В соответствии с НК РФ ООО "Строительное управление" включило суммы оплаченных счетов-фактур в книгу покупок и отразило соответствующие налоговые вычеты в налоговой декларации по НДС. При проведении выездной налоговой проверки в отношении ООО "Строительное управление" за 2016-2018 годы выяснилось, что ООО "Адерус" исключило из реализации выручку от работ, выполненных для ООО "Строительное управление", путем подачи уточняющей налоговой декларации. В связи с этим налоговый орган доначислил ООО "Строительное управление" НДС и налог на прибыль организаций. Общая сумма налоговых обязательств ООО "Строительное управление", возникшая из-за неправомерных действий руководителя и учредителя ООО "Адерус", с учетом пени составила 1 271 214 руб. Таким образом, по мнению ООО "Строительное управление", Шайдуллин Р.С. путем обмана и злоупотребления доверием нанес имущественный ущерб ООО "Строительное управление" без признаков хищения в особо крупном размере.

В постановлении от 17.10.2022 об отказе в возбуждении уголовного дела указано, что Шайдуллин Р.С. в рамках проверки пояснил, что примерно с 2011 года по декабрь 2020 года являлся директором ООО "Адерус"; данная организация была зарегистрирована по адресу: г.Казань, пр.Ямашева, д.75, кв.111; основным видом деятельности являлось проведение строительных работ (полусухая стяжка) пола; в январе 2021 года ООО "Адерус" ликвидировано по инициативе Шайдуллина Р.С.

Примерно в 2016-2019 годах ООО "Адерус" осуществляло строительные работы по заказу ООО "Строительное управление Радиант" (после переименования - ООО "Строительное управление") по договорам подряда на объектах строительства: коттеджный поселок "Университетский городок КФУ" и реконструкция испытательного стенда N 1 ОАО "Кузнецов" в г.Самара.

Все строительно-монтажные работы ООО "Адерус" выполнены в полном объеме, приняты заказчиком по актам выполненных работ и оплачены. Всего за указанный период ООО "Адерус" выполнило работы на сумму 2 050 000 руб., ООО "Строительное управление Радиант" оплатило работы частично, задолженность составила 254 470 руб.

В 2019 году со стороны налогового органа Шайдуллину Р.С. какие-либо запросы о подтверждении взаимоотношений с ООО "Строительное управление Радиант" с требованием представить соответствующие документы не поступали. Выездные налоговые проверки в отношении ООО "Адерус" не проводились.

В период деятельности ООО "Адерус" уточняющие налоговые декларации с исключением из реализации сумм, приходящихся на ООО "Строительное управление Радиант", в налоговый орган не подавало.

Таким образом, проведенной проверкой на момент принятия решения достаточные данные, свидетельствующие о совершении руководителем ООО "Адерус" Шайдуллиным Р.С. действий, связанных с мошенничеством, не установлены.

Следственный орган указал, что в данном случае усматриваются гражданско-правовые отношения, которые должны регулироваться в процессе мирового соглашения сторон или гражданского судопроизводства.

С учетом изложенного суд первой инстанции пришел к выводу о том, что доводы налогового органа о подаче ООО "Адерус" уточняющей налоговой декларации опровергаются постановлением от 17.10.2022 об отказе в возбуждении уголовного дела; указанные действия привели к неправомерному возложению на ООО "Строительное управление" дополнительных налоговых обязательств.

Во всяком случае, как уже указано, хозяйствующий субъект не имеет возможности повлиять на содержание налоговой отчетности, представляемой его контрагентами в налоговый орган.

В решении налогового органа также указано, что с расчетного счета ООО "Адерус" осуществлялась оплата в адрес различных организаций и индивидуальных предпринимателей с назначением платежа "за цемент", "за песок обогащенный". Кроме того, о ведении ООО "Адерус" реальной хозяйственной деятельности свидетельствует то, что общество являлось участником дел N N А65-2343/2015, А65-27540/2018 и др.

Также суд первой инстанции правильно счел обоснованными доводы ООО "Строительное управление" о том, что реальность выполнения строительно-монтажных работ и принятия их заказчиками общества подтверждается материалами дела и налоговым органом не оспаривается. Как уже указано, достоверных доказательств выполнения работ на объектах заказчиков силами ООО "Строительное управление" либо с привлечением обществом иных лиц, а не указанных контрагентов, по настоящему делу не представлено.

