Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 19 июня 2024 г. N 17АП-2800/24 по делу N А60-31148/2023

г. Пермь

19 июня 2024 г.

Дело N А60-31148/2023

Резолютивная часть постановления объявлена 18 июня 2024 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 19 июня 2024 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Шаламовой Ю.В.,

судей Муравьевой Е.Ю., Якушева В.Н.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Шляковой А.А.,

при участии:

от заявителя: Собянин А.А., удостоверение адвоката, доверенность от 19.12.2023,

от заинтересованного лица: Ненашева Н.А., служебное удостоверение, доверенность от 20.05.2022, диплом, Костромина Я.Е., служебное удостоверение, доверенность от 26.06.2023, диплом, Костенко Г.И., служебное удостоверение, доверенность от 26.01.2023,

от третьего лица: Ненашева Н.А., служебное удостоверение, доверенность от 09.01.2024, диплом.

лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на Интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу заявителя, общества с ограниченной ответственностью "Флайт",

на решение Арбитражного суда Свердловской области

от 07 февраля 2024 года

по делу N А60-31148/2023

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Флайт" (ИНН 6671463431, ОГРН 1146671023762)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 31 по Свердловской области (ИНН 6685000017, ОГРН 1126672000014)

о признании незаконным решения МИФНС N 31 от 22.11.2022 N 18-07, решения Управления ФНС России по Свердловской области N 13-06/1071@ от 14.04.2023,

третье лицо - Управление Федеральной налоговой службы по Свердловской области (ИНН 6671159287, ОГРН 1046604027238),

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Флайт" (далее - заявитель, налогоплательщик, общество или ООО "Флайт") обратилось в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 31 по Свердловской области (далее - налоговый орган, инспекция) о признании незаконным решения от 22.11.2022 N18-07 (с учетом уточнения исковых требований принятых судом в порядке статьи 49 АПК РФ).

Решением Арбитражного суда Свердловской области от 07 февраля 2024 года заявленные требования удовлетворены частично. Признано недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 31 по Свердловской области N18-07 от 22.11.2022 в части доначисления налога на прибыль по контрагенту ООО БЦ "Деловой партнер" в сумме 7 987 732 руб., налога на прибыль по контрагентам ООО "Алис", ООО "Альфаком", налога на прибыль и НДС по контрагенту ООО МПО "Сибстрой", а также соответствующих сумм пени и штрафов. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано. На Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 31 по Свердловской области возложена обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.

Не согласившись с принятым судебным актом, заявитель обратился с апелляционной жалобой, в соответствии с которой просит решение суда отменить в части. Дополнительно признать недействительным решение налогового органа N 18-07 от 22.11.2022 в части доначисления НДС за 2-4 кварталы 2019 г. в сумме 13 436 165 руб. и налога на прибыль в сумме 20 060 097 руб. по контрагенту ООО "Ренмотстрой", а также НДС в сумме 1 647 383 руб. за 3 квартал 2020 г. и налога на прибыль за 2020 г. в сумме 2 658 324 руб. по контрагенту ООО "БЦ "Деловой партнер", доначисления соответствующих сумм пени, штрафов; как несоответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации.

Заявитель настаивает на формальности выводов суда первой инстанции в части эпизодов по взаимоотношениям общества с указанными контрагентами. Привлекая субподрядчиков, ООО "Флайт" минимизировало свои риски наступления ответственности за срыв сроков по договору с заказчиками. Инспекцией ошибочно не учтено, что необходимость привлечения субподрядных организаций объясняется значительным объемом работ по заключенным контрактам, для выполнения которых собственных трудовых ресурсов общества не хватало. В подтверждение отсутствия необходимых трудовых ресурсов ссылается на соответствующий расчет трудозатрат, представленный в материалы дела, который не был принят во внимание при вынесении решения. В части взаимоотношений с ООО "Ренмотстрой" обращает внимание на отсутствие превышения объема работ, отмечает, что стоимость суммарно детализированных видов работ по договорам с субподрядчиком не превышает стоимость укрупненных видов работ по договорам с заказчиком по тождественным объектам. Настаивает на том, что ООО "Ренмотстрой" является реальным субъектом финансово-хозяйственной деятельности. Вопреки выводам суда ООО "Флайт" понесло расходы на выполнение работ, которые были перепредъявлены заказчику и оплачены. В части взаимоотношений с ООО "БЦ Деловой партнер" указывает, что налоговый орган не доказал, что с учетом необходимых трудозатрат для выполнения работ в 3 квартале 2020 года и количества одновременно находящихся у общества объектов в работе, ООО "Флайт" имело возможность их выполнить собственными силами. Факты привлечения ООО "Флайт" иностранных граждан в ходе проверки не установлены, надлежащими доказательствами не подтверждены. По мнению заявителя, в материалах дела не представлены доказательства согласованности действий заявителя и спорных контрагентов, направленных на совершение сделки с целью неуплаты (неполной уплаты) и (или) зачета (возврата) суммы налога, отсутствует доказательства подконтрольности контрагентов, иные факты имитации хозяйственных связей и/или доказательства аффилированности сторон сделки.

