Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27 июня 2023 г. N 19АП-760/23 по делу N А36-5674/2022

город Воронеж

27 июня 2023 г.

Дело N А36-5674/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 13 июня 2023 года.

В полном объеме постановление изготовлено 27 июня 2023 года.

Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Малиной Е.В.,

судей Аришонковой Е.А.,

Пороника А.А.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Киреевой Е.П.,

при участии:

от общества с ограниченной ответственностью "Стин-Транс": Оксенойд А.К. - представитель по доверенности от 23.08.2022, сроком на один год, предъявлен диплом о наличии высшего юридического образования по специальности "Юриспруденция", паспорт РФ; Анищенко Д.Е. - представитель по доверенности от 17.05.2023, сроком на один год, предъявлен диплом о наличии высшего юридического образования по специальности "Юриспруденция", паспорт РФ;

от Управления Федеральной налоговой службы по Липецкой области: Буркова Н.В. - представитель по доверенности от 30.03.2023 N 32-18/79, предъявлен диплом о наличии высшего юридического образования по специальности "Юриспруденция", удостоверение;

рассмотрев в открытом судебном заседании с использованием системы веб-конференции апелляционную жалобу Управления Федеральной налоговой службы по Липецкой области на статье 122 НК РФ в размере 92 003,45 руб. и сумм пени в размере 2 010 017,56 руб.; доначисления страховых взносов на ОПС, ОМС и ОСС в размере 22 005 424,95 руб., а также штрафа по статье 122 НК РФ в размере 688 089,11 руб. и сумм пени в размере 9 796 536,43 руб.; предложения ООО "Стин-Транс" удержать из доходов Левиной И.А. НДФЛ в размере 16 549 346,06 руб. и доначисления сумм пени в размере 8 731 812,47 руб.,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Стин-Транс" (далее - заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Липецкой области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Липецкой области (далее - МИФНС N 1, Инспекция) о признании недействительным решения МИФНС N1 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 21.12.2021 N 1565 в части доначисления налога на прибыль организаций за 2016 - 2017 годы в сумме 4 322 489 руб. 20 коп., пени за несвоевременную уплату налога на прибыль в сумме 2 010 017 руб. 56 коп., штрафа за неуплату налога на прибыль в сумме 92 003 руб. 45 коп., в части доначисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование в общей сумме 22 005 424 руб. 95 коп., пени в сумме 9 796 536 руб. 43 коп., штрафа в сумме 688 089 руб. 11 коп., в части предложения Обществу с ограниченной ответственностью "Стин-Транс" удержать из доходов Левиной И.А. налог на доходы физических лиц в сумме 16 549 346 руб. 06 коп. и доначисления пеней по НДФЛ в сумме 8 731 812 руб. 47 коп. (с учетом уточнений, принятых судом в порядке ст. 49 АПК РФ - т. 21 л.д.117-118).

Определением от 25.10.2022 Арбитражный суд Липецкой области произвел в деле замену Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Липецкой области его правопреемником Управлением Федеральной налоговой службы по Липецкой области (далее - УФНС, Управление, налоговый орган) (т. 21, л.д. 95-96).

Решением Арбитражного суда Липецкой области от 21.12.2022 по делу N А36-5674/2022 заявленные требования удовлетворены.

Не согласившись с вынесенным судебным актом, ссылаясь на его незаконность и необоснованность, Управление Федеральной налоговой службы по Липецкой области обратилось в Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить и принять по делу новый судебный акт.

Мотивируя требования апелляционной жалобы, Управление Федеральной налоговой службы по Липецкой области по эпизоду необходимости обложения НДФЛ и страховыми взносами дохода работника Левиной И.А. ссылается на доказанность получения Левиной И.А. от ООО "Стин-Транс" дохода в виде денежных средств в сумме 127 302 662 руб., а, соответственно и обязанности общества исчислить с указанной суммы, удержать и перечислить в бюджет НДФЛ, а также исчислить и уплатить страховые взносы.

В ходе проверки установлен факт выдачи из кассы Общества руководителю ООО "Стин-Транс" Левиной ИА. денежных средств в общей сумме 138 202 662 руб., по которым отсутствуют доказательства расходования или использования указанных денежных средств, выданных подотчетному лицу, в деятельности ООО "Стин-Транс".

Согласно представленным авансовым отчетам Левина И.А. произвела оплату выданных ей в подотчет денежных средств в кассу "технических" компаний за оказанные ими услуги. Вместе с тем "технические" компании не имеют зарегистрированной в налоговых органах контрольно-кассовой техники, что свидетельствует о невозможности внесения в их кассу наличных денежных средств. Зачислений денежных средств на расчетный счет общества в счет возврата, банковских переводов от имени Левиной И.В. не установлено, что свидетельствует о "закрытии" задолженности подотчетного лица Левиной И.В. перед ООО "Стин-Транс" фиктивными документами и в силу ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" не может подтверждать факт осуществления реальной финансово-хозяйственной Общества как по расчетам с подотчетным лицом Левиной И.А., так и по расчетам с "техническими" компаниями. В связи с чем, налоговым органом правомерно включены в доход Левиной И.А. денежные средства в размере 127 302 662 руб., с которых Обществом не исчислен и не удержан НДФЛ в сумме 17 966 346 руб. и не исчислены страховые взносы в сумме 20 704 682 руб.

Доводы общества о произведенной обществом корректировке налоговых обязательств в бухгалтерском и налоговом учете необоснованны в связи с истечением трехлетнего периода со дня уплаты налогов. Кроме того, корректировка операций денежных расчетов, выданных под отчет Левиной И.А. на возврат займа бенефициару Аверьянову А.В. является грубым нарушением правил ведения бухгалтерского учета в соответствии с Законом N 402-ФЗ, Федерального закона от 22.05.2003 N 54-ФЗ, Указания Центрального банка Российской Федерации от 11.03.2014 N 3210-У и фактически направлена не на раскрытие налогоплательщиком своих действительных налоговых обязательств, а на их минимизацию. Поскольку задолженность ИП Аверьянова А.В. перед ООО "Стин-Транс" по фактически выданным ему денежным средствам аннулирована, это свидетельствует о признании данных денежных средств безвозмездным перечислением в пользу ИП Аверьянова А.В. и подтверждает факт влияния ИП Аверьянова А.В. на вывод денежных средств и формирование налоговых обязательств налогоплательщика. В доходах в налоговых декларациях по форме 3-НДФЛ ИП Аверьянова А.В. данная сумма за период с 2013 г. по настоящее время не отражена, что свидетельствует о занижении налоговых обязательств.

В части обоснованности доначисления налога на прибыль организаций 4 322 489,20 руб. ввиду отказа в признании и учете прямых расходов на приобретение горюче-смазочных материалов на сумму 21 612 446,02 руб. для осуществления перевозок реальным перевозчиком - ИП Аверьяновым А.В., Управление указывает на то обстоятельство, что в проверяемом периоде ООО "Стин-Транс" уже были заявлены по сделкам с ИП Аверьяновым А.В. за 2016-2018 годы расходы по налогу на прибыль в сумме 292 810 807 руб. Поскольку ИП Аверьянов А.В. применял общую систему налогообложения, услуги перевозки, выполненные в рамках исполнения договора с Заказчиком, подлежат отражению в составе доходов по НДФЛ и в книге продаж в разделе 9 налоговой декларации по НДС, и только после этого должны быть предъявлены Заказчику. Налоговый орган полагает, что исключительность расходов по использованию ГСМ ИП Аверьяновым А.В. конкретно в рамках договора с ООО "Стин-Транс" налогоплательщиком не доказана, в связи с чем расходы ИП Аверьянова А.В. на приобретение ГСМ не могут быть приняты.

В отзыве на апелляционную жалобу ООО "Стин-Транс" указывает на отсутствие доказательств реальности передачи наличных денежных средств в размере 127 302 662 руб. Левиной И.А., отсутствии у Левиной И.А. дохода как экономической выгоды, в связи с чем полагает, что нет оснований налоговому агенту для обложения НДФЛ и исчислении страховых взносов подотчетных сумм, которые имели место только на "бумаге". Довод налогового органа о фиктивности передачи Левиной И.А. денежных средств "техническим" компаниям дополнительно подтверждает позицию налогоплательщика о нереальности выдачи Левиной И.А. денежных средств в размере 127 000 000 руб.

В части эпизода по доначислению налога на прибыль организаций общество полагает, что налоговым органом документально не опровергнуто, что все полученные ИП Аверьяновым А.В. доходы от Общества отражены в составе налоговой базы по НДФЛ. При этом, расходы Общества на оплату услуг ИП Аверьянова А.В. в размере 292 810 867 руб., не имеют отношении к затратам ИП Аверьянова А.В. на ГСМ в размере 21 612 446,02 руб., которые Общество как участник "единого бизнеса" имеет право также учесть.

Довод налогового органа об осуществлении ИП Аверьяновым А.Л. перевозок для иных организаций является некорректным, поскольку сумма заявленных Обществом расходов ИП Аверьянова А.В. на ГСМ рассчитана исключительно в отношении реальных перевозок ИП Аверьянова А.В., осуществленных им в интересах ООО "Стин-Транс" для независимых заказчиков (клиентов) Общества. Применительно к иным перевозкам, которые были оформлены от имени техническим компания, а услуги фактически по ним оказывал Аверьянов А.В, общество настаивает на возможности учета в составе прямых расходов затрат за ГСМ. Налоговый орган не приводит доказательств того, что представленные Обществом в материалы дела расчеты недостоверны.

Изучив материалы дела, обсудив доводы, изложенные в апелляционной жалобе, судебная коллегия приходит к выводу об отсутствии оснований для отмены судебного акта.

Как установлено судом первой инстанции, МИФНС N 1 по Липецкой области в отношении ООО "Стин-Транс" проведена выездная налоговая проверка правильности исчисления налогов и страховых взносов за период 2016 - 2018 гг., по результатам которой составлен акт от 13.01.2021 N 1.

