Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 16 мая 2024 г. N 17АП-2109/24 по делу N А60-13703/2023

г. Пермь

16 мая 2024 г.

Дело N А60-13703/2023

Резолютивная часть постановления объявлена 14 мая 2024 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 16 мая 2024 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Шаламовой Ю.В.,

судей Муравьевой Е.Ю., Трефиловой Е.М.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Бронниковой О.М.,

при участии:

от заявителя: Поляшов А.Н., паспорт, доверенность N 66АА 6373876 от 16.03.2021, диплом;

от заинтересованного лица: Гордиенко Е.И., служебное удостоверение N 269045, доверенность от 26.12.2022, диплом; Ярославцева Н.В., паспорт, доверенность N 10 от 30.10.2023.

лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на Интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу заявителя, общества с ограниченной ответственностью "Стройинвестгарант",

на решение Арбитражного суда Свердловской области

от 15 января 2024 года

по делу N А60-13703/2023

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Стройинвестгарант" (ИНН 6681005631, ОГРН 1146681011729)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 14 по Свердловской области (ИНН 6617002802, ОГРН 1046610970010)

о признании недействительным решения N 14-07/7 от 05.09.2022,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Стройинвестгарант" (далее - заявитель, налогоплательщик, общество или ООО "Стройинвестгарант") обратилось в суд к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 27 по Свердловской области (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция) о признании решения N14-07/7 от 05.09.2022 недействительным.

Определением Арбитражного суда Свердловской области от 14.11.2023 произведена замена заинтересованного лица по делу N А60-13703/2023 Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 27 по Свердловской области на Межрайонную инспекции Федеральной налоговой службы N 14 по Свердловской области в связи с реорганизацией.

Решением Арбитражного суда Свердловской области от 15 января 2024 года, дополнительным решением от 01.03.2024 заявленные требования удовлетворены частично. Признано недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 14 по Свердловской области о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 05.09 2022 N 14-07/7 в части доначисления налога на прибыль (по мотиву непринятия расходов по сделкам с ООО "ИФСК "Алекс-Групп") в размере, превышающем 5 928 616 руб. 02 коп., соответствующих сумм пени и штрафов. На Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 14 по Свердловской области возложена обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя. В остальной части в удовлетворении требований отказано.

Не согласившись с решением и дополнительным решением в части, заявитель обратился с апелляционной жалобой и дополнениями к ней, в соответствии с которыми просит отменить судебные акты в части и принять по делу новый судебный акт, которым признать доначисления налога на прибыль и налога на добавленную стоимость, в части правоотношений ООО "Стройинвестгарант" с контрагентом ООО "Полдневское" не законными.

Заявитель в апелляционной жалобе обращает внимание на то, что в рамках камеральных налоговых проверок за период 1-3 кварталы 2019 г., проведенных Межрайонной ИФНС России N 27 по Свердловской области, доначисления по тождественным доводам в рамках настоящего дела были отменены решением УФНС России по Свердловской области N 335/2021 от 12.04.2021. По мнению заявителя, при одних и тех же доводах и обстоятельствах (абсолютно тождественных), установленных в рамках камеральной проверки и в рамках оспариваемой проверки, вынесены кардинально противоположные решения. Заявитель считает не допустимым такое применение налогового законодательства, при котором возможно при одних и тех же обстоятельствах вынести разные решения, противоречащие друг другу. В рамках выездной проверки никаких дополнительных обстоятельств выявлено не было, а соответственно оснований для изменения решения у налогового органа не имелось. При таких обстоятельствах невозможно производить начисления пеней и штрафов за период в течении которого ООО "СТРОЙИНВЕСТГАРАНТ" правомерно считало, что нарушений в части исчисления и уплаты налогов в правоотношениях с контрагентом ООО "Полдневское" не имеется.

Налоговым органом представлен письменный отзыв на апелляционную жалобу, в котором он возражает против доводов апелляционной жалобы, просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

До начала судебного разбирательства от ООО "Стройинвестгарант" поступило ходатайство о проведении судебной экспертизы.

