Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 27 июля 2023 г. N 11АП-18807/22 по делу N А49-5140/2020

г. Самара

27 июля 2023 г.

Дело N А49-5140/2020

Резолютивная часть постановления объявлена 24 июля 2023 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 27 июля 2023 года.

Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Львова Я.А.,

судей Гадеевой Л.Р., Назыровой Н.Б.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Туфатулиной И.В.,

с участием:

от конкурсного управляющего ООО "Голд Агро" Чепова В.А. - Кудряшова Е.С., доверенность от 21.07.2023 года.

иные лица не явились, извещены,

рассмотрев в открытом судебном заседании 24 июля 2023 года в помещении суда в зале N 2, апелляционную жалобу ФНС России на определение Арбитражного суда Пензенской области от 24 октября 2022 года о разрешении разногласий в рамках дела NА49-5140/2020 о несостоятельности (банкротстве) общества с ограниченной ответственностью "Голд Агро",

УСТАНОВИЛ:

Определением Арбитражного суда Пензенской области от 30 июня 2020 года по заявлению публичного акционерного общества Национального банка "ТРАСТ" возбуждено производство по делу о признании несостоятельным (банкротом) общества с ограниченной ответственностью "Голд Агро" (далее - должник).

Решением арбитражного суда от 04.09.2020 ООО "Голд Агро" признано несостоятельным (банкротом) по упрощенной процедуре банкротства ликвидируемого должника, в отношении него открыто конкурсное производство, конкурсным управляющим утвержден Чепов В.А.

22 августа 2022 года в Арбитражный суд Пензенской области поступило заявление конкурсного управляющего Чепова В.А. о разрешении разногласий между конкурсным управляющим ООО "Голд Агро" и Федеральной налоговой службой по вопросу очередности уплаты налога на прибыль от поступлений по мировым соглашениям в деле о банкротстве ООО "Голд Агро".

Определением Арбитражного суда Пензенской области от 24 октября 2022 года разрешены разногласия между конкурсным управляющим обществом с ограниченной ответственностью "ГолдАгро" Чеповым В.А. и Федеральной налоговой службой.

ФНС России обратилась в Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой на определение Арбитражного суда Пензенской области от 24 октября 2022 года о разрешении разногласий в рамках дела N А49-5140/2020.

Определением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 18 ноября 2022 г. апелляционная жалоба оставлена без движения. Восстановлен пропущенный срок подачи апелляционной жалобы.

Определением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 24 ноября 2022 года апелляционная жалоба принята к производству.

Информация о принятии апелляционной жалобы к производству, движении дела, о времени и месте судебного заседания размещена арбитражным судом на официальном сайте Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда в сети Интернет по адресу: www.11aas.arbitr.ru в соответствии с порядком, установленным ст. 121 АПК РФ.

Определением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 30 января 2023 приостановлено производство по апелляционной жалобе ФНС России на определение Арбитражного суда Пензенской области от 24 октября 2022 года о разрешении разногласий в рамках дела N А49-5140/2020 до вступления в законную силу акта Конституционного Суда Российской Федерации по запросу, направленному Верховным Судом Российской Федерации по делу N А09-15885/2017.

С принятием постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 31.05.2023 N 28-П условия для приостановления отпали, производство по апелляционной жалобе возобновлено.

Определением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 24 июля 2023 года произведена замена судьи Гольдштейна Д.К. на судью Машьянову А.В.

Представитель конкурсного управляющего ООО "Голд Агро" Чепова В.А. - Кудряшова Е.С. в судебном заседании возражала против удовлетворения апелляционной жалобы, считая обжалуемое определение законным и обоснованным, представила дополнительные письменные объяснения.

Другие лица, участвующие в деле, извещенные надлежащим образом о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы, в том числе публично путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на официальных сайтах Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда и Верховного Суда Российской Федерации в информационно-телекоммуникационной сети "Интернет", явку своих представителей в судебное заседание не обеспечили, в связи с чем жалоба рассматривается в их отсутствие, в порядке, предусмотренном главой 34 АПК РФ.

Рассмотрев материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы в совокупности с исследованными доказательствами по делу, судебная коллегия Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда пришла к следующим выводам.

Как следует из материалов дела, при вынесении обжалуемого определения суд первой инстанции исходил из следующих обстоятельств.

Судом установлено, что в рамках обособленных споров об оспаривании сделок должника в деле о банкротстве между должником и ответчиками заключены мировые соглашения, утвержденные определениями суда.

