Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 3 апреля 2023 г. N 11АП-21343/22 по делу N А65-25766/2022

г. Самара

03 апреля 2023 г.

А65-25766/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 27 марта 2023 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 03 апреля 2023 года.

Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Корнилова А.Б.,

судей Некрасовой Е.Н. и Сорокиной О.П.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Ивенской А.А., с участием:

от ООО "ПСК-Реставрация" - Салимов Д.Ф., доверенность от 17.10.2022,

посредством веб-конференции:

от ИФНС по Московскому району г. Казани - Мингазетдинова О.А., доверенность от 25.10.2022,

от Управления ФНС по Республике Татарстан - Мингазетдинова О.А., доверенность от 19.12.2022,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "ПСК-Реставрация"

на решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 19 ноября 2022 года по делу N А65-25766/2022 (судья Минапов А.Р.), принятое

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "ПСК-Реставрация"

к Инспекции Федеральной налоговой службы по Московскому району г. Казани,

с участием в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельные требования относительно предмета спора, - Управления Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан,

о признании недействительным решения N 1432 от 29.04.2022,

УСТАНОВИЛ:

ООО "ПСК-Реставрация" (ОГРН 1141690092720, ИНН 1658161418) обратилось в Арбитражный суд Республики Татарстан с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по Московскому району г.Казани о признании недействительным решения N 1432 от 29.04.2022 г. о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления НДС в размере 11.950.913 руб., налога на прибыль организаций в размере 1.999.963 руб., соответствующих сумм пеней и штрафа.

Арбитражный суд Республики Татарстан привлек к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельные требования относительно предмета спора, Управление Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан.

Решением Арбитражного суда Республики Татарстан от 19 ноября 2022 года в удовлетворении заявленных требований было отказано.

В апелляционной жалобе и дополнениях к ней ООО ПСК "Реставрация" просит суд апелляционной инстанции решение суда первой инстанции отменить и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении своих требований.

В материалы дела поступил отзыв налогового органа на апелляционную жалобу, в котором он просит апелляционный суд оставить решение суда первой инстанции без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

В судебном заседании представитель подателя жалобы доводы в ней изложенные поддержал, просил решение отменить, ссылаясь на недоказанность, по его мнению, выводов налогового органа о получении обществом необоснованной налоговой выгоды при отражении в учете операций со "спорными" контрагентами. Кроме того, общество указывает на необоснованность начисления пени по налогам в период действия моратория.

Представитель налоговых органов против удовлетворения жалобы возражала, указывая на правомерность выводов о получении общесмтвом необоснованной налоговй выгоды. В отношении начисления пени в период действия моратория, налоговый орган сослался на принятие Управлением ФНС по РТ решения об изменении решения инспекции в части начисления пени.

Проверив законность и обоснованность принятого по делу судебного акта в порядке главы 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, исследовав доводы апелляционной жалобы и материалы дела, суд апелляционной инстанции усматривает основания для изменения обжалуемого судебного акта.

Как следует из материалов дела, налоговым органом была проведена выездная налоговая проверка ООО "ПСК-Реставрация" по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2017 по 31.12.2019.

По результатам рассмотрения материалов проверки, налоговым органом было вынесено решение N 1432 от 29.04.2022 г. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым налогоплательщику доначислен налог на добавленную стоимость (далее по тексту - НДС), налог на прибыль организаций, НДФЛ, страховые взносы в общей сумме 14 553 131 руб., пени в размере 7 549 090,31 руб., также общество привлечено к налоговой ответственности по ст.123, ст.126 п.3 ст.122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее по тексту - НК РФ) в размере 136 657,29 руб.

Не согласившись с принятым налоговым органом решением, заявитель в порядке, предусмотренном ст.139 Налогового кодекса Российской Федерации, обратился в Управление ФНС по РТ с апелляционной жалобой. Решением Управления ФНС по РТ от 03.08.2022 N 2.7-18/025186@ апелляционная жалоба заявителя оставлена без удовлетворения.

Указанные обстоятельства послужили основанием для обращения общества в суд с рассматриваемыми требованиями.

Отказывая в удовлетворении требований общества, суд первой инстанции сослался на следующие доводы и установленные по делу обстоятельства.

В статье 172 Налогового кодекса Российской Федерации определен порядок применения налоговых вычетов. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

Налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании соответствующих требованиям статьи 169 Кодекса счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), после принятия на учет этих товаров (работ, услуг) при наличии соответствующих первичных документов.

Применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость правомерно при наличии документов, отвечающих требованиям достоверности и подтверждающих реальные хозяйственные операции. Обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией, оформленной в соответствии с требованиями статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" и статьи 169 Кодекса, и достоверно подтверждающей факт совершения хозяйственной операции, лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг).

В соответствии с п.2 ст.169 Налогового кодекса Российской Федерации в целях принятия НДС к вычету счет-фактура должен соответствовать требованиям п.5 и 6 данной статьи.

В силу положений статей 146, 169, 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации для получения налогового вычета необходима совокупность следующих условий: наличие счетов-фактур, документов, подтверждающих принятие указанных товаров (работ, услуг) на учет, а также строгое соответствие выставленных счетов-фактур требованиям пунктов 5, 6 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации. Таким образом, для реализации права на применение вычетов по НДС необходимо чтобы сделки носили реальный характер, а документы, подтверждающие правомерность применения налоговых вычетов, содержали достоверную информацию.

В пунктах 1 и 3 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее по тексту - Постановление Пленума ВАС РФ N 53) разъяснено, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах в целях получения налоговой выгоды, является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы; налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Пунктом 1 ст. 54.1 НК РФ установлен запрет на уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Таким образом, в целях применения п. 1 ст. 54.1 НК РФ под искажением сведений о фактах хозяйственной жизни и об объектах налогообложения следует понимать любое искажение налогоплательщиком сведений налогового и (или) бухгалтерского учета и налоговой отчетности в целях незаконного уменьшения налога (зачета, возврата).

Указанные искажения могут быть осуществлены, в частности, за счет: отражения нереальных хозяйственных операций (которые фактически не осуществлялись); не учета объектов налогообложения; неправомерного заявления налоговых льгот; отражения иных заведомо неправомерных данных.

Подпунктом 1 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ при отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 данной статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй НК РФ при соблюдении одновременно следующих условий:

основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

В целях пунктов 1 и 2 данной статьи подписание первичных учетных документов неустановленным или неуполномоченным лицом, нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах, наличие возможности получения налогоплательщиком того же результата экономической деятельности при совершении иных не запрещенных законодательством сделок (операций) не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным.

Из материалов дела следует, что заявителю вменяется нарушение положений п.1 ст.54.1 Налогового кодекса Российской Федерации, выразившихся в неправомерном применении обществом налоговых вычетов по НДС и завышении расходов по налогу на прибыль организаций по взаимоотношениям с ООО "РегионАрт", ООО "Ваш Дом", ООО "Лайф", ООО "ВоркПро", ООО "Виогем", ООО "Эдикт", ООО "СтройТрест", ООО "СтарСервис", ООО "Фаэтон", ООО "Чемпион", ООО "Нетмакс", ООО "МеткомСтройТОрг", ООО "Аркада", ООО "СтарПромСнаб", ООО "ТаймПро", ООО "Цунами", ООО "Мажор", ООО "АвтоЭкспресс", ООО "ТК КЮС", ООО "СтройТорг", ООО "Продюнит", ООО "Рестарт", ООО "Спецопторг", ООО "Евро ЭКСПРЕСС", ООО "ТоргКомплектСервис", ООО "Строймастер", ООО "КомплектСтройАРТ", ООО "Компания Малахит", ООО "Комбо Трейд", ООО "Парадигма", ООО "ПрофСтрой", ООО "Артемида", ООО "Юмида", ООО "Уютный Дом", ООО "Юпитер", ООО "Омега", ООО "Абрис", ООО "СибТрейд", ООО "ПКФ ВетеранСтрой" (далее по тексту - спорные контрагенты).

