Постановление Десятого арбитражного апелляционного суда от 5 июня 2023 г. N 10АП-9144/23 по делу N А41-47367/2022

г. Москва

05 июня 2023 г.

Дело N А41-47367/22

Резолютивная часть постановления объявлена 30 мая 2023 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 05 июня 2023 года.

Десятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Погонцева М.И.,

судей Бархатовой Е.А., Боровиковой С.В.,

при ведении протокола судебного заседания Рожковой Л.Д.,

при участии в заседании: согласно протоколу судебного заседания,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу ООО "Пневмоприбор" на решение Арбитражного суда Московской области от 24.03.2023 по делу N А41-47367/22, принятое судьей Левкиной О.В., по иску ООО "Пневмоприбор" к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Московской области об оспаривании ненормативного акта,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Пневмоприбор" (далее - общество "Пневмоприбор", налогоплательщик, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Московской области, с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Московской области (далее - инспекция, налоговый орган, заинтересованное лицо), Управлению ФНС России по Московской области о признании, с учетом принятого судом в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации изменения просительной части заявления, недействительным решения Управления ФНС России по Московской области от 06.04.2022 N 07-12/022625 в части взыскания с общества "Пневмоприбор" доначисления налога на прибыль организаций, привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа и начисления пени, обязании возвратить налогоплательщику денежные средства, уплаченные им во исполнение ненормативных актов.

Решением Арбитражного суда Московской области от 24.03.2023 по делу N А41-47367/22 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с решением суда, ООО "Пневмоприбор" обратилось в Десятый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, полагая, что обжалуемый судебный акт подлежит отмене в связи с неполным выяснением обстоятельств, имеющих значение для дела, неправильным применением норм материального и нарушением норм процессуального права.

24.05.2023 в материалы дела от налогового органа поступил отзыв на апелляционную жалобу, в котором указано на законность обжалуемого судебного акта.

Законность и обоснованность принятого судом первой инстанции судебного акта проверены арбитражным апелляционным судом в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).

Апелляционная жалоба рассмотрена в соответствии с нормами статей 121 - 123, 153, 156 АПК РФ, в отсутствие представителей, надлежащим образом извещенных о времени и месте судебного заседания, в том числе публично путем размещения информации на официальном сайте суда www.10aas.arbitr.ru и не заявивших о его отложении, в соответствии с частью 1 статьи 266 и частью 3 статьи 156 АПК РФ.

Представитель ООО "Пневмоприбор" поддержал доводы своей жалобы, просил обжалуемый судебный акт отменить.

Представитель Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Московской области возражал против удовлетворения апелляционной жалобы, просил оставить обжалуемый судебный акт без изменения.

Выслушав объяснения представителей лиц, участвующих в деле, исследовав и оценив в совокупности все имеющиеся в материалах дела письменные доказательства, изучив доводы апелляционной жалобы, арбитражный апелляционный суд не находит оснований для изменения или отмены обжалуемого судебного акта в силу следующего.

Как следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России N 10 по Московской области в соответствии со статьей 89 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) на основании решения от 06.11.2019 N 17-27/146 проведена выездная налоговая проверка общества "Пневмоприбор" по всем налогам и сборам за период с 01.01.2016 по 31.12.2018, в соответствии со статьей 100 указанного кодекса составлен акт налоговой проверки от 25.05.2021 N 06-7-3301/008 (далее - акт от 25.05.2021) и дополнение к акту от 03.09.2021 N 4 (далее - дополнение к акту от 03.09.2021).

В соответствии со статьей 101 Кодекса, акт, дополнение к акту и материалы выездной налоговой проверки, также представленные налогоплательщиком в соответствии с пунктом 6 статьи 100 указанного кодекса возражения рассмотрены 27.12.2021 в присутствии представителя налогоплательщика.

По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки инспекцией 28.12.2021 вынесено решение N 06-9-3730 о привлечении общества "Пневмоприбор" к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее - решение инспекции от 28.12.2021, оспариваемое решение инспекции), согласно которому обществу "Пневмоприбор" предложено уплатить 7 800 011 руб. недоимки по налогу на прибыль организаций, 2 790 334 руб. пеней, начисленных в соответствии со статьей 75 указанного кодекса, заявитель привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 указанного кодекса в виде штрафа в размере 390 001 руб.

Основанием для доначисления налога послужили выводы об умышленном занижении обществом "Пневмоприбор" налоговой базы по налогу на прибыль организаций, повлекшие неуплату указанного налога, выраженные в многократном завышении стоимости аренды имущества, используемого для осуществления предпринимательской деятельности.

Решением Управления ФНС России по Московской области от 06.04.2022 г. N 07-12/022625 решение инспекции от 28.12.2021 отменено в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 1 326 913 руб., соответствующих сумм пеней и штрафа, в остальной части решение инспекции оставлено без изменения.

Указанные обстоятельства послужили основанием для обращения общества "Пневмоприбор" в арбитражный суд с упомянутыми требованиями.

Налогоплательщик полагает, что при вынесении оспариваемого решения инспекцией неверно оценены фактические обстоятельства, не в полном объемы проведены мероприятия налогового контроля. Общество "Пневмоприбор" не согласно с расчетом налоговых обязательств заявителя на основании размера арендных ставок, установленных арендатором спорного имущества, ООО "Орехово-Зуевское УПП "ВОС" (далее - общество "УПП "ВОС"), в отношении арендуемого заявителем у ООО "Пульсар" (далее - общество "Пульсар") производственного помещения, так как арендная ставка по договору субаренды, заключенному между обществом "УПП "ВОС" и обществом "Пульсар", установлена в 2012 году и рассчитана за аренду полуразрушенного помещения. Инспекцией не учтено, что общество "Пневмоприбор", заключив с обществом "Пульсар" договор долгосрочной субаренды спорного помещения, получило правовые гарантии возможности длительного пользования помещением, общество "Пульсар" полностью отреставрировало и реконструировало помещение, после чего сдало их в аренду по рыночной ставке. Кроме того, размер ставки арендной платы, которую заявитель уплачивает обществу "Пульсар", равный 1 800 руб. за кв. м, обусловлен обязанностями общества "Пульсар" по содержанию, ремонту и жизнеобеспечению помещений. Заявитель указывает, что в проверяемом периоде в г. Орехово-Зуево отсутствовали аналогичные производственные площади, которые могли быть пригодны для деятельности налогоплательщика. Заявителем получен отказ от общества "УПП "ВОС" по заключению договора аренды в связи с наличием долгосрочного договора с обществом "Пульсар". Отчет об оценке рыночной ставки арендной платы за производственно-офисные помещения в г. Орехово-Зуево за спорный период, произведенный ООО "Альтика", представлен в материалы дела, и, также как экспертное заключение, содержит сведения об отсутствии в г. Орехово-Зуево альтернативных помещений для ведения такого вида предпринимательской деятельности, как производство медицинской техники. По мнению общества "Пневмоприбор" отсутствуют основания полагать, что заявитель получил необоснованную налоговую выгоду. Согласно данным проверки, общество "Пульсар" уплатило 6% налог с дохода, полученного от сдачи заявителю имущества в аренду, Пушковым А.А. при получении дивидендов уплачено 13% НДФЛ, что исключает преследование взаимосвязанными лицами цели получить необоснованную налоговую выгоду. Налогоплательщик также не признает начисление налога на прибыль организаций в отношении полученной экономии от ремонта отмостков, так как договор фактически исполнен сторонами. В действиях общества "Пневмоприбор" отсутствует вина, в связи с чем и отсутствуют основания для его привлечения к налоговой ответственности. По мнению налогоплательщика, до вступления в силу статьи 54.1 Кодекса, 19.08.2017, начисление налога на прибыль организаций за период с 01.01.2017 по 19.08.2017 необоснованно, так как закон не имеет обратной силы. Так же, налоговым органом нарушены сроки проверки и проверяемый период, так как инспекция ссылается на сделки и обстоятельства, совершенные за 5 лет до проверяемого периода, в оспариваемом решении фактически дана переоценка ранее принятому решению, что, по существу, является повторной проверкой.

