Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 18 апреля 2023 г. N 07АП-2205/23 по делу N А03-16657/2022

город Томск

18 апреля 2023 г.

Дело N А03-16657/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 11 апреля 2023 года.

В полном объеме постановление изготовлено 18 апреля 2023 года.

Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

Председательствующего судьи		Смеречинской Я.А.,
судей		Аюшева Д.Н.,
		Назарова А.В.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Филимоновой П.В., рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу акционерного общества "Иткульский спиртзавод" (N 07АП-2205/2023) на решение от 03.02.2023 Арбитражного суда Алтайского края по делу N А03-16657/2022 (судья Музюкин Д.В.) по исковому заявлению акционерного общества "Иткульский спиртзавод" (659418, Алтайский край, Зональный район, Соколово село, Кирова улица, 1, ОГРН 1022202114550, ИНН 2245000523) к обществу с ограниченной ответственностью "Ренессанс Косметик" (656922, Алтайский край, Барнаул город, Звездная улица, дом 15б, ОГРН 1022201380541, ИНН 2223031197) о взыскании 64 934 771 рубля 87 копеек,

третье лицо, не заявляющее самостоятельных требований относительно предмета спора, Управление Федеральной налоговой службы по Алтайскому краю (656038, Алтайский край, Барнаул город, Комсомольский проспект, 118, ОГРН 1042202191316, ИНН 2224090766),

при участии в судебном заседании в помещении апелляционного суда представителей истца Ситниковой Е.Г. по доверенности от 05.09.2022, Зиберт Е.В. по доверенности от 05.09.2022, представителей ответчика Чудаевой Д.К. по доверенности от 01.01.2023 N 111, Бондаренко Е.А. по доверенности от 21.11.2022, участии путем использования систем веб-конференции представителей ответчик Филатовой В.В. по доверенности от 01.01.2023 N 120,

УСТАНОВИЛ:

акционерное общество "Иткульский спиртзавод" (далее - АО "Иткульский спиртзавод") обратилось в Арбитражный суд Алтайского края с исковым заявлением к обществу с ограниченной ответственностью "Ренессанс Косметик" (далее - ООО "Ренессанс Косметик") о взыскании задолженности в сумме 45 947 335 рублей по акцизам, предъявленным налоговым органом, задолженности в сумме 9 189 467 рублей по НДС, предъявленному налоговым органом, убытков в сумме 9 797 969 рублей 87 копеек по пени, перечисленной в бюджет в связи с несвоевременным предъявлением сумм акциза по реализованному спирту.

Исковые требования АО "Иткульский спиртзавод" обоснованы ссылками на статьи 393, 431.2 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) и мотивированы нарушением ответчиком заверений о предоставлении извещения об уплате авансового платежа акциза, включенных в условия договора поставки, и договорного обязательства по предоставлению указанного извещения в связи с приобретением у истца спирта этилового ректификованного из пищевого сырья "Люкс" по договору поставки от 07.04.2020 N 5С/20. Истец утверждает, что неправомерное поведение ответчика, нарушившего договор в части предоставления документов, подтверждающих уплату авансового платежа акциза, привело к доначислению истцу акциза по реализованному спирту, что, в свою очередь, увеличило цену реализованного товара и привело к доначислению налога на добавленную стоимость (далее - НДС), несвоевременная уплата акциза привело к начислению пени. Общий размер убытков истца составил 64 934 771 рублей 87 копеек.

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Алтайскому краю (далее - Управление ФНС России).

Решением от 03.02.2023 Арбитражного суда Алтайского края в удовлетворении исковых требований отказано.

Не согласившись с принятым решением, АО "Иткульский спиртзавод" обратилось в Седьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение отменить, принять новый судебный акт об удовлетворении исковых требований, в обоснование ссылается на формирование при заключении договора поставки цены спирта с учетом ставки акциза 0 рублей за литр, что позволило применить минимальные цены на товар; непредоставление ответчиком сведений об уплате авансового платежа акциза, что являлось условием для применения поставщиком ставки акциза 0 рублей и оказывало влияние на формирование им цены товара; косвенную природу акциза, взимаемого с конечного потребителя спиртосодержащей продукции; неисполнение ответчиком обязанности по уплате акциза в бюджет в отсутствие оснований для освобождения его от указанной обязанности; недобросовестное поведение ответчика, гарантировавшего уплату акциза при заключении договора поставки; отсутствие необходимости оформления дополнительных соглашений об изменении цены товара в связи с применением акциза в установленном размере.

Возражая относительно апелляционной жалобы, ООО "Ренессанс Косметик" представило отзыв, просит оставить решение без изменения, ссылается на согласование сторонами в спецификации к договору поставки твердой цены товара, отсутствие соглашений об изменении цены; отсутствие со стороны истца запросов о предоставлении документов, подтверждающих возможность применения им ставки акциза 0 рублей, и действий, направленных на приостановку поставки товара, в отсутствие таких документов; возникновение убытков по вине истца; отсутствие причинной связи между поведением ответчиком и уплатой истцом налоговых платежей; отсутствие у ответчика обязанности по уплате акциза в бюджет и отсутствие у налогового органа претензий к ответчику в связи с уплатой налогов; направленность исковых требований на одностороннее изменение согласованных сторонами условий договора поставки в части цены товара; подтверждение согласованной сторонами цены при подписании актов сверки расчетов за 2020 и 2021 годы; профессиональное участие истца в отношениях по поставке спирта, что предполагает осведомленность последнего о порядке уплаты налогов в связи с поставкой спирта; отсутствие в действиях ответчика нарушений договорных условий в связи с отсутствием у него свидетельства, предусмотренного в статье 179.1 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), наличие которого является основанием для возложения на ответчика обязанности по уплате акциза; недоказанность совокупности условий, необходимых для возложения на ответчика ответственности в виде возмещения убытков.