В результате исполнения условий мировых соглашений в конкурсную массу ООО "ГолдАгро" поступили денежные средства в размере 161 816 358 руб., в связи с чем конкурсным управляющим исчислен налог на прибыль в размере 32 363 271,16 руб.

Конкурсный управляющий Чепов В.А. обратился в арбитражный суд с заявлением о разрешении разногласий по вопросу уплаты налога на прибыль, полагая, что указанный налог подлежит удовлетворению за счет оставшегося после удовлетворения требований кредиторов, включенных в реестр требований кредиторов, имущества должника.

Уполномоченный орган с позицией конкурсного управляющего не согласился, полагал, что уплата налога на прибыль должна производиться в режиме пятой очереди текущих платежей.

В силу пункта 1 статьи 60 Закона о банкротстве арбитражные суды рассматривают заявления и ходатайства арбитражного управляющего, в том числе о разногласиях, возникших между ним и кредиторами, а в случаях, предусмотренных названным Законом, между ним и должником, жалобы кредиторов о нарушении их прав и законных интересов.

Согласно пункту 10 статьи 16 Закона о банкротстве разногласия, возникающие между конкурсными кредиторами, уполномоченными органами и арбитражным управляющим, о составе, о размере и об очередности удовлетворения требований кредиторов по денежным обязательствам или об уплате обязательных платежей, рассматриваются арбитражным судом в порядке, предусмотренном настоящим Федеральным законом.

Пункт 3 Налогового кодекса РФ (далее - НК РФ) устанавливает, что налоги и сборы должны иметь экономическое основание и не могут быть произвольными.

Согласно пункту 1 статьи 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях НК РФ признаются доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии со статьей 252 НК РФ.

В силу пункта 1 статьи 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами "Налог на доходы физических лиц", "Налог на прибыль организаций" настоящего Кодекса.

Статьей 248 НК РФ предусмотрено, что к доходам относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав и внереализационные доходы.

Исходя из вышеуказанных норм, налог на прибыль взимается с учетом величины доходов, полученных налогоплательщиком от ведения той деятельности, конечной целью (результатом) которой является получение прибыли.

Процедура конкурсного производства предполагает завершение хозяйственной деятельности предприятия, формирование конкурсной массы, ее реализацию и расчеты с кредиторами.

Согласно пункту 1 Постановления Пленума ВАС РФ от 25.01.2013 N 11 "Об уплате налога на добавленную стоимость при реализации имущества должника, признанного банкротом", признание должника банкротом означает установление невозможности выполнения им своих обязательств в обычном порядке и полного удовлетворения всех требований кредиторов, в том числе по обязательным платежам (статья 2 Закона о банкротстве).

В связи с этим для конкурсного производства предусмотрены особые правила распределения имеющегося у должника имущества (конкурсной массы), в том числе очередность удовлетворения требований всех его кредиторов. Устанавливаемая законодательством о банкротстве очередность требований кредиторов направлена, в частности, на достижение таких целей, как: обеспечение финансирования процедуры конкурсного производства (путем установления приоритета текущих платежей над требованиями, включенными в реестр требований кредиторов); создание условий для справедливого обеспечения экономических и юридических интересов всех кредиторов, включая лиц, в отношении которых необходимо введение дополнительных гарантий социальной защиты; установление справедливого равновесия между конкурирующими интересами, которые затрагиваются в делах о банкротстве.

В ситуации, когда не погашены требования кредиторов, образовавшиеся до введения процедуры банкротства в отношении должника, исчисление и уплата текущих налогов, связанных с продажей имущества должника и других мероприятий, направленных на пополнение конкурсной массы, приводит лишь к наращиванию кредиторской задолженности и не отвечает целям конкурсного производства, направленным на получение максимальной выгоды от реализации имущества банкрота и соразмерное удовлетворение за счет вырученных средств требований кредиторов, а также нарушает такие основные начала налогообложения, закрепленные в статье 3 НК РФ, как экономическая обоснованность налогообложения и фактическая способность налогоплательщика к уплате.

Кроме того, обложение дохода налогом на прибыль в силу статьи 41 НК РФ возможно при условии признания этого дохода экономической выгодой получателя такого дохода, тогда как продажа имущества должника в рамках процедуры банкротства производится для выручки средств и погашения имеющейся задолженности перед кредиторами, что не соответствует критериям понятия дохода, учитываемого для целей налогообложения по смыслу норм НК РФ.