Инспекция настаивает на том, что налоговым органом установлено умышленное применение обществом "Пневмоприбор" схемы ухода от налогообложения путем заключения договора субсубаренды производственных площадей с взаимозависимой и подконтрольной организацией, обществом "Пульсар", применяющей упрощенную систему налогообложения (далее - УСН), в целях получения налоговой экономии по налогу на прибыль организаций за счет необоснованно завышенных расходов на аренду спорных производственных площадей. Установленная схема минимизации налоговых обязательств явилась основанием для доначисления налога на прибыль организаций. Инспекция считает, что привела в оспариваемом решении достаточно доказательств нарушения обществом "Пневмоприбор" положений пункта 1 статьи 54.1 Кодекса, выраженных в занижении налоговой базы по налогу на прибыль организаций на стоимость работ, выполненных обществом "Пульсар" по обустройству отмостки здания, которые ранее были выполнены в адрес заказчика этих же работ, общества "УПП ВОС" и учтены обществом "Пульсар" в расходах для целей налогообложения. Действия общества "Пневмоприбор" также квалифицированы налоговым органом как нарушение положений статей 252, 274 Кодекса.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции руководствовался следующими обстоятельствами.

Сторонами не оспаривается, что в проверяемый период действовали заключенные между обществом "Пневмоприбор", субарендатором, и обществом "Пульсар", субарендодателем, идентичные по содержанию договоры субаренды нежилого здания и возмещения расходов по содержанию арендуемой площади от 01.11.2016 N 2, от 01.10.2017 N 2, от 01.09.2018 N 2, от 27.09.2019 N 2.

В соответствии с указанными договорами общество "Пульсар" передает во временное владение и пользование, общество "Пневмоприбор" - принимает помещения нежилого здания, расположенного по адресу: Московская область, г. Орехово-Зуево, ул. Урицкого, 67, инв. N 738, лит. Л, объект N 10, номер объекта 50:47:01:00774:010, общей площадью 997,7 кв. м (далее в договорах - здание), находящееся во временном владении общества "Пульсар" на основании договора субаренды от 30.10.2012, заключенного с обществом "УПП ВОС", субарендодателем. Помещения арендуются для организации деятельности по производству и реализации медицинской техники и иных видов хозяйственной деятельности.

Согласно пункту 2.1.3 договоров субаренды от 01.11.2016 N 2, от 01.10.2017 N 2, от 01.09.2018 N 2, от 27.09.2019 N 2 общество "Пульсар" обязано производить за свой счет капитальный ремонт помещения (помещений), занимаемых субарендатором, обществом "Пневмоприбор", связанный с общим капитальным ремонтом здания.

Согласно пункту 2.2.5 договоров субаренды от 01.11.2016 N 2, от 01.10.2017 N 2, от 01.09.2018 N 2, от 27.09.2019 N 2 общество "Пневмоприбор" обязано своевременно производить за свой счет текущий ремонт и уборку арендуемых помещений.

Согласно пункту 2.2.6 договоров субаренды от 01.11.2016 N 2, от 01.10.2017 N 2, от 01.09.2018 N 2, от 27.09.2019 N 2 общество "Пневмоприбор" реконструкцию, перепланировку и переоборудование арендуемых помещений может производить по письменному согласованию с общество "Пульсар" и с соответствующими межведомственными комиссиями и БТИ.

Согласно разделу 3.1 договоров субаренды от 01.11.2016 N 2, от 01.10.2017 N 2, от 01.09.2018 N 2, от 27.09.2019 N 2 арендная плата составляет 1 800 руб. за кв. м, включает в себя арендную ставку и приходящиеся на общество "Пневмоприбор" коммунальные и эксплуатационные услуги за исключением платы за потребленную электроэнергию и предоставленных услуг связи, амортизационные начисления, земельный налог, страховые платежи за здание, налог на имущество.

Из акта приема-передачи здания (помещений), являющегося приложением к договорам субаренды от 01.11.2016 N 2, от 01.10.2017 N 2, от 01.09.2018 N 2, от 27.09.2019 N 2, следует, что обществу "Пневмоприбор" обществом "Пульсар" передан находящийся в исправном состоянии склад материально-технического снабжения для организации деятельности по разработке, производству и реализации медицинской техники с наличием в арендуемых помещениях площадью 997,7 кв. м, расположенных в здании, отопления, электроэнергии, воды и канализации, к актам приема-передачи здания прилагаются схемы арендуемых помещений.

В материалы дела представлены схема арендуемых помещений к договору от 01.11.2016 N 2, в которой не указаны производственные помещения, в схемах к договорам от 01.10.2017 N 2, от 01.10.2018 N 2, от 27.10.2019 N 2 указаны производственные помещения, расположенные на 1-ом этаже.

Таким образом, по договорам субаренды от 01.11.2016 N 2, от 01.10.2017 N 2, от 01.09.2018 N 2, от 27.09.2019 N 2 предметом аренды являются помещения нежилого здания, расположенного по адресу: Московская область, г. Орехово-Зуево, ул. Урицкого, 67, инв. N 738, лит. Л, объект N 10, номер объекта 50:47:01:00774:010, общей площадью 997,7 кв. м, а именно, находящийся в исправном состоянии склад материально-технического снабжения для организации деятельности по разработке, производству и реализации медицинской техники с наличием в арендуемых помещениях площадью 997,7 кв. м, расположенных в здании, отопления, электроэнергии, воды и канализации, при этом, все необходимые арендатору, обществу "Пневмоприбор", для ведения предпринимательской деятельности улучшения предмета аренды, склада материально-технического снабжения, заявитель производит за свой счет, и затраты на эти необходимые заявителю улучшения предмета аренды не включаются в состав арендных платежей, составляющих 1 800 руб. за квадратный метр.

В материалы дела представлен договор аренды от 01.07.2001 N 178-01, заключенный между общественной организацией - Всероссийским ордена Трудового Красного Знамени обществом слепых, арендодателем, и обществом "УПП "ВОС", арендатором, по условиям которого арендодатель сдает, арендатор принимает во временное пользование здания, сооружения, помещения площадью 8 716,76 кв. м, расположенное по адресу: г. Орехово-Зуево, улица Урицкого, 67, в том числе здание склада материально-технического снабжения общей площадью 997,70 кв. м, лит Л, объект N 10 для использования под производственную деятельность в целях осуществления уставных задач общества "УПП "ВОС" с правом сдавать здания в субаренду.

Согласно разделу 2 договора аренды от 01.07.2001 N 178-01, за пользование зданиями общество "УПП "ВОС" уплачивает арендодателю арендную плату, состоящую из фиксированной ставки и амортизационных отчислений, размер арендной платы - 0,9 руб. за квадратный метр арендуемых площадей.

Согласно пунктам 3.2.4., 3.2.5. договора аренды от 01.07.2001 N 178-01 арендатор обязуется осуществлять капитальный ремонт зданий за счет арендной платы в размере амортизационных отчислений, своевременно производить за свой счет текущий ремонт арендуемых зданий.

Разделом 4 договора аренды от 01.07.2001 N 178-01 сторонами согласовано, что арендатор вправе за счет собственных средств и с письменного согласия арендодателя производить улучшения, неотделимые от зданий без вреда, при этом арендодатель не возмещает арендатору стоимость произведенных улучшений после прекращения договора.