Отзыв на апелляционную жалобу приобщен апелляционным судом к материалам дела в порядке статьи 262 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).

Представители сторон, принявшие участие в судебном заседании, поддержали требования апелляционной жалобы и возражения, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу, соответственно.

Управление ФНС России, извещенное посредством публичного размещения определения апелляционного суда на официальном сайте арбитражного суда в сети Интернет, представителя в судебное заседание не направило, о причинах неявки не сообщило.

Принимая во внимание наличие доказательств надлежащего извещения третьего лица, арбитражный апелляционный суд рассматривает апелляционную жалобу в отсутствие его представителя по правилам статей 156, 266 АПК РФ.

Изучив доводы апелляционной жалобы, отзыва на апелляционную жалобу, выслушав пояснения представителей сторон, исследовав материалы дела, проверив в соответствии со статьей 268 АПК РФ законность и обоснованность обжалуемого решения, арбитражный суд апелляционной инстанции не находит оснований для его отмены или изменения.

Как усматривается из материалов дела, между АО "Иткульский спиртзавод" (поставщик) и ООО "Ренессанс Косметик" (покупатель) заключен договор, предмет которого включал обязательства поставщика поставить спирт этиловый ректификованный из пищевого сырья "Люкс" (товар), наименование, количества, цена и сроки поставки которого указываются в прилагаемой спецификации, составляемой отдельно на каждую партию товара, и обязательства покупателя принять и оплатить поставленный товар (пункты 1.1, 1.2).

Обязанности поставщика включали отпуск спирта только при наличии уведомлений, оформленных в соответствии с пунктом 1 статьи 9 Федерального закона от 22.11.1995 N 171-ФЗ и приказа Росалкогольрегулирования от 06.03.2012 N 42 (пункт 2.1.1); поставку спирта путем выборки партиями не менее 250 дал (пункт 2.1.2); поставку товара после получения подтверждения фиксации в системе ЕГАИС сведений, содержащихся в справке к ТТН в соответствии с требованиями нормативных актов; в случае отсутствия подтверждения фиксации сведений поставщик обязан незамедлительно уведомить об этом покупателя, соответственно срок поставки переносится до момента получения подтверждения (пункт 2.1.6).

Обязанности покупателя включали принятие и оплату товара в соответствии с условиями договора; гарантии соблюдения требований действующего законодательства в части уплаты авансового платежа акциза, а также других налогов и сборов, касающихся производства и оборота этилового спирта и алкогольной продукции; предоставление поставщику оригинала извещения об уплате авансового платежа акциза с отметкой налогового органа либо оригинала извещения об освобождении от уплаты авансового платежа акциза. В случае неисполнения указанной обязанности покупателем поставщик вправе приостановить исполнение обязательств до момента предоставления покупателем подтверждающих документов (пункт 2.2.1).

Покупатель осуществляет предварительную оплату в размере 100% в течение пяти рабочих дней после подписания спецификации (пункт 4.1).

Цена на товар устанавливается поставщиком согласно сложившейся отпускной цены на момент исполнения обязательства по поставке. Данная цен на является постоянной и может быть изменена поставщиком в одностороннем порядке в период исполнения договора с обязательным уведомлением покупателя за 10 дней до изменения цены (пункт 4.3).

Стороны несут ответственность за неисполнение или ненадлежащее исполнение своих обязательств по договору в соответствии с действующим законодательством Российской Федерации (пункт 6.1).

Действие договора распространено сторонами на период с момента подписания по 31.12.2020, а в части расчетов до полного исполнения покупателем своих обязательств (пункт 9.1).

В случае окончания срока действия разрешительной документации (лицензии и пр.) на осуществление уставной деятельности, выдаваемой местными (территориальными, региональными) либо федеральными органами власти, стороны обязуются извещать о данном факте друг друга заблаговременно до осуществления поставки (пункт 9.6).

Дополнительным соглашением от 30.12.2020 сторонами изменен пункт 1.4 договора, согласно которому покупатель гарантирует, что использует товар в соответствии с разрешенными видами деятельности, указанными в лицензии покупателя, но при этом не использует товар для производства, изготовления спиртосодержащих лекарственных препараторов и/или спиртосодержащих медицинских изделий, для изготовления которых должна использоваться фармацевтическая субстанция спирта этилового (этанол).

Тем же соглашением действие договора продлено до 31.12.2021, с условием об автоматическом продлении срока, если за 30 дней до его окончания ни от одной из сторон не поступит письменного отказа от продления договора (пункт 9.1 договора, пункт 5 соглашения).

Дополнительным соглашением от 30.07.2021 изменен срок осуществления покупателем предварительной оплаты товара (пункт 4.1 оговора, пункт 1 соглашения).

В соответствии с условиями пунктов 1.1, 1.2 договора сторонами заключены спецификации на подлежавшие поставке партии товара.

Согласно спецификации от 07.04.2020 N 1 поставщик принял обязательство поставить в апреле 2020 года товар спирт этиловый Люкс (ректификат) в количестве 2 750 дал по цене 570 рублей за единицу ориентировочной стоимостью 1 881 000 рублей с учетом НДС.

