Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 13 марта 2024 г. N 20АП-401/24 по делу N А09-4976/2023

г. Тула

13 марта 2024 г.

Дело N А09-4976/2023

Резолютивная часть постановления объявлена 05.03.2024.

Постановление изготовлено в полном объеме 13.03.2024.

Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Тимашковой Е.Н., судей Большакова Д.В. и Волошиной Н.А., при ведении протокола судебного заседания секретарем Тяпковой Т.Ю., при участии представителей заявителя - общества с ограниченной ответственностью "Чермет" (ОГРН 1143256014494, ИНН 3252502621) - Савватеева В.Ю. (доверенность от 03.07.2023) и заинтересованного лица - управления Федеральной налоговой службе по Брянской области (ОГРН 1043244026605, ИНН 3250057478) - Костеевой Е.Н. (доверенность от 29.05.2023 N 35), рассмотрев в открытом судебном заседании, проводимом путем использования информационной системы "Картотека арбитражных дел" (веб-конференция), апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Чермет" на решение Арбитражного суда Брянской области от 06.12.2023 по делу N А09-4976/2023 (судья Грахольская И.Э.),

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Чермет" (далее - ООО "Чермет", общество, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд с заявлением к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Брянской области (далее - инспекция) о признании недействительным решения от 24.01.2023 N 47 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Определением суда от 20.06.2023 произведена замена заинтересованного лица -инспекции на управление Федеральной налоговой службы России по Брянской области (далее - управление).

Решением Арбитражного суда Брянской области от 06.12.2023 в удовлетворении заявления отказано.

Не согласившись с принятым судебным актом, общество обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит его отменить и принять по делу новое решение. В обоснование своей позиции указывает, что у налогового органа в силу закона имеется безусловная обязанность предоставить налогоплательщику вместе с актом проверки документы, подтверждающие выявленные нарушения. Считает, что налоговая тайна не исключает обязанности предоставить налогоплательщику доказательства выявленного нарушения. Отмечает, что непредставление доказательств по выявленным проверкой правонарушениям является нарушением прав налогоплательщика. Обращает внимание, что налоговым органом не были представлены практически все доказательства, которые были использованы в качестве доказательств налогового правонарушения при вынесении решения. Ссылается, что судом не учтены правовые нормы, запрещающие налоговому органу при вынесении решения основываться на доказательствах, с которыми налогоплательщик не был ознакомлен. Утверждает, что непредставление банковских выписок, если налоговый орган основывает на них выводы, изложенные в решении, является нарушением закона и прав налогоплательщика. Указывает, что проверкой не установлено нарушение обществом статей 169, 170, 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации. Считает, что судом не установлено нарушение обществом условий, установленных статьей 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации. Отмечает, что судом не установлены подконтрольность спорных контрагентов обществу и не подтверждена согласованность действий контрагента и общества с целью уклонения от уплаты налогов. Обращает внимание, что выводы суда основаны не на доказательствах, а предположениях налогового органа.

От управления в суд апелляционной инстанции поступил отзыв на апелляционную жалобу, в котором оно, считая принятое решение законным и обоснованным, просит оставить его без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы и изложенные в отзыве возражения, суд апелляционной инстанции считает, что решение суда не подлежит отмене по следующим основаниям.

Из материалов дела следует, что в отношении ООО "Чермет" инспекцией проведена камеральная налоговая проверка уточненной налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2019 года (корректировка N 19).

По итогам проверки инспекцией составлен акт налоговой проверки от 11.10.2022 N 1600.

Налогоплательщиком были представлены возражения на акт налоговой проверки и возражения на дополнения к акту проверки.

Инспекцией в адрес налогоплательщика было направлено извещение о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки.

Извещение получено по ТКС 19.01.2023.

На рассмотрение материалов налоговой проверки никто не явился.

По результатам рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки инспекцией вынесено решение от 24.01.2023 N 47 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Указанным решением ООО "Чермет" предложено уплатить НДС в размере 4 524 651 руб., штраф по пункту 1 статьи 122 НК РФ в размере 452 465 руб.

ООО "Чермет" решение инспекции обжаловало в управление, которое решением от 13.04.2023 оставило ее без удовлетворения.

Не согласившись с решением инспекции, общество обратилось в арбитражный суд с заявлением.

Рассматривая заявление и отказывая в его удовлетворении, суд первой инстанции обоснованно руководствовался следующим.

В соответствии с частью 1 статьи 198, частью 4 статьи 200, частью 3 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), пунктом 6 постановления Пленумов Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 N 6/8 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации" ненормативный акт, решение и действие (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц могут быть признаны недействительными или незаконными при одновременном несоответствии закону и нарушении прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В силу пункта 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 Налогового кодекса Российской Федерации, на установленные данной статьей налоговые вычеты.