Из акта приемки-передачи имущества ВОС в аренду следует, что, среди прочего, в аренду обществу "УПП "ВОС" передано 2-х этажное здание склада материально-технического снабжения, лит Л, объект N 10, введенное в эксплуатацию в 1990 году, восстановительной стоимостью на 01.01.1997 в масштабе цен 1998 года 100 000 руб., состояние здания: 2-эт, фундамент, бетонно-ленточный, стены, ж/бетон панели, кровля рулонная, перекрытия ж/б, отапливаемое, снабжение э/энергией, пригодное к эксплуатации.

В дальнейшем между обществом "УСС "ВОС", субарендодателем, и обществом "Пульсар", субарендатором, заключен договор субаренды нежилого здания и возмещения расходов по содержанию арендуемой площади от 30.10.2012 N АР/Н-16к, по условиям которого общество "Пульсар" получает во временное владение и пользование здание, расположенное по адресу: Московская область, г. Орехово-Зуево, ул. Урицкого, дом 67, инв. N 738, лит Л, объект N 10, номер объекта 50:47:01:00774:010, общей площадью 997,7 кв. м, в состоянии, пригодном для использования в деятельности по разработке, производству и реализации медицинской техники.

Из раздела 2 договора субаренды от 30.10.2012 N АР/Н-16к следует, что общество "УПП "ВОС" обязано производить за свой счет капитальный ремонт арендуемых помещений, связанный с общим капитальным ремонтом здания (пункт 2.1.3), общество "Пульсар" обязуется содержать арендуемое здание (помещения) и оборудование в исправности и надлежащем техническом, противопожарном, санитарном состояниях, своевременно производить за свой счет текущий ремонт и уборку арендуемого здания (помещений) (пункт 2.2.4., 2.2.5.), в случае осуществления в арендуемом помещении производственной деятельности - самостоятельно получить санитарно-эпидемиологическое заключение на размещение объекта производственной деятельности, заключение государственной экспертизы по проектной документации либо заключение ТО Роспотребнадзора.

Из раздела 3 договора субаренды от 30.10.2012 N АР/Н-16к следует, что арендная плата составляет 100 руб. за квадратный метр арендуемых площадей, включает в себя арендную ставку и приходящиеся на общество "Пульсар" коммунальные и эксплуатационные услуги, амортизационные начисления, земельный налог, страховые платежи за здание, налог на имущество.

Срок действия договора от 30.10.2012 N АР/Н-16к, с учетом условий дополнительного соглашения от 20.10.2013, с 01.11.2012 по 31.12.2022.

Из акта приема-передачи здания (помещений) следует, что общество "УПП "ВОС" передало обществу "Пульсар" находящееся в исправном состоянии 2-х этажное здание, литер Л, площадью 997,7 кв. м, назначение: склад материально-технического снабжения при наличии отопления, электроснабжения, воды и канализации для организации деятельности по разработке, производству и реализации медицинской техники.

Таким образом, суд первой инстанции правомерно пришел к выводу о том, что сторонами вышеперечисленных договоров аренды, субаренды от арендодателя, собственника недвижимости - ВОС, последовательно передано во временное владение и пользование арендатору, обществу "УПП "ВОС", субарендаторам, обществам "Пульсар", "Пневмоприбор" находящийся в исправном состоянии склад материально-технического снабжения для организации деятельности по разработке, производству и реализации медицинской техники с наличием в арендуемых помещениях площадью 997,7 кв. м, расположенных в здании, отопления, электроэнергии, воды и канализации, при этом, все необходимые конечному субарендатору, обществу "Пневмоприбор", для ведения предпринимательской деятельности улучшения предмета аренды, склада материально-технического снабжения, заявитель производит за свой счет, и затраты на эти необходимые заявителю улучшения предмета аренды не включаются в состав арендных платежей, составляющих, соответственно, 0,9 руб. за квадратный метр арендуемых площадей по договору аренды от 01.07.2001 N 178-01, 100 руб. за квадратный метр по договору субаренды от 30.10.2012 N АР/Н-16к, 1 800 руб. за квадратный метр по договорам субаренды от 01.11.2016 N 2, от 01.10.2017 N 2, от 01.09.2018 N 2, от 27.09.2019 N 2.

Указанная разница в размере арендных платежей по одному и тому же предмету аренды с учетом установленных и не оспариваемых налогоплательщиком обстоятельств взаимозависимости обществ "Пульсар", "Пневмоприбор" (часть 3.1 статьи 70 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), позволяет признать обоснованным вывод инспекции о существенном завышении налогоплательщиком расходов, учитываемых при определении объема налоговых обязательств по налогу на прибыль, по арендным платежам за арендуемый по договорам субаренды от 01.11.2016 N 2, от 01.10.2017 N 2, от 01.09.2018 N 2, от 27.09.2019 N 2 находящийся в исправном состоянии склад материально-технического снабжения при наличии отопления, электроснабжения, воды и канализации для организации деятельности по разработке, производству и реализации медицинской техники.

Суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что инспекцией приведено достаточно доказательств того, что общества "Пневмоприбор", "Пульсар" являются взаимозависимыми, общество "Пульсар" подконтрольно заявителю.

Общество "Пульсар" зарегистрировано 01.10.2012 в Межрайонной ИФНС России N 10 по Московской области, учредителем является 01.10.2012 по настоящее время Пушков А.А., руководителями - Савин А.С., Самойлов В.Н. (с 29.11.2019 по настоящее время).

Общество "Пульсар" применяет УСН (6%), не имеет в собственности недвижимое имущество и транспортные средства, что подтверждается показателями баланса, официальный сайт в сети Интернет отсутствует.

По данным информационных ресурсов налоговых органов, численность общества "Пульсар" составляла в 2017 году 6 человек, в 2018 году - 5 человек, в 2019 году - 7 человек, представлены документы и штатное расписание, которым предусмотрены должности: генеральный директор, заместитель генерального директора, консультант по вопросам экстренной медицины, главный бухгалтер и конструктор, общество "Пульсар" в проверяемом периоде не обладало персоналом по обслуживанию, ремонту и эксплуатации производственного здания и оборудования.

Проверкой установлено, что Пушков А.В., генеральный директор и учредитель общества "Пневмоприбор", является отцом Пушкова А.А., учредителя общества "Пульсар".

Согласно справкам 2-НДФЛ, представленным обществом "Пульсар", установлено, что Пушкову А.А., который также является начальником производства общества "Пневмоприбор", начислены дивиденды за 2017-2019 годы в размере 33 370 000 руб., дивиденды за минусом НДФЛ перечислены на карту Пушкова А.А., что составляет 29 031 900 руб., дивиденды за проверяемый период выплачены руководителю и учредителю общества "Пневмоприбор", Пушкову А.В.

В материалы дела представлены протоколы допросов сотрудников общества "Пульсар".

Бывший директор общества "Пульсар" Савин А.С. (протокол от 01.12.2020 N 88) пояснил, что работу в обществе "Пневмоприбор" предложил в 2012 году Пушков А.В. Работая в обществе "Пневмоприбор", занимал должности в других организациях, в том числе в 2008-2015 годы являлся генеральным директором ООО "РИВ-Д", которое ранее являлось арендодателем помещения для общества "Пневмоприбор". Работает в обществе "Пневмоприбор" заместителем генерального директора. По совместительству в период 2017-2019 годы работал в обществе "Пульсар". В обществе "Пневмоприбор" занимался закупкой комплектующих изделий. Фактически общество "Пульсар" в 2017-2019 годы занималось торгово-закупочной деятельностью и сдачей помещений в аренду. Общество "Пульсар" в 2017-2019 годы продавало товар общества "Пневмоприбор" по государственным контрактам в лечебные учреждения. С другими партнерами не работали, так как не было поставщиков продукции с соответствующими техническими характеристиками к требованиям госзакупок. Капитальный ремонт арендуемого здания осуществлялся, в основном, в 2013 году. Текущий ремонт проводился по мере необходимости. Ремонт осуществляли собственными и привлеченными силами. Стоимость арендной платы сложилась из следующих затрат: электроэнергия, водоснабжение, водоотведение, техническое содержание здания, теплоснабжение, вывоз мусора и другие.