В спецификации от 09.04.2020 N 1 поставщик принял обязательство поставить в апреле 2020 года товар спирт этиловый Люкс (ректификат) в количестве 5 500 дал по цене 570 рублей за единицу ориентировочной стоимостью 3 762 000 рублей с учетом НДС.

В спецификации от 01.03.2021 поставщик принял обязательство поставить в марте товар спирт этиловый Люкс (ректификат) в количестве 1 000 дал по цене 641 рубль 67 копеек за единицу ориентировочной стоимостью 770 004 рублей с учетом НДС.

В спецификации от 05.08.2021 N 1 поставщик принял обязательство поставить в августе-сентябре 2021 года товар спирт этиловый Люкс (ректификат) в количестве 1 000 дал по цене 641 рубль 67 копеек за единицу ориентировочной стоимостью 770 004 рублей с учетом НДС.

В спецификации от 19.10.2021 N 2 поставщик принял обязательство поставить в ноябре 2021 года товар спирт этиловый Люкс (ректификат) в количестве 1 000 дал по цене 641 рубль 67 копеек за единицу ориентировочной стоимостью 770 004 рублей с учетом НДС.

Поставка товара произведена истцом в пользу ответчика путем отгрузки товара (спирта этилового ректификованного из пищевого сырья "Люкс") по товарным и товарно-транспортным накладным от 21.04.2020 N 196 на передачу товара в количестве 2 665,74 дкл на сумму 1 823 366 рублей 16 копеек, от 29.04.2020 N 223 на передачу товара в количестве 2 659,710 дкл на сумму 1 819 241 рубль 64 копейки, от 18.03.2021 N 1173 на передачу товара в количестве 999,75 дкл на сумму 769 811 рублей 50 копеек, от 26.08.2021 N 3891 на передачу товара в количестве 999,94 дкл на сумму 769 957 рублей 80 копеек, от 08.11.2021 N 5211 на передачу товара в количестве 999,76 дкл на сумму 769 819 рублей 20 копеек.

На отгрузку отдельных партий товара поставщиком составлены акты об отгрузке и приемке этилового спирта, в том числе денатурата, от 21.04.2020 N 2145, от 29.04.2020 N 2155, от 18.03.2021 N 2480, от 26.08.2021 N 2596, от 08.11.2021 N 2663.

12.01.2022 Управление ФНС России по Алтайскому краю сформировало и предъявило АО "Иткульский спиртзавод" требование N 16-50/00245@, которым предложило в связи с реализацией спирта организациям, не имеющим свидетельств, подлежащей обложению акцизом у производителя по налоговой ставке акциза 544 рубля в 2020 года и 566 рублей в 2021 году за 1 литр безводного этилового спирта, представить уточненные налоговые декларации за апрель 2020 года с суммой налога к доплате 30 067 953 рубля, за март 2021 года в суммой налога к доплате 5 875 996 рублей, за август 2021 года - 5 877 113 рублей, за ноябрь 2021 года - 5 876 055 рублей.

В связи с необходимостью доначисления акциза истец 31.12.2021 составил корректировочные счета-фактуры и внес исправления в товарные накладные, согласно которым стоимость товара по товарной накладной от 21.04.2020 N 196 составила 19 225 316 рублей 88 копеек, по товарной накладной от 29.04.2020 N 223 составила 19 181 828 рублей 52 копейки, по товарной накладной от 18.03.2021 N 1173 составила 7 560 113 рублей 50 копеек, по товарной накладной от 26.8.2021 N 3891 составила 7 561 550 рублей 28 копеек, по товарной накладной от 08.11.2021 N 5211 составила 7 560 189 рублей 12 копеек.

В связи с увеличением стоимости товара на сумму доначисленного акцизного платежа увеличен налог на добавленную стоимость по каждой товарной накладной, в связи с чем истцом составлены корректирующие налоговые декларации по налогу на добавленную стоимость за 2 квартал 2020 года, 1, 3, 4 кварталы 2021 года.

Дополнительно начисленный налог на добавленную стоимость уплачен АО "Иткульский спиртзавод" в бюджет по платежным поручениям от 10.11.2022 N N 5210, 5209, 5208, 5207 в общей сумме 9 189 467 рублей.

Акциз за этиловый спирт уплачен истцом в бюджет по платежным поручениям от 27.01.2022 N 295, от 09.02.2022 NN 504, 502, от 28.06.2022 N 2725 в общей сумме 45 947 335 рублей. Пени на акциз за этиловый спирт уплачены истцом в бюджет по платежным поручениям от 27.01.2022 N 296, от 09.02.2022 NN 505, 503, от 12.07.2022 N 2973 в общей сумме 9 797 969 рублей 87 копеек.

Полагая, что ООО "Ренессанс Косметик" является лицом, ответственным за несение им расходов по уплате налоговых платежей по акцизу и НДС, истец направил ответчику претензию от 16.09.2022 N 1007 согласно почтовой квитанции и описи вложения.

Ответом от 05.10.2022 ООО "Ренессанс Косметик" отказало в возмещении убытков.

Исчерпание переговорных возможностей сторон послужило основанием для обращения АО "Иткульский спиртзавод" в арбитражный суд с рассматриваемым иском.