Налогоплательщик приводит доводы о несогласии с выводами налогового органа о нарушении положений ст.54.1 Налогового кодекса Российской Федерации и просит отменить оспариваемые решения в полном объеме.

Налогоплательщик указывает, что выводы налогового органа являются косвенными и второстепенными, они свидетельствуют лишь о возможных нарушениях данными контрагентами своих налоговых обязанностей. Однако, указание на возможные нарушения спорными контрагентами налогового законодательства не может доказывать неведение ими деятельности. Материалы проверки не содержат прямых доказательств неведения или невозможности ведения спорными контрагентами финансово-хозяйственной деятельности. Следовательно, и выводы, сделанные налоговым органом о том, что в действительности товары данными контрагентами не поставлялись, а был создан искусственный документооборот с целью получения налоговой выгоды - являются предположительными и недоказанными.

По мнению заявителя, такие факты как: недостоверность сведений о юридическом адресе организации, отсутствие у организаций активов и сотрудников, отсутствие движения по расчетным счетам и закупки материалов по цепочке, уплата налогов в минимальном размере (доля вычетов 99%), отсутствие источника возмещения НДС в конечном звене не свидетельствуют о невозможности поставки товаров и оказания услуг спорными контрагентами.

Как следует из материалов дела, в проверяемом периоде ООО "ПСК Реставрация" осуществляло деятельность по производству столярных изделий, деревянных строительных конструкций и их установке.

ООО "ПСК Реставрация", начиная со 2 квартала 2017 года, осуществляло деятельность по производству готовой продукции в следующем ассортименте: багеты различной конфигурации, барельефы, плинтуса, панели потолочные, двери, дверцы декоративные, гардеробы, лестницы, каркасы кроватей, карнизы, комоды, ламели потолочные, стеновые, молдинги, накладки декоративные, обрамления, основы под зеркала, светильники, подоконники, полки, поручни, различные рамы и рамки, решетки, стеллажи, столы, столешницы, трибуны, стулья, тумбочки, фасады, шкафы, ящики.

Согласно справкам по форме 2 НДФЛ количество сотрудников ООО "ПСК Реставрация" в 2017 году составляло 9 сотрудников, в 2018 году - 22 сотрудника, в 2019 году - 28 сотрудников.

Для производства продукции, оказания услуг ООО "ПСК Реставрация" (в период с 01.01.2017 по 31.12.2019) приобретались материалы и услуги у различных поставщиков (более 300 контрагентов), в том числе: лакокрасочные материалы, доски, пиломатериал, инструменты для производства, клей, фурнитура, станки, оборудование, МДФ, фанера, щиты деревянные, шпон, транспортные услуги, услуги по изготовлению стеновых панелей, монтажу воздуховода, по выполнению дизайн-проекта интерьера помещений, по фрезеровке, по изготовлению резных элементов, по организации проживания и питания, по управлению подготовки производства, подряда.

Основными покупателями (заказчиками) у ООО "ПСК Реставрация" в период с 01.01.2017 по 31.12.2019 являлись более 60 контрагентов, основными и постоянными из которых являлись: ООО "Грань" ИНН 1619001876 - 83% (2017-2019 годы), ООО "Санлайт" ИНН 1657120426 - 6% (2018, 2019).

По предоставленной ООО "ПСК Реставрация" книги покупок за 2017-2019 годы установлено, что среди поставщиков товаров имеются организации, которые по данным Федеральных информационных ресурсов, сопровождаемых МРИ ФНС России по ЦОД, интернет порталов, автоматизированной системы контроля НДС-2 (АСК НДС-2), относятся к организациям, не имеющим активов и движения денежных средств по расчетным счетам, не представляющим отчетность (или представляющим с нулевыми показателями), ССЧ которых 1 человек и менее, руководители которых уклоняются от явки в налоговые органы для дачи пояснений по вопросам деятельности организаций, то есть указанные организации являются "техническими".

По вышеуказанным проблемным контрагентам обществом принят к вычету налог на добавленную стоимость за 2017, 2018, 2019 годы в размере 11 950 914 руб.

Доля поставки товара в адрес ООО "ПСК Реставрация" от данных организаций составляет (всего за три года) 18,37% от всего объема поставки товаров (работ, услуг).

В ходе выездной налоговой проверки установлено, что ООО "ПСК Реставрация" создало фиктивный документооборот:

- на приобретение досок, балок, пиломатериалов по взаимоотношениям с ООО "Чемпион", ООО "Лайф", ООО "КОМПЛЕКТ СТРОЙ АРТ", ООО "Строймастер", ООО "Абрис";

- на приобретение МДФ, фанеры различных марок по взаимоотношениям с ООО "Эдикт", ООО "РегионАрт", ООО "Виогем", ООО "НетМакс", ООО "Ваш Дом", ООО "ВоркПро", ООО "СтройТрест, ООО "СтарСервис", ООО "Фаэтон", ООО "МЕТКОМСТРОЙТОРГ", ООО "Аркада", ООО "Продюнит", ООО "Таймпро", ООО "ЕВРО ЭКСП", ООО "Рестарт", ООО "СтарПромСнаб", ООО "АвтоЭкспресс", ООО "Цунами", ООО "СпецОптТорг", ООО "ТКС", ООО "Строй-Торг", ООО "Мажор", ООО "ТК КЮС", ООО "КомбоТрейд", ООО "Омега", ООО "Парадигма", ООО "ПрофСтрой", ООО "Уютный Дом", ООО "Юмида", ООО "Компания Малахит", ООО "Артемида", ООО "Юпитер";

- для выполнения работ по монтажу и установке кресел на объекте "Оснащение и комплектация конгресс-холла павильона N 1 "Международный выставочный центр Казань Экспо" по взаимоотношениям с ООО "Сибтрейд", ООО "ПКФ "ВетеранСтрой".

Перечисленные контрагенты - это организации, не имеющие в хозяйственном ведении обособленного имущества (складских помещений для хранения ТМЦ, основных средств, производственных активов, транспортных средств для перевозки товаров), трудовых ресурсов, в том числе работников, привлекаемых путем заключения гражданско-правовых договоров; по данным анализа движения денежных средств по расчетным счетам имеются признаки их вывода, какие-либо условия, необходимые для ведения реальной финансово-хозяйственной деятельности и достижения ее результатов отсутствуют.

Доля поставки товара в адрес ООО "ПСК Реставрация" от данных организаций составляет (всего за три года) 18,37% от всего объема поставки товаров (работ, услуг).