Самойлов В.Н. (протокол от 15.12.2020 б/н) пояснил, что является генеральным директором общества "Пульсар" с 29.11.2019. Основные виды деятельности общества "Пульсар" - НИОКР в области производства медицинского оборудования, поставки медицинского оборудования.

Главный бухгалтер общества "Пульсар" Рябова О.В. (протокол от 29.03.2021 N 48) пояснила, что работает с 2017 года. Работали сотрудники: Савин А.С., Кравцов А.А., Павлов Андрей, Павлов Алексей, Железов Е.Г. (конструкторы, главный бухгалтер, директор, заместитель генерального директора, консультант по медицинским вопросам). Свидетель не пояснила причины отсутствия своевременной оплаты в адрес общества "Пневмоприбор" медицинского оборудования.

Учредитель общества "Пульсар" и одновременно начальник производства общества "Пневмоприбор", Пушков А.А. (протокол от 19.03.2021 N 40) пояснил, что капитальный ремонт арендованных площадей осуществляли в 2012-2013 годы, текущий ремонт, по мере необходимости. Стоимость арендной платы сложилась из затрат на электроэнергию, водоснабжение, водоотведение, техническое содержание здания, теплоснабжение, вывоз мусора и другие расходы, а также с учетом расходов на капитальный и текущий ремонт. Общество "Пульсар" получает основные доходы от сдачи в аренду помещения, стоимость субарендной платы - 100 руб./кв. м, но дополнительно оплачиваются услуги по отоплению, электроснабжению, текущий ремонт. Текущий ремонт осуществляется силами общества "Пульсар" путем привлечения сторонних исполнителей, при этом затруднился назвать привлеченные организации для выполнения капитального и текущего ремонта. Капитальный и текущий ремонты произведены на собственные накопления Пушкова А.А. и заемные средства частных лиц.

Инспекцией установлено, что обществом "Пульсар" в 2017-2019 годы получен основной доход от аренды помещения и продажи медицинского оборудования, приобретенного у общества "Пневмоприбор".

Общество "Пульсар" имеет открытые счета в тех же банках, что и общество "Пневмоприбор". Установлено совпадение 1Р-адресов, использованных для подачи заявок на участие в процедурах акционерного общества "Единая электронная торговая площадка".

Анализ банковской выписки общества "Пульсар" позволил инспекции установить, что основным заказчиком услуг являлось общество "Пневмоприбор": в 2017 году - 54%, в 2018 году - 88%, в 2019 году - 91%. Часть денежных средств, поступивших от общества "Пневмоприбор" за 2017-2019 годы в сумме 4 788 500 руб. перечисляется в обществу "УПП ВОС" в качестве оплаты по договору субаренды от 30.10.2012 N АР/Н-16 к.

Согласно карточки счета 60 общества "Пневмоприбор" по контрагенту, обществу "Пульсар", установлено наличие на 01.01.2017 дебетового сальдо в размере 2 445 720 руб., на 01.01.2018 дебиторская задолженность составляет 2 652 740 руб., на 01.01.2019 появляется кредиторская задолженность в размере 3 607 580 руб., на 31.12.2019 кредиторская задолженность общества "Пневмоприбор" полностью не погашена и составила 4 842 715 руб.

Проверкой установлено, что общество "Пульсар" в 2017-2019 годы принимало участие в сфере закупок по государственным контрактам, заключая договоры на поставку медицинского оборудования, его контрагенты - государственные учреждения, представили документы, из которых установлено, что производителем поставляемого медицинского изделия является общество "Пневмоприбор".

Вместе с тем, по банковской выписке общества "Пульсар" не установлено перечисление денежных средств в адрес общества "Пневмоприбор" за покупку медицинского оборудования, оплата за продукцию произведена путем взаимозачета на сумму 10 812 095 руб.

Инспекция обращает внимание суда на содержание официального сайта общества "Пневмоприбор", а именно на то, что во вкладке "важная информация" расположены два письма из Росздравнадзора, адресованные генеральному директору общества "Пульсар", Савину А.С., во вкладке "о предприятии", в разделе "выставки" располагаются снимки с конференции "Скорая помощь" в г. Судаке 2015 года, на которых изображено оборудование, документация и сотрудники общества "Пневмоприбор", но на выставочном столе стоит табличка с наименованием "Пульсар".

Согласно справкам 2-НДФЛ за 2017-2019 годы, учредитель общества "Пульсар" Пушков А.А. и его сотрудники, Савин А.С., Железов П.Е. получают доход в обществе "Пневмоприбор".

Учитывая вышеизложенное, судом первой инстанции установлено, что общество "Пульсар" арендует за 100 руб. квадратный метр находящийся в исправном состоянии склад материально-технического снабжения для организации деятельности по разработке, производству и реализации медицинской техники с наличием в арендуемых помещениях площадью 997,7 кв. м, расположенных в здании, отопления, электроэнергии, воды и канализации, однако, фактически осуществляет деятельность по сдаче в субаренду указанного помещения обществу "Пневмоприбор" за 1 800 руб. квадратный метр, при этом общество "Пульсар" не имеет намерений осуществлять в арендуемом помещении заявленный вид деятельности по разработке, производству и реализации медицинской техники, что также подтверждается ответами Роспотребнадзора (от 22.01.2021 N 186-11), Росздравнадзора (от 15.04.2021 N 08-20654/21) об отсутствии обращений общества "Пульсар" за необходимыми разрешениями. Так по сведениям, представленным Роспотребнадзором, общество "Пульсар" в реестре юридических лиц Орехово-Зуевского территориального отдела отсутствует. В отношении общества "Пневмоприбор" не проводились проверка и выдача санитарно-эпидемиологического заключения по проектной документации. По сведениям, представленным Росздравнадзором, в едином реестре лицензий содержится информация о наличии лицензии на осуществление деятельности по производству и техническому обслуживанию медицинской техники от 27.02.2015 N ФС-99-04-002424, выданной обществу "Пневмоприбор". Информация о наличии лицензиата, общества "Пульсар", в едином реестре лицензий Росздравнадзора и Государственном реестре медицинских изделий и организаций, осуществляющих производство и изготовление медицинских изделий, отсутствует.

В материалы дела представлены пояснения работников общества "Пневмоприбор".

Из показаний генерального директора общества "Пневмоприбор" Пушкова А.В. (протокол от 23.03.2021 N 47) следует, что заявитель создан с целью производства медицинского оборудования. От общества "Пульсар" поступило предложение о субаренде производственных площадей, которые позволяли разместить весь технологический процесс производства в соответствии с требованиями Росздравнадзора. Напрямую договор субаренды с обществом "УПП ВОС" не мог быть заключен, потому что долгосрочный договор аренды был уже заключен с обществом "Пульсар", кроме того, общество "Пневмоприбор" устраивало, что общество "Пульсар" приняло на себя всю ответственность за содержание помещений, за технику безопасности по содержанию инженерных систем. Для общества "Пневмоприбор" также было важно, что на субарендодателя возложена обязанность по согласованию всех технических требований с Ростехнадзором, пожарной инспекцией и иными инстанциями.