Исходя из пункта 2 статьи 171 НК РФ, вычетам подлежат суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для свободного обращения, временного ввоза и переработки вне таможенной территории, в отношении: товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ; товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 настоящего Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Пунктами 1 и 2 статьи 169 НК РФ установлено, что счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету. Счета-фактуры являются основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету при выполнении требований, установленных пунктами 5, 5.1 и 6 настоящей статьи.

В соответствии с пунктом 6 статьи 169 НК РФ счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

Таким образом, право налогоплательщика на налоговые вычеты обусловлено приобретением им товаров (работ, услуг), используемых для осуществления деятельности, являющейся объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость, принятием данных товаров (работ, услуг) на учет, наличием счетов-фактур и соответствующих первичных документов, достоверно подтверждающих факт совершения хозяйственной операции. При этом, наличие счета-фактуры является обязательным, но не единственным условием предоставления налоговых вычетов по НДС.

Постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление Пленума N 53) разъяснено, что под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

О необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций; совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета. В случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями) (пункт 5 Постановления Пленума N 53).

В пункте 6 постановления Пленума N 53 указано, что такие обстоятельства как создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции; взаимозависимость участников сделок; неритмичный характер хозяйственных операций; нарушение налогового законодательства в прошлом; разовый характер операции; осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика; осуществление расчетов с использованием одного банка; осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций; использование посредников при осуществлении хозяйственных операций сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной. Однако эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Обязанность по составлению счетов-фактур, служащих основанием для применения налогового вычета налогоплательщиком - покупателем товаров (работ, услуг), и отражению в них сведений, установленных статьей 169 НК РФ, возлагается на продавца.

Соответственно, при соблюдении контрагентом указанных требований по оформлению необходимых документов оснований для вывода о недостоверности либо противоречивости сведений, содержащихся в указанных счетах-фактурах, не имеется, если не установлены обстоятельства, свидетельствующие о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать об указании продавцом недостоверных либо противоречивых сведений.

Информация, содержащаяся в счете-фактуре и других первичных документах, должна быть достоверной.

Требование о достоверности первичных учетных документов содержится также и в статье 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ).

Так, в соответствии с требованиями частей 1 и 2 статьи 9 Закон N 402-ФЗ каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

При отсутствии доказательств несовершения хозяйственных операций, в связи с которыми заявлено право на налоговый вычет, вывод о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о недостоверности (противоречивости) сведений, может быть сделан судом в результате оценки в совокупности обстоятельств, связанных с заключением и исполнением договора (в том числе с основаниями, по которым налогоплательщиком был выбран соответствующий контрагент), а также иных обстоятельств, упомянутых в постановлении Пленума N 53.

По смыслу положений статьи 172 НК РФ обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками.

В свою очередь налоговый орган обязан доказать неполноту, недостоверность и (или) противоречивость сведений, содержащихся в документах представленных налогоплательщиком, а также необоснованность получения им налоговой выгоды.

Конституционный Суд Российской Федерации в Определениях от 24.11.2005 N 452-О, от 18.04.2006 N 87-О, от 16.11.2006 N 467-О и от 20.03.2007 N 209-О неоднократно упоминал, что разрешение споров о праве на налоговый вычет, касающихся выполнения обязанности по уплате налога, относится к компетенции арбитражных судов, которые не должны ограничиваться установлением только формальных условий применения норм законодательства о налогах и сборах, и в случае сомнений в правомерности применения налогового вычета обязаны установить, исследовать и оценить всю совокупность имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств.

Как установлено судом и следует из материалов дела, обществом в книге покупок за 4 квартал 2019 года зарегистрированы счета-фактуры организаций ООО "Нерит" и ООО "Мирус" и предъявлены к вычету суммы налога на добавленную стоимость в общем размере 4 333 335 руб.

При этом в ходе камеральной налоговой проверки установлены обстоятельства, свидетельствующие о том, что у спорных контрагентов отсутствовала возможность для реального исполнения обязательств по поставке запасных частей: отсутствуют материальные и трудовые ресурсы для осуществления финансово-хозяйственной деятельности; организации созданы незадолго до совершения сделок.

Так, ООО "Мирус" зарегистрировано 03.04.2019 в г. Москва, по ул. Монтажная, д. 9. Исключено из ЕГРЮЛ 21.10.2021 в связи с наличием в ЕГРЮЛ сведений о недостоверности адреса.

Учредителем и руководителем ООО "Мирус" являлся Дубинин С.А.