С учетом принятых инспекцией возражений налогоплательщика по НДС доначислено 11.950.915 руб., по налогу на прибыль организаций - 1.999.963 руб.:

Наименование организации	НДС			Налог на прибыль
	период	Сумма всего	в т.ч. НДС
ООО "РЕГИОН-АРТ"	2 кв. 2017	1 510 986	230490
ООО Ваш Дом	4 кв. 2017	224 724	34 280
ООО "ЛАИФ"	3 кв. 2017	548 556	83 678	92 976
ООО "ВОРКПРО"	4 кв. 2017	4 541 460	692 765
ООО "ВИОГЕМ"	3 кв. 2017	398 925	60 853	67 614
ООО "Эдикт"	2 кв. 2017	1 711 435	261 066
ООО "СТРОИТРЕСТ"	3 кв. 2017	449 632	68 588
ООО "СТАРСЕРВИС"	4 кв. 2017	4 857 538	740 980
ООО "ФАЭТОН"	3 кв. 2017	786 516	119 977
ООО "ЧЕМПИОН"	3 кв. 2017	382 163	58 296	64 773
ООО "НЕТМАКС"	3 кв. 2017	337 080	51 419
ООО "МЕТКОМСТРОИТОРГ"	4 кв. 2017	561 798	85 698	95 220
ООО "АРКАДА"	4 кв. 2017	449 436	68 558
Итого 2017 год		16 760 249	2556648	320583
ООО "СТРОИ-ТОРГ"	4 кв. 2018	511 628	78045	86 717
ООО "ПРОДЮНИТ"	1 кв. 2018	216 104	32 965
ООО "ТАИМПРО"	2 кв. 2018	4 773 000	728 085
ООО "ЦУНАМИ"	1 кв. 2018	8 106 159	1236533
ООО "РЕСТАРТ"	1 кв. 2018	149 932	22 871
ООО "МАЖОР"	4 кв. 2018	2 630 000	401 186
ООО "СПЕЦОПТОРГ"	1,2 кв. 2018	2 647 409	403 842
ООО "Авто-Экспресс"	1,2 кв. 2018	8 729 417	1331606
ООО "ЕВРО ЭКСП"	2,3 кв. 2018	2 392 050	364 889
ООО "СТАРПРОМСНАБ"	1 кв. 2018	3 692 777	563 305
ООО "ТОРГКОМПЛЕКТСЕРВИС"	2 кв. 2018	505 676	77 137	905
ООО "Строймастер"	2 кв. 2018	333 337	50 848	56 498
ООО "КОМПЛЕКТ СТРОИ АРТ"	2 кв. 2018	323 779	49 390	54 877
ООО ТК КЮС	1 кв. 2018	2 454 659	374 440	242 973
Итого 2018 год		37 465 927	5715142	441 970
ООО "ЮМИДА"	1 кв. 2019	781 638	130 273	130 273
ООО "УЮТНЫЙ ДОМ"	4 кв. 2019	697 674	116 279	116 279
ООО "КОМБО-ТРЕЙД"	2 кв. 2019	1 104 618	184 103
ООО "СИБТРЕЙД"	1 кв. 2019	3 465 000	577 500	577 500
ООО "ЮПИТЕР"	1 кв. 2019	588 234	98 039
ООО "ОМЕГА"	2 кв. 2019	2 117 646	352 941	64 382
ООО "ПАРАДИГМА"	3 кв. 2019	1 423 530	237 255
ООО "АБРИС"	2 кв. 2019	357 756	59 626	59 626
ООО Профстрой	3 кв. 2019	1 360 338	226 723
ООО "ПКФ ВетеранСтрой"	1 кв. 2019	1 501 500	250 250	250 250
Итого 2019 год		22 074 750	3679125	1237410
Всего 2017-2019		76 300 926	11 950 915	1 999 963

По состоянию на 01.01.2020 перед 11 контрагентами из 39 имеется кредиторская задолженность в сумме 38 880 тыс. руб., из них 9 организаций исключены из ЕГРЮЛ, однако в соответствии с п. 18 ст. 250 НК РФ кредиторская задолженность в связи с ликвидацией "проблемных" организаций-кредиторов за 2019 год в сумме 18 009 054 руб., за 2020 год - 476 100 руб., за 2021 год - 5 178 530 руб. не включена в состав внереализационных расходов, что подтверждается карточкой счета 91.01 за 2019 год, представленной в ходе выездной налоговой проверки, а также тем, что сумма внереализационных доходов в декларациях по налогу на прибыль организаций за 2020, 2021 годы - соответственно 213 и 577 тыс. руб., что значительно меньше суммы кредиторской задолженности, подлежавшей включению в состав внереализационных доходов:

Наименование организации	НДС			Кредиторская задолженность	Дата исключения из ЕГРЮЛ	Причина исключения из ЕГРЮЛ
	период	Сумма всего	в т.ч. НДС
ООО "РЕГИОН-АРТ"	2 кв. 2017	1 510 986	230490	1 510 986	20.12.2019	наличие в ЕГРЮЛ сведений о недостоверности
ООО "ВОРКПРО"	4 кв. 2017	4 541 460	692 765	4 541 460	31.10.2019	на основании п.2 ст.21.1 ФЗ от 08.08.2001 N 129-ФЗ
ООО "Эдикт"	2 кв. 2017	1 711 435	261 066	1 711 435	27.03.2019	на основании п.2 ст.21.1 ФЗ от 08.08.2001 N 129-ФЗ
ООО "СТАРСЕРВИС"	4 кв. 2017	4 857 538	740 980	4 370 320	22.05.2019	наличие в ЕГРЮЛ сведений о недостоверности
ООО "МЕТКОМСТРО ЙТОРГ"	4 кв. 2017	561 798	85 698	561 798	19.03.2020	наличие в ЕГРЮЛ сведений о недостоверности
Итого 2017 год		13 183 217	2 010 999	12 695 999
ООО "ТАЙМПРО"	2 кв. 2018	4 773 000	728 085	4 773 000	28.12.2021	наличие в ЕГРЮЛ сведений о недостоверности
ООО "ЦУНАМИ"	1 кв. 2018	8 106 159	1236533	6 661 823	13.12.2019	наличие в ЕГРЮЛ сведений о недостоверности
ООО "МАЖОР"	4 кв. 2018	2 630 000	401 186	2 630 000
ООО ТК КЮС	1 кв. 2018	2 454 659	374 440	2 454 659	12.09.2019	наличие в ЕГРЮЛ сведений о недостоверности
Итого 2018 год		17 963 818	2740244	16 519 482
ООО КОМПАНИЯ "МАЛАХИТ"	1 кв. 2019	8 304 600	1384100	8 304 600
ООО Профстрой	3 кв. 2019	1 360 338	226 723	1 360 338	10.06.2021	наличие в ЕГРЮЛ сведений о недостоверности
Итого 2019 год	9.664.938	1.610.823	9.664.938
Всего 2017-2019	40.811.973	6.362.066	38.880.419

Кроме того, по данным книг покупок установлено отсутствие источника возмещения НДС на конечном звене у каждого из указанных 39 спорных поставщиков, анализ по цепочкам контрагентов показал, что они представляли нулевую отчетность, либо относились к категории не отчитывающихся налогоплательщиков.

Согласно представленным налогоплательщиком УПД, от спорных поставщиков по документам оформлялась поставка МДФ различных видов, фанеры, щитов, пиломатериала. С данными поставщиками заключались однотипные договоры поставки, которыми предусматривалось, что количество и виды товаров указываются в УПД. При этом поставщик обязан поставить товар надлежащего качества и предоставить сертификаты соответствия; доставка осуществляется транспортом поставщика. Заказчик обязан принять и оплатить товар, оплата производится перечислением на расчетный счет. Сроки поставки, сроки оплаты, а также стоимость товаров в договорах не прописана.

По данным книг покупок по цепочке контрагентов реальных поставщиков товаров не выявлено.

Установлены признаки взаимозависимости контрагентов ООО "Мажор", ООО "Старсервис", ООО "Цунами" между собой в результате совпадения IP-адресов.

Руководитель организаций ООО "Воркпро", "СтарСервис" Хусаенова Э.М. при допросе пояснила, что лично регистрировала данные фирмы по просьбе знакомого, финансово-хозяйственной деятельностью не занималась, счета-фактуры и другие документы не подписывала, организацию ООО "ПСК-Реставрация" не знает.