Инспекция, УФНС по Свердловской области представлены письменные отзывы на апелляционную жалобу, в котором они возражают против доводов апелляционной жалобы, просят решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В ходе судебного разбирательства в суде апелляционной инстанции представители заявителя поддержали доводы апелляционной жалобы. Представители налогового органа возражали против удовлетворения апелляционной жалобы.

Законность и обоснованность решения проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в соответствии со статьями 266, 268 АПК РФ в пределах доводов апелляционной жалобы (п. 27 Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 30.06.2020 N 12 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции").

Как следует из материалов дела, Инспекцией в отношении ООО "Флайт" проведена выездная налоговая проверка по всем налогам и сборам за период с 01.01.2018 по 31.12.2020.

Результаты проверки отражены в акте выездной налоговой проверки от 27.05.2022 N 18-07, дополнении к акту налоговой проверки от 08.09.2022 N 18-07.

По результатам рассмотрения материалов проверки, дополнительных мероприятий налогового контроля, возражений налогоплательщика, вынесено решение о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения от 22.11.2022 N 18-07, которым заявителю доначислены:

- налог на добавленную стоимость в общей сумме 41297036 руб.,

- налог на прибыль организаций в сумме 50819549 руб.,

- страховые взносы в сумме 150 руб.,

- пени в сумме 36493166,83 руб., (в том числе, по страховым взносам - 80,79 руб., по НДФЛ - 20,86 руб., налог на прибыль - 19248961,92 руб., НДС - 17244103,26 руб.)

- штрафные санкции по пункту 3 статьи 122, статье 123, пункту 1 статьи 126.1, пункту 1 статьи 126 НК РФ в сумме 15218907,50 руб., в том числе, за неуплату НДС (п. 3 ст. 122 НК РФ) - 5 052 426 руб., за неуплату налога на прибыль - 10 163 910 руб., по ст. 123 НК РФ - 6,5 руб., по п. 3 ст. 431 НК РФ - 15 руб., по п. 1 ст. 126.1 НК РФ - 2250 руб., по п. 1 ст. 126 НК РФ - 300 руб.

Решением УФНС России по Свердловской области от 14.04.2023 N 13-06/10715@ решение инспекции от 22.11.2022 N 18-07 отменено в части доначисления НДС и налога на прибыль организаций в отношении ООО "ИАЦ Брок", ООО "Дейт", ООО "Вертикаль", ООО "Металлсервис Урал", ООО "Неолайн", ООО "Лидер", ООО "Реалтрансгранитро", ООО "Силур", ООО "Профикс". В остальной части решение инспекции оставлено без изменения.

В соответствии с перерасчетом налоговых обязательств с учетом решения УФНС России по Свердловской области от 14.04.2023 N 13-06/10715@, размер доначисленных налогов составил 46 781 069 руб., пени - 15 335 034,33 руб., штрафа - 7 862 070,70 руб.

Данный перерасчет налоговых обязательств получен обществом 04.05.2023.

Не согласившись с перерасчетом налоговых обязательств в отношении ООО "Реалтрансгранитро" по налогу на прибыль 21.06.2023 общество обратилось с жалобой на действия (бездействия) должностных лиц инспекции, связанных с исполнением решения от 14.04.2023 N 13-06/10715@.

Управлением данная жалоба рассмотрена и принято решение N 13-06/19425@ от 11.07.2023, которым до сведения общества доведено, что в отношении контрагента ООО "Реалтрансгранитро" был рассмотрен вопрос законности доначисления НДС, оспариваемым решением налог на прибыль организаций по сделкам общества с указанным контрагентов не доначислялся. Соответственно предмет обжалования в этой части отсутствовал.