Из сведений, полученных сотрудником полиции 28.10.2021, следует, что в настоящее время Дубинин С.А. официально нигде не работает. Последнее официальное место его работы - ООО "Гост" в г. Саратове в должности грузчика-экспедитора. На протяжении последних трех лет работал вахтовым методом в городах Крыма и г. Москве монтажником на строительных объектах. Организация ООО "Мирус" ему не знакома, руководителем и учредителем ООО "Мирус" никогда не являлся, деятельность от ООО "Мирус" никогда не вел, документы по регистрации ООО "Мирус", а также по ведению финансово-хозяйственной деятельности ООО "Мирус" никогда не подписывал. Считает, что кто-то воспользовался его документами и зарегистрировал ООО "Мирус" без его согласия. Организация ООО "Чермет" и ее руководитель Филь И.А. ему не знакомы.

ООО "Нерит" зарегистрировано 29.07.2019 в г. Москва. Исключено из ЕГРЮЛ 24.12.2020 в связи с наличием в ЕГРЮЛ сведений о недостоверности адреса.

Учредителем и руководителем ООО "Нерит" являлся Федотов О.Б.

Из сведений, полученных сотрудником полиции 23.03.2021 в присутствии заведующей отделением ГБУ г. Москвы Психоневрологический интернат N 22 Зубовой О.А., следует, что в период с 24.11.1998 и по настоящее время Федотов О.Б. проживает и зарегистрирован в г. Москве, ул. Лосиноостровская, 27 - адрес ГБУ г. Москвы Психоневрологический интернат N 22. В середине 2019 года по просьбе неизвестных лиц, с целью получения дополнительного заработка, согласился зарегистрировать на свое имя организацию, какие-либо документы по финансово-хозяйственной деятельности ООО "Нерит" никогда не подписывал, денежными средствами на расчетных счетах не распоряжался, об организации ООО "Чермет" не слышал.

В ходе проведения камеральной проверки инспекцией установлено, что заявленные ООО "Чермет" суммы налоговых вычетов по НДС по операциям приобретения запасных частей у ООО "Нерит" и ООО "Мирус" не уплачены ни на одной из стадий формирования источника вычета НДС.

ООО "Мирус" в книге продаж не отражена реализация товара в адрес ООО "Чермет".

В отношении контрагентов ООО "Нерит" - ООО "Коралл", ООО "Булат" (контрагентов второго звена) налоговый орган установил, что данные организации не отразили реализацию товаров с организацией ООО "Нерит" в книге продаж.

В целях установления возможных поставщиков товара, реализованного в адрес ООО "Чермет" и не нашедших отражения в книгах покупок спорных контрагентов, инспекцией проведен анализ движения денежных средств по счетам ООО "Нерит" и ООО "Мирус".

По результатам анализа движения денежных средств инспекцией установлено, что у ООО "Нерит" имеются перечисления за табачную продукцию, а у ООО "Мирус" - за транспортные услуги, при этом у ООО "Нерит" и ООО "Мирус" отсутствуют платежи по коммунальным услугам по выплате заработной платы.

По результатам анализа движения денежных средств по расчетным счетам ООО "Мирус" и ООО "Нерит" установлено, что движение денежных средств носит транзитный характер, не осуществляются расчеты с поставщиками, отраженными в книге покупок в декларации по НДС за 4 квартал 2019 года, отсутствуют платежи, характерные для организаций, осуществляющих реальную финансово-хозяйственную деятельность, проходят операции, свидетельствующие о выводе денежных средств, списание денежных средств на приобретение спорного товара не прослеживается.

Одним из доказательств формальности взаимоотношений ООО "Чермет" со спорными контрагентами является отсутствие расчетов с ними, в то время как организации исключены из ЕГРЮЛ. Между тем в случае осуществления реальной финансово-хозяйственной деятельности данные юридические лица взыскивали бы с общества сумму задолженности и соответствующие суммы штрафных санкций. Однако суммы задолженности на момент исключения контрагентов из ЕГРЮЛ ООО "Чермет" не оплачены. ООО "Чермет" в проверяемом периоде неоднократно заявляло суммы к вычету от "проблемных" контрагентов, а после проведения мероприятий налогового контроля уточняло свои налоговые обязательства, меняя одних "проблемных" контрагентов на других, в том числе и в других налоговых периодах.

Колесные пары, надрессорные балки, боковые рамы железнодорожного подвижного состава в соответствии с конструкторской документацией должны иметь знаки маркировки и клеймения. То есть каждая из запчастей должна иметь свой номер, по которому можно узнать всю историю по конкретной запчасти, а именно год изготовления, завод изготовитель, номера вагонов, на которых была установлена запчасть, дата последнего ремонта и освидетельствования, номер клейма предприятия производившего ремонт.

В ходе проверки инспекцией установлено, что при оприходовании и списании ООО "Чермет" запасных частей для подвижного состава, поступивших от иных организаций, в карточке счета 10.05 "Запасные части" указаны номера запасных частей, код завода изготовителя и год выпуска. А по запасным частям, полученным от ООО "Мирус" и ООО "Нерит", в карточке 10.05 "Запасные части" такой информации нет.