Руководитель организации ООО "АРТЕМИДА" Суфиева И.Р. пояснила, что организацию ООО "ПСК-Реставрация" не знает, договор не заключала, МДФ не поставляла, общество занималось деятельностью по предоставлению услуг по грузоперевозкам, лесо-пило материалами никогда не занималось.

Руководители других организаций также были вызваны повестками для дачи показаний по взаимоотношениям с проверяемым налогоплательщиком, но в налоговые органы не явились.

Руководитель ООО "ПРОФСТРОЙ" Панин А.М. для дачи показаний не явился, но подал заявление в регистрирующий орган о недостоверности сведений о нем как о руководителе, в ЕГРЮЛ 23.01.2020 внесена соответствующая запись.

Представленные ООО "ПСК Реставрация" налоговому органу универсальные передаточные документы по взаимоотношениям с данными организациями составлены ненадлежащим образом, а именно: не содержат необходимую информацию о лицах, разрешивших отгрузку товара, а также о лицах, принявших товар.

Налогоплательщиком в ходе проверки не представлены транспортные накладные на доставку товаров от данных поставщиков, технические паспорта, сертификаты качества на приобретаемые материалы. В то же время, в соответствии с единым перечнем продукции, подлежащей обязательной сертификации, утвержденным Постановлением Правительства РФ N 982 от 01.12.2009, материалы, составляющие основу готовых изделий (МДФ, фанера) входят в перечень продукции, подлежащей обязательной сертификации.

Налогоплательщиком не представлены документы, подтверждающие использование приобретенных у спорных контрагентов материалов для производства работ (изделий) для заказчиков.

С целью проведения стоимостного и количественного анализа использования в производственной деятельности при выпуске продукции материала, оформленного от проблемных поставщиков, у налогоплательщика были истребованы калькуляции на изготовление продукции, карты раскроя, паспорта изделий, паспорта на производство, требования накладные на отпуск материалов в производство. Налогоплательщиком представлены только требования-накладные, по которым товар отпускался не на изделие, а целиком на заказ.

Из анализа требований-накладных следует, что единовременно выдавались большие партии МДФ, так, например, 02.03.2018 выдано по требованиям накладным N 206, N 207 партия материалов общим объемом 11540 м2 (2006 листов) или 140 м3 весом 123т., наряду с этим, документы, подтверждающие необходимость использования таких больших объемов для производства работ, не представлены.

В соответствии с представленными пояснениями от 02.05.2021 N 4634 ООО "ПСК Реставрация" в своей основной деятельности использует позаказный метод учета затрат и не учитывает нормы расхода материала на конкретное изделие.

Допрошено 12 работников ООО "ПСК - Реставрация" из 28 сотрудников по вопросу учета и списания материалов в производство изделий.

Согласно показаниям Ахмедуллова Р.Р. - сметчика, Валиева Д.Р. - столяра, Громова А.В. - оператора ЧПУ следует, что материалы использовались в производстве изделий на основании паспортов производства на каждое изделие, сформированных конструктором предприятия. Из показаний свидетелей следует, что по чертежам в табличной форме выводится необходимое количество материала для производства конкретного изделия, затем после согласования создается паспорт изделия. Столяры собирают изделия по чертежам и по паспорту.

На требование от 02.05.2021 N 4634 перечень материалов в стоимостном и количественном выражении, использованных на производство конкретного изделия, налогоплательщиком не представлены со ссылкой общества на формирование себестоимости позаказным методом.

По требованию от 25.02.2021 N 2703 налогоплательщиком представлены исполнительские схемы по монтажным работам на объектах, в которых спецификации на МДФ не указаны, имеются спецификации (расчеты) на иные материалы - краски, брус, крепежные материалы (ссылки о количестве данных материалов, указанных в схемах, имеются также в актах о приемке выполненных работ). Данные исполнительские схемы и акты о приемке выполненных работ подтверждены документами, представленными по требованию налогового органа заказчиком работ ООО "Грань".

Согласно межгосударственных правил выполнения рабочей документации архитектурных и конструкторских решений (ГОСТ 21.501.2013) в состав рабочей документации включаются спецификации оборудования, изделий и материалов (п. 5.1.1). В состав общих данных по рабочим чертежам включают ведомость отделки помещений (при отсутствии основного комплекта рабочих чертежей интерьеров (п. 5.2.1). В ходе выездной налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля ни налогоплательщиком, ни заказчиком ООО "Грань" не представлены спецификации на МДФ, а также ведомость отделки помещений (где могли бы использоваться МДФ) с указанием размеров вида отделки помещений, площади и так далее.

Ни налогоплательщиком, ни заказчиком ООО "Грань" также не представлены паспорта, технические условия, сертификаты на изделия, производимые ООО "ПСК-Реставрация", из которых бы усматривалось использование материалов и их соответствие требованиям безопасности. При этом налогоплательщик умышленно уклонился от представления документов о нормативном и фактическом использовании материалов МДФ, поскольку из показаний организации такая документация в организации имелась.

Наряду с этим, установлено, что бухгалтерский учет приобретения и списания материалов велся налогоплательщиком с грубыми нарушениями, искажающими сведения о себестоимости изделий, наличии остатков незавершенного производства. Так, при оформлении документов о фактическом использовании материалов на продукцию (паспорта на производство), велся позаказный метод формирования себестоимости, искажающий показатели себестоимости изделия, что свидетельствует о нереальности поставок материалов "проблемными" контрагентами, поскольку их количество и виды не соответствуют данным о фактическом использовании.

ООО "ПСК Реставрация" при формировании себестоимости учитывало стоимость и количество всех материалов, работ, услуг по дебету счета 20 "Основное производство" с указанием проекта, а не наименования изделия. Затем, все затраты в полном объеме относились на стоимость произведенной продукции по дебету счета 43 "Готовая продукция" по номенклатуре, далее в себестоимости продаж учитывалась стоимость реализованной готовой продукции по дебету счета 90.02, кредиту счета 43.

В нарушение правил ведения бухгалтерского учета проводками Д 20 К 43 списана стоимость готовой продукции (без количества), возвращенная в основное производство для доработки на счет 20 "Основное производство", то есть, налогоплательщиком искусственно формировалась стоимость незавершенного производства, состоящая только из стоимостных показателей (без количественного остатка) по возврату готовой продукции в производство.

Так, проведен анализ формирования себестоимости готовой продукции (счет 43) на примере изделия "карниз над панелью" (2017 год):

Д 43 К 60 - приобретено 60 пог. метров карнизов над панелью стоимостью 61 016,95 руб. 10.08.2017;

Д 20 К 43 - списано в производство 60 пог. метров карнизов над панелью 61 016,95 руб. 10.08.2017;

Д 43 К 20 - отражена себестоимость 5 086 987,92 руб. 60 пог. метров карнизов над панелью 31.08.2017;

Д 90.02 К 43 - 31.08.2017 списана себестоимость реализованных 60 пог. метров карнизов над панелью на 2 574 002,44 руб. (покупатель ООО "Грань");

Д 20 К 43 - стоимость карнизов над панелью возвращена 31.08.2017 в основное производство на доработку на 2 512 985,48 руб. (5 086 987,92 - 2 574 002,44) без указания количества.

Таким образом, по счету 43 себестоимость 60 пог. метров готового изделия наименованием карниз над панелью в августе 2017 года сформирована на 5086987,92 руб., а списана (принята в целях налогового учета) на 2574002,44 руб.