В ходе судебного разбирательства в суде апелляционной инстанции представитель заявителя поддержал доводы апелляционной жалобы. Представители налогового органа возражали против удовлетворения апелляционной жалобы.

Кроме того, представитель заявителя поддержал ранее направленное ходатайство о проведении судебной экспертизы.

Ходатайство о назначении экспертизы рассмотрено судом апелляционной инстанции и отклонено на основании статей 82, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).

В части 1 статьи 82 АПК РФ установлено, что для разъяснения возникающих при рассмотрении дела вопросов, требующих специальных знаний, арбитражный суд назначает экспертизу по ходатайству лица, участвующего в деле, или с согласия лиц, участвующих в деле.

При рассмотрении дела в арбитражном суде апелляционной инстанции лица, участвующие в деле, вправе заявлять ходатайства о вызове новых свидетелей, проведении экспертизы, приобщении к делу или об истребовании письменных и вещественных доказательств, в исследовании или истребовании которых им было отказано судом первой инстанции. Суд апелляционной инстанции не вправе отказать в удовлетворении указанных ходатайств на том основании, что они не были удовлетворены судом первой инстанции (часть 3 статьи 268 АПК РФ).

Судебная экспертиза назначается судом в случаях, когда вопросы права нельзя разрешить без оценки фактов, для установления которых требуются специальные познания.

При этом вопросы права и правовых последствий оценки доказательств не могут быть поставлены перед экспертом, поскольку относятся к исключительной компетенции суда (пункт 8 Постановления Пленума ВАС РФ от 04.04.2014 N 23 "О некоторых вопросах практики применения арбитражными судами законодательства об экспертизе").

По сути, заявитель предлагает назначить экспертизу по вопросам о возможности контрагента фактически осуществлять финансово-хозяйственную деятельность. Между тем, в рамках рассматриваемого спора подлежат оценке обстоятельства взаимоотношений налогоплательщика и его контрагента. Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности. Судом спор рассматривается по имеющимся в деле доказательствам.

Таким образом, суд апелляционной инстанции отказывает в назначении судебной экспертизы.

Как следует из материалов дела, Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 27 проведена выездная налоговая проверка в отношении ООО "Стройинвестгарант" за период с 01.01.2018 по 31.12.2020.

По результатам проверки составлены акт от 24.02.2022 N 14-07/1, дополнение к акту выездной налоговой проверки от 27.07.2022 N 14-07/1ДОП и принято решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 05.09 2022 N 14-07/7 (далее - решение 01 05.09.2022 N 14-07/7). Указанным решением обществу доначислены НДС в сумме 32 132 744 руб., налог на прибыль в сумме 29 349 298 руб., налог на имущество в сумме 83 468 руб., транспортный налог в сумме 5 788 руб., НДФЛ (агент) в сумме 2 541 825 руб., УСНО в сумме - 837 433 руб. В соответствии со статьей 75 Налогового кодекса Российской Федерации далее - НК РФ) начислены пени в сумме 22 510 578-82 руб. Общество привлечено к ответственности, предусмотренной п.п. 1, 3 ст. 122 НК РФ, ст. 123 НК РФ, п. 1 ст. 126 НК РФ, п.1 ст.126.1 НК РФ в сумме 5 468 298-50 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Свердловской области от 19.12.2022 N 13-06/37938@ решение изменено в части доначисления НДФЛ (агент), соответствующих сумм пени, с учетом смягчающих обстоятельств, размер штрафа по п.п. 1, 3 ст. 123, п. 1 ст. 126, п. 1 ст. 126.1 НК РФ снижен в 4 раза.

Не согласившись с указанным решением налогового органа, общество обратилось в суд с заявлением о признании недействительным решение в части доначисления НДС, налога на прибыль, НДФЛ, УСНО, соответствующих сумм пени, привлечения к ответственности, предусмотренной п.п. 1, 3 ст. 122 НК РФ, ст. 123 НК РФ, п. 1 ст. 126 НК РФ, п.1 ст.126.1 НК РФ.