В соответствии с пунктом 4.2 распоряжения ОАО "РЖД" от 09.08.2010 N 1715р "Об утверждении регламента оперативного учета, определения ремонтопригодности запасных частей, снятых с грузового вагона" учет, приемка и передача узлов и деталей, имеющих заводские номера, производятся в соответствии с данными номерами, обезличивание их не допускается.

Кроме того, в ходе проверки ни спорными контрагентами, ни ООО "Чермет" не представлены документы, подтверждающие доставку (транспортировку) запасных частей в адрес ООО "Чермет".

При рассмотрении дела установлено, что ООО "Чермет" документов, подтверждающих обоснованность заявленных вычетов по НДС по сделкам с ООО "Мирус" и ООО "Нерит", а также опровергающих выводы инспекции о занижении исчисления суммы НДС в размере 191 316 руб. по сделке с контрагентом ООО "Альтернатива-ДВ" не представлено ни в инспекцию, ни в суд.

В соответствии с пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ покупатель не вправе применять вычеты НДС, если участвовал в согласованных с иными лицами действиях для неправомерного уменьшения последними налоговой обязанности, при этом наличие у налогоплательщика счетов-фактур и иных первичных учетных документов не является безусловным подтверждением его права на вычет НДС и на учет расходов, если эти документы не подтверждают реальность хозяйственных операций.

В силу позиций, изложенных в "Обзоре практики применения арбитражными судами положений законодательства о налогах и сборах, связанных с оценкой обоснованности налоговой выгоды" (утв. Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 13.12.2023) (далее - Обзор), если налоговый орган установит, что экономический источник вычета (возмещения) НДС не создан, а поставщик (исполнитель) в период взаимодействия с налогоплательщиком-покупателем не имел экономических ресурсов (материальных, финансовых, трудовых и т.п.), необходимых для исполнения заключенного с покупателем договора, в связи с чем сделка в действительности исполнена иными лицами, которым обязательство по ее исполнению поставщик не мог передать в силу своей номинальности, данные обстоятельства могут указывать на то, что налогоплательщик не проявил должной осмотрительности при выборе контрагента, пока иное не будет доказано налогоплательщиком.

Таким образом, налогоплательщик не вправе применять вычеты по НДС, если участвовал в согласованных с иными лицами действиях, направленных на неправомерное уменьшение ими налоговой обязанности. Наличие у налогоплательщика счетов-фактур и иных первичных учетных документов не является безусловным подтверждением его права на вычет сумм НДС и на учет расходов, если представленные документы в своей совокупности не подтверждают реальность хозяйственных операций (пункт 3 Обзора)

Суд первой инстанции, оценив собранные доказательства в совокупности и взаимосвязи, сделал обоснованный вывод о нереальности сделок общества со спорными контрагентами, поскольку:

- представленные ООО "Чермет" на проверку документы по спорным контрагентам ООО "Нерит" и ООО Мирус" не содержат бесспорных доказательств фактической поставки товаров в проверяемый период данными контрагентами, что свидетельствует об отсутствии оснований для принятия выставленных ими счетов-фактур в качестве документов, подтверждающих правомерность вычета по НДС;

- перечисление денежных средств в адрес вышеуказанных контрагентов ООО "Чермет" преднамеренно не осуществляло, поскольку имеющиеся денежные средства перечисляло на свои депозитные счета, не погасив задолженность перед данными поставщиками до исключения их из ЕГРЮЛ;

- движение денежных средств по расчетным счетам контрагентов не подтверждает ведение реальной хозяйственной деятельности, а также закупку запасных частей для железнодорожных вагонов, отраженных в документах, представленных ООО "Чермет";

- ООО "Чермет", при вступлении в договорные отношения с данными контрагентами не проверило возможность контрагентов исполнить условия заключенных договоров поставки, а также их деловую репутацию на рынке, т.е. вступая в финансово-хозяйственные правоотношения с указанными контрагентами не проявило должную степень осмотрительности и осторожности;

- ООО "Нерит" использовало в цепочках сомнительных операций проблемных контрагентов, которые не представляют декларации, не находятся по юридическим адресам, имеют задолженность перед бюджетом, не способны осуществлять реальную финансово-хозяйственную деятельность, не отражают в учете хозяйственные операции со спорным контрагентом, не формируют источник возмещения НДС из бюджета для своих контрагентов. ООО "Мирус" в письме от 09.04.2020 N 35 указало на отсутствие финансово-хозяйственных операций с ООО "Чермет";

- руководители ООО "Мирус" Дубинин С.А. и ООО "Нерит" Федотов О.Б. не подтвердили легитимность создания данных организаций и ведение организациями реальной финансово-хозяйственной деятельности;

- не осуществление реальной финансово-хозяйственной деятельности организациями ООО "Нерит" и ООО "Мирус" свидетельствует о невозможности поставки запасных частей и искусственности хозяйственных взаимоотношений с ООО "Чермет";

- ООО "Чермет в проверяемом периоде неоднократно заявляло вычет по "проблемным" контрагентам, после проведения мероприятий налогового контроля уточнял свои налоговые обязательства, меняя одних "проблемных" контрагентов на других, в том числе и в других налоговых периодах;

- факт перевозки (доставки) товара от указанных контрагентов в адрес общества документально не подтвержден, данные организации в 2019-2020 годах исключены из ЕГРЮЛ как недействующие юридические лица.