Данное изделие реализовано заказчику ООО "Грань" по договору поставки N 55-01/04-17 от 10.04.2017 по счету-фактуре 17 от 10.08.2017 в количестве 60 пог. метров стоимостью 61 016,95 руб. Одновременно ООО "Грань" по счету-фактуре N 00007390 от 10.08.2017 передает данное изделие по той же цене, в том же количестве для выполнения строительно-монтажных работ на объекте "Гостиница с банным комплексом в г. Болгар" по договору субподряда N 18-02/07-17/Г от 17.04.2017.

В свою очередь, в рамках выполнения данного договора ООО "ПСК Реставрация" предъявляет ООО "Грань" стоимость 60 пог. метров готового изделия наименованием карниз над панелью в сумме 61 017,00 руб. по акту о приемке выполненных работ от 30.09.2017 года N 6.

Следовательно, доход от реализации данного изделия общество отразило всего на 122 033,90 руб.:

- реализация готового изделия ООО "Грань" - 61 016,95 руб.;

- по акту выполненных работ предъявлено ООО "Грань" - 61 016,95 руб.;

- расходы приняты на 2 574 002,44 руб.;

- убыток по данной операции - 2 451 968,54 руб. (2 574 002,44 - 122 033,90).

Налоговым органом проведен анализ формирования себестоимости и финансового результата других изделий, в результате которого установлено, что по многим изделиям складывается такая же ситуация, то есть, формируется убыток.

Таким образом, налоговым органом установлено, что при учете хозяйственных операций и формировании себестоимости произведенной продукции налогоплательщиком умышленно списывалась вся стоимость приобретенного материала на стоимость готовой продукции, а затем по мере формирования финансового результата корректировались затраты на производство, принятые в целях налогообложения во избежание отражения убытков. Налогоплательщиком применена схема, при которой все расходы организации, в том числе по поставке товаров от спорных контрагентов без учета их фактического использования в производстве относились на себестоимость продукции, а в целях "неполучения" убытков - формально возвращались на счет 20 без количественных показателей и искусственно формировались суммы незавершенного производства.

ООО "ПСК Реставрация" при формировании финансового результата по налогу на прибыль организаций откорректировало стоимость незавершенного производства в размере 30.537.195.68 руб., при этом у ООО "ПСК Реставрация" числится кредиторская задолженность перед "проблемными" поставщиками на 38.880 тыс. руб.

Данные о количестве использованного материала МДФ и фанеры были сопоставлены налоговым органом с данными о списании указанных материалов в производство и сведениями об их поставщиках. Установлено, что стоимость списанных в производство материалов в указанных объемах - 36 377 546 руб. (за 2017 год - 10 748 783 руб., за 2018 год - 19 628 089 руб., за 2019 год - 6 000 674 руб.). Поставщиками данных материалов являлись спорные контрагенты, стоимость их поставок по документам - 30.278.263 руб.

Налогоплательщиком документы по поставке указанных материалов какими-либо реальными поставщиками не представлены.

Таким образом, налогоплательщиком применена схема, целью которой является минимизация налогообложения, при которой все расходы организации, в том числе формально проведенные операции по поставке товаров от спорных контрагентов, без учета фактического использования материалов в производстве, были отнесены в себестоимость продукции.

ООО "ПСК Реставрация" с заказчиком "ООО "Грань" заключен договор субподряда N 36-02/03-19/МВЦ/КХ от 01.03.2019 по монтажу кресел трибун, устройство настила сцены, монтажу декоративных дверок, монтажу панелей и ограждения на объекте "Реконструкция международного выставочного центра "Казань Экспо" и дооснащение мультимедийным и технологическим оборудованием" на 21 333 179 руб. (НДС - 3 555 530 руб.): стоимость СМР - 5 298 101 руб.; стоимость материалов - 16 035 078 руб.

В соответствии с п. 1.4. договора срок начала работ 01.03.2019, окончания -20.04.2019.

В соответствии с локальным сметным расчетом монтаж кресел на телескопические и стационарные трибуны определен в количестве 1 655 штук на 482 708 руб.

Согласно акту о приемке выполненных работ N 1 от 31.03.2019 ООО "ПСК Реставрация" был осуществлен монтаж кресел на телескопические и стационарные трибуны в количестве 1 594 штук на 557 906 руб. (НДС - 92 984 руб.), цена за единицу - 291,67 руб.

Согласно оборотно-сальдовым ведомостям, карточке счетов 43 "Готовая продукция на складе", 20 "Основное производство", 90.02. "Себестоимость продаж", 90.01. "Выручка" данные кресла произведены ООО "ПСК Реставрация" в количестве 1 655 штук и в рамках выполнения договора поставки N 03-01/01-19/МВЦ/КХ от 15.01.2019 реализованы в адрес ООО "Грань" в количестве:

1 603 шт. по УПД N 8 от 28.03.2019 на 59.367.140 руб. (НДС - 9 894 523 руб.);

52 шт. по УПД N 19 от 17.04.2019 на 1 869 580 руб. (НДС - 309 930 руб.).

Производство кресел силами налогоплательщика подтверждается также тем, что согласно табелю учета рабочего времени с 01.01.2019 в организации работали сотрудники с рабочими профессиями:

- установщики столярных изделий в количестве 6 работников (Шумилов Б.С., Мерида В.С., Голубев А.В., Ронжин А.А., Ивакин Е.В., Замалетдинов Р.В.);

- сборщики столярных изделий в количестве 4 работников (Валиев Д.Р., Лысенко В.И., Тухтаев А.А., Исмоилов Ш.И.).

При допросе технолог ООО "ПСК Реставрация" Сулейманов Д.М. (протокол N 275 от 10.11.2021), на вопрос: "расскажите из каких частей состояли кресла, какие детали для кресел изготавливало ООО "ПСК-Реставрация", а какие приходили уже готовые, какие работы выполняло ООО "ПСК-Реставрация" указал: "приходили готовыми - металлический каркас кресел, мягкие сидушки и спинки. Сотрудники ООО "ПСК-Реставрация" сами изготавливали нижнюю часть сидушки из фанеры, а также заднюю часть спинки фанеры, а также подлокотники из дерева. 2 столяра ООО "ПСК-Реставрация" занимались изготовлением сидушек и спинки из фанеры, делали заготовки для подлокотников, которые на станке ЧПУ далее вырезались. Другие 4 столяра ООО "ПСК-Реставрация" в это время занимались соединением мягких частей кресел и фанеры к металлическому каркасу кресел.

На вопрос: "Что еще нужно было сделать для сборки и монтажа кресел уже непосредственно на объекте Казань-Экспо" Сулейманов Д.М. пояснил, что кресла были уже соединены и собраны сотрудниками ООО "ПСК-Реставрация" в цеху нашей организации. Оставалось только прикрепить кресла к полу непосредственно на объекте.

В рамках проверки установлено, что для выполнения работ по монтажу кресел ООО "ПСК Реставрация" привлекло ООО "Гифт" по договору N 19-03 от 22.03.2019. В соответствии с условиями (п.5.1 договора) работы, предусмотренные договором по Объекту, должны быть начаты Подрядчиком в сроки, согласованные с Заказчиком, и полностью завершены не позднее 15 апреля 2019 года". По акту приемки выполненных работ N 1 от 05.04.2019 на 1 623 526 руб. (НДС - 270 588 руб.) ООО "Гифт" произведен монтаж кресел (под ключ) в количестве 1 594 шт. по 750 руб. за единицу всего на 1.195.000 руб.

ООО "Гифт" предъявлены также к оплате услуги в адрес ООО "ПСК Реставрация" за монтаж ограждений, балкона, люков, металлокаркаса входной группы, ГКЛ профилей стен и потолка портала, обшивку фанерой стен и потолка портала на 4 218 026 руб. ООО "Гифт" по поручению N 17442273 от 03.02.2021 подтвердило взаимоотношения с проверяемым налогоплательщиком.