Решением Управления N 18-07 от 20.09.2023 решение инспекции изменено в части доначисленных сумм пени с учетом моратория.

Таким образом, обществу доначислены следующие налоги, страховые взносы, штрафы и пени:

- по контрагенту ООО "БЦ "Деловой партнер" - НДС за 3 квартал 2020 г. в сумме 1 647 383 руб., налог на прибыль организаций за 2020 г. в сумме 10 646 056 руб.;

- по контрагенту ООО "Ренмотстрой" - НДС за 2-4 кварталы 2019 г. в сумме 13 436 165 руб., налог на прибыль организаций в сумме 20 060 097 руб.;

- по контрагенту ООО МПО "Сибстрой" - НДС за 1 квартал 2018 г. в сумме 26 871 руб., налог на прибыль организаций за 2018 г. - 29 857 руб.;

- по контрагенту ООО "Алис" - налог на прибыль организаций за 2018 г. в сумме 670 306 руб.;

- по контрагенту ООО "Альфаком" - налог на прибыль организаций за 2018 г. в сумме 264 184 руб.

- страховые взносы в сумме 150 руб.,

- пени - 14 320 553,52 руб.;

- штраф - 7 862 070,70 руб.

Не согласившись с принятым решением инспекции, общество обратилось в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением о его оспаривании.

Судом первой инстанции принято вышеизложенное решение.

Изучив материалы дела, рассмотрев доводы апелляционной жалобы, отзыва на апелляционную жалобу, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, исследовав имеющиеся в материалах дела доказательства в соответствии со статьей 71 АПК РФ, арбитражный апелляционный суд приходит к следующим выводам.

Согласно статьей 198 АПК РФ, граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с пунктом 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Из взаимосвязанного анализа положений части 1 статьи 198, части 4 статьи 200 и части 3 статьи 201 АПК РФ следует, что основанием для признания недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц является наличие одновременно двух условий: их несоответствие закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов лица, обратившегося в суд с соответствующим требованием, в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности. На наличие указанных обстоятельств при оценке ненормативных актов, действий (бездействия) обращено внимание в пунктах 1, 6 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации N 6, Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 8 от 01.07.1996 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации", вынесенных при разрешении публично-правовых споров постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.02.2010 N 13065/10, от 17.03.2011 N 14044/10.

Согласно пунктов 1, 2 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

При отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй настоящего Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий:

1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

Исходя из пункта 3 статьи 54.1 НК РФ в целях пунктов 1 и 2 этой статьи подписание первичных учетных документов неустановленным или неуполномоченным лицом, нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах, наличие возможности получения налогоплательщиком того же результата экономической деятельности при совершении иных не запрещенных законодательством сделок (операций) не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным.

В силу пункта 1 статьи 143 НК РФ налогоплательщиками НДС признаются, в том числе организации.

В соответствии с пунктом 1 части 1 статьи 146 НК РФ объектом обложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

На основании статьи 163 НК РФ налоговый период для целей исчисления и уплаты НДС устанавливается как квартал.

Как установлено пунктом 1 статьи 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 Кодекса налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы НДС, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения НДС (пункт 2 статьи 171 Кодекса).

Условиями принятия к вычету сумм НДС, предъявленных налогоплательщику поставщиками товаров (работ, услуг), согласно статьям 171 и 172 НК РФ являются: предъявление суммы НДС покупателю поставщиком, наличие соответствующего счета-фактуры, приобретение налогоплательщиком товаров (работ, услуг, имущественных прав) для осуществления операций, облагаемых НДС, принятие налогоплательщиком к учету товаров (работ, услуг, имущественных прав).

Статья 172 НК РФ, определяющая порядок применения налоговых вычетов, не исключает возможности применения вычета сумм НДС за пределами налогового периода, в котором товары (работы, услуги) оплачены, а основные средства - оплачены и поставлены на учет.

Согласно пункту 1 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг) сумм НДС к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 названного Кодекса.

Как установлено пунктом 2 статьи 169 НК РФ счета-фактуры являются основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету при выполнении требований, установленных пунктами 5, 5.1 и 6 этой статьи.