С учетом изложенного судом сделан обоснованный вывод, что ООО "Чермет", в нарушение пункта 1 статьи 54.1 НК РФ, исказило сведения о фактах хозяйственной жизни и необоснованно заявило налоговые вычеты по сделкам со спорными контрагентами, единственной целью оформления которых является минимизация налоговых обязательств и неуплата (не полная уплата) налогов бюджет.

При установленных обстоятельствах суд первой инстанции по праву посчитал, что установленные в ходе камеральной налоговой проверки нарушения налогового законодательства, допущенные ООО "Чермет" по взаимоотношениям с ООО "Мирус" и ООО "Нерит", в достаточной мере свидетельствуют о нарушении обществом налогового законодательства при получении вычетов по налогу на добавленную стоимость, поскольку в рассматриваемом случае заявленные налогоплательщиком хозяйственные взаимоотношения со спорными контрагентами осуществлены не с их действительным смыслом. Вовлечение в предпринимательскую деятельность спорных контрагентов, отражение налогоплательщиком в регистрах бухгалтерского и налогового учета заведомо недостоверной информации свидетельствуют об искажении сведений об объектах налогообложения. Спорные контрагенты привлекались обществом как поставщики запасных частей для ремонта вагонов формально, не подтвержден реальный источник закупа и происхождение товаров по цепочкам контрагентов, а также у спорных контрагентов отсутствует объективная возможность поставки данных товаров ввиду отсутствия у них реальной финансово-хозяйственной деятельности. Фактически спорными контрагентами товар не поставлялся, а основной целью совершения обществом спорных сделок являлась неуплата (неполная уплата) суммы налога на добавленную стоимость.

Общество намерено исказило сведения о фактах хозяйственной жизни путем отражения в регистрах бухгалтерского и налогового учета заведомо недостоверной информации об объектах налогообложения с целью неправомерного заявления налоговых вычетов и минимизации налоговых обязательств.

Апелляционная инстанция отклоняет доводы общества о нарушении его прав на ознакомление с материалами налоговой проверки, поскольку ООО "Чермет" изначально было уведомлено о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки извещением от 16.11.2022 N 1738. От налогоплательщика поступило письмо, где он сообщил, что представители предприятия не могут явиться 30.11.2022 в 10 час. 00 мин. по данному извещению и просил вопросы по камеральной проверке декларации по НДС за 4 квартал 2019 года сформировать и направить в адрес предприятия по системе ТКС. Учитывая, что от ООО "Чермет" были получены возражения на акт камеральной налоговой проверки (исх. N 135 от 18.11.2022), инспекцией с целью проверки доводов общества было принято решение от 30.11.2022 N 6 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля, которое 01.12.2022 направлено в адрес налогоплательщика почтой.

После проведения дополнительных мероприятий налогового контроля в адрес общества было направлено извещение от 07.12.2022 N 2135 с просьбой явиться в инспекцию 16.12.2022 для получения дополнения к акту проверки и заключения эксперта. Общество направило в инспекцию письмо (исх. N149 от 15.12.2022), в котором указало, что представители предприятия явиться 16.12.2022 в 16 час. 00 мин. по извещению от 07.12.2022 N 2135 не могут и просило заключение эксперта и дополнение к акту проверки от 11.10.2022 N 1600 направить в адрес предприятия по ТКС или почтовым отправлением. Указанные документы были направлены в адрес ООО "Чермет" почтой 16.12.2022.

В адрес ООО "Чермет" по ТКС было направлено извещение о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки от 12.01.2023 N 24 и получено 19.01.2023, однако на рассмотрение материалов налоговой проверки, назначенное на 24.01.2023 в 11 час. 00 мин. налогоплательщик не явился без указания причин.

Таким образом, обществу неоднократно была предоставлена возможность участвовать в рассмотрении материалов налоговой проверки, от которой он уклонился. Кроме того, от ООО "Чермет" не поступало ходатайство в рамках пункта 2 статьи 101 НК РФ об ознакомлении с материалами налоговой проверки до вынесения инспекцией решения, что также опровергает довод о нарушении налоговым органом прав налогоплательщика на ознакомление с материалами налоговой проверки.

Общество в апелляционной жалобы также указывает, что налоговым органом, в нарушение пункта 3.1 статьи 100 НК РФ, не приложены к акту проверки документы, послужившие основанием для вывода о нереальности сделок общества со спорными контрагентами, что, по его мнению, является самостоятельным основанием для признания решения налогового органа недействительным, но судом дана оценка только по неприложению банковских выписок, тогда как налоговым органом не были представлены практически все доказательства налогового правонарушения.