Суд первой инстанции признал требования заявителя обоснованными в части доначисления налога на прибыль (по мотиву непринятия расходов по сделкам с ООО "ИФСК "Алекс-Групп") в размере, превышающем 5 928 616 руб. 02 коп., соответствующих сумм пени и штрафов. В удовлетворении требований в остальной части было отказано.

Законность и обоснованность решения проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в соответствии со статьями 266, 268 АПК РФ в пределах доводов апелляционной жалобы (п. 27 Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 30.06.2020 N 12 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции").

Изучив материалы дела, рассмотрев доводы апелляционной жалобы, отзыва на апелляционную жалобу, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, исследовав имеющиеся в материалах дела доказательства в соответствии со статьей 71 АПК РФ, арбитражный апелляционный суд приходит к следующим выводам.

Согласно статьей 198 АПК РФ, граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с пунктом 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Из взаимосвязанного анализа положений части 1 статьи 198, части 4 статьи 200 и части 3 статьи 201 АПК РФ следует, что основанием для признания недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц является наличие одновременно двух условий: их несоответствие закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов лица, обратившегося в суд с соответствующим требованием, в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности. На наличие указанных обстоятельств при оценке ненормативных актов, действий (бездействия) обращено внимание в пунктах 1, 6 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации N 6, Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 8 от 01.07.1996 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации", вынесенных при разрешении публично-правовых споров постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.02.2010 N 13065/10, от 17.03.2011 N 14044/10.

Согласно пунктов 1, 2 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

При отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй настоящего Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий:

1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

Исходя из пункта 3 статьи 54.1 НК РФ в целях пунктов 1 и 2 этой статьи подписание первичных учетных документов неустановленным или неуполномоченным лицом, нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах, наличие возможности получения налогоплательщиком того же результата экономической деятельности при совершении иных не запрещенных законодательством сделок (операций) не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным.

Согласно подпункту 3 пункта 1 статьи 21 НК РФ налогоплательщики имеют право использовать налоговые льготы при наличии оснований и в порядке, установленном законодательством о налогах и сборах.

Исходя из пункта 1 статьи 56 НК РФ льготами по налогам и сборам признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов предусмотренные законодательством о налогах и сборах преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками или плательщиками сборов, включая возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере.

В соответствии с пунктом 1 статьи 45 НК РФ налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный законодательством о налогах и сборах. Налогоплательщик вправе исполнить обязанность по уплате налога досрочно.

В качестве способа обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов предусмотрено начисление пени (пункт 1 статьи 72, статья 75 НК РФ). Согласно пункту 2 статьи 57 Кодекса при уплате налога и сбора с нарушением срока уплаты налогоплательщик (плательщик сбора) уплачивает пени в порядке и на условиях, предусмотренных настоящим Кодексом.

В силу пункта 1 статьи 143 НК РФ налогоплательщиками НДС признаются, в том числе организации.

В соответствии с пунктом 1 части 1 статьи 146 НК РФ объектом обложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

На основании статьи 163 НК РФ налоговый период для целей исчисления и уплаты НДС устанавливается как квартал.

Как установлено пунктом 1 статьи 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 Кодекса налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы НДС, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения НДС (пункт 2 статьи 171 Кодекса).

Условиями принятия к вычету сумм НДС, предъявленных налогоплательщику поставщиками товаров (работ, услуг), согласно статьям 171 и 172 НК РФ являются: предъявление суммы НДС покупателю поставщиком, наличие соответствующего счета-фактуры, приобретение налогоплательщиком товаров (работ, услуг, имущественных прав) для осуществления операций, облагаемых НДС, принятие налогоплательщиком к учету товаров (работ, услуг, имущественных прав).