На основании пункта 1 статьи 173 НК РФ сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 Кодекса, общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 Кодекса и увеличенная на суммы налога, восстановленного в соответствии с главой 21 Кодекса.

Пунктом 2 статьи 173 НК РФ предусмотрено, что если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ и увеличенную на суммы налога, восстановленного в соответствии с пунктом 3 статьи 170 НК РФ, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 и 2 пункта 1 статьи 146 НК РФ, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьями 176 и 176.1 НК РФ, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

Пунктом 1 статьи 246 НК РФ определено, что налогоплательщиками налога на прибыль организаций признаются российские организации.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях главы 25 НК РФ признаются для российских организаций полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

Как определено пунктом 1 статьи 248 НК РФ к доходам в целях главы 25 НК РФ относятся: 1) доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав (далее - доходы от реализации); 2) внереализационные доходы.

Доходы от реализации определяются в порядке, установленном статьей 249 Кодекса, а внереализационные доходы определяются в порядке, установленном статьей 250 Кодекса, с учетом положений главы 25 Кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 249 НК РФ в целях главы 25 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. При этом в силу пункта 2 статьи 249 Кодекса выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей настоящей главы в соответствии со статьей 271 или статьей 273 Кодекса.

Пунктом 3 статьи 249 НК РФ нормативно установлено, что для доходов от реализации, если иное не предусмотрено главой 25 НК РФ, датой получения дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемой в соответствии с пунктом 1 статьи 39 настоящего Кодекса, независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ в целях главы 25 НК РФ налогоплательщик налога на прибыль организаций уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии со статьей 9 (часть 1) Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом; не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

Положениями статьи 3 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", определяющей основные понятия, используемые в данном законе, установлено, что факт хозяйственной жизни - это сделка, событие, операция, которые оказывают или способны оказать влияние на финансовое положение экономического субъекта, финансовый результат его деятельности и (или) движение денежных средств (пункт 8).

Исходя из части 2 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" обязательными реквизитами первичного учетного документа являются: 1) наименование документа; 2) дата составления документа; 3) наименование экономического субъекта, составившего документ; 4) содержание факта хозяйственной жизни; 5) величина натурального и (или) денежного измерения факта хозяйственной жизни с указанием единиц измерения; 6) наименование должности лица (лиц), совершившего (совершивших) сделку, операцию и ответственного (ответственных) за ее оформление, либо наименование должности лица (лиц), ответственного (ответственных) за оформление свершившегося события; 7) подписи лиц, предусмотренных пунктом 6 этой части, с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц.

Как определено частью 3 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", первичный учетный документ должен быть составлен при совершении факта хозяйственной жизни, а если это не представляется возможным - непосредственно после его окончания. Лицо, ответственное за оформление факта хозяйственной жизни, обеспечивает своевременную передачу первичных учетных документов для регистрации содержащихся в них данных в регистрах бухгалтерского учета, а также достоверность этих данных. Формы первичных учетных документов определяет руководитель экономического субъекта по представлению должностного лица, на которое возложено ведение бухгалтерского учета (часть 4 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете").

Исходя из части 1 статьи 10 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" данные, содержащиеся в первичных учетных документах, подлежат своевременной регистрации и накоплению в регистрах бухгалтерского учета.

Частью 2 статьи 10 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" определено, что не допускаются пропуски или изъятия при регистрации объектов бухгалтерского учета в регистрах бухгалтерского учета, регистрация мнимых и притворных объектов бухгалтерского учета в регистрах бухгалтерского учета; для целей этого Федерального закона под мнимым объектом бухгалтерского учета понимается несуществующий объект, отраженный в бухгалтерском учете лишь для вида (в том числе неосуществленные расходы, несуществующие обязательства, не имевшие места факты хозяйственной жизни), под притворным объектом бухгалтерского учета понимается объект, отраженный в бухгалтерском учете вместо другого объекта с целью прикрыть его (в том числе притворные сделки).

В определении Конституционного Суда Российской Федерации от 25.07.2001 N 138-О указано, что по смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 НК РФ, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков, и обязанность доказывать недобросовестность налогоплательщика возложена на налоговые органы.

Согласно правовой позиции Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", налоговая выгода может быть признана необоснованной в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера) (пункт 3).

Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствии намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано (пункт 4).