Апелляционная инстанция данный довод также считает несостоятельным, поскольку в заявлении, направленном в Арбитражный суд Брянской области, указано только на отсутствие выписок по расчетным счетам контрагентов ООО "Мирус" и ООО "Нерит". Кроме того, в заявлении, поданном в Арбитражный суд Брянской области, обществом не указано, каким образом документы, не приложенные к акту налоговой проверки, нарушили право налогоплательщика на представление обоснованных возражений на акт налоговой проверки, апелляционной жалобы в вышестоящий налоговый орган на решение, вынесенное по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки, и заявления в Арбитражный суд Брянской области.

При этом в ходе судебного разбирательства обществом были представлены дополнительные пояснения, в которых отражены в качестве обязательного приложения к акту все документы, о которых имеется упоминание в акте камеральной налоговой проверки.

Данный довод исследован судом первой инстанции, его оценка отражена на стр. 12-13 решения, а несогласие общества с оценкой суда не является основанием для отмены обжалуемого решения.

Стоит также отметить, что заявляя о наличии оснований, предусмотренных пунктом 14 статьи 101 НК РФ для отмены решения в связи с существенным нарушением налоговым органом процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, общество подменяет понятия, поскольку вместо процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки описывает процедуру проведения и оформления результатов налоговой проверки.

В соответствии с пунктом 3.1 статьи 100 НК РФ к акту налоговой проверки должны прилагаться документы, подтверждающие факты нарушения законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки. Таким образом, на основании норм действующего налогового законодательства к акту налоговой проверки прилагаются не все материалы налоговой проверки, а только те, которые подтверждают совершение проверяемым лицом налогового правонарушения.

Аналогичная позиция отражена в постановлении Арбитражного суда Московского округа от 07.12.2020 N Ф05-17587/2020 по делу N А40- 296804/2019, оставленном в силе определением Верховного Суда Российской Федерации от 01.04.2021 N 305-ЭС21-2241.

Материалами налоговой проверки подтверждается, что к акту камеральной налоговой проверки от 11.10.2022 N 1600 были приложены документы на 9 листах.

Кроме того, к дополнению к акту налоговой проверки от 14.12.2022 N 9 были приложены документы, полученные при проведении дополнительных мероприятий налогового контроля на 11 листах. Таким образом, на основании статьей 21 и 100 НК РФ налоговым органом при оформлении результатов налоговой проверки не допущены нарушения прав налогоплательщика. Последний ознакомился с актом налоговой проверки, где была изложена вся информация, содержащаяся в ответах на запросы налогового органа, в том числе и информация о содержании банковских выписок по расчетным счетам ООО "Мирус", ООО "Нерит" и других организаций, о которых указал налогоплательщик. Заявление об ознакомлении со всеми материалами налоговой проверки обществом на основании пункта 2 статьи 101 НК РФ в налоговый орган не направлялось, права, предусмотренные пунктом 6 статьи 100 НК РФ, реализованы обществом, поскольку были представлены аргументированные возражения по существу спора.

Следует учесть, что в пункте 78 постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" указано, что право налогового органа осуществлять сбор доказательств, равно как и право налогоплательщика знакомиться с этими доказательствами, представлять возражения против выводов налогового органа и подтверждающие такие возражения доказательства, предоставляются им на всех стадиях осуществления налогового контроля вплоть до вынесения вышестоящим налоговым органом решения по жалобе налогоплательщика на решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Правом на ознакомление с материалами налоговой проверки налогоплательщик не воспользовался и при обжаловании решения от 24.01.2023 N 47 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в досудебном порядке в вышестоящем налоговом органе. Доказательств нарушения вышестоящим налоговым органом его прав на ознакомление с материалами налоговой проверки обществом в суд также не представлено.

Обращает на себя внимание тот факт, что ООО "Чермет" в апелляционной жалобы перечислены материалы налоговой проверки, в том числе и те, которые не подтверждают налоговое правонарушение: поручения об истребовании документов, уведомления о неисполнении поручений, ответы об отсутствии запрошенной информации и др., однако каким образом не приложение данных документов нарушило его права, предусмотренные пунктом 6 статьи 100 и пунктом 14 статьи 101 НК РФ, общество в жалобе не обосновало.

Документы, полученные от ООО "Альтернатива ДВ", аналогичны документам, представленным ООО "Чермет" по первичной и уточненным налоговым декларациям по НДС за 4 квартал 2019 года (корректировки с N 1 по N 17), соответственно ненаправление документов контрагента, аналогичных документам, имеющимся у проверяемого лица, не может считаться нарушением его прав по смыслу пункта 3.1 статьи 100 НК РФ. Кроме того, у общества и налогового органа отсутствуют разногласия о размере занижения реализации в адрес ООО "Альтернатива ДВ" в проверяемом периоде, данный факт в суде первой инстанции не оспаривался.