Налоговой проверкой было установлено неудержание налоговым агентом налога на доходы физических лиц и неуплата страховых взносов с денежных средств, выданных под отчет директору ООО "СтинТранс" Левиной И.А.; создание формального документооборота, имитирующего хозяйственную деятельность с "техническими" компаниями (ООО "Вираж", ООО "Азимут", ООО "Прогресс", ООО "Триумф", ООО "Ермак", ООО "Континент", ООО "Легион").

При проведении проверки ООО "Стин-Транс" частично согласилось с выводами налогового органа относительно создания формального документооборота с "техническими" компаниями" (ООО "Вираж", ООО "Азимут", ООО "Прогресс", ООО "Триумф", ООО "Ермак", ООО "Континент", ООО "Легион"), в связи с чем, обществом были сданы уточненные декларации по налогу на прибыль организаций и НДС за 2016-2018 гг., а также были доплачены соответствующие суммы налога на прибыль и НДС, что следует из решения от 21.12.2021 N 1565 и не оспаривается налоговым органом.

По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки Инспекцией было вынесено решение N 1565 от 22.12.2021 г. "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", которым ООО "Стин-Транс" привлечено к налоговой ответственности в виде штрафа в соответствии со статьей 122 НК РФ в сумме 1 027 554,36 руб., а также предложено уплатить налог на прибыль, страховые взносы в сумме 33 775 534 руб., пени (по налогу на прибыль организаций, по страховым взносам, а также по налогу на доходы физических лиц) - 24 594 542,3 руб. Также налогоплательщику предложено удержать и перечислить в бюджет 17 966 346,06 руб. налога на доходы физических лиц. Общая сумма начислений составила 77 363 976,75 руб.

Общество оспорило решение от 21.12.2021 N 1565 в апелляционном порядке.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Липецкой области N 79 от 04.04.2022 решение от 21.12.2022 N 1565 отменено в части: начисления налога на прибыль в сумме 4 401 085 руб., начисления штрафа по налогу на прибыль по п. 3 ст. 122 НК РФ в сумме 122 025,73 руб., начисления пеней по налогу на прибыль в сумме 2 018 468,30 руб. В остальной части решение МИФНС N 1 Липецкой области от 22.12.2021 N 1565 оставлено без изменения.

С учетом изменений, внесенных решением Управления от 04.04.2022 N 74 обществу доначислены:

- налог на прибыль организаций за 2016 - 2017 годы в сумме 7 369 024 руб. 20 коп., пени в сумме 3 257 846,08 руб. 56 коп; штраф по п.1 ст. 122 НК РФ в сумме 217439,52 руб. 45 коп.,

- страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование в общей сумме 22 005 424 руб. 95 коп., пени в сумме 9 796 536 руб. 43 коп., штрафа в сумме 688 089 руб. 11 коп.,

- предложено удержать из доходов Левиной И.А. налог на доходы физических лиц в сумме 17 966 346,06 руб. 06 коп. и начислены пени за неудержание и неуплату НДФЛ в сумме 9 460 979,66 руб.

Подробный расчет сумм доначисленных налогов, пени и штрафов с учетом изменений, внесенных решением Управления, приобщен к материалам дела - т.21 л.д.136-138.

ООО "Стин-Транс", считая решение от 21.12.2021 N 1565 в части доначисления налога на прибыль организаций за 2016 - 2017 годы в сумме 4 322 489 руб. 20 коп., штрафа в сумме 92 003 руб. 45 коп., пеней в сумме 2 010 017 руб. 56 коп., в части доначисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование в общей сумме 22 005 424 руб. 95 коп., штрафа в сумме 688 089 руб. 11 коп., пеней в сумме 9 796 536 руб. 43 коп., в части предложения Обществу с ограниченной ответственностью "Стин-Транс" удержать из доходов Левиной И.А. налог на доходы физических лиц в сумме 16 549 346 руб. 06 коп. и доначисления пеней в сумме 8 731 812 руб. 47 коп. (с учетом уточнений, принятых судом в порядке ст. 49 АПК РФ - т. 21 л.д.117-118) незаконным и нарушающим права общества, обратилось в арбитражный суд с рассмотренным заявлением.

Суд первой инстанции, удовлетворяя заявленные требования, в части доначисления НДФЛ и страховых взносов в отношении дохода Левиной И.А. пришел к выводу, что налоговым органом не доказано реальное получение Левиной И.А. от ООО "Стин-Транс" дохода в виде денежных средств в сумме 127 302 662 руб., не доказана обязанность Общества исчислить с указанной суммы, удержать и перечислить в бюджет НДФЛ, а также исчислить и уплатить страховые взносы.

В части доначисления ООО "Стин-Транс" налога на прибыль организаций по эпизоду непринятия прямых расходов по ГСМ по перевозкам, фактически осуществляемым ИП Аверьяновым А.В., суд первой инстанции, удовлетворяя заявленные требования, исходил из того, что из представленных заявителем доказательств следует, что в проверяемый период ИП Аверьяновым А.В. в целях осуществления перевозок для ООО "Стин-Транс" были израсходованы горюче-смазочные материалы (ГСМ) на общую сумму 21 612 446,02 руб., что подтверждено документально. Указанные затраты ранее не были учтены самим ИИ Аверьяновым А.В. при определении его налоговых обязательств. Расчет таких затрат налоговым органом не оспорен и не опровергнут какими-либо доказательствами, контррасчет не представлен. Следовательно, налог на прибыль организаций, пени и штраф в части, приходящейся на затраты ИП Аверьянова А.В. на ГСМ в размере 21 612 446,02 руб., доначислены налогоплательщику неправомерно.

Судебная коллегия, соглашаясь с выводом суда области, исходит из следующего.

В соответствии со статьей 207 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.

Согласно статье 209 НК РФ объектом налогообложения для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации, признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации.

По правилам статьи 210 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 Кодекса.

Как следует из статьи 41 Кодекса, доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главой 23 "Налог на доходы физических лиц" и главой 25 "Налог на прибыль организаций" Кодекса. При выплате такого дохода налогоплательщику у налогового агента в силу требований статьи 24 Кодекса возникает обязанность по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет налога на доходы физических лиц.

Так, в соответствии с положениями ст. 226 НК РФ российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 настоящей статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 224 настоящего Кодекса с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей. Указанные лица именуются для целей гл. 23 НК РФ налоговыми агентами.

Налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.

Из приведенных нормативных положений следует, что обязанность налогового агента исчислить, удержать и перечислить в бюджет налог на доходы физических лиц возникает в отношении полученного налогоплательщиком дохода, отвечающего признакам ст. 41 НК РФ и подлежащего налогообложению НДФЛ.

В соответствии с пунктом 6.3 Указания Банка России от 11.03.2014 N 3210-У "О порядке ведения кассовых операций юридическими лицами и упрощенном порядке ведения кассовых операций индивидуальными предпринимателями и субъектами малого предпринимательства" для выдачи наличных денег работнику под отчет (далее - подотчетное лицо) на расходы, связанные с осуществлением деятельности юридического лица, индивидуального предпринимателя, расходный кассовый ордер оформляется согласно письменному заявлению подотчетного лица, составленному в произвольной форме и содержащему запись о сумме наличных денег и о сроке, на который выдаются наличные деньги, подпись руководителя и дату.

Подотчетное лицо обязано в срок, не превышающий трех рабочих дней после дня истечения срока, на который выданы наличные деньги под отчет, или со дня выхода на работу, предъявить главному бухгалтеру или бухгалтеру (при их отсутствии - руководителю) авансовый отчет с прилагаемыми подтверждающими документами.

Исходя из положений статьи 137 ТК РФ выданные под отчет денежные средства, по которым работником своевременно не представлен авансовый отчет, признаются задолженностью работника перед организацией и данные суммы могут быть удержаны из заработной платы работника.

На основании изложенного, при оценке квалификации денежных средств, выданных организацией подотчетному лицу, в качестве получения данным лицом налогооблагаемого дохода, необходимо исходить из конкретных обстоятельств дела, подлежащих оценке на основании приведенных нормативных положений, одновременно учитывая, что бремя доказывания факта и размера дополнительно вмененного налогоплательщику дохода лежит на налоговом органе.

В свою очередь подп. 1 п. 1 ст. 419 НК РФ предусмотрено, что плательщиками страховых взносов (далее в настоящей главе - плательщики) признаются следующие лица, являющиеся страхователями в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования, лица, производящие выплаты и иные вознаграждения физическим лицам: организации; индивидуальные предприниматели; физические лица, не являющиеся индивидуальными предпринимателями.

В силу подп. 1 п. 1 ст. 420 НК РФ объектом обложения страховыми взносами для плательщиков, указанных в абзацах втором и третьем подпункта 1 пункта 1 статьи 419 настоящего Кодекса, если иное не предусмотрено настоящей статьей, признаются выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, подлежащих обязательному социальному страхованию в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования (за исключением вознаграждений, выплачиваемых лицам, указанным в подпункте 2 пункта 1 статьи 419 настоящего Кодекса), в рамках трудовых отношений и по гражданско-правовым договорам, предметом которых являются выполнение работ, оказание услуг.

Следовательно, полученные и невозвращенные подотчетные денежные средства, оставшиеся в распоряжении работника организации, при непредставлении документов, подтверждающих расходование принятых под отчет денежных средств для целей хозяйственной деятельности самой организации, по своей сути являются доходом такого работника, подлежат включению в налоговую базу по НДФЛ и с указанных доходов организация, как налоговый агент, должна исчислить, удержать и перечислить в бюджет НДФЛ.