Одновременно для выполнения монтажных работ по сборке кресел на объекте налогоплательщиком привлечен проблемный контрагент - ООО "СибТрейд" (20.03.2020 в ЕГРЮЛ внесена запись о недостоверности сведений о юридическом лице) по договору N 5/19 от 16.02.2019, сроки выполнения работ с 16.02.2019 по 31.03.2019. По локальному сметному расчету монтаж кресел предусмотрен в количестве 1 155 штук по цене 3 000 руб. за единицу.

ООО "ПСК Реставрация" в 1 квартале 2019 года приняты расходы в целях налогообложения и вычеты по НДС по монтажным работам по сборке кресел на объекте на 2 887 500 руб. (НДС - 577 500 руб.). Оплата за выполненные работы проверяемым налогоплательщиком в адрес ООО "СибТрейд" не производилась.

В это же время 06.03.2019 ООО "ПСК Реставрация" был заключен договор субподряда N 20-02/СП на установку кресел на объекте Казань-Экспо с ООО "ПКФ Ветеранстрой" (03.08.2020 в ЕГРЮЛ внесена запись о недостоверности сведений о юридическом лице, директором Перемыкиным С.В. 28.01.2020 представлено заявление о недостоверности сведений о нем). Согласно локальному ресурсному сметному расчету N 1 установка кресел определена в количестве 500 шт. по цене 3 003 руб. за единицу.

ООО "ПСК Реставрация" в 1 квартале 2019 года приняты расходы в целях налогообложения и вычеты по НДС по работам по установке кресел на объекте Казань Экспо на 1 501 500 руб. (НДС - 250 250 руб.).

В результате представленных документов:

- монтаж кресел ООО "Гифт" произведен в количестве 1 594 шт.;

- монтаж кресел ООО "СибТрейд" произведен в количестве 1 155 шт.;

- установка кресел ООО "ПКФ ВетеранСтрой" осуществлена в количестве 500 шт., то есть, только двумя "проблемными" контрагентами (ООО "СибТрейд" и ООО "ПКФ ВетеранСтрой") по документам установлено 1 655 шт. кресел, в то время как заказчику ООО "Грань" предъявлены работы по монтажу 1 594 штук кресел всего на 464 922 руб. без учета НДС.

С учетом изложенного, налоговый орган пришел к выводу, что ООО "СибТрейд" и ООО "ПКФ ВетеранСтрой" работы по монтажу и сборке кресел в действительности не выполняли, фактически монтаж 1 594 шт. кресел выполнен ООО "Гифт", по которому нарушений не установлено, а работы по их сборке произведены самим ООО "ПСК-Реставрация".

Довод налогоплательщика о том, что у него не было взаимоотношений с ООО "Меткомстройторг" опровергается представленными документами, а именно книгой покупок за 4 квартал 2017 где отражен ООО "Меткомстройторг".

В отношении контрагентов ООО "Продюнит", ООО "Комбо Трейд", ООО "Компания Малахит", ООО "ТаймПро", ООО "Цунами", ООО "Спецопторг", ООО "СтройТорг" заявитель указывает, что имеется многочисленная судебная практика, которая свидетельствует, о том, что вышеуказанные организации осуществляют реальную предпринимательскую деятельность.

Между тем, информация о судебной практике вышеуказанных контрагентов, взятая ООО "ПСК Реставрация" из общедоступных источников свидетельствует лишь о том, что они являлись истцами и ответчиками, не характеризует их как "добросовестных" налогоплательщиков. Данная практика не имеет отношения к выездной налоговой проверке ООО "ПСК Реставрация".

Проявление должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагента предполагает проверку не только правоспособности самого юридического лица, но и полномочий лица, действующего от его имени, подтвержденных удостоверением личности, решением общего собрания или доверенностью. Однако, руководитель организации ООО "ПСК-Реставрация" Тухбатуллин Р.Р. в ходе проведения допроса сообщил, что он даже и не знает руководителей "спорных" контрагентов, никогда с ними не встречался, документы в подтверждение реальности осуществления хозяйственной деятельности не запрашивались.

Принимая во внимание вышеуказанные обстоятельства, а также выявленные противоречия в документах, служащих основанием для применения вычетов по НДС и признания обоснованными расходов, суд первой инстанции пришел правильному к выводу об отсутствии реальной хозяйственной деятельности между обществом и спорными контрагентами.

В ходе выездной налоговой проверки налоговым органом установлена совокупность фактов и документальных обстоятельств, подтверждающих факт совершения ООО "ПСК Реставрация" налогового правонарушения и направленность действий общества на уменьшение размера налоговых обязательств по налогу на прибыль организаций и НДС при отсутствии реальных хозяйственных операций со спорными контрагентами.

Более того, вменяя ООО "ПСК Реставрация" нарушение законодательства о налогах и сборах по сделкам со спорными контрагентами налоговый орган исходил из совокупности доказательств собранных в ходе проведения выездной налоговой проверки, а также дополнительных мероприятий налогового контроля.

Таким образом, по результату проверки установлено, что сделки с контрагентами оформлены проверяемым лицом лишь для получения налоговых вычетов по НДС и занижения налоговой базы по налогу на прибыль организаций в отсутствие намерений осуществлять реальную экономическую деятельность.

Перечисленные выше спорные контрагенты обладают признаками недействующих лиц и являются транзитными организациями, у которых отсутствуют необходимые условия для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, транспортных средств. Деятельность организаций направлена на создание искусственного документооборота с целью получения необоснованной налоговой выгоды при отсутствии реального осуществления экономической деятельности, выявлена цепочка проблемных организаций, которые не исполняют свои налоговые обязательства по уплате НДС.

Таким образом, общество взяло на себя риск негативных последствий в виде невозможности применить налоговую выгоду по документам от спорных контрагентов, не соответствующим требованиям норм права, содержащих недостоверную информацию.

Доказательств, подтверждающих проявление обществом надлежащей степени осторожности и осмотрительности при выборе данных контрагентов не представлено. Наличие учредительных документов не может в совокупности с представленными налоговым органом доказательствами подтверждать реальность совершения хозяйственных операций с указанными юридическими лицами.

Неблагоприятные последствия недостаточной осмотрительности в предпринимательской деятельности ложатся на лицо, заключившее такие сделки и не могут быть перенесены на федеральный бюджет посредством уменьшения налоговых обязательств и осуществления необоснованных выплат, а в случае недобросовестности контрагентов налогоплательщик несет определенный риск не только по исполнению гражданско-правовых договоров, но и в рамках налоговых правоотношений, поскольку в силу требований налогового законодательства он лишается возможности произвести налоговые вычеты по НДС и учета расходов при исчислении налога на прибыль.

Совершение действий в обход закона влечет применение к налогоплательщику тех положений законодательства о налогах и сборах, которые он стремился избежать.

Аналогичная правовая позиция изложена в Определении Верховного Суда Российской Федерации от 22.07.2016 N 305-КГ16-4920 по делу NА40-63374/2015.

Заявитель указал, что им представлены все необходимые документы для подтверждения заявленных вычетов по НДС и расходов по налогу на прибыль организаций.

По смыслу ст.ст.54.1,169,171,172,252 Налогового кодекса Российской Федерации, ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" для применения налоговых вычетов по НДС и включения затрат в расходы при исчислении налога на прибыль организаций необходимо, чтобы сделки носили реальный характер, а документы, подтверждающие правомерность применения налоговых вычетов и расходов, содержали достоверную информацию об условиях и участниках хозяйственной операции. Следовательно, для признания за налогоплательщиком права на вычет НДС и уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль организаций требуется подтверждение факта совершения реальных хозяйственных операций по реализации товаров (работ, услуг) именно контрагентом налогоплательщика, от имени которого в его адрес оформлены подтверждающие первичные документы.