Относительно неприложения к акту налоговых деклараций контрагентов и книг покупок апелляционный суд отмечает, что в целях повышения качества проведения камеральных налоговых проверок налоговых деклараций по налогу на добавленную стоимость в соответствии с приказом ФНС России от 10.02.2017 N ММВ-7-15/176@ введено в промышленную эксплуатацию программное обеспечение (далее - ПО), реализующее автоматизацию перекрестных проверок по функциям камеральной налоговой проверки налоговых деклараций по НДС на основе сведений из книг покупок, книг продаж и журналов учета выставленных и полученных счетов-фактур, в составе компонентов АИС "Налог-3". Указанное ПО получило наименование АСК НДС-2.

Сведения из АСК НДС-2 представляют собой совокупность показателей из разделов 8 - 12 налоговых деклараций по НДС, показанных во взаимосвязи с аналогичными показателями налоговых деклараций по НДС контрагентов налогоплательщика.

Данные показатели из АСК НДС-2 были использованы налоговым органом при проведении настоящей камеральной налоговой проверки. Случаи обязательного раскрытия налоговым органом информации из налоговой отчетности контрагентов проверяемого налогоплательщика законодательством о налогах и сборах не предусмотрены. Сведения из налоговых деклараций относятся к налоговой тайне и разглашению не подлежат.

Таким образом, необходимая и достаточная информация из ПО АСК НДС-2 изложена в акте налоговой проверки и оспариваемом решении, что позволило Обществу оценить доказательства налогового органа и представить по ним соответствующие возражения. Однако кроме указания на отсутствие данной информации в приложениях к акту, иных обоснований для отмены решения налогового органа апелляционная жалоба не содержит.

Кроме того, в апелляционной жалобе указано, что налоговый орган не приложил к акту проверки банковские выписки контрагентов, на обязанность приложения которых указано в письме ФНС России от 22.05.2012 N АС-4-2/8356@ "О формировании приложений к акту налоговой проверки".

Между тем ссылка общества на письмо ФНС России от 22.05.2012 N АС-4-2/8356@ ошибочна, поскольку названный документ не является нормативным правовым актом и не был опубликован в официальных источниках информации.

Аналогичная позиция изложена в постановлениях Арбитражного суда Московского округа от 18.07.2019 N Ф05-11063/2019 по делу N А40-89108/2018, Арбитражного суда Северо-Западного округа от 06.02.2015 N Ф07-1140/2014 по делу N А42-1490/2014.

При этом неприложение выписок по расчетным счетам контрагентов к акту проверки не относится к тем нарушениям процедуры рассмотрения материалов проверки, предусмотренным пунктом 14 статьи 101 НК РФ, которые влекут безусловную отмену решения инспекции. Отсутствие отдельных документов в приложении к акту проверки не свидетельствует о несоблюдение налоговым органом требований, установленных статьей 100 НК РФ, и не является нарушением существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, которое привело или могло привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения согласно пункту 14 статьи 101 НК РФ, так как в акте подробно изложены обстоятельства допущенных нарушений налогового законодательства, а также приведено содержание документов, полученных налоговым органом в ходе проверки; о дате рассмотрения материалов проверки заявитель извещен надлежащим образом и не был лишен возможности непосредственно ознакомиться с документами о выявленных нарушениях; заявитель не указал, к каким конкретно нарушениям прав организации привело непредставление налоговым органом банковских выписок с актом проверки.

В определении Верховного Суда Российской Федерации от 21.09.2015 N 304-КГ14-6521 выражена позиция, согласно которой не приложение отдельных документов к акту проверки, является нарушением оформления результатов проверки, но не относится к тем нарушениям процедуры рассмотрения материалов проверки, предусмотренных пунктом 14 статьи 101 НК РФ, которые влекут безусловную отмену решения.

Аналогичная позиция изложена в определении Верховного Суда Российской Федерации от 21.09.2015 N 304-КГ14-6521, определении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 07.04.2014 N ВАС3759/14, постановлении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 08.11.2011 N 15726/10.

Таким образом, само по себе отсутствие в приложениях к акту проверки банковских выписок не может расцениваться как нарушение прав налогоплательщика участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки и представлять объяснения.

Кроме того, выводы налогового органа, положенные в основу решения, основаны не только на информации из спорных выписок, но и на иных доказательствах, не опровергнутых налогоплательщиком.

Обществом со ссылкой на пункт 33 письма ФНС РФ от 12.08.2011 N СА-4-7/13193@ в жалобе указано, что товарно-транспортные накладные являются документами, подтверждающими обоснованность транспортных расходов при расчете налоговой базы по налогу на прибыль, и не имеют никакого отношения к налогу на добавленную стоимость, что нельзя признать верным, так как в пункте 33 данного письма ФНС сделана ссылка на постановление Президиума ВАС РФ от 09.12.2010 N 8835/10, где изложена позиция суда по иным, чем настоящий спор, обстоятельствам.