Отказывая в удовлетворении исковых требований, арбитражный суд первой инстанции исходил из возникновения налоговой обязанности на стороне поставщика, реализующего этиловой спирт как подакцизный товар; отсутствие у ответчика в спорный период специального свидетельства, являющегося основанием для возникновения у него обязанности по уплате акциза, в том числе авансового платежа по акцизу, и одновременно основанием для принятия к вычету акциза, начисленного при приобретении и оприходовании товара, несение истцом убытков в результате собственных действий, осуществляемых им как профессиональным участником рынка реализации спирта, осведомленным об особенностях его оборота.

Арбитражный суд апелляционной инстанции соглашается с выводами суда первой инстанции, при этом исходит из следующего.

В соответствии с пунктом 1 статьи 8 ГК РФ гражданские права и обязанности могут возникать, в частности, из договоров и иных сделок.

Согласно статье 307 ГК РФ обязательства возникают из договоров и других сделок, вследствие причинения вреда, вследствие неосновательного обогащения, а также из иных оснований, указанных в Кодексе.

Согласно статьям 309, 310 ГК РФ обязательства должны исполняться надлежащим образом в соответствии с условиями обязательства и требованиями закона, иных правовых актов, а при отсутствии таких условий и требований - в соответствии с обычаями или иными обычно предъявляемыми требованиями, односторонний отказ от исполнения обязательств не допускается.

Граждане и юридические лица свободны в заключении договора. Понуждение к заключению договора не допускается, за исключением случаев, когда обязанность заключить договор предусмотрена настоящим Кодексом, законом или добровольно принятым обязательством. Условия договора определяются по усмотрению сторон, кроме случаев, когда содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами (статья 422) (пункты 1, 4 статьи 421 ГК РФ).

Согласно разъяснениям пункта 43 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 25.12.2018 N 49 "О некоторых вопросах применения общих положений Гражданского кодекса Российской Федерации о заключении и толковании договора" (далее - Постановление от 25.12.2018 N 49), условия договора подлежат толкованию в системной взаимосвязи с основными началами гражданского законодательства, закрепленными в статье 1 ГК РФ, другими положениями ГК РФ, законов и иных актов, содержащих нормы гражданского права (статьи 3, 422 ГК РФ).

При толковании условий договора в силу абзаца первого статьи 431 ГК РФ судом принимается во внимание буквальное значение содержащихся в нем слов и выражений (буквальное толкование). Такое значение определяется с учетом их общепринятого употребления любым участником гражданского оборота, действующим разумно и добросовестно (пункт 5 статьи 10, пункт 3 статьи 307 ГК РФ), если иное значение не следует из деловой практики сторон и иных обстоятельств дела.

Условия договора подлежат толкованию таким образом, чтобы не позволить какой-либо стороне договора извлекать преимущество из ее незаконного или недобросовестного поведения (пункт 4 статьи 1 ГК РФ). Толкование договора не должно приводить к такому пониманию условия договора, которое стороны с очевидностью не могли иметь в виду.

Значение условия договора устанавливается путем сопоставления с другими условиями и смыслом договора в целом (абзац первый статьи 431 ГК РФ). Условия договора толкуются и рассматриваются судом в их системной связи и с учетом того, что они являются согласованными частями одного договора (системное толкование).

Толкование условий договора осуществляется с учетом цели договора и существа законодательного регулирования соответствующего вида обязательств.

По смыслу абзаца второго статьи 431 ГК РФ при неясности условий договора и невозможности установить действительную общую волю сторон иным образом толкование условий договора осуществляется в пользу контрагента стороны, которая подготовила проект договора либо предложила формулировку соответствующего условия (пункт 45 Постановления от 25.12.2018 N 49).

В соответствии со статьей 506 ГК РФ по договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием.

К договору поставки применяются положения о договоре купли-продажи, если иное не установлено правилами Кодекса об этом виде договора (пункт 5 статьи 454 ГК РФ).

В случаях, предусмотренных названным Кодексом или иным законом, особенности купли и продажи товаров отдельных видов определяются законами и иными правовыми актами (пункт 4 статьи 454 ГК РФ).

Отношения, связанные с производством и оборотом этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции урегулированы Федеральным законом от 22.11.1995 N 171-ФЗ "О государственном регулировании производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции и об ограничении потребления (распития) алкогольной продукции" (далее - Закон N 171-ФЗ), пунктом 16 статьи 2 которого оборот этилового спирта определен как закупка (в том числе импорт), поставки (в том числе экспорт), хранение, перевозки и розничная продажа, на которые распространяется действие данного Федерального закона.

В статье 5 Закона N 171-ФЗ к полномочиям органом государственной власти Российской Федерации отнесено регулирование цен на этиловый спирт, алкогольную и спиртосодержащую продукцию.

Постановлениями Министерства финансов Российской Федерации от 11.12.2019 N 224н, от 07.10.2020 N 233н установлены цены (без учета акциза и налога на добавленную стоимость) на этиловый спирт, произведенный из пищевого сырья (за исключением денатурированного этилового спирта, головной фракции этилового спирта (отходов спиртового производства), спирта-сырца, дистиллятов винного, виноградного, плодового, коньячного, кальвадосного, вискового), не ниже которой осуществляются его закупка (за исключением импорта), поставки (за исключением экспорта), в размере 57 рублей за 1 литр безводного спирта с 01.01.2020 и 68 рублей за 1 литр безводного спирта с 01.01.2021 соответственно.

В соответствии с частью 4 статьи 9 Закона N 171-ФЗ поставки этилового спирта (за исключением фармацевтической субстанции спирта этилового (этанола) осуществляются только организациями, которые имеют лицензии на производство, хранение и поставки произведенного этилового спирта.