Статья 172 НК РФ, определяющая порядок применения налоговых вычетов, не исключает возможности применения вычета сумм НДС за пределами налогового периода, в котором товары (работы, услуги) оплачены, а основные средства - оплачены и поставлены на учет.

Согласно пункту 1 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг) сумм НДС к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 названного Кодекса.

Как установлено пунктом 2 статьи 169 НК РФ счета-фактуры являются основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету при выполнении требований, установленных пунктами 5, 5.1 и 6 этой статьи.

На основании пункта 1 статьи 173 НК РФ сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 Кодекса, общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 Кодекса и увеличенная на суммы налога, восстановленного в соответствии с главой 21 Кодекса.

Пунктом 2 статьи 173 НК РФ предусмотрено, что если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ и увеличенную на суммы налога, восстановленного в соответствии с пунктом 3 статьи 170 НК РФ, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 и 2 пункта 1 статьи 146 НК РФ, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьями 176 и 176.1 НК РФ, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

Пунктом 1 статьи 246 НК РФ определено, что налогоплательщиками налога на прибыль организаций признаются российские организации.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях главы 25 НК РФ признаются для российских организаций полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

Как определено пунктом 1 статьи 248 НК РФ к доходам в целях главы 25 НК РФ относятся: 1) доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав (далее - доходы от реализации); 2) внереализационные доходы.

Доходы от реализации определяются в порядке, установленном статьей 249 Кодекса, а внереализационные доходы определяются в порядке, установленном статьей 250 Кодекса, с учетом положений главы 25 Кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 249 НК РФ в целях главы 25 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. При этом в силу пункта 2 статьи 249 Кодекса выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей настоящей главы в соответствии со статьей 271 или статьей 273 Кодекса.

Пунктом 3 статьи 249 НК РФ нормативно установлено, что для доходов от реализации, если иное не предусмотрено главой 25 НК РФ, датой получения дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемой в соответствии с пунктом 1 статьи 39 настоящего Кодекса, независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ в целях главы 25 НК РФ налогоплательщик налога на прибыль организаций уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии со статьей 9 (часть 1) Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом; не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

Положениями статьи 3 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", определяющей основные понятия, используемые в данном законе, установлено, что факт хозяйственной жизни - это сделка, событие, операция, которые оказывают или способны оказать влияние на финансовое положение экономического субъекта, финансовый результат его деятельности и (или) движение денежных средств (пункт 8).

Исходя из части 2 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" обязательными реквизитами первичного учетного документа являются: 1) наименование документа; 2) дата составления документа; 3) наименование экономического субъекта, составившего документ; 4) содержание факта хозяйственной жизни; 5) величина натурального и (или) денежного измерения факта хозяйственной жизни с указанием единиц измерения; 6) наименование должности лица (лиц), совершившего (совершивших) сделку, операцию и ответственного (ответственных) за ее оформление, либо наименование должности лица (лиц), ответственного (ответственных) за оформление свершившегося события; 7) подписи лиц, предусмотренных пунктом 6 этой части, с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц.

Как определено частью 3 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", первичный учетный документ должен быть составлен при совершении факта хозяйственной жизни, а если это не представляется возможным - непосредственно после его окончания. Лицо, ответственное за оформление факта хозяйственной жизни, обеспечивает своевременную передачу первичных учетных документов для регистрации содержащихся в них данных в регистрах бухгалтерского учета, а также достоверность этих данных. Формы первичных учетных документов определяет руководитель экономического субъекта по представлению должностного лица, на которое возложено ведение бухгалтерского учета (часть 4 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете").

Исходя из части 1 статьи 10 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" данные, содержащиеся в первичных учетных документах, подлежат своевременной регистрации и накоплению в регистрах бухгалтерского учета.