Само по себе документальное оформление операций со спорными контрагентами в учете налогоплательщика не опровергает выводов налогового органа, а подтверждает лишь выполнение обязанности по формальному учету этих хозяйственных операций.

При решении вопроса о правомерности (неправомерности) применения налогоплательщиком вычетов, расходов учитываются результаты проведенных в ходе налоговой проверки мероприятий налогового контроля на предмет достоверности и непротиворечивости представленных документов, а также сведений о контрагентах.

В рассматриваемом случае не могут быть приняты в качестве доказательств совершения реальных хозяйственных операций документы, составленные от имени спорных контрагентов, поскольку фактически представленные на проверку документы содержат недостоверные сведения и не подтверждают наличие реальных хозяйственных операций между заявителем и контрагентами, формальное соблюдение требований оформления документов само по себе не является достаточным основанием принятия НДС к вычету и возникновения права на расходы при исчислении налога на прибыль организаций.

Само по себе заключение сделок с организациями, прошедшими в установленном порядке регистрацию, не является безусловным основанием для признания документов достоверными. Наличие сведений о регистрации контрагента не является бесспорным доказательством наличия полномочий у лиц, которые выступают от его имени.

Информация из ЕГРЮЛ носит справочный характер и не характеризует контрагента как действующее и стабильное юридическое лицо, способное вести хозяйственную деятельность.

При оценке действий налогоплательщика по уменьшению налоговых санкций необходимо учитывать выводы Конституционного Суда Российской Федерации, изложенные в Постановлении от 14.07.2005 N 9-П, согласно которым при рассмотрении вопроса о налоговой ответственности необходимо исходить из таких принципов, как справедливость, соразмерность, пропорциональность и неотвратимость, также вытекающих из ст. 6, 19, 55 и 57 Конституции Российской Федерации принципов налогообложения, таких, как юридическое равенство налогоплательщиков, всеобщность и соразмерность налогообложения, равное налоговое бремя.

Согласно разъяснениям Конституционного Суда Российской Федерации, содержащимся в постановлении от 15.07.1999 N 11-П, санкции штрафного характера должны отвечать требованиям справедливости и соразмерности. Принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, предполагает установление публично-правовой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания.

Статьей 106 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, плательщика страховых взносов, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим НК РФ установлена ответственность.

Налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки было установлено, что налогоплательщик действуя в целях занижения налогооблагаемой базы и неуплаты налогов, при исчислении налоговых обязательств, будучи осведомлённым о не выполнении спорными контрагентами обязательств по заключенным сделкам, включил вычеты и расходы по документам содержащим заведомо недостоверные сведения.

В ходе выездной налоговой проверки был установлен факт несоблюдения ООО "ПСК Реставрация" положений, указанных в ст. 54.1 НК РФ. Сделки между ООО "ПСК Реставрация" и вменяемыми контрагентами носят формальный характер с целью завышения вычетов по НДС и расходов, при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

Таким образом, в ходе выездной налоговой проверки налоговым органом получены доказательства, в совокупности и взаимосвязи свидетельствующие о нарушении ООО "ПСК Реставрация" п.1 ст.54.1 Налогового кодекса Российской Федерации, выразившееся в умышленном искажении сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете и налоговой отчетности налогоплательщика. В действительности работы выполнялись не заявленными контрагентами, а собственными трудовыми ресурсами и силами официально нетрудоустроенных физических лиц, соответственно, сделки с заявленными контрагентами оформлены исключительно с целью получения налоговой экономии в виде необоснованного заявления налоговых вычетов по НДС и налогу на прибыль.

С учетом природы НДС как косвенного налога, предполагающей переложение бремени его уплаты с участвующих в товародвижении хозяйствующих субъектов на потребителей, в силу пунктов 1 и 2 статьи 171 Налогового кодекса налогоплательщик при осуществлении облагаемых НДС операций имеет право уменьшить общую сумму исчисленного налога на установленные данной статьей налоговые вычеты - суммы налога, предъявленные ему при приобретении товаров (работ, услуг) и имущественных прав для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения.

Обусловленная природой НДС стадийность взимания данного налога означает, что использование права на вычет налога покупателем предопределяется непрерывным предъявлением налога по мере движения товаров (работ, услуг) от одного хозяйствующего субъекта к другому (пункт 1 статьи 168 Налогового кодекса) и принятием в связи с этим каждым из участников оборота обязанности по уплате в бюджет предъявляемых сумм налога (пункт 1 статьи 173 Налогового кодекса).

Соответственно, отказ в праве на налоговый вычет может иметь место, если процесс реализации товаров (работ, услуг) не сопровождается соблюдением корреспондирующей этому праву обязанности по уплате НДС в бюджет в денежной форме, на что обращено внимание в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 04.11.2004 N 324-О.

Конституционный Суд Российской Федерации в Определении от 25.07.2001 N 138-О разъяснил, что по смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 Кодекса, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков. Это означает, что правовой защитой пользуются налогоплательщики, которые в полном объеме исполняют свои обязанности по правильному исчислению, удержанию, полному и своевременному перечислению в бюджет законно установленных налогов и сборов, а также по соблюдению необходимых условий предоставления налоговых вычетов. Лица, недобросовестно выполняющие свои налоговые обязанности, не могут пользоваться теми же правами, что и законопослушные налогоплательщики. При этом о недобросовестности налогоплательщиков может свидетельствовать ситуация, когда с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создаются схемы незаконного обогащения за счет бюджетных средств, что может привести к нарушению публичных интересов в сфере налогообложения и нарушению конституционных прав и свобод других налогоплательщиков. Оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок, их действительности, особенно в тех случаях, когда они не имеют разумной деловой цели. Заключенные сделки должны не только формально не противоречить законодательству, но и не вступать в противоречие с общими запретами недопустимости недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком.

Согласно Определению Конституционного Суда Российской Федерации от 08.04.2004 N 168-О создание схем незаконного обогащения за счет бюджетных средств с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, приводит к нарушению баланса частных и публичных интересов в сфере налогообложения и нарушению конституционных прав и свобод других налогоплательщиков.

Получение налоговой выгоды и признание ее обоснованной налоговое законодательство связывает не с установлением факта юридической действительности заключенных сделок, а с реальным характером их исполнения. Реальные хозяйственные операции предполагают наличие не только правильного документального оформления операции, но и реального исполнения взаимных обязательств в соответствии с условиями сделки.

Финансово-хозяйственные операции у спорных контрагентов нереальны, не обусловлены целями делового характера, направлены исключительно на получение необоснованной налоговой выгоды вследствие включения в цепочку операций дополнительного звена.

Заявитель, избрав в качестве контрагентов вышеуказанные организации, вступая с ними в правоотношения, свободен в выборе партнеров, должен проявить такую степень осмотрительности, которая позволит ему рассчитывать на надлежащее поведение контрагентов в сфере налоговых правоотношений, в том числе с учетом косвенного характера налога на добавленную стоимость.

О необоснованности налоговой выгоды могут свидетельствовать, в том числе, невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций (пункт 5 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", далее - Постановления N 53).

Учитывая разъяснения Постановления Пленума ВАС N 53 суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что заявителем создан формальный документооборот при отсутствии реальных хозяйственных операций с указанным выше контрагентом с целью получения необоснованной налоговой выгоды.