Закупка (за исключением импорта) и поставки (за исключением экспорта) этилового спирта (за исключением биоэтанола) осуществляются по ценам не ниже цен, установленных регулирующим органом (часть 6 статьи 9 Закона N 171-ФЗ).

Оборот этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции осуществляется только при наличии следующих сопроводительных документов, удостоверяющих легальность их производства и оборота, если иное не установлено данной статьей, товарно-транспортная накладная; заверенные подписью руководителя организации и (при наличии печати) ее печатью копия извещения об уплате авансового платежа акциза с отметкой налогового органа по месту учета покупателя об уплате авансового платежа акциза или копия извещения об освобождении от уплаты авансового платежа акциза с отметкой налогового органа по месту учета покупателя об освобождении от уплаты авансового платежа для закупки (за исключением импорта из государств, не являющихся членами ЕАЭС) и поставок (за исключением экспорта) этилового спирта в случаях, если уплата указанного платежа предусмотрена законодательством Российской Федерации о налогах и сборах (пункты 1, 5 части 1 статьи 10.2 Закона N 171-ФЗ).

В области производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции запрещаются, в том числе, оборот этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции без сопроводительных документов, установленных в соответствии с требованиями названного Федерального закона (часть 1 статьи 26 Закона N 171-ФЗ).

Особенности налогообложения по акцизам на этиловый спирт, включая налоговые обязанности участников оборота этилового спирта, установлены в главе 22 НК РФ "Акцизы", согласно пункту 2 статьи 179 которой организации и иные лица, указанные в данной статье, признаются налогоплательщиками, если они совершают операции, подлежащие налогообложению в соответствии с указанной главой.

В подпункте 3 пункта 1 статьи 179.2 НК РФ установлено, что свидетельства о регистрации организации, совершающей операции с этиловым спиртом, выдаются организациям, осуществляющим определенные виды деятельности, в частности, по производству спиртосодержащей парфюмерно-косметической продукции в малой емкости (спиртосодержащей парфюмерно-косметической продукции с объемной долей этилового спирта до 80 процентов включительно, разливаемой в емкости не более 100 мл, или спиртосодержащей парфюмерно-косметической продукции с объемной долей этилового спирта до 90 процентов включительно при наличии на флаконе пульверизатора, разливаемой в емкости не более 100 мл, или спиртосодержащей парфюмерно-косметической продукции с объемной долей этилового спирта до 90 процентов включительно, разливаемой в емкости не более 3 мл), в качестве сырья для производства которой используется этиловый спирт, - свидетельство на производство спиртосодержащей парфюмерно-косметической продукции в малой емкости.

Административный регламент по предоставлению Федеральной налоговой службой государственной услуги по выдаче свидетельства о регистрации организации, совершающей операции с этиловым спиртом, и форма решения о приостановлении (возобновлении) действия, об аннулировании свидетельства (дубликата свидетельства) о регистрации организации, совершающей операции с этиловым спиртом, утверждены приказом Федеральной налоговой службы России от 30.09.2020 N СД-7-15/719@, вступившим в силу с 01.01.2021 по истечении одного месяца со дня его официального опубликования 24.11.2020.

Подпунктом 1 пункта 1 статьи 181 НК РФ этиловый спирт, произведенный из пищевого сырья, отнесен к подакцизным товарам.

Объектом налогообложения признаются реализация на территории Российской Федерации лицами произведенных ими подакцизных товаров, в том числе реализация предметов залога и передача подакцизных товаров по соглашению о предоставлении отступного или новации (подпункт 1 пункта 1 статьи 182 НК РФ); получение (оприходование) этилового спирта организацией, имеющей свидетельство (свидетельства), предусмотренное (предусмотренные) подпунктами 2 - 6 пункта 1 статьи 179.2 настоящего Кодекса; для целей данной главы получением этилового спирта признается приобретение этилового спирта в собственность (подпункт 10.1 пункта 1 статьи 182 НК РФ).

Налогообложение подакцизных товаров осуществляется по следующим налоговым ставкам: этиловый спирт, произведенный из пищевого или непищевого сырья (в том числе денатурированный этиловый спирт, спирт-сырец, дистилляты), реализуемый организациям, уплачивающим авансовый платеж акциза, в том числе ввозимый в Российскую Федерацию с территорий государств - членов Евразийского экономического союза, являющийся товаром Евразийского экономического союза, с 1 января 2021 года - 0 рублей за 1 литр безводного этилового спирта, содержащегося в подакцизном товаре (подпункт 1 пункта 1 статьи 193 НК РФ); этиловый спирт, произведенный из пищевого или непищевого сырья (в том числе денатурированный этиловый спирт, спирт-сырец, дистилляты), реализуемый организациям, имеющим свидетельства, предусмотренные пунктом 1 статьи 179.2 настоящего Кодекса, с 1 января 2021 года - 0 рублей за 1 литр безводного этилового спирта, содержащегося в подакцизном товаре (подпункт 2 пункта 1 статьи 193 НК РФ).

Налогообложение в спорный период (с 1 января 2020 года) этилового спирта, реализуемого организациям, не исполнившим обязанность по уплате авансового платежа акциза (не представившим банковскую гарантию и извещение об освобождении от уплаты авансового платежа акциза) и (или) не имеющим свидетельств, предусмотренных пунктом 1 статьи 179.2 Кодекса, осуществлялось в 2020 году по ставке 544 рубля за 1 литр безводного этилового спирта, в 2021 году по ставке 566 рублей за 1 литр безводного спирта, содержащегося в подакцизном товаре (пункт 1 статьи 193 НК РФ в применимой редакции).