Частью 2 статьи 10 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" определено, что не допускаются пропуски или изъятия при регистрации объектов бухгалтерского учета в регистрах бухгалтерского учета, регистрация мнимых и притворных объектов бухгалтерского учета в регистрах бухгалтерского учета; для целей этого Федерального закона под мнимым объектом бухгалтерского учета понимается несуществующий объект, отраженный в бухгалтерском учете лишь для вида (в том числе неосуществленные расходы, несуществующие обязательства, не имевшие места факты хозяйственной жизни), под притворным объектом бухгалтерского учета понимается объект, отраженный в бухгалтерском учете вместо другого объекта с целью прикрыть его (в том числе притворные сделки).

В определении Конституционного Суда Российской Федерации от 25.07.2001 N 138-О указано, что по смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 НК РФ, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков, и обязанность доказывать недобросовестность налогоплательщика возложена на налоговые органы.

Согласно правовой позиции Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", налоговая выгода может быть признана необоснованной в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера) (пункт 3).

Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствии намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано (пункт 4).

Принимая во внимание, что судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой (при уплате налогов в большем размере) не может являться основанием для признания налоговой выгоды необоснованной, если соответствующая налоговая экономия получена в связи с осуществлением реальной хозяйственной деятельности.

Исходя из статьи 106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность.

Согласно пункту 1 статьи 107 НК РФ ответственность за совершение налоговых правонарушений несут организации и физические лица в случаях, предусмотренных главами 16 и 18 Кодекса.

Пунктом 1 статьи 108 НК РФ закреплено, что никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены настоящим Кодексом. При этом обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы (пункт 6 статьи 108 НК РФ).

В соответствии с пунктом 1 статьи 122 Кодекса (в действующей в проверенные периоды редакции) неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога.

Пунктом 3 статьи 122 НК РФ закреплено, что деяния, предусмотренные пунктом 1 настоящей статьи, совершенные умышленно, влекут взыскание штрафа в размере 40 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора, страховых взносов).

Положения пункта 6 статьи 108 НК РФ, части 1 статьи 65, части 3 статьи 189 и части 5 статьи 200 АПК РФ возлагают на налоговый орган обязанность по доказыванию факта налогового правонарушения, что предполагает необходимость установления в ходе налоговой проверки конкретных обстоятельств, подтвержденных документально и свидетельствующих о совершении налогоплательщиком вменяемого ему налогового правонарушения.

Как следует из материалов дела, в ходе выездной налоговой проверки установлены факты, свидетельствующие об умышленном искажении сведений о фактах хозяйственной жизни общества в части взаимоотношений ООО "Полдневское".

ООО "Стройнвестгарант" в составе налоговых вычетов по НДС за 1-3 кварталы 2019 года по указанному контрагенту включил сумму НДС 10 545 914-15 руб., в состав расходов по налогу на прибыль включена сумму 52 729 570 -85 руб.

Между тем, в ходе выездной налоговой проверки установлено, что финансово-хозяйственные операции с данным контрагентом не осуществлялись, документы составлены формально.

В обоснование заявляемых правоотношений налогоплательщиком был представлен договор поставки от 09.01.2019 N б/н согласно которому ООО "Полдневское" (поставщик), в лице директора Васина В.М., с одной стороны и ООО "СтройИнвестГарант" (покупатель), в лице управляющего ИП Сыченкова В.Е., с другой стороны заключили договор о том, что поставщик принимает на себя обязательства поставить товар (скальный грунт и щебень) по цене, указанной в договоре.

Исходя из условий договора обязательства поставщика по поставке товара возникают с момента получения заявки ("на очередную партию товара"), оформления счета и "не позднее 3-х дней с момента оплаты осуществить отгрузку товара покупателю в количестве, номенклатуре, указанным в заявке". Отгрузка покупателю производится в месте и способом, указанным им в заявке, при этом предусмотрена как доставка товара до места, указанного в заявке на поставку, так и выборка товара "силами покупателя с карьера по адресу: Кардюки, Грозненский карьер". При неисполнении обязательств каждой из сторон предусмотрена ответственность.