Материалами дела установлено, что руководителем общества умышленно совершено противоправное деяние, выразившееся в имитации сделок с заявленными контрагентами путем создания формального документооборота с целью минимизации налогов, подлежащих к уплате в бюджет, а также получения необоснованной налоговой выгоды, что противоречит не только целям и задачам налогового законодательства, но и интересам Российской Федерации, входит в противоречие с основными задачами и целями функционирования правового государства, где главной задачей налоговых органов является осуществление контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты (перечисления) в бюджетную систему Российской Федерации налогов и сборов с соблюдением законных интересов и прав налогоплательщиков.

Согласно Определению Конституционного суда Российской Федерации от 3 июля 2008 г. N 630-О-П: исходя из экономической сущности НДС как косвенного налога (налога на потребление), установлен многоступенчатый механизм его исчисления и уплаты, в рамках которого ст. 173 Налогового кодекса Российской Федерации для расчета суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, предусмотрена необходимость определения как сумм налога, исчисленных с налоговой базы (со стоимости реализованных товаров, работ, услуг), так и сумм налога, предъявленных по покупкам, приобретенным для осуществления операций по реализации товаров (работ, услуг), подлежащих налоговому вычету.

Такой подход устанавливает определенное равновесие между суммой налога, начисленного продавцами по отгруженным товарам (работам, услугам), и суммой вычетов НДС, заявляемого покупателями.

Сущность налога на добавленную стоимость такова, что для того, чтобы покупателю предъявить к вычету сумму НДС, полученного согласно счетов-фактур от продавца, последнему необходимо заплатить данную сумму налога в бюджет. Иными словами, в бюджете должен быть сформирован источник денежных средств налога на добавленную стоимость для его возмещения из бюджета, иначе нарушается сам механизм исчисления налога на добавленную стоимость как косвенного налога.

НДС представляет собой форму изъятия из бюджета части добавленной стоимости, создаваемой на всех стадиях производства и определяемой как разница между стоимостью реализованных товаров, работ и услуг и стоимостью материальных затрат, отнесенных на издержки производства и обращения. НДС является косвенным налогом, реализация товаров (работ, услуг) производится по ценам, увеличенным на сумму этого налога.

Так, Конституционный Суд Российской Федерации не только подтвердил право покупателю на налоговый вычет, но и указал на безусловную обязанность поставщика уплатить налог на добавленную стоимость в бюджет в денежной форме.

Данная позиция так же содержится в Постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 03.06.2014 N 17-П: Как следует из пункта 5 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации, обязанность продавца уплатить налог на добавленную стоимость в бюджет и право покупателя применить налоговый вычет связаны с одним и тем же юридическим фактом - выставлением счета-фактуры: право покупателя на такой вычет ставится в зависимость от предъявления ему продавцом сумм налога на добавленную стоимость в порядке, предусмотренном Налогового кодекса Российской Федерации, то есть посредством счета-фактуры (пункт 1 статьи 169), а обязанность продавца перечислить сумму этого налога в бюджет обусловлена выставлением им счета-фактуры с выделением в нем соответствующей суммы отдельной строкой.

В Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 16.11.2006 N 467-0 указано, что разрешение споров о праве на налоговый вычет, касающихся выполнения обязанности по уплате налога, относится к компетенции арбитражных судов, которые не должны ограничиваться установлением только формальных условий применения норм законодательства о налогах и сборах и в случае сомнений в правомерности применения налогового вычета обязаны установить, исследовать и оценить всю совокупность имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств.

Положения Налогового кодекса Российской Федерации не предполагают формального подхода при разрешении налоговых споров и не исключают возможности оценки судом совокупности имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств.

На основании изложенного, вынесенное налоговым органом решение N 1432 от 29.04.2022 г., судом первой инстанции обоснованно признано правомерным и соответствующим нормам действующего законодательства о налогах и сборах и документально подтвержденных фактических обстоятельствах, что и послужило основанием для отказа в удовлетворении заявления общества с ограниченной ответственностью "ПСК-Реставрация".

Доводы жалобы, в отношении доначислений страховых взносов и НДФЛ не могут служить основанием для отмены решения суда первой инстанции, так как при обращении в суд первой инстанции, заявителем такие требования вообще не заявлялись. Общество просило признать решение инспекции недействительным только в части доначисления налога на прибыль и НДС. В суде апелляционной инстанции новые требования не могут быть заявлены.

Вместе с тем, доводам заявителя о невозможности начисления пени в период действия моратория на возбуждение дел о банкротстве, введенного Постановлением Правительства РФ от 28.03.2022 N 497 "О введении моратория на возбуждение дел о банкротстве по заявлениям, подаваемым кредиторами" судом первой инстанции не дано надлежащей оценки.

Тот факт, что решением УФНС по РТ от 17 февраля 2023 г. решение инспекции изменено в части начисления пени за период действия моратория, не может служить основанием для отказа в удовлетворении требований заявителя в этой части.

Представителем общества заявлено, что все доначисленные по решению инспекции суммы уплачены им в бюджет. В том числе, уплачена и сумма пени за период действия моратория. Представитель налогового органа подтвердил в этой части доводы заявителя.

Согласно пункту 18 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.12.2005 N 99 "Об отдельных вопросах практики применения Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации" отмена оспариваемого ненормативного правового акта или истечение срока его действия не препятствует рассмотрению по существу заявления о признании акта недействительным, если им были нарушены законные права и интересы заявителя.

В данном случае оспариваемое решение инспекции нарушило права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской деятельности, поскольку в исполнение данного решения с налогоплательщика были взысканы суммы пени.

При таких обстоятельствах, решение суда первой инстанции подлежит изменению, Обжалуемое решение инспекции следует признать недействительным в части начисления пени по НДС и налогу на прибыль за период с 01.04.2022 г. по 29.04.2022 г. (период действия постановления Правительства РФ N 497).

В оставшейся части, решение суда первой инстанции следует оставить без изменения.

Положенные в основу апелляционной жалобы другие доводы являлись предметом исследования арбитражным судом при рассмотрении спора по существу и им дана надлежащая оценка.

В связи с неимущественным характером заявленных требований, расходы по уплате госпошлины в соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, статьей 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации относятся на налоговый орган без учета пропорциональности.

Настоящее постановление выполнено в форме электронного документа, подписанного усиленной квалифицированной электронной подписью судьи, в связи с чем, направляется лицам, участвующим в деле, посредством его размещения на официальном сайте суда в сети "Интернет".

По ходатайству указанных лиц копии постановления на бумажном носителе могут быть направлены им в пятидневный срок со дня поступления соответствующего ходатайства заказным письмом с уведомлением о вручении или вручены им под расписку.

Руководствуясь ст.ст. 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 19 ноября 2022 года по делу N А65-25766/2022 изменить.

Заявленные требования удовлетворить частично.

Решение Инспекции Федеральной налоговой службы по Московскому району г.Казани N 1432 от 29.04.2022 г. о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения признать недействительным в части начисления пени по НДС и налогу на прибыль за период с 01.04.2022 г. по 29.04.2022 г. (период действия постановления Правительства РФ N 497).

В оставшейся части в удовлетворении заявленных требований отказать.

Обязать ИФНС по Московскому району г.Казани устранить допущенные в отношении ООО "ПСК-Реставрация" нарушения прав и законных интересов.

Взыскать с ИФНС по Московскому району г.Казани в пользу ООО "ПСК-Реставрация" 4500 руб. - возмещение расходов по уплате государственной пошлины.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Арбитражный суд Поволжского округа через суд первой инстанции.

Председательствующий

А.Б. Корнилов

Судьи

Е.Н. Некрасова О.П. Сорокина