Указанные выводы следуют из системного толкования положений ст. ст. 209, 210, 226 НК РФ, п. 6.3 Указания Банка России от 11.03.2014 N 3210-У "О порядке ведения кассовых операций юридическими лицами и упрощенном порядке ведения кассовых операций индивидуальными предпринимателями и субъектами малого предпринимательства", а также подтверждаются позицией Верховного Суда РФ, выраженной в Определения от 03.02.2020 N 310-ЭС19-28047 по делу N А35-12731/2017, от 11.02.2021 N 307-ЭС20-23792 по делу N А66-6506/2019.

Вместе с тем включение в налогооблагаемую базу по НДФЛ и по страховым взносам невозвращенных подотчетных сумм возникает тогда, когда достоверно установлен и доказан факт реального получения работником подотчетных денежных средств.

Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, основанием для доначисления страховых взносов, пени и штрафов, а также предложения удержать спорные суммы НДФЛ из дохода работника общества Левиной И.А. послужили выводы налогового органа о неправомерном не удержании и не перечислении в бюджет налога на доходы физических лиц, страховые взносов с дохода в виде подотчетных сумм в размере 138 202 662 руб., выданных руководителя ООО "Стин-Транс" Левиной ИА., по которым отсутствуют доказательства расходования или использования указанных денежных средств в хозяйственной деятельности юридического лица.

Так, в проверяемом периоде из кассы и с расчетного счета Общества руководителю ООО "Стин-Транс" Левиной И.А. в период с 01.01.2016 по 31.12.2016, с 01.01.2017 по 31.12.2017, с 01.01.2018 по 30.06.2018 под отчет выдавались денежные средства в общей сумме 138 202 662 руб. (даты и номера авансовых отчетов с конкретными суммами приведены на стр. 183 оспариваемого решения - т. 22 л.д.169).

Из указанных денежных средств 10 900 000 руб. перечислены на банковскую карту физического лица Левиной И.А., а 127 302 662 руб. выданы под отчет Левиной И.А. (бухгалтерская запись Дебет 71.01 Кредит 51.01) и оприходованы приходными кассовыми ордерами в кассу ООО "Вираж", ООО "Азимут", ООО "Прогресс", ООО "Триумф", ООО "Ермак", ООО "Континент", ООО "Легион".

По данным оборотно-сальдовой ведомости по счету 71 "Расчеты с подотчетными лицами" (в период проведения выездной налоговой проверки представлены оборотно-сальдовые ведомости, содержащие только итоговые суммы без расшифровки по контрагентам, статьям затрат и т.д.) по состоянию на 01.01.2017, 01.01.2018, 01.01.2019 остаток по дебету и кредиту счета отсутствует.

Из представленных обществом в рамках проверки источником денежных средств в сумме 127 302 662 руб. в кассе ООО "Стин-Транс" является возврат займа ИП Аверьянова А.В. (Дебет 50 Кредит 58).

При рассмотрении дела судом апелляционной инстанции установлено, что указание налоговым органом в оспариваемом решении на факт снятия денежных средств в размере 127 302 662 руб. с расчетного счета общества является ошибочным.

Поскольку в рамках проверки установлено, что ООО "Вираж", ООО "Азимут", ООО "Прогресс", ООО "Триумф", ООО "Ермак", ООО "Континент", ООО "Легион" являются техническими фирмами, расходные кассовые ордера формы 0310002, распорядительные документы на выдачу денежных средств у подотчетного лица отсутствуют, как и письменные заявления подотчетного лица, а квитанции к приходно-кассовым ордерам "технических фирм" вместо кассового чека не могут являться надлежащим доказательством осуществления наличных расчетов с контрагентами за оказание транспортных услуг, налоговым органом сделан вывод об отсутствии доказательств реального расходования подотчетных денежных средств, отраженных в представленными к авансовым отчетам документах, в связи с чем они подлежат включению в состав налоговой базы по НДФЛ и страховым взносам директора Левиной И.А.

Суд первой инстанции, не соглашаясь с данными выводами налогового органа, исходил из того, что наличие только фиктивного документального оформления организацией выдачи работнику и получения им подотчетных денежных средств для иных противоправных целей (в частности, для необоснованной минимизации своих налоговых обязательств по налогу на прибыль и НДС), но без их реального наличия у самого общества и, как следствие, без их реальной передачи работнику не может формировать доход у такого работника и соответственно обязанность организации исчислить, удержать и перечислить в бюджет НДФЛ с такого несуществующего дохода.

Судом проанализированы выписки по банковским счетам ООО "Стин-Транс" и ИП Аверьянова А.В., свидетельствующие о том, что ИП Аверьянов А.В. не перечислял в адрес ООО "Стин-Транс" денежные средства в порядке возврата займа в размере 127 302 662 руб., равно как и само общество не снимало со своих расчетных счетов наличные денежные средства в указанной сумме для внесения их в кассу (т.2, л.д.9-150; тома 3-8, т.9 л.д.1-98);

Выписки по банковским счетам Левиной И.А. свидетельствовали об отсутствии зачислений и (или) списаний денежных средств в сумме близкой к 127 302 662 руб. (т.1, л.д.11), имелось только зачисления в сумме 10 900 000 руб., спор по данному зачислению между сторонами отсутствует.

Обществом в рамках проверки были сделаны корректировки данных бухгалтерского учета, свидетельствующие о том, что налогоплательщик в ходе проверки, признав нереальность отношений с "техническими" компаниями, восстановил в бухгалтерском учете задолженность по займу ИП Аверьянова А.В., а также сторнировал операции по выдаче денежных средств Левиной И.А., как не имевшие места в действительности (т.1, л.д.18-26)

Судом оценены также налоговые уведомления, свидетельства о правах на имущество, справки о задолженностях по кредитам, которые свидетельствовали об отсутствие у Левиной И.А. денежных средств, а также имущества, сопоставимых с размером вменяемого ей дохода в сумме 127 302 662 руб. (т.1, л.д.28-30, 31-32, 33).

Общество в рамках проверки признало мнимый характер хозяйственных операций по возврату займов в кассу ООО "Стин-Транс", равно как мнимость выдачи Левиной И.А. наличных денежных средств из кассы в размере 127 302 662 руб. для имитации расчетов по обязательствам общества со своими контрагентами - "техническими" компаниями с противоправной целью необоснованной минимизации своих налоговых обязательств по налогу на прибыль и НДС. Налогоплательщиком был также раскрыт подлинный экономический смысл и реальное содержание совершенных им операций, отраженных в корректировочных данных бухгалтерского учета, представленных ООО "Стин-Транс" в дополнения к возражениям N 2 от 27.09.2021, N N 3,4 от 20.10.2021, которые также никак не опровергнуты налоговым органом.

Суд первой инстанции не установил наличие документального подтверждения получения в период в 2016 - 2017 гг. ООО "СтинТранс" от ИП Аверьянова А.В. денежных средств в размере, который мог бы послужить источником для выдачи денежных средств Левиной И.А

Оценив, по правилам ст. 71 АПК РФ, совокупность имеющихся в деле доказательств, суд пришел к выводу об отсутствии доказательств фактического получения Левиной И.А. денежных средств 127 302 662 руб., которые изначально имели место только на бумаге, ввиду составления фиктивного документооборота. При этом арбитражный суд согласился с доводом заявителя о непоследовательной позиции Инспекции применительно к оценке данных бухгалтерского учета налогоплательщика, выражающейся в том, что налоговый орган принимает и учитывает в качестве надлежащих доказательств данные бухгалтерского учета общества для обоснования своих претензий и доначислений налогов и страховых взносов, но не принимает и не учитывает скорректированные данные бухгалтерского учета того же налогоплательщика, в которых отражение хозяйственных операций было приведено в соответствие с действительностью.

Не соглашаясь с указанными выводами суда первой инстанции, налоговый орган ссылается на следующие обстоятельства:

При исследовании карточки счета 58 "Финансовые вложения" за 2016, 2017, 2018 годы было установлено, что на 01.01.2016 по контрагенту "ИП Аверьянов А.В." числится кредиторская задолженность в сумме 46 950 000 руб. При анализе банковской выписки ООО "Стин-Транс" установлено, что с расчетного счета Общества на расчетный счет ИП Аверьянова А.В. в 2013-2014 гг. было перечислено 53 150 000 руб. с назначением платежа "оплата по договору беспроцентного займа", в 2012 г. в сумме 7 000 000 руб.

Согласно бухгалтерской отчетности налогоплательщика на 01.01.2016 числится дебиторская задолженность по строке "Финансовая вложения" в сумме 46 950 000 руб.

С расчетного счета ООО "Стин-Транс" на расчетный счет ИП Аверьянова А.В. с назначением платежа "оплата по договору беспроцентного займа" в 2016 г. было перечислено 31 078 290 руб., в 2017 г. - 25 500 000 руб., в 2018 г. - 5 200 000 руб. данные денежные средства внесены ИП Аверьяновым А.В. в кассу ООО "Стин-Транс" в качестве возврата займа и выданы в подотчет Левиной И.А.

С расчетного счета Общества на расчетные счета подконтрольных организаций ООО "Алекса" ИНН 4823055073, ООО "Автомаркет" ИНН 4823052844, ООО ТЛК "Черноземье" ИНН 3663106208 (факты подконтрольности изложены в разделе 2.1 Решения на страницах 6-10) за 2016, 2017, 2018 годы произведено перечисление беспроцентных займов (Дебет 58 Кредит 51) в сумме 13 600 000 руб., данные денежные средства возвращены ООО "Стин-Транс" в сумме 12 410 000 руб. (Дебет 50 Кредит 58) и являются источником подотчетных сумм, выданных Левиной И.А,

В 2018 году одним из источников заемных средств является внесенный Левиной И.А. заем в сумме 6 532 140 руб.