При этом, налоговым органом установлено, что ни одной из сторон договора не представлены заявки на поставку ТМЦ. Определить обязательства сторон по поставке и транспортировке товара, месте перехода права собственности и данных о несении транспортных расходов не представляется возможным. Не установлено место выгрузки товара.

Спецификации к договору поставки содержат только данные о стоимости товара за единицу измерения, при этом не содержат ни данных о количестве подлежащего поставке товара, ни месте отгрузки, ни данных о способе оплаты, что делает неисполнимым не только условия договора о поставке товара, но и ответственности за его ненадлежащее исполнение. Спецификации также оформлены за подписью Васина В.М. как директора ООО "Полдневское".

Из содержания представленных УПД, налоговым установлено, что продавцом и грузоотправителем является ООО "Полдневское" по адресу, г.Нижняя Тура, ул. Строителей, 10, покупателем и грузополучателем: ООО "Стройинвестгарант", г.Лесной, Технический проезд, д.44.

При этом, по адресу отгрузки находится двухэтажное административное здание, в котором располагаются офисы. Нахождение в данном здании ООО "Полдневское" не установлено. Складские помещения или иное место по хранению скального грунта и щебня не установлено.

Поскольку г. Лесной имеет статус закрытого территориального образования (ЗАТО), то возможность перемещения ТМЦ по адресу места нахождения ООО "Стройинвестгарант" как грузополучателя, без оформления разрешительных документов уполномоченными лицами, невозможна.

В отношении ООО "Полдневское" налоговым органом установлено, что у организации отсутствуют транспортные средства, в том числе соответствующей грузоподъемности на праве собственности или на ином вещном праве, доказательства аренды ТС с экипажем в материалы дела также не представлены.

Расчеты ООО "Стройинвестгарант" в адрес ООО "Полдневское" по договору поставки от 09.01.2019 не производились.

Анализ налоговых деклараций по НДПИ ООО "Полдневское" показал, что за январь-октябрь ООО "Полдневское" отразило в январе 2019 года добытого полезного ископаемого всего 6.5 тн. (2 тн. по Висимскому месторождению. 4.5 тн по месторождению Заячья гора), что значительно меньше реализованного товара в адрес ООО "Стройинвестгарант".

Анализ сведений Федерального агентства по недропользованию представленных письмом N 01-11/326 от 23.12.2021 показал, что среди объектов недропользования отсутствует объект "Кардюки: Грозненский карьер"; за 2018 год отчетов по недропользованию ООО "Полдневское" не представлено; исходя из отчетов, представленных за 2019 год, установлено что при заявленном плановом объеме добычи грунта 20 тыс.мi на Рогозинском карьере, фактически добыто 3,456 тыс.мi, при заявленном плановом объеме строительного камня 15 тыс.мi на Краснооктябрьском карьере, фактически добыто 2,34 тыс.мi. Указанные объемы значительно меньше реализованного товара в адрес ООО "Стройинвестгарант".

Налоговым органом установлено, что действующие лицензии СВЕ 07258 ТЭ (Краснооктябрьское месторождение), СВЕ 07261 ТЭ (Рогозинский карьер) и СВЕ 07262 ТЭ (Заячья гора) были впоследствии переоформлены на взаимозависимое с налогоплательщиком лицо - ООО "Девайс".

При таких обстоятельствах, апелляционный суд соглашается с выводом суда о том, что спорный контрагент не мог фактически осуществить поставку в адрес налогоплательщика. Иного, вопреки доводам апелляционной жалобы, из материалов дела не следует, апелляционному суду не доказано.

Соответственно, инспекция в полном объеме подтвердила факт отсутствия взаимоотношений налогоплательщика и ООО "Полдневское".

Фактически налоговым органом установлены иные реальные поставщики спорных ТМЦ.

Исходя из изложенных обстоятельств, апелляционный суд приходит к выводу, что налоговым органом были выявлены обстоятельства, свидетельствующие о фиктивности взаимоотношений между проверяемым налогоплательщиком и спорными контрагентами.