При этом суд первой инстанции отметил, что согласно штатному расписанию ООО "Строительное управление" в проверяемом периоде основной штат сотрудников составляли инженерно-технические работники (ИТР), которые общестроительные работы не выполняли. Штат сотрудников общества в 2015-2017 годах составлял 14 единиц (в том числе разнорабочие - 2 ед.), в 2018 году - 28 единиц (в том числе разнорабочие - 6 ед.); такого количества рабочих очевидно было недостаточно для выполнения строительно-монтажных и ремонтных работ на указанных объектах.

Довод налогового органа о несоблюдении контрагентами ООО "Строительное управление" условий договоров в части выполнения работ лично, без привлечения субподрядчиков, суд первой инстанции отклонил, поскольку нарушение такого условия, при том, что работы фактически выполнены и приняты заказчиками, не является основанием для отказа в применении обществом налоговых вычетов/расходов по взаимоотношениям со спорными контрагентами.

Ссылка налогового органа на отсутствие у спорных контрагентов работников, имущества не свидетельствует о невыполнении им работ. Деятельность организаций не может ставиться в зависимость от наличия или отсутствия достаточного количества имущества и сотрудников, так как действующее законодательство не обязывает юридические лица иметь собственные основные средства и соответствующий штат работников при осуществлении хозяйственной деятельности.

Относительно движения денежных средств по счетам контрагентов второго и последующего звеньев суд первой инстанции правильно отметил, что налоговый орган не доказал, что этот процесс контролировался ООО "Строительное управление" либо осуществлялся по его поручению; ООО "Строительное управление" знало либо имело возможность проконтролировать дальнейшую судьбу денежных средств, перечисленных на счета спорных контрагентов. Доказательства возврата денежных средств в ООО "Строительное управление" отсутствуют. Взаимозависимость, аффилированность, подконтрольность организаций налоговым органом не установлены.

Действия контрагентов последующих звеньев по транзитному перечислению или обналичиванию денежных средств не свидетельствуют о незаконности действий ООО "Строительное управление" и не могут служить основанием наступления неблагоприятных последствий для него. Претензии налогового органа сводятся к претензиям к контрагентам третьего звена, однако, как верно указал суд первой инстанции, обстоятельства деятельности третьих лиц не являются основанием для отказа в применении ООО "Строительное управление" налоговых вычетов и расходов по взаимоотношениям со спорными контрагентами.

Признавая несостоятельным довод налогового органа о наличии у ООО "Строительное управление" кредиторской задолженности перед некоторыми контрагентами, суд первой инстанции отметил, что само по себе наличие кредиторской задолженности является следствием осуществления хозяйственной деятельности, которая по своему существу носит рисковый характер (ст.2 ГК РФ), и не подтверждает фиктивного характера отношений проверяемого налогоплательщика со спорными контрагентами.

Конституционный Суд Российской Федерации в Определении от 04.06.2007 N 320-О-П и Постановлении от 24.02.2004 N 3-П указал, что в силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8, часть 1 Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет экономическую деятельность самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность. Оценка целесообразности экономической деятельности хозяйствующего субъекта выходит за пределы полномочий налогового органа. Судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией.

П.3 ст.54.1 НК РФ предусмотрено, что в целях п.1 и 2 данной статьи подписание первичных учетных документов неустановленным или неуполномоченным лицом, нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах, наличие возможности получения налогоплательщиком того же результата экономической деятельности при совершении иных не запрещенных законодательством сделок (операций) не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным.

При применении положений п.3 ст.54.1 НК РФ недопустим формальный подход налогового органа к оценке обстоятельств занижения налогоплательщиком налоговой базы или уклонения от уплаты налогов.

При оценке соблюдения требований НК РФ необходимо учитывать, что законодательство о налогах и сборах исходит из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики.

Соответственно, на налоговом органе, оспаривающем реальность совершенных налогоплательщиком операций и обоснованность полученной в связи с этим налоговой выгоды, лежит бремя доказывания обстоятельств, которые могут свидетельствовать о невозможности осуществления спорных операций.