В соответствии с пунктом 1 статьи 198 НК РФ налогоплательщик, осуществляющий операции, признаваемые в соответствии с настоящей главой объектом налогообложения, за исключением операций по реализации (передаче) прямогонного бензина налогоплательщиком, имеющим свидетельство на производство прямогонного бензина, налогоплательщику, имеющему свидетельство на переработку прямогонного бензина (в том числе на основании распорядительных документов собственника прямогонного бензина, произведенного из давальческого сырья (материалов), операций по реализации этилового спирта налогоплательщику, имеющему свидетельство (свидетельства), предусмотренное (предусмотренные) пунктом 1 статьи 179.2 указанного Кодекса, операций по реализации (передаче) природного газа в случае, если для указанных операций налогообложение акцизом предусмотрено международными договорами Российской Федерации, обязан предъявить к оплате покупателю подакцизных товаров (собственнику давальческого сырья (материалов) соответствующую сумму акциза.

Суммы акциза, исчисленные налогоплательщиком при реализации подакцизных товаров (за исключением реализации на безвозмездной основе) и предъявленные покупателю, относятся у налогоплательщика на стоимость реализованных подакцизных товаров с учетом положений главы 25 Кодекса (пункт 1 статьи 199 НК РФ). Суммы акциза, предъявленные налогоплательщиком покупателю при реализации подакцизных товаров, у покупателя учитываются в стоимости приобретенных подакцизных товаров, если иное не предусмотрено пунктом 3 данной статьи (пункт 2 статьи 199 НК РФ).

Вычетам подлежат суммы акциза, начисленные при совершении операций, предусмотренных подпунктами 20 и 20.1 пункта 1 статьи 182 НК РФ, налогоплательщиком, имеющим свидетельство (свидетельства), предусмотренное (предусмотренные) пунктом 1 статьи 179.2 названного Кодекса, в случае использования полученного (оприходованного) этилового спирта для производства товаров, указанных в таком свидетельстве и (или) документах, представленных налогоплательщиком в соответствии с пунктом 4.5 статьи 179.2 Кодекса, при представлении документов в соответствии с пунктом 11 статьи 201 Кодекса.

На основании пункта 1 статьи 15 ГК РФ лицо, право которого нарушено, может требовать полного возмещения причиненных ему убытков, если законом или договором не предусмотрено возмещение убытков в меньшем размере.

В силу пункта 2 статьи 15 ГК РФ под убытками понимаются расходы, которые лицо, чье право нарушено, произвело или должно будет произвести для восстановления нарушенного права, утрата или повреждение его имущества (реальный ущерб), а также неполученные доходы, которые это лицо получило бы при обычных условиях гражданского оборота, если бы его право не было нарушено (упущенная выгода).

Согласно пункту 1 статьи 393 ГК РФ должник обязан возместить кредитору убытки, причиненные неисполнением или ненадлежащим исполнением обязательства.

Убытки определяются в соответствии с правилами, предусмотренными статьей 15 данного Кодекса. Возмещение убытков в полном размере означает, что в результате их возмещения кредитор должен быть поставлен в положение, в котором он находился бы, если бы обязательство было исполнено надлежащим образом (пункт 2 статьи 393 ГК РФ).

В соответствии с пунктом 1 статьи 431.2 ГК РФ сторона, которая при заключении договора либо до или после его заключения дала другой стороне недостоверные заверения об обстоятельствах, имеющих значение для заключения договора, его исполнения или прекращения (в том числе относящихся к предмету договора, полномочиям на его заключение, соответствию договора применимому к нему праву, наличию необходимых лицензий и разрешений, своему финансовому состоянию либо относящихся к третьему лицу), обязана возместить другой стороне по ее требованию убытки, причиненные недостоверностью таких заверений, или уплатить предусмотренную договором неустойку.

Согласно положениям статей 15 и 393 ГК РФ кредитор представляет доказательства, подтверждающие наличие у него убытков, а также обосновывающие с разумной степенью достоверности их размер и причинную связь между неисполнением или ненадлежащим исполнением обязательства должником и названными убытками.

При установлении причинной связи между нарушением обязательства и убытками необходимо учитывать, в частности, то, к каким последствиям в обычных условиях гражданского оборота могло привести подобное нарушение. Если возникновение убытков, возмещения которых требует кредитор, является обычным последствием допущенного должником нарушения обязательства, то наличие причинной связи между нарушением и доказанными кредитором убытками предполагается. Должник, опровергающий доводы кредитора относительно причинной связи между своим поведением и убытками кредитора, не лишен возможности представить доказательства существования иной причины возникновения этих убытков. Вина должника в нарушении обязательства предполагается, пока не доказано обратное. Отсутствие вины в неисполнении или ненадлежащем исполнении обязательства доказывается должником (пункт 2 статьи 401 ГК РФ) (пункт 5 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 24.03.2016 N 7 "О применении судами некоторых положений Гражданского кодекса Российской Федерации об ответственности за нарушение обязательств" (далее - Постановление от 24.03.2016 N 7).