Как верно отмечено судом первой инстанции, вопреки доводам апелляционной жалобы, указанные показания противоречат содержанию условий спорных договоров субаренды, в соответствии с которыми на конечного арендодателя, в данном случае общества "Пневмоприбор", возложены все затраты по улучшениям предмета аренды, необходимым для ведения спорного вида предпринимательской деятельности - производства и реализации медицинской техники, и эти затраты не входят в состав арендной платы, то есть должны быть произведены арендатором спорного помещения за свой счет.

Балюк К.Л. (конструктор общества "Пневмоприбор", протокол от 23.03.2021 N 41), Логинов А.П. (наладчик станков с ЧПУ, протокол от 19.03.2021 N 38), Марочкин А.А. (токарь в обществе "Пневмоприбор", протокол от 23.03.2021 N 45, работал с 2012-2017 годы) пояснили, что общество "Пульсар" им не знакомо.

В целях раскрытия обстоятельств, связанных с возможностью заключения обществом "Пневмоприбор" договора аренды непосредственно с обществом "УПП ВОС", минуя общество "Пульсар", инспекцией проведены мероприятия налогового контроля.

Из анализа банковских выписок общества "Пульсар" с 01.10.2012 по 31.12.2015 установлено, что первый платеж поступил от общества "Пневмоприбор" 13.11.2012 в размере 300 000 руб. с назначением платежа: "предоплата аренды помещений".

Далее денежные средства в 2012-2015 годы поступали на счет общества "Пульсар" только от единственного контрагента, общества "Пневмоприбор". После поступления денежных средств от заявителя общество "Пульсар" закупает строительные материалы, инструменты, осуществляются подрядные и ремонтные работы арендуемого помещения, оплачивается арендная плата по содержанию арендуемой площади субарендодателю, обществу "УПП ВОС". Также по банку производятся прочие выдачи денежных средств на хозяйственные расходы и выплачиваются дивиденды учредителю Пушкову А.А.

Таким образом, общество "Пульсар" начало осуществлять ремонт спорного помещения за счет денежных средств, поступивших исключительно от общества "Пневмоприбор".

Суд первой инстанции правомерно указал, что фактически обязанности арендатора спорного помещения, общества "УПП ВОС" перед собственником помещения, ВОС, переданы обществу "Пневмоприбор" по цепочке через подконтрольного контрагента, общества "Пульсар" с многократным увеличением размера арендной платы, с 0,9 руб. за квадратный метр до 1 800 руб. за квадратный метр.

Многократное увеличение стоимости аренды квадратного метра спорной недвижимости, находящегося в исправном состоянии склада материально-технического снабжения для организации деятельности по разработке, производству и реализации медицинской техники с наличием в арендуемых помещениях площадью 997,7 кв. м, расположенных в здании, отопления, электроэнергии, воды и канализации, подтверждает как ответ, полученный налоговым органом от Восточной Торгово-Промышленной палаты Московской области от 16.09.2021 N 146, о среднем уровне цен за 1 квадратный метр предоставляемых в аренду нежилых зданий и помещений, так и экспертное заключение по проведенной в ходе судебного разбирательства судебной экспертизе.

Так, инспекция направила в адрес Восточной Торгово-промышленной палаты Московской области запрос о предоставлении информации от 06.08.2021 N 06-48/00770/1, согласно содержанию которого орган налогового контроля просил сообщить информацию о среднем уровне цен по сдаче в аренду, субаренду нежилых помещений и зданий, а также земельных участков, за период 2017-2019 годы, расположенных по адресу: Московская область, г. Орехово-Зуево, ул. Урицкого, 67.

Из ответа ВТППМО от 16.09.2021 следует, что средний уровень цен по сдаче в аренду нежилых зданий и помещений составляет:

- в 2017 году от 225 руб. до 800 руб. за квадратный метр;

- в 2018 году от 218 руб. до 900 руб. за квадратный метр;

- в 2019 году от 208 руб. до 1 000 руб. за квадратный метр, средний уровень цен по сдаче в аренду нежилых зданий и помещений определен по офисным, производственным и складским помещениям и зданиям.

Формулировка инспекцией вопроса в целях определения отклонений спорной цены арендной платы, отнесенной заявителем на затраты, от среднего уровня цен по сдаче в аренду недвижимости в г. Орехово-Зуево правомерно признана судом первой инстанции в данном случае соответствующей положениям статей 105.3, главы 14.3 Кодекса, поскольку по указанному в запросе адресу организацией ВОС, собственником недвижимости, помимо спорного помещения, сданы в долгосрочную аренду обществу "УПП ВОС" по договору от 01.07.2001 N 178-01 под производственную деятельность в целях осуществления уставных задач общества "УПП ВОС" здания, сооружения, помещения с инженерными коммуникациями, расположенные по адресу: Московская область, г. Орехово-Зуево, ул. Урицкого, 67, общей площадью 8 716,76, в том числе:

- административное здание, 2-х этажное, общая площадь 1 416,16 кв. м, лит. А, объект N 1;

- здание производственного корпуса 2-х этажное, общая полезная площадь 2 318,50 кв. м;

- общая площадь подвала 427,1 кв. м, лит. Б, объект N 2;

- здание механического цеха, 1-этажное, общая площадь 264,30 кв. м, лит. В, объект N 3;

- здание клуба, 2-х этажное общая площадь 385,50 кв. м, лит. Д, объектN 4;

- здание хозблока, 1-этажное, общая площадь 208 кв. м, общая площадь подвала 208 кв. м, лит. ГЗ, объект N 5;

- здание складов, 1-этажное, общая площадь 916 кв. м, лит. Е, Е1, Е2, ЕЗ, Е4, Е5, Е6, Е7, Е8, объект N 6;

- здание склада, 1-этажное, общая площадь 728,10 кв. м, лит. Ж, Ж1, объект N 7;

- здание склада горюче-смазочных материалов, 1-этажный, общая площадь 178,30 кв. м, лит. И, И1, объект N 8;

- здание гаража, 1- этажное, общая площадь 669,10 кв. м, лит. К, К1, объект N 9;

- здание склада материально-технического снабжения, общая площадь 997,70 кв. м, лит. Л, объект N 10, по приемо-сдаточному акту (приложение N 1), являющемуся неотъемлемой частью указанного договора, в котором отражены оценка, техническое состояние, степень износа и другие характеристики сдаваемых в аренду объектов недвижимости.

Согласно акту приемки-передачи имущества ВОС в аренду (приложение N 1 к договору от 01.07.2001 N 178-01), все сдаваемые в аренду здания (сооружения) пригодны к эксплуатации.

Поскольку долгосрочный договор аренды от 01.07.2001 N 178-01 является действующим, цена договора составляет 0,9 руб. за квадратный метр арендуемой площади, при определении средней цены аренды коммерческой недвижимости, его условия, в том числе в части цены, могли быть учтены инспекцией при определении действительных налоговых обязательств общества "Пневмоприбор".

Судом первой инстанции установлено, что в материалы дела представлены договоры субаренды недвижимости, в том числе помещений, по площади сопоставимых со спорным помещением, арендуемым обществом "Пневмоприбор", средняя цена арендной ставки по которым находится в диапазоне от 100 руб. за квадратный метр (договор от 01.01.2017 N _/17, заключенный между обществом "УПП ВОС", субарендодателем, и индивидуальным предпринимателем Щербаковой Ольгой Анатольевной, субарендатором, по условиям которого предоставляется во временное возмездное владение и пользование под производство находящееся в исправном состоянии помещение общей площадью 1 000 квадратных метров, расположенное по адресу: Московская область, г. Орехово-Зуево, ул. Урицкого, 67) до 375 руб. за квадратный метр (договоры от 01.04.2017 N /17_, от 01.01.2018 N 12/18, от 01.01.2019 N 04/19, заключенные между обществом "УПП ВОС", субарендодателем, и индивидуальным предпринимателем Миловановым Владимиром Ивановичем, субарендатором, по условиям которого предоставляется во временное возмездное владение и пользование под производство, офис и склад находящиеся в исправном состоянии помещения общей площадью 470,5 квадратных метров, расположенные по адресу: Московская область, г. Орехово-Зуево, ул. Урицкого, 67).