ООО "Стин-Транс", представив в налоговый орган информацию о раскрытии реальных налоговых обязательств, сторнирует проводки Дебет 50 Кредит 58 по возвращенному займу и проводку Дебет 71 Кредит 50 по денежным средствам, выданным директору ООО "Стин-Транс" Левиной И.А. в подотчет. При этом, денежные средства в дальнейшем не находят отражения в корректировочном бухгалтерском учете.

С учетом этого, задолженность ИП Аверьянова А.В. перед ООО "Стин-Транс" по фактически выданным ему денежным средствам аннулирована, что свидетельствует о признании данных денежных средств безвозмездным перечислением в пользу ИП Аверьянова А.В. и подтверждает факт непосредственного влияния ИП Аверьянова А.В. на вывод денежных средств и формирования налоговых обязательств налогоплательщика. В доходах в налоговых декларациях по форме 3-НДФЛ ИП Аверьянова А.В. данная сумма за период с 2013 г. по настоящее время не отражена, что свидетельствует о занижении налоговых обязательств.

Таким образом, налоговый орган полагает, что денежные средства, выданные под отчет директору ООО "Стин-Транс" Левиной И.А. в совокупности с представленным в налоговый орган корректировочным бухгалтерским учетом, осуществленным в нарушение положений п. 1 ст. 54.1 НК РФ, фактически выведены из-под налогообложения.

Также налоговый орган не принимает во внимание корректировку обществом своих налоговых обязательств в бухгалтерском и налоговом учете в связи с истечением трехлетнего периода со дня уплаты налогов.

По мнению налогового органа, применительно к корректировке операций денежных расчетов, выданных под отчет Левиной И.А. на возврат займа бенефициару Аверьянову А.В., указанные действия является грубым нарушением правил ведения бухгалтерского учета в соответствии с Законом N 402-ФЗ, нарушением положений Федерального закона от 22.05.2003 г. N 54 - ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт", У казания Центрального банка Российской Федерации от 11.03.2014 г. N 3210-У "О порядке ведения кассовых операций юридическими лицами и упрощенном порядке ведения кассовых операций индивидуальными предпринимателями и субъектами малого предпринимательства".

Ввиду вышеуказанного, налоговый орган полагает правомерными выводы о необходимости включения в доход Левиной И.А. денежных средств в размере 127 302 662 руб., и как следствие требование об удержании Обществом НДФЛ в сумме 17 966 346 руб. и уплаты страховых взносов в сумме 20 704 682 руб.

При этом, исходя из доводов общества и предмета требований, предложение по удержанию НДФЛ в размере 1 417 000 руб. на сумму денежных средств в размере 10 900 000 руб., перечисленных ООО "Стин-Транс" на банковский счет Левиной И.А., обществом не обжалуется, поскольку это не оспаривалось в досудебном порядке.

Оценив представленные в материалы дела документы, а также доводы налогового органа, апелляционный суд, соглашаясь с выводом суда первой инстанции, приходит к выводу, что объективных и бесспорных доказательств, подтверждающих, что выданные Обществом под отчет директору Левиной И.А. в 2016-2018 гг. денежные средства в указанном Инспекцией размере следует считать доходом данного лица, налоговым органом не представлено.

Напротив, Общество представило в материалы дела доказательства, подтверждающие объективную невозможность передачи Левиной И.А. 127 302 662 руб. наличными из кассы Общества, а именно:

1) выписки по банковским счетам ООО "Стин-Транс" и ИП Аверьянова А.В., свидетельствующие о том, что ИП Аверьянов А.В. не перечислял в адрес ООО "Стин-Транс" денежные средства в порядке возврата займа в размере 127 302 662 руб., а также, что они не снимали со своих расчетных счетов наличные денежные средства в указанной сумме (т. 2, л.д. 9-150; тома 3-8, т. 9 л.д. 1-98);

2) выписки по банковским счетам Левиной И.А., свидетельствующие об отсутствии зачислений и (или) списаний денежных средств в сумме близкой к 127 302 662 руб. (т. 1, л.д. 11);

3) корректировки данных бухгалтерского учета общества, свидетельствующие о том, что налогоплательщик в ходе проверки, признав нереальность отношений с "техническими" компаниями, восстановил в бухгалтерском учете задолженность по займу ИП Аверьянова А.В., а также сторнировал операции по выдаче денежных средств Левиной И.А., как не имевшие места в действительности (т. 1, л.д. 18-26);

4) налоговые уведомления, свидетельства о правах на имущество, справки о задолженностях по кредитам, которые подтверждают отсутствие у Левиной И.А. денежных средств, а также имущества, сопоставимых с размером вменяемого ей дохода в сумме 127 302 662 руб. (т. 1, л.д. 28-30, 31-32, 33).

ООО "Стин-Транс" пояснило, что ИП Аверьянов А.В. при реальном частичном возврате займа использовал также безналичные платежи, расчеты наличными им не применялись, в том числе по иным видам сделок. Сведения об обратном в материалах проверки отсутствуют.

Согласно выпискам операции по лицевому счету N 40802810235000004128, открытому ИП Аверьяновым А.В. в ПАО Сбербанк - Липецкое отделение N8593 (том 2 л.д. 9-150, тома 3-6, том 7 л.д. 1-127) ИП Аверьяновым А.В. на счета ООО "СТИН-ТРАНС" было перечислено всего 12 900 000 руб., из которых только 6 700 000 руб. были перечислены в порядке возврата (погашения) займа. При этом в 2018 г. такие перечисления вовсе отсутствовали.

Налоговым органом также не доказано, что у Общества или у ИП Аверьянова А.В. были наличные денежные средства в размере 127 302 662 руб., которые могли быть переданы Левиной И.А.

Вопреки доводам жалобы, Обществом были скорректированы данные бухгалтерского учета в части возврата займа ИП Аверьяновым А.В., а не в части его выдачи (восстановлена сумма дебиторской задолженности ИП Аверьянова А.В. перед Обществом).

В рамках проверки, раскрывая своих реальных контрагентов, общество указывало о том, что операции по возврату займов ИП Аверьяновым А.В. в действительности не осуществлялись, а что подтверждаются соответствующими изменения в бухгалтерский учет ООО "СТИН-ТРАНС" за 2016-2018 гг. (том 1 л.д. 18-26, выразившиеся в сторнировании возвратов займов ИП Аверьяновым А.В., и как следствие увеличения дебиторской задолженности ИП Аверьянова А.В. перед ООО "СТИН-ТРАНС"). При этом не отражение ИП Аверьяновым А.В. в декларациях 3-НДФЛ дохода в виде невозвращенных сумм займов только подтверждает доводы Общества о том, что задолженность ИП Аверьяновым А.В. по этим займам не была аннулирована.

В связи с чем, довод заявителя о нереальности фактического получения Левиной И.А. денежных средств 127 302 662 руб. ввиду отсутствия их у общества Инспекцией не опровергнут.

Переводы денежных средств или снятия наличных денежных средств со счетов Общества, ИП Аверьянова Л.В. в таком размере не осуществлялись, а имущественное положение самой Левиной И.А. свидетельствует о том, что она не получала доход в размере 127 302 662 руб.

В суде апелляционной инстанции судом подробно исследованы вопросы выдачи и возвратов займов Аверьяновым А.В., полученных с 2012- по 2018 годы, в табличном варианте данные сведения приобщены к материалам дела (т. 25 л.д.75) с описанием способов погашения, указанием реквизитов первичных документов, подтверждающих факт погашения задолженности.

Содержание данной таблицы опровергает доводы налогового органа (таблица с расхождениями - т. 25 л.д. 164) о разнице в виде невозвращенных Аверьяновым А.В. денежных средств в размере 48 350 000 руб.

Согласно данным пояснениям :

- по договору займа N 1 долг погашен, разница в 2 800 000 руб. отсутствует, поскольку ИП Аверьянов А.В. возвратил в кассу Общества наличными денежными средствами сумму в размере 2 800 000 руб., что подтверждается приходными кассовыми ордерами от 01.10.2014 N 4, от 06.10.2014 N5, от 13.10.2014 N 6;

-по договору займа N 2 долг погашен, разница в 4 000 000 руб. отсутствует, поскольку ИП Аверьянов А.В. вернул в кассу Общества наличными денежными средствами сумму в размере 4 000 000 руб., что подтверждается приходными кассовыми ордерами от 13.10.2014 N 6, от 20.10.2014 N 7, от 27.10.2014 N 8, от 05.11. 2014 N 9, от 10.11.2014 N 10;

- по договору займа N 4 долг погашен, разница в 1 000 000 руб. отсутствует, поскольку ИП Аверьянов А.В. вернул в кассу Общества наличными денежными средствами сумму в размере 1 000 000 руб., что подтверждается приходным кассовым ордером от 10.11.2014 N 10, от 17.11.2014 N 11;

- пo договору займа N 5 налоговый орган в своей таблице приводит неверные сведения, поскольку на счет Общества ("по банку") ИП Аверьянов А.В. по указанному договору денежные средства не перечислял, вопреки указанию Инспекции. Задолженность по договору займа N 5 погашена частично наличными денежными средствами ( 6 200 000 руб. - приходные кассовые ордера от 17.11.2014 N 11, от 24.11.2014 N 12, от 01.12.2014 N 13, от 08.12.2014 N 14, от 15.12.2014 N 15, от 22.12.2014 N 16, от 29.12.2014 N 17), частично взаимозачетом (4 500 000 руб. акт взаимозачета от 20.10.2021 N1). В связи с чем указанная налоговым органом разница в 1 400 000 руб. при этом отсутствует, долг погашен;

- по договору займа N 10 долг погашен, разница в 4 300 000 руб. отсутствует, поскольку ИП Аверьянов А.В. вернул в кассу Общества наличными денежными средствами сумму в размере 4 300 000 руб., что подтверждается приходными кассовыми ордерами*(1) от 20.11.2015 N 3, от 27.11.2015 N 4, от 04.12.2015 N 5, от 11.12.2015 N 6, от 18.12.2015 N 7;