Согласно п.2 Письма ФНС России от 10.03.2021 N БВ-4-7/3060@ "О практике применения статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации" положения п.1 и 2 ст.54.1 ГК РФ в их нормативном единстве с положением пп.3 п.2 ст.45 НК РФ, предусматривающим право налоговых органов изменять юридическую квалификацию сделок, совершенных налогоплательщиком, его статус и характер деятельности, устанавливают ряд критериев оценки операций, отраженных налогоплательщиками в целях налогообложения:

а) реальность операции, то есть имела ли место операция в действительности и получено ли исполнение по сделке налогоплательщиком;

б) исполнение обязательства надлежащим лицом;

в) действительный экономический смысл хозяйственной операции, отсутствие искажения юридической квалификации операций, статуса и характера деятельности их сторон в целях налогообложения;

г) наличие иной основной цели совершения налогоплательщиком операции, чем уменьшение налоговой обязанности (деловая цель).

Между тем, как верно отметил суд первой инстанции, налоговым органом по настоящему делу не доказано, что спорные операции ООО "Строительное управление" с ООО "Татинтеграция", ООО "Бизнес-Индустрия", ООО "Аквамарин", ООО "М-Билд", ООО "Ваш дом", ООО "Время и деньги", ООО "Адерус", ООО "ПК Идеал-Сервис" не носили реального характера, исполнение по сделкам обществом получено не было; обязательства по сделкам исполнены не теми лицами, которые указаны в первичных документах; действия общества по оформлению сделок с указанными организациями не имели экономического смысла, деловой цели и осуществлялись исключительно с целью уменьшения налоговой обязанности.

Исходя из изложенного, учитывая, что налоговым органом не представлено достоверных и бесспорных доказательств создания обществом формального документооборота, наличия у общества умысла, направленного на получение им необоснованной налоговой экономии, взаимозависимости и согласованных действий с указанными контрагентами для получения незаконной выгоды, следует признать, что выводы налогового органа о получении обществом необоснованной налоговой экономии являются несостоятельными и носят предположительный характер.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции сделал правильный вывод о том, что решение налогового органа в части начисления НДС, налога на прибыль и соответствующих сумм пени по взаимоотношениям с ООО "Татинтеграция", ООО "Бизнес-Индустрия", ООО "Аквамарин", ООО "М-Билд", ООО "Ваш дом", ООО "Время и деньги", ООО "Адерус", ООО "ПК Идеал-Сервис", а также в части вывода о заявленном обществом убытке за 2018 год по взаимоотношениям с ООО "ПК Идеал-Сервис", ООО "Время и деньги" и ООО "Адерус" не соответствует закону, нарушает права и законные интересы ООО "Строительное управление" в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, в связи с чем заявление общества в данной части подлежит удовлетворению.

Выводы суда первой инстанции об отсутствии правовых оснований для удовлетворения остальной части заявленных требований ООО "Строительное управление" подтверждается материалами дела и в апелляционном порядке не обжалуется.

Довод апелляционной жалобы о том, что суд первой инстанции не дал оценку всем представленным в материалы дела доказательствам и доводам налогового органа не нашел подтверждения в ходе рассмотрения апелляционной жалобы. При этом неотражение в судебном акте всех имеющихся в деле доказательств либо доводов стороны не свидетельствует об отсутствии их надлежащей судебной проверки и оценки (Определения Верховного Суда Российской Федерации от 06.10.2017 N 305-КГ17-13690, от 13.01.2022 N 308-ЭС21-26247).

Повторно проанализировав представленные в материалы дела доказательства, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что доводы, изложенные в апелляционной жалобе, по существу, направлены на переоценку фактических обстоятельств и представленных доказательств, правильно установленных и оцененных судом первой инстанции, опровергаются материалами дела и не отвечают требованиям действующего законодательства.

Суд первой инстанции полно и всесторонне определил круг юридических фактов, подлежащих исследованию и доказыванию, которым дал обоснованную юридическую оценку, и сделал правильный вывод о применении в данном случае конкретных норм материального и процессуального права, а потому у суда апелляционной инстанции отсутствуют основания для отмены обжалуемого судебного акта.

Иных доводов, которые могли послужить основанием для отмены обжалуемого решения в соответствии со ст.270 АПК РФ, из апелляционной жалобы не усматривается.

Таким образом, решение суда первой инстанции в обжалованной части является законным и обоснованным, апелляционная жалоба удовлетворению не подлежит.

В силу ст.333.37 НК РФ налоговые органы освобождены от уплаты государственной пошлины по делам, рассматриваемым в арбитражном суде.

Руководствуясь статьями 110, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 26 декабря 2022 года по делу N А65-24802/2022 в обжалованной части оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Арбитражный суд Поволжского округа через суд первой инстанции.

Председательствующий

Е.Н. Некрасова

Судьи

А.Б. Корнилов О.П. Сорокина