Указанный подход отражен в положениях пункта 63 статьи 217 НК РФ, в соответствии с которым не подлежат налогообложению доходы налогоплательщика от продажи имущества, подлежащего реализации в случае признания такого налогоплательщика банкротом и введения процедуры реализации его имущества в соответствии с законодательством о несостоятельности (банкротстве), а также в подпункте 15 пункт 2 статьи 146 НК РФ предусматривающем, что не признаются объектом налогообложения операции по реализации имущества и (или) имущественных прав должников, признанных в соответствии с законодательством Российской Федерации несостоятельными (банкротами).

В силу статьи 5 Закона о банкротстве под текущими платежами понимаются денежные обязательства, требования о выплате выходных пособий и (или) об оплате труда лиц, работающих или работавших по трудовому договору, и обязательные платежи, возникшие после даты принятия заявления о признании должника банкротом, если иное не установлено настоящим Федеральным законом. Требования кредиторов по текущим платежам не подлежат включению в реестр требований кредиторов. Удовлетворение требований кредиторов по текущим платежам в ходе процедур, применяемых в деле о банкротстве, производится в порядке, установленном настоящим Федеральным законом.

Приоритет текущих требований над требованиями, включенными в реестр требований кредиторов должника, в отношении их удовлетворения, обусловлен необходимостью провести процедуру банкротства и обеспечить финансирование конкурсного производства, сохранность имущества, поддержать его стоимость, провести мероприятия по поиску и возврату имущества, оспариванию сделок должника, оплатить работу арбитражного управляющего и иных лиц, что осуществляется в период неплатежеспособности должника. Таким образом, текущие требования возникают при совершении расходов, необходимых для осуществления процедуры банкротства.

Взимание налога на прибыль с дохода, формально образуемого в связи с реализацией имущества должника и иными действиями по пополнению конкурсной массы, является не необходимой предпосылкой, а следствием, в силу чего возложение указанной обязанности не может приводить к возникновению требования, квалифицируемого как текущее.

В силу пункта 4 статьи 142 Закона о банкротства требования конкурсных кредиторов и (или) уполномоченных органов, заявленные после закрытия реестра требований кредиторов, удовлетворяются за счет оставшегося после удовлетворения требований кредиторов, включенных в реестр требований кредиторов, имущества должника. Расчеты с кредиторами по таким требованиям производятся конкурсным управляющим в порядке, установленном настоящей статьей.

Согласно Постановлению Конституционного Суда от 29.06.2004 N 13-П независимо от времени принятия приоритетными признаются нормы того закона, который специально предназначен для регулирования соответствующих отношений.

Таким образом, положения Закона о банкротстве, специально предназначенные для регулирования отношений в процедуре банкротства, являются в данном случае приоритетными, нежели чем нормы НК РФ, регламентирующие общий порядок налогообложения.

С учетом изложенного требование об уплате налога на прибыль, возникшего в связи с реализацией имущества должника и в результате исполнения условий мировых соглашений, не должно удовлетворяться преимущественно перед непогашенными требованиями кредиторов третьей очереди, что обеспечивает баланс между недопустимостью ущемления прав кредиторов, понесших негативные последствия от вступления в отношения с должником, и требованиями по налогу, исчисленному в конкурсном производстве в связи с формально полученным финансовым результатом от продажи имущества должника.

При указанных обстоятельствах суд разрешил возникшие между конкурсным управляющим ООО "Голд Агро" и уполномоченным органом разногласия, установив, что уплата налога на прибыль производится за счет оставшегося после удовлетворения требований кредиторов, включенных в реестр требований кредиторов, имущества должника, отклонив доводы ФНС России о необходимости расчетов в режиме пятой очереди текущих платежей.

Вместе с тем на момент рассмотрения апелляционной жалобы Конституционным Судом Российской Федерации принято Постановление от 31.05.2023 N 28-П "По делу о проверке конституционности статей 248 и 249, пункта 1 статьи 251 и статьи 271 Налогового кодекса Российской Федерации, а также пунктов 1 и 3 статьи 5 и пункта 2 статьи 134 Федерального закона "О несостоятельности (банкротстве)" в связи с запросом Верховного Суда Российской Федерации и жалобой общества с ограниченной ответственностью "Предприятие строительных работ энергетики".