- по договору займа N 11 долг погашен, разница в 200 000 руб. отсутствует, поскольку ИП Аверьянов А.В. вернул в кассу Общества наличными денежными средствами сумму в размере 200 000 руб., что подтверждается приходным кассовым ордером от 18.12.2015 N 8;

- по договору займа N 12 налоговый орган в своей таблице приводит неверные сведения, поскольку на счет Общества ("но банку") ИП Аверьянов А.В. по указанному договору перечислил 2 600 000 руб., а не указанные налоговым органом 2 000 000 руб., что подтверждается платежными поручениями от 13.11.2015 N 1775, от 18.11.2015 N 1809*(2), от 22.01.2016 N 76, от 27.01.2016 N 105. Оставшаяся часть задолженности погашена наличными денежными средствами (2 500 000 руб. - приходные кассовые ордера от 18.12.2015 N 9, от 25.12.2015 N 10, от 31.12.2015 N 11). Указанная налоговым органом разница в 3 100 000 руб. при этом отсутствует, долг погашен;

- по договору займа N 13 налоговый орган в своей таблице приводит неверные сведения, поскольку на счет Общества ("по банку") ИП Аверьянов А.В. по указанному договору перечислил 900 000 руб., что подтверждается платежным поручением от 27.01.2016 N 105. Указанная налоговым органом разница в 900 000 руб. при этом отсутствует, долг погашен ;

- по договору N 2/16 налоговый орган в своей таблице приводит неверные сведения, поскольку на счет Общества ("по банку") ИП Аверьянов А.В. по указанному договору перечислил 2 200 ООО руб., а не указанные налоговым органом 2 400 ООО руб., что подтверждается платежными поручениями от 22.02.2017 N 404, от 27.03.2017 N 664;

- по договору займа N 3/16 налоговый орган в своей таблице приводит неверные сведения, поскольку на счет Общества ("по банку") ИП Аверьянов А.В. по указанному договору перечислил 4 000 000 руб., что подтверждается платежным поручением от 13.02.2017 N 319. Указанная налоговым органом разница в 4 000 000 руб. при этом отсутствует, долг погашен;

- по договору займа N 4/16 налоговый орган в своей таблице приводит неверные сведения, поскольку на счет Общества ("по банку") НИ Аверьянов А.В. по указанному договору перечислил 3 000 000 руб., что подтверждается платежными поручениями от 13.02.2017 N 319, от 27.03.2017 N 664, от 17.04.2017 N 969. При этом указанная налоговым органом разница отсутствует, долг погашен;

- по договору займа N 7/16 налоговый орган в своей таблице приводит неверные сведения, поскольку на счет Общества ("но банку") ИП Аверьянов А.В. по указанному договору перечислил 1 200 000 руб., что подтверждается платежным поручением от 17.04.2019 N 969. При этом указанная налоговым органом разница отсутствует, долг погашен;

-по договорам займа N 1/18,2/18 сведения не отражались в таблице налогоплательщика, поскольку срок погашения займов по указанным договорам выходит за пределы проверяемого периода 2016-2018 гг., Аверьянов не должен был и фактически не возвращал заем по указанным договорам в 2016-2018 гг.

Суд апелляционной инстанции соглашается с доводами общества о том, что согласно представленной таблице и приходным кассовым ордерам ИП Аверьянов А.В. возвратил (наличными средствами) в общей сумме 21 млн. руб., что в 6 раз меньше, чем выданная, по мнению налогового органа, Левиной И.А. сумма.

При этом, сам факт фиктивного документального оформления организацией выдачи работнику и получения им подотчетных денежных средств для иных противоправных целей (в частности, для необоснованной минимизации своих налоговых обязательств по налогу на прибыль и НДС), но без их реального наличия у самого общества и, как следствие, без их реальной передачи работнику не может формировать доход у такого работника и соответственно обязанность организации исчислить, удержать и перечислить в бюджет НДФЛ с такого несуществующего дохода.

В ответе на вопрос 9 "Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 2(2015)" (утв. Президиумом Верховного Суда РФ 26.06.2015) указано, что получение физическим лицом доходов, облагаемых НДФЛ, должен доказать налоговый орган в силу принципа добросовестности налогоплательщика, презумпции его невиновности (п. 6 ст. 108 НК РФ).

Кроме того, Верховный Суд РФ в Определении от 27.09.2021 N 308-ЭС21-7618 сформулировал принцип обложения НДФЛ, согласно которому в силу статьи 41 Налогового кодекса доход определяется исходя из извлеченной гражданином экономической выгоды.

Применительно к личному налогообложению вывод об извлечении экономической выгоды гражданином, как правило, должен быть основан па обстоятельствах, свидетельствующих об улучшении его имущественного положения относительно ранее существовавшего, и расширении в связи с этим возможностей удовлетворения личных и иных бытовых нужд (потребления благ) физическим лицом. Это предполагает необходимость учитывать существо операций (сделок), в связи с которыми гражданину вменяется получение того или иного дохода.

Таким образом, в отсутствие доказательств реальности передачи наличных денежных средств в размере 127 302 662 руб., наличия возможности такой передачи или доказательств улучшения имущественного положения Левиной И.А. любые иные аргументы налогового органа не имеют правового значения, поскольку у Левиной И.А. отсутствует доход как экономическая выгода, отсутствует налоговая база для обложения НДФЛ и база для исчисления страховых взносов.

В силу пункта 1 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

Пунктом 1 статьи 170 Гражданского кодекса РФ предусмотрено, что мнимая сделка, то есть сделка, совершенная лишь для вида, без намерения создать соответствующие ей правовые последствия, ничтожна.

Согласно абзацу второму 2 пункта 86 Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 23.06.2015 N 25 "О применении судами некоторых положений раздела I части первой Гражданского кодекса Российской Федерации" следует учитывать, что стороны такой сделки могут также осуществить для вида ее формальное исполнение.

Как указала ФНС России в Письме от 30.12.2021 N КЧ-4-18/18485@, несоответствие сделки данным бухгалтерской, налоговой отчетности, отсутствие у контрагента фактической возможности исполнить сделку свидетельствует о ее фиктивности.

Общество признало мнимый характер хозяйственных операций по возврату займов в кассу ООО "Стин-Транс", равно как и выдачу Левиной И.А. наличных денежных средств из кассы в размере 127 302 662 руб. для имитации расчетов по обязательствам общества со своими контрагентами - "техническими" компаниями с противоправной целью необоснованной минимизации своих налоговых обязательств по налогу на прибыль и НДС.

Общество также раскрыло подлинный экономический смысл и реальное содержание совершенных им операций, отраженных в корректировочных данных бухгалтерского учета, представленных ООО "Стин-Транс" в дополнения к возражениям N 2 от 27.09.2021, NN 3,4 от 20.10.2021, которые не опровергнуты налоговым органом.

При этом, ссылаясь на отсутствие контрольно-кассовой техники у "технических" компаний и не зачислении на их расчетные счета денежных средств от Левиной И.А., налоговый орган фактически подтверждает позицию налогоплательщика о том, что выдача денежных средств Левиной И.В. из кассы ООО "Стин-Транс" не осуществлялась.

Поскольку налоговый орган также указывает, что Левина И.В. не передавала денежные средства "техническим" компаниям, инспекция в соответствии с указаниями Верховного Суда РФ должна быть последовательна в своих суждениях и учитывать нереальность предшествующих хозяйственных операций (возврат займов ИП Аверьяновым А.В. Обществу и выдачу Обществом денежных средств Левиной И.А), которые не являются самостоятельными операциями, а должны рассматриваться именно в совокупности с фиктивным расчетом Общества с "техническими" компаниями.

Таким образом, довод налогового органа о фиктивности передачи Левиной И.А. денежных средств "техническим" компаниям дополнительно подтверждает позицию налогоплательщика о нереальности выдачи Левиной И.А. денежных средств в размере 127 000 000 руб.

В представленных в материалы дела дополнениях налогоплательщика к возражениям на акт проверки, дополнении к акту проверки Общество указывало, что по дебету 20 счета в корреспонденции с кредитом 60 счета отразило оприходование услуг ИП Аверьяновым А.В. и другими реальными перевозчиками в учете за 2016-2017 г.г., тем самым реконструировало существующую кредиторскую задолженность перед реальными перевозчиками.

При этом, налоговый орган признал, что ИП Аверьянов А.В. фактически осуществлял перевозки для ООО "Стин-Транс" вместо "технических" компаний, и подтвердил корректность данных, содержащихся в представленных налогоплательщиком регистрах перевозок.

Учитывая, что перевозки фактически были исполнены, но при этом оплата ни спорным контрагентам, ни реальным перевозчикам на сумму 127 302 662 руб. в действительности не осуществлялась, реально осуществленные перевозки остались неоплаченными, что получило отражение в исправленных данных бухгалтерского учета налогоплательщика и обуславливает возникновение кредиторской задолженности Общества перед ИП Аверьяновым А.В.

Таким образом, внесение изменений в бухгалтерский учет Общества повлекло за собой не только сторнирование операций по возврату ИП Аверьяновым А.В. займов и выдаче денежных средств Левиной И.А., но и реконструкцию кредиторской задолженности перед реальными перевозчиками.

Доводы налогового органа о невозможности корректировки данных бухгалтерского учета в связи с требованиями законодательства, отклоняются апелляционным судом.

В силу статей 1, 5 и 9 Федерального закона "О бухгалтерском учете" бухгалтерскому учету в качестве фактов хозяйственной жизни подлежат только те операции, которые имели место в действительности (реальные операции), а в силу пункта 7 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" налоговые последствия проверяемых налогоплательщиков должны определяться исходя из подлинного экономического смысла и реального содержания совершаемых ими операций.