Обществом не учтено, что налогами если и облагаются, то не сделки (ст. 153 ГК РФ), а действия по их исполнению. Сама по себе сделка, без ее исполнения, ничего не меняет в экономическом положении совершившего ее лица, и, соответственно, не может являться экономическим основанием налога (п. 3 ст. 3 НК РФ).

Так, налоговым органом собрана совокупность взаимосвязанных доказательств, обосновывающих документальную неподтвержденность финансово-хозяйственных операций с ООО "Полдневское", так как вывод налогового органа о невозможности исполнения сделок спорным контрагентом базируется на совокупности и взаимной связи установленных обстоятельств (доказательств).

Таким образом, обществом документально не опровергнуты доводы и письменные доказательства налогового органа, положенные в обоснование оспариваемого решения в оспариваемой части.

Наличие признаков формальности отношений со спорным контрагентом подтверждено совокупностью представленных в дело доказательств и заявителем не опровергнуто.

Указанное позволило налоговому органу сделать обоснованный вывод о том, что спорный контрагент спорные поставки не осуществлял, представленные обществом в обоснование права на налоговые вычеты НДС и учет расходов по налогу на прибыль первичные документы содержат недостоверные сведения, составлены формально и не подтверждают реальность поставки товара и оказания услуг (выполнения работ) заявленными в них контрагентами.

Спорный контрагент в хозяйственных операциях участвовал лишь формально (посредством фиктивного документооборота), каких-либо затрат, влекущих увеличение стоимости товара, не несли, реальных действий, подтверждающих совершение операций, заявленных в первичных документах от своего имени, не осуществлял, оформление документов с этими номинальным контрагентом указывает на получение необоснованной налоговой выгоды.

По результатам проведенной проверки совокупность установленных обстоятельств позволила налоговому органу сделать обоснованный вывод о недобросовестном характере действий должностных лиц ООО "Стройинвестгарант", создании с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, схемы снижения своих налоговых обязательств по НДС и налогу на прибыль организаций по сделкам со спорным контрагентом.

Таким образом, общество, в лице руководителя, знало, понимало и осознавало противоправный характер своих действий, сознательно допускало наступление вредных последствий в виде уменьшения налоговых обязательств.

Исходя из вышеизложенного, апелляционный суд считает обоснованным вывод суда первой инстанции о том, что основной целью заключения обществом спорных сделок являлось не достижение результатов предпринимательской деятельности, а получение налоговой экономии в виде расходов и вычетов по НДС, налогу на прибыль, такие сделки (операции) не имеют какого-либо разумного объяснения с позиции хозяйственной необходимости их заключения и совершения, а преследуют цель уменьшения налоговых обязательств.

Заявитель жалобы указывает на то, что ранее в ходе камеральных проверок за 1-3 кварталы 2019 г. с учетом решения УФНС России по Свердловской области от 12.04.2021 N 335/2021, доначисления по взаимоотношениям с ООО "Полдневское" были отменены, а в рамках выездной проверки никаких дополнительных обстоятельств выявлено не было.

Выездная налоговая проверка по отношению к камеральной налоговой проверке по тому же периоду и тому же налогу не может рассматриваться как повторная проверка в силу разных форм налогового контроля, осуществляемых рамках самостоятельных задач и налоговых процедур, предписанных НК РФ.

Положения Налогового кодекса Российской Федерации не предполагают дублирования контрольных мероприятий, осуществляемых в рамках налоговых проверок указанных видов - выездных и камеральных. В связи с этим они не исключают выявление при проведении выездной налоговой проверки (как более углубленной формы налогового контроля) таких нарушений, которые не были обнаружены при проведении камеральной налоговой проверки.