Представленный налогоплательщиком отчет ООО "Альтика" N 30-21 об оценке рыночной ставки арендной платы за производственно-офисные помещения в г. Орехово-Зуево также содержит сведения о том, что спорная цена аренды площадей, отнесенная обществом "Пневмоприбор" на затраты при ведении предпринимательской деятельности, 1 800 руб. за аренду квадратного метра недвижимости, не соответствует рыночной цене аренды недвижимости. Так, оценщиком определены следующие размеры рыночной ставки арендной платы в г. Орехово-Зуево:

- в 2017 году ставка составляет 912,85 руб./мес./кв. м;

- в 2018 году ставка составляет 877,74 руб./мес./кв. м;

- в 2019 году ставка составляет 843,98 руб./мес./кв. м.

На основании данных расчетов оценщиком дан диапазон рыночной стоимости аренды объекта исследования:

- в 2017 году диапазон составляет от 775,90 руб. до 1 049,78 руб./кв. м/мес.;

- в 2018 году диапазон составляет от 746,08 руб. до 1 009,40 руб./кв. м/мес.;

- в 2019 году диапазон составляет от 717,38 до 970,58 руб./кв. м/мес.

Аналогичное несоответствие спорной суммы арендной платы, отнесенной обществом "Пневмоприбор" на уменьшение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, содержит вывод экспертного заключения по судебной экспертизе, приобщенного к материалам дела в судебном заседании от 07.12.2022.

Так, определением Арбитражного суда Московской области от 25.10.2022 по делу N А41-47367/22 назначена судебная экспертиза, в качестве экспертной организации привлечено АНО Центр судебной экспертизы "Гарант", экспертом назначен Ржанов Павел Игоревич.

Перед экспертной организацией поставлен вопрос об определении среднерыночной ставки арендной платы в г. Орехово-Зуево в периоды с 01.01.2017 по 31.12.2017, с 01.01.2018 по 31.12.2018, с 01.01.2019 по 31.12.2019 за аренду производственно-офисных помещений, отвечающих следующим требованиям:

1) обязателен капитальный и косметический ремонт здания и помещений, проведенных не позднее 2013 года;

2) для производственных площадей:

- наличие изолированного помещения для механообрабатывающего цеха площадью 260 кв. м с бетонной подушкой под станки с ЧПУ, вентиляцией приточной и вытяжной, отоплением, подводами воды и воздуха, электричества до 100 Кв;

- наличие изолированного помещения для сборочного производства площадью 200 кв. м, обеспеченного вентиляцией приточной и вытяжной, подводом воды, воздуха, чистотой (стерильностью), возможностью работы с кислородом и воздухом под высоким давлением и оборудованное для работы с воздухом на 300 атмосфер;

- наличие изолированного складского помещения площадью 250 кв. м с возможностью запирать складские помещения на замки с установкой охранной сигнализации в целях хранения дорогостоящих комплектующих и деталей из цветных металлов;

- наличие отдельного въезда к зданию для погрузки, завоза и вывоза кислородных баллонов, металла и комплектующих;

3) для офисных помещений:

- площадь 225 кв. м;

- наличие вентиляции, отопления, водопровода, электричества, возможностью подключения к сети Интернет;

4) для подсобных помещений:

- площадь 50 кв. м;

- наличие туалетов, душевых, раздевалок, котельной.".

Согласно выводам, изложенным в экспертном заключении, среднерыночная ставка аренды составляет:

- 727 руб. за квадратный метр в 2017 году, что в 2,5 раза превышает спорный размер ставки;

- 760 руб. за квадратный метр в 2018 году, что в 2,4 раза превышает спорный размер ставки;

- 763 руб. за квадратный метр, что в 2,4 раза превышает спорный размер ставки, при этом экспертном определялась среднерыночная ставка по аренде нежилого помещения с улучшенными характеристиками, предметом же аренды по договорам субаренды от 01.11.2016 N 2, от 01.10.2017 N 2, от 01.09.2018 N 2, от 27.09.2019 N 2 являлся находящийся в исправном состоянии склад материально-технического снабжения для организации деятельности по разработке, производству и реализации медицинской техники с наличием в арендуемых помещениях площадью 997,7 кв. м, расположенных в здании, отопления, электроэнергии, воды и канализации, ходатайств о проведении дополнительной экспертизы по определению рыночной ставки аренды складов материально-технического снабжения для организации деятельности по разработке, производству и реализации медицинской техники с наличием в арендуемых помещениях площадью 997,7 кв. м отопления, электроэнергии, воды и канализации сторонами не заявлено.

Указанное экспертное заключение в силу положений части 1 статьи 64, статей 67 и 68 АПК РФ правомерно признано судом первой инстанции надлежащим доказательством и оценено в совокупности с иными доказательствами.

Правовые основы проведения судебных экспертиз в арбитражном процессе регулируются положениями Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и Федерального закона от 31.05.2001 N 73-ФЗ "О государственной судебно-экспертной деятельности в Российской Федерации" (далее - Закон N 73-ФЗ).

В соответствии с частью 2 статьи 86 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в заключении эксперта должны быть отражены, в том числе:

- содержание и результаты исследований с указанием примененных методов;

- оценка результатов исследований, выводы по поставленным вопросам и их обоснование;

- иные сведения в соответствии с федеральным законом.

В соответствии со статьей 8 Закона N 73-ФЗ эксперт проводит исследования объективно, на строго научной и практической основе, в пределах соответствующей специальности, всесторонне и в полном объеме.

В соответствии со ст. 86 АПК РФ и ст. 25 Федерального закона "О государственной судебно-экспертной деятельности в Российской Федерации" от 31.05.2001 N 73-ФЗ, на основании проведенных исследований с учетом их результатов эксперт от своего имени или комиссия экспертов дают письменное заключение и подписывают его.

Заключение эксперта должно основываться на положениях, дающих возможность проверить обоснованность и достоверность сделанных выводов на базе общепринятых научных и практических данных.

Требования к содержанию заключения эксперта установлены статьей 25 Закона N 73-ФЗ, согласно которой в заключении эксперта должны быть отражены, в том числе:

- содержание и результаты исследований с указанием примененных методов;

- оценка результатов исследований, обоснование и формулировка выводов по поставленным вопросам.

С учетом требований изложенных выше норм права надлежащим образом выполненное экспертное заключение должно содержать подробное описание проведенных исследований, сделанные в результате этих исследований выводы и ответы на поставленные арбитражным судом вопросы.

Суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что экспертное заключение соответствует указанным выше нормам. У суда отсутствуют основания сомневаться в достоверности и объективности выводов экспертов.

Учитывая взаимозависимость и подконтрольность обществ "Пульсар" "Пневмоприбор", а также то, что фактически общества "Пульсар" и "Пневмоприбор" осуществляют единую деятельность по производству и реализации медицинской техники, суд первой инстанции правомерно пришел к выводу об умышленном завышении стоимости арендной платы, отнесенной обществом "Пневмоприбор" на уменьшение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.

При таких обстоятельствах, суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что доводы общества "Пневмоприбор" о том, что по данным специалистов отклонение учтенной им арендной платы от рыночной цены аренды недвижимости в спорный период не в 18 раз, а в 2,5 раза, не опровергает вывод налогового органа о многократности превышения установленной спорными договорами субаренды от 01.11.2016 N 2, от 01.10.2017 N 2, от 01.09.2018 N 2, от 27.09.2019 N 2 стоимости аренды помещений.