Между тем подлинный экономический смысл и реальное содержание совершенных Обществом операций отражены именно в корректировочных данных бухгалтерского учета ООО "Стин-Транс", представленных в ходе проверки, поскольку в действительности займы ИП Аверьяновым А.В. не были возвращены, а денежные средств в размере 127 000 000 руб. не были выданы Левиной И.А.

При этом утверждение налогового органа о невозможности корректировки налоговых обязательств в бухгалтерском и налоговом учете в связи с истечением трехлетнею периода с уплаты налогов не соответствует действующему законодательству, поскольку ни статьей 81 НК РФ, ни Федеральным законом от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" не установлен предельный (пресекатсльный) срок внесения изменений в налоговую или бухгалтерскую отчетность организаций.

Кроме того, налоговый орган фактически самостоятельно скорректировал налоговые обязательства Общества в связи со спорными сделками, исключив выданные Левиной И.А. под отчет денежные средства из расходов Общества как оплату спорным "техническим" контрагентам.

Ссылаясь в жалобе на Федеральный закон от 22.05.2003 N 54-ФЗ, Указание Центрального банка Российской Федерации от 11.03.2014 N 3210-У, налоговый орган в то же время не поясняет, какие именно положения указанных нормативных правовых актов нарушило Общество действиями по корректировке данных учета в целях их приведения в состояние, соответствующее реально осуществленным хозяйственным операциям.

С учетом изложенного, суд первой инстанции пришел к верному выводу о том, что налоговым органом не доказано реальное получение Левиной И.А. от ООО "Стин-Транс" дохода в виде денежных средств в сумме 127 302 662 руб., а следовательно, не доказана и обязанность общества исчислить с указанной суммы, удержать и перечислить в бюджет НДФЛ, а также исчислить и уплатить страховые взносы.

В свою очередь отсутствие объекта налогообложения по НДФЛ и страховым взносам, также свидетельствует об отсутствии предусмотренных НК РФ оснований для привлечения общества к налоговой ответственности в виде соответствующих сумм штрафа, а также для начисления ему соответствующих сумм пеней.

Спора относительно арифметического расчета и размера штрафов и пеней применительно к оспариваемым суммам недоимки по НДФЛ и страховым взносам между заявителем и налоговым органом не имеется (т. 21, л.д. 136-138).

Таким образом, требования общества о признании недействительным решения от 21.12.2021 N 1565 в части доначисления страховых взносов на ОПС, ОМС и ОСС в размере 22 005 424,95 руб., а также штрафа по статье 122 НК РФ в размере 688 089,11 руб. и сумм пени в размере 9 796 536,43; а также в части предложения ООО "Стин-Транс" удержать из доходов Левиной И.А. НДФЛ в размере 16 549 346,06 руб. и доначисления сумм пени в размере 8 731 812,47 руб., правомерно признаны судом области обоснованными и удовлетворены.

Согласно ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций (далее в настоящей главе - налог) признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью в целях настоящей главы признается: для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы налогоплательщиков, признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.

В силу п. 1 ст. 252 НК РФ в целях настоящей главы налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно п. 2 ст. 252 НК РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

В соответствии с п. 2 ст. 253 НК РФ, расходы, связанные с производством и (или) реализацией, подразделяются на: 1) материальные расходы; 2) расходы на оплату труда; 3) суммы начисленной амортизации; 4) прочие расходы.

Как следует из материалов дела, инспекция в ходе проверки отказала Обществу в учете расходов на оплату фиктивных услуг "технических" компаний. Вместе с тем в ходе проверки Общество раскрыло реальных исполнителей перевозок, в том числе ИП Аверьянова А.В., который фактически оказывал услуги по перевозке вместо "технических" компаний.

По результатам проверки документов по транспортным услугам от имени фактических перевозчиков, налоговым органом сделан вывод о необходимости перерасчета налоговых обязательств по налогу на прибыль в части транспортных расходов, которые для ООО "Стин-Транс" выполнены индивидуальными предпринимателями, применяющими ЕНВД, в размере 32 025 578 руб. в рамках налоговой реконструкции по Письму ФНС России от 10.03.2021 г. N БВ-47/3060@ "О практике применения статьи 54.1 Налогового Кодекса РФ" с применением к установленным обстоятельствам положений подпункта 2 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ.

В учете расходов по ГСМ в размере 58 636 622 руб. по ИП Аверьянову А.В. налоговый орган отказал, мотивировав отказ "единством бизнеса", осуществляемого Обществом и ИП Аверьяновым А.В. При этом, оценив реестры перевозок, согласно которым ИП Аверьянов А.В. оказывал транспортные услуги по перевозкам грузов для заказчиков ООО "Стин-Транс", Управление подтвердило корректность данных, содержащихся в представленных налогоплательщиком регистрах перевозок.

Вместе с тем, не соглашаясь с данными выводами налогового органа, общество рассчитало фактические затраты ИП Аверьянова А.В. на ГСМ, исходя из затрат ГСМ на выполнение рейсов, фактически отраженных в путевых листах именно по спорным маршрутам для заказчиков ООО "СТИН-ТРАНС", применив в расчетах положения распоряжения Минтранса России от 14.03.2008 N АМ-23-р "О введении в действие методических рекомендаций "Нормы расхода топлив и смазочных материалов на автомобильном транспорте" (алгоритм отражен на стр. 11-13 искового заявления Общества). Общая сумма неучтенных затрат ИП Аверьянова А.В. на ГСМ в связи с выполнением перевозок для ООО "СТИН-ТРАНС" за 2016-2017 гг. составила 21 612 446,02 руб. (оспариваемая сумма налога на прибыль 4 322 489,20 руб.).

При рассмотрении дела, суд первой инстанции, учитывая поведение общества, а также его право учесть фактические расходы на приобретение услуг реальных исполнителей таких услуг при условии раскрытия реального исполнителя, согласился с доводами общества о том, что в проверяемый период ИП Аверьяновым А.В. в целях осуществления перевозок для ООО "СТИН-ТРАНС" были израсходованы горюче-смазочные материалы (ГСМ) на общую сумму 21 612 446,02 руб., затраты подтверждены документально и не были учтены самим ИИ Аверьяновым А.В. при определении его налоговых обязательств. При указанных обстоятельствах, пришел к выводу о необоснованности доначисления налога на прибыль, пени и штраф в части, приходящейся на затраты ИП Аверьянова А.В. на ГСМ в размере 21 612 446,02 руб.

Не соглашаясь с выводами суда первой инстанции, налоговый орган приводит доводы о том, что в проверяемом периоде ООО "СТИН-ТРАНС" уже были заявлены налоговые вычеты по НДС по сделкам с ИП Аверьяновым А.В. за 2016-2018 годы в сумме 52 705 596 руб. и расходы по прибыли по налогу на прибыль организаций в сумме 292 810 867 руб. Кроме того, Управление обращает внимание на применение ИП Аверьяновым А.В. общей системы налогообложения, в связи с чем, услуги перевозки, выполненные в рамках исполнения договора с Заказчиком, подлежат отражению в составе доходов по НДФЛ и в книге продаж в разделе 9 налоговой декларации по НДС, и только после этого могут быть предъявлены Заказчику. Более того, ИП Аверьянов А.В. оказывал услуги перевозки и в других подконтрольных организациях, следовательно, исключительность расходов по использованию ГСМ ИП Аверьянова А.В. конкретно в рамках договора с ООО "СТИН-ТРАНС" налогоплательщиком не доказана.

Применительно к выводам суда о возможности при раскрытии реальных исполнителей учесть расходы, налоговый орган ссылается на то, что налогоплательщику не вменено нарушение положений ст. 54.1 НК РФ, выразившееся в неправомерном применении схемы "дробление бизнеса", в связи с чем расходы ИП Аверьянова А.В. на приобретение ГСМ не могут быть приняты.

Апелляционный суд не может с доводами апелляционной жалобы налогового органа, исходя из следующего.

Как следует из материалов налоговой проверки, в проверяемом периоде основным видом деятельности общества являлась деятельность, связанная с осуществлением перевозок.

Учредителем ООО "Стин-Транс" является по настоящее время Аверьянов А.В. (ИНН 482501986502), директором - Левина И.А. (ИНН 480203172215).

Аверьянов А.В. также зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя и осуществляет транспортные перевозки. ИП Аверьянов А.В. в проверяемом периоде применял общую систему налогообложения. Автопарк ИП Аверьянова А.В. составляет более 50 единиц большегрузного транспорта (тягачей MAN, VOLVO и прицепов KOEGEL, SCHMITZ и KRONE).

ООО "Стин-Транс" также является профессиональным аккредитованным в системе АТИ участником рынка транспортных услуг, осуществляющего грузовые перевозки специализированным транспортом. За проверяемый период у общества насчитывается более 20 постоянных заказчиков транспортных перевозок. Основными заказчиками транспортных перевозок являлись: резиденты ОЭЗ ППТ "Липецк", ООО "Вирлпул РУС" ИНН 7717654289 (ООО "Индезит РУС"), ООО "Эльдорадо" ИНН 7715641735, ООО "ТД "Черкизово" ИНН 5032046575, ООО "ИксПио Лоджистикс Фреш" ИНН 5260168445, ООО "Оптима" ИНН 7717579708, ООО "Акзо Нобель Коутингс" ИНН 4825041742, ООО "ППГ "Индастриз" ИНН 7715544379, ООО "Липецкий завод тепличных конструкций" ИНН 4826112499, ООО "Пластиформ" ИНН 4813013998, Холдинг "Эко-Культура", Московский филиал ЗАО "Шенкер" ИНН 7810944666.

Для осуществления транспортных перевозок и исполнения обязанностей по договорам с заказчиками ООО "Стин-Транс" привлекает транспортные средства индивидуальных предпринимателей и сторонних организаций.