Исходя из буквального содержания взаимосвязанных условий пунктов 1.1, 1.2, 2.1.1, 2.1.6, 2.2.1 договора и пункта 1 заключенных сторонами спецификаций, при вступлении в договорные отношения сторонами согласованы взаимные обязательства по передаче поставщиком подакцизного товара - этилового спирта из пищевого сырья и принятию и оплате покупателем указанного товара.

С учетом особенностей оборота этилового спирта, установленных Законом N 171-ФЗ, отгрузка указанного товара в отсутствие запрещена товаросопроводительных документов, к которым отнесены товарно-транспортная накладная и копии извещений об уплате авансового платежа акциза или об освобождении от уплаты авансового платежа акциза, если уплата указанного платежа предусмотрена законодательством Российской Федерации.

АО "Иткульский спиртзавод" является профессиональным участником оборота спирта и спиртосодержащей продукции, что следует из имеющейся в деле выписки из Единого государственного реестра юридических лиц (ЕГРЮЛ), согласно которой основным видом деятельности указанного лица с 21.05.2007 является производство дистиллированных питьевых алкогольных напитков: водки, виски, бренди, джина, ликеров и т.п., с 15.06.2015 обладает лицензией на производство, хранение и поставки произведенного этилового спирта, выданной Федеральной службой по регулированию алкогольного рынка.

ООО "Ренессанс Косметик" осуществляет деятельность по производству, хранению и поставке спиртсодержащей непищевой продукции (парфюмерно-косметической продукции, дезинфицирующих средств), лицензия на который впервые получена ответчиком 06.04.2020, что следует из представленных в дело сведений из государственного реестра выданных лицензий на производство и оборот этилового спирта, алкогольной и спиртсодержащей продукции.

Осведомленность поставщика относительно осуществляемых покупателем видов деятельности и наличии у него лицензии следует из пункта 9.6 договора поставки, пункта 1 дополнительного соглашения от 30.12.2020.

Проект договора поставки от 07.04.2020 N 5С/20 подготовлен истцом (поставщиком), что подтвердили представители сторон в судебном заседании арбитражного суда апелляционной инстанции.

Принимая во внимание наличие разногласий сторон относительно толкования условий договора о распределении обязанностей по предоставлению товаросопроводительных документов, арбитражный апелляционный суд полагает возможным в данном случае, помимо буквального толкования условий договора с учетом существа законодательного регулирования отношений, применить прием толкования, приведенный в пункте 45 Постановления от 25.12.2018 N 49, допускающий толкование условий договора в пользу контрагента сторон, подготовившей проект договора.

В рассматриваемом случае поставка истцом этилового спирта в течение длительного времени с апреля 2020 года по ноябрь 2021 года подтверждена представленной в дело передаточной и товаросопроводительной документацией.

Осуществляя отгрузку товара, истец в каждом случае оформлял требуемую в данном случае товаросопроводительную документацию, включающую передаточный документ (товарную накладную или универсальный передаточный документ), специальный учетный документ об отгрузке этилового спирта (акт по форме N П-24, утвержденной приказом Минсельхоза России от 14.10.2002 N 737), фискальный документ (счет-фактуру).

Указанное поведение истца свидетельствует о наличии у него осведомленности о нормативно установленных правилах и запретах в отношении оборота этилового спирта и предпринимаемых им действиях по соблюдению таких правил и запретов, к которым, в частности, отнесен запрет на отгрузку этилового спирта организации, на которую возложена обязанность по уплате авансовых платежей акциза и не выполнившей соответствующую обязанность (пункт 1 статьи 10.2, пункт 1 статьи 26 Закона N 171-ФЗ).

Следовательно, АО "Иткульский спиртзавод" как профессиональный участник оборота этилового спирта должно было знать о законодательно установленном порядке уплаты акциза за этиловый спирт, в том числе о возникновении обязанности по уплате акциза организациями, имеющими свидетельства, предусмотренные в статье 179.2 НК РФ.

В рассматриваемом случае ООО "Ренессанс Косметик" таких свидетельств в 2020 и 2021 году не имело, поэтому обязанность по уплате акциза за приобретаемый этиловый спирт у него не возникла, что следует из взаимосвязанных положений пункта 1 статьи 179.2, пунктов 1 и 20.1 статьи 182, пункта 1 статьи 193 НК РФ. Соответствующий подход к определению налоговой обязанности плательщика акциза доведен до налоговых органов письмами НФС России от 23.09.2011 N ЕД-4-3/15639@, от 07.02.2020 N СД-4-3/1984@.

Более того, отсутствие свидетельства, предусмотренного в статье 179.2 НК РФ, исключает для ответчика как покупателя этилового спирта возможность предъявить акциз к уплате конечному потребителю производимых им товаров в цене соответствующих товаров и предъявить акциз, уплаченный поставщику спирта, к вычету в соответствии с положениями пункта 11 статьи 200 НК РФ.

При изложенных обстоятельствах, учитывая косвенную природу акциза, возложение бремени уплаты акциза на покупателя спирта, не обладающего свидетельством, предусмотренным в статье 179.2 НК РФ, и не имеющим возможности предъявить уплаченные поставщику суммы акциза к налоговому вычету, приводит к необоснованному перераспределению налогового бремени и возложению на покупателя обязанности по уплате в бюджет налога (акциза) непосредственно от величины собственного оборота, не имея оснований к вычету суммы акциза, уплаченной поставщику. Подобный подход не отвечает требованиям справедливого распределения налогового бремени и равенства участников хозяйственных отношений, что согласуется с правовой позицией, поддержанной в постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 19.12.2019 N 41-П, определениях Верховного Суда Российской Федерации от 26.10.2018 N 304-КГ18-4849, от 09.03.2021 N 301-ЭС20-19679.