Как указывалось выше, из анализа заключенных договоров на субаренду и субсубаренду одного и того же помещения следует, что договоры идентичны по объему прав и обязанностей сторон, фактически обязанности арендатора, общества "УПП ВОС", перед собственником помещения, ВОС, переданы налогоплательщику по цепочке через общество "Пульсар" с многократным увеличением размера арендной платы, с 0,9 руб. за квадратный метр аренды одного и того же помещения до 1 800 руб. за квадратный метр.

Общество "Пневмоприбор" и общество "Пульсар", пояснив причины передачи в аренду производственных площадей по цене 1 800 руб. за квадратный метр (расходы на коммунальные услуги и капитальный и текущий ремонты), при фактически полученных обществом "Пульсар" в аренду площадей по цене 100 руб. за квадратный метр, не представили документальное подтверждение (расчет) сложившейся цены сделки, а именно, документы, подтверждающие стоимость капитального и текущего ремонта, повлиявшие на увеличение стоимости арендной платы в 18 раз, мотив сделки между обществами "Пульсар" и "Пневмоприбор" не раскрыт.

Вместе с тем, налогоплательщик обязан документально обосновать выбранный метод расчета рыночной цены. Если налогоплательщик этого не сделал, налоговый орган вправе применить иной метод расчета цены сделки (Обзор судебных споров в отношении налогового контроля в области трансфертного ценообразования, направленный письмом ФНС России от 02.09.2019 N СА-4-7/17555@)).

Обязанность документально подтвердить обоснованность примененного метода и достоверность произведенных для целей его применения расчетов лежит на налогоплательщике, установление факта неисполнения налогоплательщиком данной обязанности дает налоговому органу право в соответствии с пунктом 5 статьи 105.17 Налогового кодекса Российской Федерации применить иной метод контроля.

Согласно сформированному Верховным Судом Российской Федерации в определении от 22.07.2016 N 305-КГ16-4920 правовому подходу, территориальный налоговый орган в ходе налоговой проверки, установив факт взаимозависимости налогоплательщика с контрагентом по сделке, а также то, что цена по сделке отличается от рыночной цены, должен доказать отсутствие разумных экономических оснований совершения этой сделки и то, что совокупность этих фактов привела к получению необоснованной налоговой выгоды. Только при наличии данных обстоятельств территориальный налоговый орган вправе определять цену сделки по методам, содержащимся в главе 14.3 Налогового кодекса Российской Федерации.

В рассматриваемом случае инспекцией проведен не контроль за ценами, право на осуществление которого предоставлено центральному аппарату ФНС России, а рассчитаны действительные обязательства налогоплательщика, исходя из того, сколько фактически общество "Пневмоприбор" платило за аренду помещений, используемых в предпринимательской деятельности.

Так, если цены в сделках между взаимозависимыми лицами не соответствуют рыночным ценам, это может приводить к необоснованной налоговой выгоде. При проверке цен в сделках налоговыми инспекциями (территориальными налоговыми органами) может применяться любой метод оценки, в том числе методы, содержащиеся в главе 14.3 Налогового кодекса Российской Федерации (трансфертное ценообразование).

Налоговый кодекс Российской Федерации не предусматривает закрытый перечень способов оценки размера необоснованной налоговой выгоды в целях начисления налогов и сборов по результатам выездных и камеральных налоговых проверок и не содержит запрет на использование методов, установленных главой 14.3 Кодекса, в целях определения ее размера (правовая позиция Верховного Суда Российской Федерации, высказанная в определении от 07.12.2015 N 303-КГ15-15675, решении от 01.02.2016 N АКПИ15-1383, определении от 12.05.2016 N АПЛ16-124).

Корректировка налогооблагаемой базы налогоплательщика с применением методов, предусмотренных главой 14.3 Налогового кодекса, в связи с выявлением факта заключения сделок с взаимозависимыми лицами возможна при наличии доказательств осуществления налогоплательщиком и взаимозависимыми лицами согласованных действий, не обусловленных разумными экономическими или иными причинами (определение Верховного Суда Российской Федерации от 11.04.2016 N 308-КГ15-16651, в котором признано правомерным использование налоговым органом метода сопоставимых цен (статьи 105.5, 105.6, пункт 1 статьи 105.7, главы 14.2 Кодекса).

При определении цены в целях правильного формирования налогооблагаемой базы, соответствия цены договора между взаимозависимыми лицами рыночному уровню, использованию подлежит информация о сопоставимых сделках, сторонами которых не являются взаимозависимые лица.

Сделки признаются сопоставимыми с анализируемой сделкой, если они совершаются в одинаковых коммерческих и (или) финансовых условиях с анализируемой сделкой (пункт 2 статьи 105.5 Налогового кодекса Российской Федерации).

Таким образом, по результатам совокупной оценки установленных по делу обстоятельств и представленных в материалы дела доказательств, суд пришел к выводу, что общество "Пневмоприбор" и общество "Пульсар", являясь взаимозависимыми лицами, повлияли на условия и результаты совершаемых между ними сделок и экономические результаты деятельности друг друга, что позволило заявителю получить необоснованную налоговую экономию, с последующей выплатой дивидендов учредителям обществ "Пульсар" и "Пневмоприбор".

Как обоснованно указано судом первой инстанции, инспекция обоснованно пришла к выводу о том, что цена арендной платы 1 800 руб. за квадратный метр от взаимозависимого лица, общества "Пульсар", умышленно завышена, что повлекло необоснованное завышение обществом "Пневмоприбор" расходов с целью получения налоговой экономии.

Довод заявителя о неприменимости положений, предусмотренных статьей 54.1 Кодекса, ввиду того, что оспариваемые правонарушения совершены до вступления в законную силу указанной статьи был предметом исследования в суде первой инстанции и правомерно им отклонен по следующим основаниям.

Федеральным законом от 18.07.2017 N 163-ФЗ "О внесении изменений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - Закон N 163-ФЗ) часть первая Кодекса дополнена статьей 54.1.

Закон N 163-ФЗ вступил в силу с 19.08.2017, при этом нормативные положения, регулирующие общие положения о налоговом контроле, в том числе статья 89 с учетом статьи 54.1 Кодекса, применяются к налоговым проверкам, состоявшимся после дня вступления в силу указанного закона (часть 2 статьи 2), то есть положения статьи 54.1 могут быть применены к спорным охваченным проверкой налоговым периодам.

В определении Верховного Суда Российской Федерации от 12.04.2021 N 309-ЭС20-23981, на которое налогоплательщик ссылается в своей жалобе, указано, что выездная налоговая проверка общества проведена за период с 01.01.2014 по 31.12.2016.

В рассматриваемом случае решение о проведении проверки общества "Пневмоприбор" вынесено инспекцией 18.11.2020, то есть, после вступления в силу статьи 54.1 Кодекса, следовательно, с учетом положений части 2 статьи 2 Закона N 163-ФЗ, распространение действия статьи 54.1 указанного кодекса на периоды проверки до вступления в силу самой статьи правомерно.

Такая позиция согласуется со сложившейся практикой применения спорной нормы, изложенной в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 17.07.2018 N 1717-О, постановлении Арбитражного суда Поволжского округа от 27.11.2019 по делу N А57-3949/2019, постановлении Арбитражного суда Московского округа от 20.05.2020 по делу N А40-167841/2019, постановлении Девятого арбитражного апелляционного суда от 25.11.2020 по делу N А40-301613/2019 (поддержано определением Верховного Суда Российской Федерации от 12.07.2021 N 305-ЭС21-9865).

Доводы налогоплательщика относительно того, что ранее общество "Пневмоприбор" проверялось налоговым органом и заявителю не были предъявлены претензии по аналогичным основаниям за проверяемые налоговые периоды по взаимоотношениям с обществом "Пульсар", расходы налогоплательщика принимались в целях налогообложения по тем же договорам аренды, ставка арендной платы составляла 1 800 руб. за квадратный метр арендуемой площади, что и в проверяемом периоде, также правомерно не приняты во внимание судом первой инстанции.