Принимая во внимание, что судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой (при уплате налогов в большем размере) не может являться основанием для признания налоговой выгоды необоснованной, если соответствующая налоговая экономия получена в связи с осуществлением реальной хозяйственной деятельности.

Исходя из статьи 106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность.

Согласно пункту 1 статьи 107 НК РФ ответственность за совершение налоговых правонарушений несут организации и физические лица в случаях, предусмотренных главами 16 и 18 Кодекса.

Пунктом 1 статьи 108 НК РФ закреплено, что никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены настоящим Кодексом. При этом обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы (пункт 6 статьи 108 НК РФ).

В соответствии с пунктом 1 статьи 122 Кодекса (в действующей в проверенные периоды редакции) неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога.

Положения пункта 6 статьи 108 НК РФ, части 1 статьи 65, части 3 статьи 189 и части 5 статьи 200 АПК РФ возлагают на налоговый орган обязанность по доказыванию факта налогового правонарушения, что предполагает необходимость установления в ходе налоговой проверки конкретных обстоятельств, подтвержденных документально и свидетельствующих о совершении налогоплательщиком вменяемого ему налогового правонарушения.

Как следует из материалов дела, одним из оснований для принятия оспариваемого решения послужил вывод налогового органа о формальном документообороте ООО "Флайт" с ООО "Ренмотстрой", ООО "БЦ Деловой партнер", при установленных обстоятельств выполнения работ собственными силами налогоплательщика с привлечением иностранных граждан, официально не трудоустроенных.

В проверяемом периоде для выполнения комплекса работ по отделке фасадов на объектах жилой застройки на территории Свердловской области обществом в качестве субподрядчиков привлечены, в том числе, ООО "Ренмотстрой", ООО "БЦ Деловой партнер".

Договоры строительного подряда составлены идентично, меняются объекты и стоимость по смете, сроки выполнения работ.

Как установлено налоговым органом, рассматриваемые контрагенты не обладают ни материальными, ни трудовыми ресурсами, позволяющими выполнить значительный объем работ, заявленный обществом в представленных в налоговый орган документах, как выполненный именно ООО "РенмотСтрой" и ООО "БЦ Деловой партнер".

Так, основной вид деятельности ООО "БЦ Деловой партнер" (деятельность агентов по оптовой торговле пищевыми продуктами, напитками и табачными изделиями) не соотносится с услугами, оказанными налогоплательщику (комплекс работ по отделке фасада), у спорного контрагента отсутствовали сотрудники, способные выполнить указанные работы (данные о численности сотрудников по справкам 2-НДФЛ в 2019 г. - 1, в 2020 г. - 1).

Списки работников, выполнявших работы от ООО "БЦ "Деловой партнер", по требованию N 50201 от 17.12.2021 не представлены.

Спорные работы у сторонних организаций ООО "БЦ "Деловой партнер" также не приобретались. При анализе расчетных счетов контрагентов, у ООО "БЦ Деловой партнер" не установлено перечислений за аналогичные работы в адрес третьих лиц.

Из ответов директора ООО БЦ "Деловой партнер" Конобевского А.А. следует, что он не владеет конкретной подробной информацией по договорам с ООО "Флайт". Точных сведений об исполнителях работ Конобевский А А. не приводит, говоря, что работали нерезиденты.

В отношении ООО "Ренмотстрой" инспекцией установлено, что у ООО "РенмотСтрой" ИНН 6679066450 отсутствовали материальные ресурсы и сотрудники для исполнения предмета договоров.

Справки о доходах представлены на иностранных работников (97% от общего числа сотрудников организации). В основном, сумма дохода иностранных работников составляла 641,87 руб. Анализ данных 2-НДФЛ показал, что практически каждый из указанных иностранных работников получал доход в ООО "РенмотСтрой" ИНН 6679066450 только один месяц в году (сентябрь) в течении трех лет подряд с 2018 по 2020.

Инспекцией представлены доказательства, что ООО "Ренмотстрой" в течение 3 лет искусственно формировалась численность по иностранным работникам. Фактически иностранные работники регистрировались в Миграционной службе иными налоговыми агентами.

В ходе проведения мероприятий дополнительного контроля в МИФНС России N 23 по Свердловской области направлено поручение о допросе свидетеля Кузьминых А.В., Салиевой Г.А., директоров ООО "РенмотСтрой. В назначенный срок свидетели для дачи показаний не явились.