Согласно договору N 1 от 13.07.2012, заключенному между ООО "Стин-Транс" и ИП Аверьяновым В.А., Перевозчик в лице ИП Аверьянова В.А. обязуется осуществить по заданию Заказчика в лице ООО "Стин-Транс" перевозку груза по маршруту, указанному в товаросопроводительных документах, а Заказчик обязан оплатить перевозку. Оплата дополнительных расходов Перевозчика (в том числе расходов на ГСМ) договором не предусмотрена. Дополнительные работы и услуги, выполненные Перевозчиком по требованию Заказчика не предусмотренные договором, оплачиваются по дополнительному соглашению, что предусматривает отражение у Перевозчика в доходах, указанных услуг. Стоимость услуги перевозки сформирована с учетом всех расходов Перевозчика и с учетом получения им чистой прибыли за оказанные услуги.

Обществом в рамках проверки были представлены реестры перевозок, согласно которым ИП Аверьянов А.В. в рамках данного договора оказывал транспортные услуги по перевозкам грузов для заказчиков ООО "Стин-Транс" и в проверяемом периоде ООО "Стин-Транс" уже были заявлены налоговые вычеты по НДС по сделкам с ИП Аверьяновым А.В. за 2016-2018 годы в сумме 52 705 596 руб. и расходы по налогу на прибыль организаций в сумме 292 810 867 руб. Данные расходы и вычеты заявлены налогоплательщиком в рамках договора с ИП Аверьяновым А.В. N 1 от 13.07.2012

Обоснованность данных расходов и налоговых вычетов налоговым органом не оспаривается.

Вместе с тем, в рамках проверки ООО "Стин-Транс", воспользовалось рекомендациями, изложенными в пункте 10 Письма ФНС России от 10.03.2021 N БВ-4-7/3060@ "О практике применения статьи 54.1 Налогового кодекса РФ", признало формальный документооборот с "техническим" компаниями и представило налоговому органу сведения о лицах, фактически осуществивших реальное оказание услуг по перевозке грузов для заказчиков ООО "Стин-Транс" в 2016 - 2017 г.г., среди которых также был и ИП Аверьянов А.В.

19.08.2021 обществом представлены уточненные налоговые декларации по НДС за 1-4 кварталы 2016 года, за 1-4 кварталы 2017 года, за 1, 2 кварталы 2018 года, увеличивающие налоговые обязательства на сумму 20 704 885 руб. за счет исключения из книг покупок счета-фактуры по "техническим" компаниям. Сумма НДС в размере 20 704 885 руб. уплачена в полном объеме.

21.10.2021 обществом представлены уточненные налоговые декларации по налогу на прибыль организаций за 2016, 2017, 2018 годы, увеличивающие налоговые обязательства на сумму 4 830 204 руб. за счет исключения расходов по "техническим" контрагентам на общую сумму 115 027 142 руб. и включением расходов по иным перевозчикам, в том числе по ИП Аверьянову А.В.

Налоговый орган согласился с заявленными обществом расходами в сумме 32 025 578 руб. по иным реальным перевозчикам, однако отказал в признании и учете прямых расходов на приобретение горюче-смазочных материалов на сумму 21 612 446,02 руб. (12 412 098,85 руб. - за 2016 г., 9 200 347,17 руб. - за 2017 г.) для осуществления перевозок только по одному реальному перевозчику - ИП Аверьянову А.В.

При этом, налоговый орган признал, что ИП Аверьянов А.В. фактически осуществлял перевозки для ООО "Стин-Транс" ( в части указанных обществом рейсов), и подтвердил корректность данных, содержащихся в представленных налогоплательщиком регистрах перевозок, но право общества на учет расходов на ГСМ применительно к данным перевозкам не признал.

Как указал Верховный Суд РФ в Определении Судебной коллегии по экономическим спорам от 15.12.2021 по делу N 305-ЭС21-18005, А40-131167/2020, по общему правилу не допускается извлечение налоговой выгоды из потерь казны налогоплательщиками, использующими формальный документооборот с участием организаций, не ведущих реальной экономической деятельности и не исполняющих налоговые обязательства в связи со сделками, оформляемыми от их имени ("технические" компании), при том, что лицом, осуществляющим исполнение, является иной субъект. В то же время, как неоднократно указывалось в решениях Конституционного Суда Российской Федерации (постановления от 28.03.2000 N 5-П, от 17.03.2009 N 5-П, от 22.06.2009 N 10-П, определение от 27.02.2018 N 526-О и др.), налоговые органы не освобождаются от обязанности в рамках контрольных процедур принимать исчерпывающие меры, направленные на установление действительного размера налогового обязательства налогоплательщика, что исключало бы возможность вменения ему налога в размере большем, чем это установлено законом.

На необходимость определения объема прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции, также указано в пункте 7 Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды"

Применительно к операциям налогоплательщика, совершенным с использованием "технических" компаний это означает, что возможность применения "налоговой реконструкции", в том числе в условиях действия ст. 54.1 НК РФ, определяется не формальными, а материальными условиями - установлением по результатам налоговой проверки, в том числе при содействии самого налогоплательщика, лица, которое фактически производило исполнение по сделке, таким образом, чтобы вывести реально совершенные хозяйственные операции из "теневого" (не облагаемого налогами) оборота и осуществить их полное налогообложение (определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 19.05.2021 N 309-ЭС20-23981).

Принимая во внимание изложенное, противодействие злоупотреблениям в сфере налогообложения не должно приводить к определению налоговой обязанности в относительно более высоком размере - превышающем потери казны от неуплаты налогов, возникшие на той или иной стадии обращения товаров (работ, услуг), приобретенных налогоплательщиком. Иное означало бы применение санкции, что выходит за пределы мер, необходимых для обеспечения всеобщности и равенства налогообложения.

Если в цепочку поставки товаров включены "технические" компании, и в распоряжении налогового органа имеются сведения и доказательства, в том числе раскрытые налогоплательщиком - покупателем, позволяющие установить лицо, которое действовало в рамках легального хозяйственного оборота (осуществило фактическое исполнение по сделке с товаром и уплатило причитавшиеся при ее исполнении суммы налогов), то необоснованной налоговой выгодой покупателя может быть признана та часть расходов, учтенных при исчислении налога на прибыль организаций, и примененных им налоговых вычетов по НДС, которая приходится на наценку, добавленную "техническими" компаниями.

Аналогичный подход к разрешению споров о получении необоснованной налоговой выгоды за счет встраивания "технических" компаний в цепочку поставки товаров ранее был поддержан Судебной коллегией по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации в определениях от 27.09.2018 N 305-КГ18-7133, от 04.03.2015 N 302-КГ14-3432 и сохраняет свою актуальность, поскольку в силу п. 3 ст. 54.1 НК РФ подписание первичных учетных документов неустановленным или неуполномоченным лицом, нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным.

Согласно разъяснениям, изложенным в абзаце четвертом пункта 77 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 23.06.2015 N 25 "О применении судами некоторых положений раздела I части первой Гражданского кодекса Российской Федерации", если суд на основании оценки доказательств, представленных налоговым органом и налогоплательщиком, придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения не учел операции либо учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания данной операции или совокупности операций в их взаимосвязи.

В рассматриваемом случае обществом в составе прямых расходов заявлены затраты на приобретение ГСМ в размере 21 612 446,02 руб., в том числе: 12 412 098,85 руб. - за 2016 г., 9 200 347,17 руб. - за 2017 г. с подтверждением того, что данные суммы затрат на приобретение ГСМ не были учтены ИП Аверьяновым А.В. в расходах по НДФЛ, т.е. не уменьшили налоговую базу ни ООО "СТИН-ТРАНС", ни ИП Аверьянова А.В. (том 1 л.д. 69-74; тома 10-16, том 17 л А 1-83; том 17 л.д. 84-150, тома 18-20).

Расчет спорных расходов на ГСМ касался именно перевозок для тех компаний-клиентов, с которыми у ООО "СТИН-ТРАНС" были заключены договоры, а заказчиками указанных перевозок, выполненных ИП Аверьяновым А.В. (столбец 2 таблицы затрат на ГСМ, том 1 л.д. 11 - на диске), являлись компании, перечисленные налоговым органом в качестве заказчиков ООО "СТИН-ТРАНС" (стр. 54 Решения инспекции, том 1 л.д. 11 - на диске), в том числе ООО "ВИРЛПУЛ РУС", ООО "Эльдорадо", АО "Индезит Интернэшнл", АО "ШЕНККР", ООО "ТД "Черкизово" и проч. Конкретная сумма расходов определена налогоплательщиком, исходя из затрат ГСМ на выполнение рейсов, фактически отраженных в путевых листах именно по спорным маршрутам для заказчиков ООО "СТИН-ТРАНС".

В материалы дела обществом представлены сведения по указанным в таблице учтенных перевозок ИП Аверьянова за 2016-2017 гг. затраты на ГСМ (тома 10-16, том 17 л.д. 1-83) составлены на основании товарно-транспортных накладных ИП Аверьянова, представленных в материалы дела (том 17 л.д. 84-150, тома 18-20, том 21 л.д. 1-77). Суммы данных затрат соответствуют суммам затрат на ГСМ, отраженным в разделе 2.2.1 Листов "В" деклараций 3-НДФЛ ИП Аверьянова А.В (том 1 л.д. 69-7-1).

Из анализа представленных и описанных таблиц (таблицы учтенных и неучтенных затрат ИП Аверьянова А.В. на ГСМ за 2016-2017 гг.) следует, что перевозки, по которым ИП Аверьянов учел затраты на ГСМ для целей НДФЛ, и перевозки, перечисленные в Приложениях N N 18, 19 (не учтенные ИП Аверьяновым А.В. для целей НДФЛ) не идентичны, то есть отсутствует "задвоение" в учете затрат на ГСМ, не совпадают номер заказа, номер автомобиля, на котором осуществлялась перевозка, марка автомобиля и т.д..

Налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки было установлено, что ГСМ, использовавшиеся для фактических перевозок ИП Аверьяновым А.В., приобретала техническая компания ООО "Вираж, в расходах по услугам которой Обществу было отказано в полном объеме с правом заявить расходы по всем фактическим исполнителям перевозок, кроме ИП Аверьянова А.В.

Из анализа счета ООО "Вираж" следует, что списание денежных средств с назначением "Оплата за дизельное топливо" в размере 27 559 000 руб. осуществляется в адрес контрагента ООО "Ковчег" ИНН 4823031354.

Налогоплательщиком не оспаривается, что ООО "Вираж" является технической компанией, реальной деятельности она не осуществляла.

Вместе с тем, приобретение ГСМ ООО "Вираж" является реальной сделкой, что не оспаривается налоговым органом и подтверждается материалами проверки.

Из выписок по счету ООО "Вираж" следует, что контрагент не реализовывал ГСМ третьим лицам, не занимался перепродажей топлива. Кроме того, иные технические компании или само Общество ГСМ в проверяемом периоде не закупали, иное материалами проверки не установлено.

Из представленных заявителем доказательств судом установлено, что в проверяемый период ИП Аверьяновым А.В. в целях осуществления перевозок для ООО "Стин-Транс" были израсходованы горюче-смазочные материалы (дизельное топливо, ГСМ) на общую сумму 21 612 446,02 руб., в том числе: 12 412 098,85 руб. - за 2016 г., и 9 200 347,17 руб. - за 2017 г., которое приобретено им у ООО "Ковчег", что подтверждено документально. Данная сумма расходов определена налогоплательщиком, исходя из затрат ГСМ на выполнение рейсов, фактически отраженных в путевых листах по спорным маршрутам для заказчиков ООО "Стин-Транс".

Также Общество предоставляет товарные накладные за 2016-2017 г., подтверждающие факт приемки ГСМ ООО "Вираж".

Из представленных обществом товарно-транспортных накладных на приобретение контрагентом ООО "Вираж" ГСМ следует, что пункт разгрузки ГСМ находился но адресу Липецкая обл., Грязинский р-н, с. Казинка, ул. Октябрьская, 60, то есть по адресу ведения деятельности ИП Аверьяновым А.В., что подтверждает фактическое использование приобретенного ООО "Вираж" ГСМ именно ИП Аверьяновым А.В.

Кроме того, единственным лицом (среди ООО "Стин-Транс", технических организаций и ИП Аверьянова А.В.), обладающим транспортными средствами и способным использовать ГСМ для перевозок, является именно ИП Аверьянов А.В.

Таблицы затрат на ГСМ за 2016-2017 гг. в разрезе каждой перевозки, выполненной ИП Аверьяновым А.В. для ООО "Стин-Транс", представлены заявителем в материалы дела.

Реальность затрат ИП Аверьянова А.В. на приобретение ГСМ для выполнения перевозок в интересах и для клиентов общества подтверждается товарными накладными от не взаимозависимого поставщика ГСМ (т. 1 л.д. 11, 50-66).

Размер неучтенных при уплате НДФЛ затрат ИП Аверьянова А.В. на ГСМ, списанных в связи с перевозками в интересах и для клиентов Общества, подтверждается таблицами расчетов, составленными на основании товарно-транспортных накладных ИП Аверьянова А.В. (т. 1, л.д. 11).

Кроме того, стоимость приобретенного ООО "Вираж" ГСМ превышает заявленные в настоящем споре расходы на приобретение ГСМ (21 612 446,02 руб.).

Налоговым органом не оспорена реальность перевозок, фактически осуществленных ИП Аверьяновым А.В. по договорам с техническими компаниями.

Из представленных налогоплательщиком материалов дела и таблиц учтенных и неучтенных затрат ИП Аверьянова А.В. на ГСМ за 2016-2017 г.г. следует, что заявленные расходы на ГСМ по перевозкам, которые фактически осуществлены ИП Аверьяновым А.В. по договорам с "техническими" контрагентами, не были учтены ИП Аверьяновым А.В. при расчете НДФЛ за 2016-2017 гг.

ООО "Стин-Транс" также с учетом товарно-транспортных накладных ИП Аверьянова А.В. (суммы затрат на ГСМ ИП Аверьянова А.В. за 2016-2017 г.г. соответствуют суммам затрат, отраженным в декларации 3-НДФЛ Аверьянова А.В.) доказало отсутствие совпадений перевозок, осуществляемых ИП Аверьяновым А.В. по прямому договору с Обществом и учтенных в расходах ИП Аверьянова А.В., и перевозок, фактически осуществленных ИП Аверьяновым А.В. по договорам ООО "Стин-Транс" с техническими компаниями.

Таким образом, Общество подтвердило приобретение ГСМ на сумму заявленных расходов. Топливо использовалось ИП Аверьяновым А.В. для осуществления реальных перевозок, его стоимость не была учтена Обществом или ИП Аверьяновым А.В. в расходах, уменьшающих налогооблагаемую базу.

Довод налогового органа о превышении норм расхода топлива у ИП Аверьянова А.В. нормативным значениям, установленным распоряжением Минтранса России от 14.03.2008 N АМ-23р, отклоняется как противоречащий материалам дела. Так, нормативы, установленные распоряжением Минтранса России от 14.03.2008 N АМ-23р, являются базовыми. При этом, в приказе ИП Аверьянова А.В. N 16/0 от 31.12.2015 поименованы нормы расхода топлив на пробег автомобиля или автопоезда в снаряженном состоянии без груза, что является иным показателем при расчете расходов на топливо. Кроме того, коррасчет норм расхода топлива налоговым органом не представлен.

При этом Обществом также были представлены подтверждения того, что данные суммы затрат на приобретение ГСМ не были учтены ИП Аверьяновым А.В. в расходах по НДФЛ (том I л.д. 69-74; тома 10-16, том 17 л А 1-83; том 17 л.д. 84-150, тома 18-20).

Ссылка Управления на осуществление ИП Аверьяновым А.В. перевозок для других организаций, что не позволяет соотнести затраты Аверьянова А.В. на ГСМ с конкретными перевозками в интересах Общества, отклоняется судом апелляционной инстанции.

Из пояснений налогоплательщика и представленной им таблицы следует, что им специально составлен расчет расходов на ГСМ именно по перевозкам для тех компаний-клиентов, с которыми у ООО "Стин-Транс" были заключены договоры (заказчиками указанных перевозок, выполненных ИП Аверьяновым А.В. являлись компании, перечисленные налоговым органом в качестве заказчиков ООО "Стин-Транс", в том числе ООО "ВИРЛПУЛ РУС", ООО "Эльдорадо", АО "Индезит Интернэшнл", АО "ШЕНККР", ООО "ТД "Черкизово" и проч.). Конкретная сумма расходов определена исходя из затрат ГСМ на выполнение рейсов, фактически отраженных в путевых листах именно по спорным маршрутам для заказчиков ООО "Стин-Транс". Общество также представило налоговому органу документы, подтверждающие выполнение таких перевозок и списание ГСМ при их выполнении. Кроме того, Общество документально подтвердило, что указанные затраты ранее не были учтены самим ИП Аверьяновым А.В. при определении сто налоговых обязательств (отсутствие дублирования затрат).

Таким образом, довод налогового органа об осуществлении ИП Аверьяновым А.Л. перевозок для иных организаций отклоняется как несостоятельный, поскольку сумма заявленных Обществом расходов ИП Аверьянова А.В. на ГСМ рассчитана исключительно в отношении перевозок ИП Аверьянова А.В., осуществленных им в интересах ООО "СТИН-ТРАНС" для независимых заказчиков (клиентов) Общества.

Общая сумма неучтенных налоговым органом затрат ИП Аверьянова А.В. на ГСМ в связи с выполнением перевозок для ООО "Стин-Транс" за 2016-2017 гг.. подтвержденная заявителем документально, составляет 21 612 446,02 руб., в том числе: 12 412 098,85 руб. - за 2016 г., 9 200 347,17 руб. - за 2017 г.

При указанных обстоятельствах, у налогового органа отсутствовали законные основания для доначисления налога на прибыль применительно к данному эпизоду в размере 4 332 489,02 руб.

Отсутствие недоимки по налогу на прибыль в указанной сумме также свидетельствует об отсутствии предусмотренных НК РФ оснований для привлечения общества к налоговой ответственности в виде соответствующих сумм штрафа, а также для начисления ему соответствующих сумм пеней.

Спора относительно арифметического расчета и размера штрафа и пеней применительно к оспариваемой сумме недоимки по налогу на прибыль между заявителем и налоговым органом не имеется (т. 22, л.д. 136-138).

Таким образом, требования общества о признании недействительным решения от 21.12.2021 N 1565 в части доначисления налога на прибыль организаций за 2016-2017 гг. в размере 4 322 489,20 руб., а также штрафа по статье 122 НК РФ в размере 92 003,45 руб. и сумм пени в размере 2 010 017,56 руб., также являются обоснованными и правомерно удовлетворены судом области.

На основании вышеизложенного, апелляционный суд считает решение суда по настоящему делу законным и обоснованным, поскольку оно принято по представленному и рассмотренному заявлению, с учетом фактических обстоятельств, материалов дела и действующего законодательства, в полном соответствии с заявленными требованиями.

Нарушений норм процессуального права, являющихся согласно части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловным основанием для отмены судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Липецкой области от 21.12.2022 по делу N А36-5674/2022 оставить без изменения, апелляционную жалобу Управления Федеральной налоговой службы по Липецкой области - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Арбитражный суд Центрального округа в двухмесячный срок через арбитражный суд первой инстанции согласно части 1 статьи 275 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий судья

Е.В. Малина

Судьи

Е.А. Аришонкова А.А. Пороник