Предметом камеральной и последующей выездной налоговой проверки может стать полнота и своевременность уплаты одного и того же налога за один и тот же налоговый период, притом что законность и обоснованность выводов налогового органа, сделанных по итогам камеральной налоговой проверки, к моменту проведения выездной налоговой проверки уже может быть проверена судом. Указанное обстоятельство не препятствует налоговому органу прийти к выводу о необходимости корректировки размера налоговой обязанности налогоплательщика за проверяемый в ходе выездной налоговой проверки налоговый период.

Изменение объема прав и обязанностей налогоплательщика за конкретный налоговый период, определенных решением налогового органа (законность и обоснованность которого проверена судом), происходит в связи с установлением правоприменительными органами новых фактических обстоятельств и с учетом новых доказательств. Для выявления таких обстоятельств, свидетельствующих о недобросовестности налогоплательщика, необоснованности объема заявленных им прав (в том числе права на возмещение налога), и предусмотрен механизм выездной налоговой проверки, принципиально отличный от механизма камеральной налоговой проверки как по целям, так и по объему контрольных мероприятий. Механизм выездной налоговой проверки предоставляет налоговому органу возможность добыть доказательства недобросовестности налогоплательщика, которые не могли быть обнаружены на стадии камеральной налоговой проверки вследствие ограничения полномочий налоговых органов при ее проведении.

Из материалов дела следует, что налоговый орган при принятии оспариваемого решения использовал как документы, полученные ранее, так и полученные уже в ходе выездной налоговой проверки. Иного судом не установлено.

Оспариваемое в настоящем деле решение о привлечении ООО "Стройинвестгарант" к ответственности за совершение налогового правонарушения от 05.09.2022 N 14-07/7 принято по результатам первоначально проведенной выездной налоговой проверки.

Повторная выездная налоговая проверка в отношении ООО "Стройинвестгарант" по смыслу императивных норм части 10 статьи 89 НК РФ не проводилась.

Таким образом, правоотношения заявителя с ООО "Полдневское", в том числе за налоговые периоды 1-3 кв.2019 гг., подлежат правовой оценке в рамках настоящего дела по смыслу совокупности норм статей 67-71 АПК РФ.

Оценивая доводы, изложенные в апелляционной жалобе, суд апелляционной инстанции считает, что в них отсутствуют ссылки на факты, которые не были предметом рассмотрения в суде первой инстанции, имели бы юридическое значение и могли бы повлиять в той или иной степени на принятие законного и обоснованного судебного акта при рассмотрении заявленных требований по существу.

Заявитель не ссылается на доказательства, опровергающие выводы суда первой инстанции, и таких доказательств к апелляционной жалобе не прилагает. В целом, доводы, изложенные в апелляционной жалобе, направлены на иную оценку выводов суда первой инстанции, поскольку, не опровергая их, они сводятся исключительно к несогласию с оценкой представленных в материалы дела доказательств, что в силу положений статьи 270 АПК РФ не являются основанием для отмены либо изменения судебного акта.

Фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены судом первой инстанции в полном объеме на основе доказательств, оцененных в соответствии с правилами, определенными статьей 71 АПК РФ.

С учетом изложенного, решение суда первой инстанции является законным и обоснованным. Оснований, предусмотренных статьей 270 АПК РФ для отмены (изменения) судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено. Апелляционная жалоба удовлетворению не подлежит.

В силу статьи 110 АПК РФ государственная пошлина по апелляционной жалобе относится на их заявителя. Излишне уплаченная государственная пошлина подлежит возврату заявителю из федерального бюджета в порядке ст. 104 АПК РФ.

Руководствуясь статьями 104, 176, 258, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Свердловской области от 15 января 2024 года по делу N А60-13703/2023 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "Стройинвестгарант" (ИНН 6681005631, ОГРН 1146681011729) из федерального бюджета госпошлину за рассмотрение апелляционной жалобы в сумме 1500 (одна тысяча пятьсот) рублей, излишне уплаченную по чеку-ордеру от 26.03.2024.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Свердловской области.

Председательствующий

Ю.В. Шаламова

Судьи

Е.Ю. Муравьева Е.М. Трефилова