В этой связи не находит подтверждения при рассмотрении спора довод апелляционной жалобы о нарушении ответчиком предоставленных при заключении договора поставки заверений и обязанности по предоставлению извещений об уплате авансового платежа акциза или об освобождении от уплаты такого авансового платежа.

Исходя из буквального содержания условия пункта 2.2.1 договора поставки с учетом регулирующих отношения сторон приведенных выше норм Закона N 171-ФЗ и Налогового кодекса Российской Федерации в их системной связи, ответчик, вступая в договорные отношения, предоставил заверения о соблюдении требований действующего законодательства, в том числе налогового законодательства.

В отсутствие у покупателя обязанности по уплате акциза за этиловый спирт и, следовательно, получения и предоставления поставщику извещений об уплате авансового платежа или об освобождении от уплаты авансового платежа, само по себе указание в данном пункте договора на извещения, предусмотренные налоговым законодательством, не порождают обязанность покупателя по уплате акциза и не свидетельствует о нарушении им налогового законодательства.

При таких обстоятельствах арбитражный апелляционный суд не усматривает в данном случае в поведении ответчика нарушения требований статьи 431.2 ГК РФ, согласно пункту 1 которой сторона, которая при заключении договора либо до или после его заключения дала другой стороне недостоверные заверения об обстоятельствах, имеющих значение для заключения договора, его исполнения или прекращения (в том числе относящихся к предмету договора, полномочиям на его заключение, соответствию договора применимому к нему праву, наличию необходимых лицензий и разрешений, своему финансовому состоянию либо относящихся к третьему лицу), обязана возместить другой стороне по ее требованию убытки, причиненные недостоверностью таких заверений, или уплатить предусмотренную договором неустойку.

Вместе с тем действия истца, профессионально осуществляющего деятельность по реализации этилового спирта и спиртосодержащей продукции, многократно поставлявшего спирт в отсутствие указанных выше извещений, свидетельствует о наличии у него убеждения в отсутствии необходимости предоставления покупателем таких извещений; в противном случае подобное поведение поставщика могло бы указывать на осознанное совершение им нарушения требований к ведению лицензируемой деятельности (статья 26 Закона N 171-ФЗ).

В связи с реализацией подакцизного товара (этилового спирта из пищевого сырья, подпункт 1 пункта 1 статьи 181 НК РФ) АО "Иткульский спиртзавод" является плательщиком акциза за этиловый спирт организации, не имеющей свидетельства, предусмотренного в статье 179.2 НК РФ, поэтому обязанность истца по декларированию соответствующих операций с подакцизным товаром, исчисления акциза и его уплате (налоговая обязанность) носит самостоятельный характер, ее исполнение не поставлено в зависимость от поведения покупателя, не являющегося плательщиком акциза.

Обладая осведомленностью о нормативно установленных требованиях к ценообразованию и налогообложению в отношении этилового спирта, истец, действуя в своих интересах, определил в спецификациях к договору поставки цену товара, специально оговорив определение цены согласно сложившейся отпускной цены (пункт 4.3 договора, пункт 1 спецификаций).

В подобных обстоятельствах бремя определения в составе цены товара сумм налогов и выделения этих сумм в первичных учетных документах лежит на продавце как налогоплательщике, обязанном учесть такую операцию по реализации при формировании налоговой базы и исчислении подлежащего уплате в бюджет налога по итогам соответствующего налогового периода, что соответствует правовому подходу, приведенному в пункте 17 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.05.2014 N 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость".

В отсутствие обстоятельств, свидетельствующих о возникновении на стороне ответчика налоговой обязанности по уплате акциза за приобретаемый этиловый спирт, а равно обстоятельств, подтверждающих предоставление ответчиком заверений о наличии у него такой налоговой обязанности, арбитражный суд первой инстанции пришел к правомерным выводам о несении истцом расходов по уплате налоговых платежей и пеней за просрочку их уплаты в результате собственных действий, об отсутствии в данном случае совокупности условий для возложения на ООО "Ренессанс Косметик" ответственности за понесенные истцом расходы в связи с исполнением его налоговой обязанности.

Доводы апелляционной жалобы не содержат фактов, которые не были бы проверены и учтены судом первой инстанции при рассмотрении дела и имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, влияли на обоснованность и законность судебного акта, либо опровергали выводы суда первой инстанции, в связи с чем, признаются судом апелляционной инстанции несостоятельными и не могут служить основанием для отмены решения суда первой инстанции.

Принятое арбитражным судом первой инстанции решение является законным, судом полно и всесторонне исследованы имеющиеся в материалах дела доказательства, им дана правильная оценка, нарушений норм материального и процессуального права не допущено, оснований для отмены решения суда первой инстанции, установленных статьей 270 АПК РФ, а равно принятия доводов апелляционной жалобы, у суда апелляционной инстанции не имеется.

По правилам статьи 110 АПК РФ расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение апелляционной жалобы относятся на ее подателя.

Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение от 03.02.2023 Арбитражного суда Алтайского края по делу N А03-16657/2022 оставить без изменения, апелляционную жалобу акционерного общества "Иткульский спиртзавод" - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления его в законную силу, путем подачи кассационной жалобы через Арбитражный суд Алтайского края.

Председательствующий

Я.А. Смеречинская

Судьи

Д.Н. Аюшев А.В. Назаров