В соответствии с указанным постановлением Конституционный Суд Российской Федерации:

- признал статьи 248, 249, пункт 1 статьи 251 и статью 271 Налогового кодекса Российской Федерации, пункты 1 и 3 статьи 5, пункт 2 статьи 134 Федерального закона "О несостоятельности (банкротстве)" не противоречащими Конституции Российской Федерации, поскольку по своему конституционно-правовому смыслу в системе действующего правового регулирования они предполагают включение в налоговую базу по налогу на прибыль организации доходов от реализации имущества, составляющего конкурсную массу в деле о банкротстве;

- признал статьи 248, 249, пункт 1 статьи 251 и статью 271 Налогового кодекса Российской Федерации и пункты 1 и 3 статьи 5, пункт 2 статьи 134 Федерального закона "О несостоятельности (банкротстве)" не соответствующими Конституции Российской Федерации, ее статьям 19 (часть 1), 34 (часть 1), 35 (части 1 и 3) и 57, в той мере, в какой они во взаимосвязи с другими положениями Федерального закона "О несостоятельности (банкротстве)" не позволяют определенно разрешить вопрос об очередности удовлетворения требования об уплате налога на прибыль организации от реализации имущества, составляющего конкурсную массу в деле о банкротстве, в системе платежей, осуществляемых в ходе процедуры банкротства организации;

- постановил, что впредь до внесения федеральным законодателем в правовое регулирование изменений, вытекающих из настоящего Постановления, требования об уплате налога на прибыль организаций при реализации имущества, составляющего конкурсную массу в деле о банкротстве, подлежат удовлетворению в составе третьей очереди требований кредиторов, включенных в реестр.

В связи с изложенным доводы апелляционной жалобы ФНС России о необходимости уплаты налога на прибыль в режиме пятой очереди текущих платежей не могут быть признаны обоснованными, поскольку они не соответствуют установленному конституционно-правовому смыслу положений Налогового кодекса Российской Федерации в системе действующего правового регулирования.

В дополнительных письменных объяснениях конкурсный управляющий Чепов В.А. полагал, что на сумму налога на прибыль, исчисленного в результате поступлений от исполнения мировых соглашений, позиция Конституционного Суда Российской Федерации не распространяется.

Заявитель полагал, что поскольку Конституционным Судом Российской Федерации рассматривался вопрос об очередности удовлетворения налога на прибыль от реализации в конкурсном производстве как залогового, так и незалогового имущества, это не означает автоматическое применение указанных положений к налогу на прибыль от любых поступлений в адрес должника в банкротстве, поскольку их правовая природа может быть различной.

Конкурсный управляющий указывал, что задолженность по уплате налога на прибыль в связи с поступлениями по мировым соглашениям подлежит удовлетворению за счет имущества, оставшегося после удовлетворения требований кредиторов, включенных в реестр требований должника. Обложение дохода налогом на прибыль в силу ст. 41 НК РФ возможно при условии признания этого дохода экономической выгодой получателя такого дохода. Прибыль характеризует экономический эффект, полученный в результате деятельности предприятия. Получение прибыли на предприятии означает, что полученные доходы превышают все расходы, связанные с его деятельностью.

Между тем, положительный экономический эффект от исполнения по мировым соглашениям является лишь формальным. Финансовый результат в виде исполнения по мировым соглашениям становится следствием проведения мероприятий, предусмотренных в конкурсном производстве, - оспаривания сделок. Институт оспаривания сделок служит основной цели конкурсного производства - наибольшее пополнение конкурсной массы и погашение требований кредиторов. В данном случае, подача заявлений об оспаривании сделки выступает механизмом возврата имущества, ранее выбывшего из состава активов должника, и погашения имеющейся задолженности перед кредиторами, а эффект от такого оспаривания не относится к должнику - не влияет на его деятельность, поступления не становятся активом должника.

Следовательно, должник не получает экономической выгоды, что не соответствует критериям понятия дохода, учитываемого для целей налогообложения по смыслу норм НК РФ. Мировые соглашения заключены на условиях, соответствующих интересам кредиторов, тогда как уплата налога на прибыль в первоочередном порядке или совместно с кредиторами в режиме третьей очереди, по сути, меняет условия мирового соглашения относительно суммы, полагающейся кредиторам в отрицательную сторону.

Доводы конкурсного управляющего Чепова В.А. отклонены судом апелляционной инстанции.

В соответствии с п.1 ст.248 НК РФ к доходам в целях настоящей главы относятся:

1) доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав (далее - доходы от реализации).