Налоговое правонарушение - это виновное деяние. Нарушитель законодательства о налогах и сборах несет налоговую ответственность в случае, если он совершил налоговое правонарушение виновно, то есть умышленно или по неосторожности.

Налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения, то есть виновно совершенного противоправного (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяния (действия или бездействия) налогоплательщика, за которое Кодексом установлена ответственность (статья 106 Кодекса, пункт 1 статьи 114 Кодекса).

При этом размер санкции должен отвечать вытекающим из Конституции Российской Федерации и статьи 3 Кодекса требованиям справедливости и соразмерности, дифференциации ответственности в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба.

В соответствии с пунктом 4 статьи 89 Кодекса в рамках выездной налоговой проверки может быть проверен период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки.

Целью выездной налоговой проверки является проверка правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты в бюджет налогов и сборов. Проверочные действия состоят из анализа документов, представленных как налогоплательщиком, так и запрошенных налоговым органом во время проведения проверки. Налоговая проверка оценивает события хозяйственной деятельности налогоплательщика на основании первичных документов учета по совершенным сделкам.

Выездные налоговые проверки носят комплексный характер и позволяют провести системный анализ всей деятельности налогоплательщика. При проведении выездной налоговой проверки выявляются нарушения за определенные налоговые (отчетные) периоды. В каждом конкретном случае должностное лицо, проводящее проверку, самостоятельно определяет метод проведения проверки.

Вместе с тем, факт успешного прохождения предыдущих налоговых проверок не означает, что налоговый орган подтвердил соответствующую налоговую отчетность налогоплательщика и такая отчетность будет считаться безошибочной и являться основанием для освобождения налогоплательщика от штрафа либо для смягчения ответственности.

Налоговая проверка не преследует цель подтверждения отчетности налогоплательщика. Поэтому результаты такой проверки не имеют определяющего значения и могут быть пересмотрены при последующем контроле. То есть, налоговая проверка это - не аудит, а исключительно проверка правильности исчисления суммы налогов.

Следовательно, если сумма налога в декларации определена с ошибкой, которая не была замечена при предыдущих налоговых проверках либо в ходе камеральной налоговой проверки, налогоплательщик не освобождается от обязанности по уплате правильной суммы налога. Определить же такую сумму налога вправе как вышестоящий налоговый орган, так и сама налоговая инспекция в рамках иного мероприятия налогового контроля.

Учитывая, что за предыдущие налоговые периоды инспекцией не были предъявлены претензии в отношении идентичных расходов по аренде имущества у общества "Пульсар", не являются бесспорным доказательством отсутствия налогового правонарушения и вины налогоплательщика в проверяемом периоде и не могут однозначно свидетельствовать о том, что в предыдущие налоговые периоды данные нарушения не были совершены заявителем.

Как верно отмечено судом первой инстанции, в рассматриваемом случае налоговым органом были проведены иные мероприятия налогового контроля, которые послужили основанием для вывода инспекции об умышленных действиях общества "Пневмоприбор" по заключению оспариваемой сделки.

Как установлено материалами дела, в ходе проверки налоговым органом установлена совокупность обстоятельств в достаточной мере свидетельствующие о согласованности действий проверяемого налогоплательщика при осуществлении финансово-хозяйственных операций со спорным контрагентом, прямым умыслом которых явилось занижение налоговой базы и суммы налога к уплате, в результате которой взаимозависимое и подконтрольное обществу "Пневмоприбор" лицо, общество "Пульсар", получило прибыль, позволившую выплатить высокие дивиденды.

В связи с установленным проверкой умышленным занижением налоговой базы, повлекшим неуплату налога на прибыль организаций, налогоплательщик обоснованно привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 Кодекса.

В материалы дела представлена информация о том, что в 2017 и в 2020 годы общество "Пневмоприбор" приглашалось на заседание комиссии по легализации объектов налогообложения, в связи с низкой налоговой нагрузкой и предпринимаемым руководством заявителя мерам к ее повышению. Обществом "Пневмоприбор" представлены пояснения о том, что снижение доходов связано с уменьшением объемов продаваемой продукции, повлекшее сокращение выручки, увеличение расходов. Причиной увеличения расходов было обусловлено, в том числе, высокой арендной платой за производственные помещения.

Однако после данной комиссии общество "Пневмоприбор" продолжило арендовать помещения у общества "Пульсар" с уплатой по ставке аренды 1800 руб./кв. м, взаимозависимое общество "Пульсар" - выплачивать дивиденды Пушкову А.А.

Следует отметить, что указанные обществом "Пневмоприбор" обстоятельства об уменьшении части площадей для сокращения расходов на арендную плату не доказывают отсутствие умысла в осуществлении данных расходов, так как ставка арендной платы осталась на прежнем уровне (1 800 руб./кв. м), а также опровергают довод заявителя о необходимости использования именно данных производственных площадей и в указанном размере.

Довод заявителя жалобы о неверном применении положений Главы 14.3 НК РФ и необходимости при исчислении налога учитывать показатели рыночной цены, определенной в экспертном заключении, отклоняется судом апелляционной инстанции.

В рассматриваемом случае налоговым органом за основу были взяты показатели в том числе договоров субаренды недвижимости, по площади сопоставимых со спорным помещением, арендуемым обществом "Пневмоприбор", средняя цена арендной ставки по которым находится в диапазоне от 100 руб. за квадратный метр; договора субаренды взаимозависимого общества "Пульсар".

При этом было учтено, что общество "Пульсар" начало осуществлять ремонт спорного помещения за счет денежных средств, поступивших исключительно от общества "Пневмоприбор".

С учетом взаимозависимости обществ не представлено разумного обоснования невозможности заключения/перезаключения/уступки прав по договору субаренды с общества "Пульсар" на общество "Пневмоприбор" по цене в 100 руб. за квадратный метр.

При изложенных обстоятельствах апелляционный суд считает, что выводы суда первой инстанции основаны на полном и всестороннем исследовании материалов дела, при правильном применении норм действующего законодательства.

Довод заявителя апелляционной жалобы о неправильном применении судом первой инстанции норм материального права является несостоятельным, поскольку определение законов и иных нормативных правовых актов, подлежащих применению при рассмотрении дела, является прерогативой суда, разрешающего спор (ч. 1 ст. 168 АПК РФ).

Обжалуя решение арбитражного суда первой инстанции по настоящему делу, заявитель не указывает каких-либо конкретных обстоятельств, по которым он не согласен с обжалуемым решением, а лишь повторно ссылается на те обстоятельства, которые им указаны в ходе рассмотрения дела в суде первой инстанции.

Таким образом, доводы заявителя направлены на переоценку обжалуемого судебного акта, не содержат фактов, которые не были бы проверены и не учтены судом первой инстанции при рассмотрении дела и имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, влияли на обоснованность и законность судебного акта, либо опровергали выводы суда первой инстанции, в связи с чем, признаются апелляционным судом несостоятельными и не могут служить основанием для отмены оспариваемого решения суда.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 АПК РФ основанием для отмены принятого судебного акта, арбитражным апелляционным судом не установлено.

Апелляционная жалоба заявителя удовлетворению не подлежит.

Руководствуясь статьями 266-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Московской области от 24.03.2023 по делу N А41-47367/22 оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в кассационном порядке в Арбитражный суд Московского округа через арбитражный суд первой инстанции в двухмесячный срок со дня его изготовления в полном объеме.

Председательствующий судья

М.И. Погонцев

Судьи

Е.А. Бархатова С.В. Боровикова