Между тем в постановлении Президиума ВАС РФ от 20.04.2010 18162/09 сделан вывод, что оценивая обоснованность заявленных вычетов необходимо исходить не только из формального представления налогоплательщиком всех необходимых документов, но также устанавливать действительное экономическое содержание и реальность финансово-хозяйственных отношений налогоплательщика и его контрагентов. Наличие товарно-транспортной накладной либо транспортной накладной свидетельствуют о реальном перемещении поставляемого поставщиком товара и позволяют достоверно установить факт реального исполнения договора поставки, так как содержат в себе информацию о перевозчике, наименовании транспортного средства, регистрационных знаках транспортного средства, позволяющих однозначно идентифицировать лиц, осуществивших перевозку поставляемого груза. Таким образом, вне зависимости от того, на какую из сторон по условиям договора возложена обязанность по доставке товара, подтверждением факта перемещения товара является товарно-транспортная накладная (транспортная накладная), оформляемая той организацией, которая являлась фактическим грузоотправителем.

Поскольку ООО "Чермет" товарно-транспортные накладные, подтверждающие поставку запасных частей для железнодорожных вагонов спорными контрагентами, не были представлены ни при проведении камеральной проверки, ни в суд, ссылка общества на письмо ФНС РФ от 12.08.2011 несостоятельна, а с учетом того, что в рамках проведенной камеральной налоговой проверки установлена совокупность доказательств, свидетельствующих об отсутствии реальных взаимоотношений между ООО "Чермет" и спорными контрагентами, судом сделан обоснованный вывод, что решение инспекции является законным.

В апелляционной жалобе ООО "Чермет" также указывает, что налоговым органом в оспариваемом решении сделаны выводы о взаимозависимости общества с спорным контрагентами, однако не приведено доказательств такой взаимозависимости, предусмотренных статьей 105.1 НК РФ, судом также не установлены признаки подконтрольности спорных контрагентов обществу.

Довод Общества является несостоятельным, поскольку решение от 24.01.2023 N 47 не содержит выводов о взаимозависимости общества и спорных контрагентов, а также ссылок на статью 105.1 НК РФ.

Относительно не читаемости протокола допроса Дубинина С.А. апелляционный суд отмечает, что протокол выполнен рукописным способом, поэтому в силу специфики почерка лица - составителя у общества возможно возникли трудности в его прочтении, однако текст протокола вполне читабельный. Налоговый орган подробно изложил показания Дубинина С.А. в акте камеральной налоговой проверки, что позволило обществу подготовить и изложить свою позицию.

Показания Ковалева, на которые также ссылается общество в жалобе, отсутствуют в материалах налоговой проверки, поскольку данное лицо в качестве свидетеля не допрашивалось, его показания в акте и решении не отражались.

Таким образом, следует признать, что судом первой инстанции при рассмотрении дела установлены и исследованы все существенные для принятия правильного решения обстоятельства, им дана надлежащая правовая оценка, выводы, изложенные в судебном акте, соответствуют фактическим обстоятельствам дела и действующему законодательству.

Все доводы, изложенные в апелляционной жалобе, изучены апелляционной инстанцией, они не содержат фактов, которые не были бы проверены и не учтены судом первой инстанции при рассмотрении дела и имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, влияли на обоснованность и законность судебного акта, либо опровергали выводы суда первой инстанции, а лишь сводятся к несогласию с оценкой установленных судом обстоятельств по делу, что не может рассматриваться в качестве основания для отмены судебного акта.

При этом доводов, способных повлечь за собой отмену судебного акта, в жалобе не приведено, а судом апелляционной инстанции не установлено.

Неправильного применения судом норм процессуального права, являющихся в соответствии с частью 4 статьи 270 АПК РФ безусловным основанием для отмены принятого судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

При таких обстоятельствах решение суда первой инстанции является законным и обоснованным.

Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Двадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Брянской области от 06.12.2023 по делу N А09-4976/2023 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме. В соответствии с пунктом 1 статьи 275 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации кассационная жалоба подается через суд первой инстанции.

Участвующим в деле лицам разъясняется, что постановление будет выполнено в форме электронного документа, подписанного усиленной электронно-цифровой подписью. В связи с этим на основании статей 177 и 186 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановление будет направлено лицам, участвующим в деле, посредством его размещения на официальном сайте арбитражного суда в информационно-телекоммуникационной сети "Интернет" в режиме ограниченного доступа не позднее следующего дня после дня его принятия, и будет считаться полученными на следующий день после его размещения на указанном сайте.

Председательствующий судья

Е.Н. Тимашкова

Судьи

Д.В. Большаков Н.А. Волошина