2) внереализационные доходы.

На основании п.1 и 2 ст. 249 НК РФ в целях настоящей главы доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

Из содержания положений ст. 248, 249, 250 НК РФ не следует, что выручка от поступлений по мировому соглашению, заключенному между должником-банкротом, который в этом случае выступает в качестве кредитора, и его должником по обязательству, подлежит отнесению в состав внереализационных доходов.

Таким образом, данные поступления следует учитывать в составе доходов от реализации.

Из материалов дела следует, что:

- определением Арбитражного суда Пензенской области от 20.06.2022 утверждено мировое соглашение между ООО "Голд-Агро" в лице конкурсного управляющего Чепова В.А., Товзырхановым Баки Абубакаровичем и ООО "Агро Эко Пенза" в лице генерального директора Товзырханова Б.А. на сумму 3 600 000,00 руб.;

- определением Арбитражного суда Пензенской области от 20.06.2022 утверждено мировое соглашение между ООО "Голд-Агро" в лице конкурсного управляющего Чепова В.А., Товзырхановым Б.А. и ООО "Агро Эко Пенза" в лице генерального директора Товзырханова Б.А. на сумму 18 000 000,00 руб.;

- определением Арбитражного суда Пензенской области от 27.06.2022 утверждено мировое соглашение между ООО "Голд-Агро" в лице конкурсного управляющего Чепова В.А., Товзырхановым Б.А. и ООО "Агротрейд" в лице конкурсного управляющего Аверьяновой Елены Павловны на сумму 75 427 969,00 руб.

Из содержания определений Арбитражного суда Пензенской области об утверждении мировых соглашений следует, что оспаривание сделок должника было направлено на возврат в конкурсную массу должника имущества в виде транспортных средств, сельскохозяйственной техники и земельных участков. В том случае, если бы между сторонами не было достигнуто мировое соглашение, спорное имущество подлежало возврату в конкурсную массу и реализации в деле о банкротстве либо в конкурсную массу поступило бы имущественное право требования в виде денежной суммы - действительной стоимости имущества, взысканной в качестве последствия недействительности сделки. Такое право требования могло быть реализовано с торгов, как дебиторская задолженность.

В связи с этим при добровольном исполнении ответчиком по спору условий мирового соглашения у перечисленной должнику денежной суммы не может быть иной правовой режим для целей налогообложения и расчетов с кредиторами в той же очередности, что и доходы от собственно реализации имущества в натуре с торгов.

Не могут быть признаны обоснованными и доводы конкурсного управляющего о том, что уплата налога на прибыль в режиме третьей очереди меняет условия мирового соглашения относительно суммы, полагающейся кредиторам, в отрицательную сторону. Из содержания условий утвержденных судом мировых соглашений следует, что они заключены между должником и ответчиком по спору и предполагают уплату денежных средств в конкурсную массу должника, а не его кредиторов, которые получают причитающиеся денежные средства опосредованно в порядке расчетов с кредиторами.

В связи с этим права кредиторов непосредственно не затрагиваются разрешением вопроса об определении очередности уплаты налога на прибыль от полученного финансового результата.

Таким образом, суд первой инстанции необоснованно определил, что уплата налога на прибыль производится за счет имущества должника, оставшегося после удовлетворения требований кредиторов, включенных в реестр требований кредиторов, в связи с чем определение подлежат отмене с принятием нового судебного акта.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу ч. 4 ст. 270 АПК РФ безусловным основанием для отмены судебного акта, не установлено.

Согласно положениям ст.110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, подпункта 12 пункта 1 статьи 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации, уплата государственной пошлины в случае подачи апелляционных жалоб на определения, не указанные в приведенном подпункте статьи 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации, не предусмотрена.

Руководствуясь ст.ст. 268-272 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Определение Арбитражного суда Пензенской области от 24 октября 2022 года по делу N А49-5140/2020 отменить.

Принять по делу новый судебный акт.

Разрешить разногласия между конкурсным управляющим общества с ограниченной ответственностью "Голд Агро" и Федеральной налоговой службой.

Установить, что расходы по уплате налога на прибыль от поступлений по мировым соглашениям в деле о банкротстве ООО "Голд Агро" подлежат удовлетворению в составе третьей очереди реестра требований кредиторов.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в месячный срок в Арбитражный суд Поволжского округа, через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий

Я.А. Львов

Судьи

Л.Р. Гадеева Н.Б. Назырова