Согласно п. 7.1.2. договоров "подрядчик своевременно обязуется обеспечить Субподрядчика давальческим сырьем согласно Приложения N 1".

В Приложение N 1 - Смета комплекса работ по отделке фасада здания - отражено сырье для определенного вида работ.

Передача спорным контрагентам строительных материалов ООО "Флайт" не производилась, как давальческие материалы не оформлялось.

ООО "РенмотСтрой" в 2018 г. перечислена незначительная сумма за строительные работы в адрес ИП Кетова А.О., в 2019 г. за строительно-монтажные работы перечислены денежные средства в адрес ООО "БЦ Деловой партнер". У ИП Кетова А.О. и ООО "БЦ Деловой партнер" отсутствуют ресурсы для выполнения работ по отделке фасадов в объемах, заявленных налогоплательщиком.

Таким образом, установлено, что работы не могли быть выполнены ни силами самих контрагентов, ни с привлечением субподрядных организаций.

Установлено совпадение IP-адресов ООО "РенмотСтрой" и ООО "БЦ Деловой партнер" (46.48.116.178).

Расчеты между обществом и спорными контрагентами произведены путем перечисления незначительной суммы на счет ООО "РенмотСтрой". Остальная задолженность ООО "Флайт" перед контрагентами передана по договорам цессии от контрагентов в адрес ООО "Санвокс". Перечисление денежных средств от ООО "Флайт" в адрес ООО "Санвокс" не установлено. Формально закрывалась задолженность договорами уступки, имеет место вывод (обналичивание) денежных средств путем их перечисления в организацию оптовой торговли продуктами ООО "КПС-Урал".

В ходе проверки также установлено совпадение IP-адресов ООО "Санвокс" и рассматриваемых контрагентов.

Организации заявлены контрагентами в книгах покупок друг у друга. При этом, контрагентами "по цепочке" НДС в бюджет не исчислен, реализация не отражена.

Таким образом, источник вычетов по спорным операциям у общества отсутствует.

Ссылки заявителя на отсутствие задолженности перед контрагентами отклоняется судом апелляционной инстанции.

Согласно карточки счета 60 по ООО "Бизнес Центр Деловой Партнер оплата за 2020 г. производилась путем передачи собственных векселей ООО "Флайт" субподрядчику ООО "Бизнес Центр Деловой Партнер".

По карточке счета 60.03 на конец проверяемого периода векселя не погашены.

Перечисления денежных средств на расчетный счет за 2020 г. отсутствуют.

По карточке счета 60 за 2020 г. по ООО "Бизнес Центр Деловой Партнер" задолженность на конец года отсутствует.

Требования об оплате векселей, выданных ООО "Флайт" контрагенту ООО "Бизнес Центр Деловой Партнер", предъявлялись к оплате ООО "Санвокс" ИНН 6606036510 с пометкой "денежные средства в счет оплаты векселей перечислить в ООО "КПС Урал" ИНН 7453097610 за ООО "Санвокс". Основание - договоры цессии между ООО "Ренмотстрой" (первоначальный кредитор) и ООО "Санвокс" (новый кредитор), согласно которых право требования долга перешло от ООО "Ренмотстрой" к ООО "Санвокс".

Заявитель указывает, что сумма задолженности перед ООО "РенмотСтрой" последним была уступлена по договорам цессии в пользу ООО "Санвокс" на основании договоров цессии в 2019 и 2020 г. Согласно договоров цессии между ООО "РенмотСтрой" и ООО "Санвокс" право требования долга с ООО "Флайт" перешло от ООО "РенмотСтрой" к ООО "Санвокс".

Однако, по результатам анализа карточки счета 60 за 2020 год по ООО "Ренмотстрой", налоговым органом установлено, что кредиторская задолженность на конец года отсутствует.

Анализ расчетных счетов ООО "Санвокс" показал:

- в 2019 г. на расчетные счета ООО "Санвокс" от ООО "Ренмотстрой" поступило в феврале, марте и апреле денежных средств в сумме 21 297 052 руб. с назначением платежа "Оплата задолженности за поставленную продукцию по акту сверки".

- в 2020 г. на расчетные счета ООО "Санвокс" от ООО "Ренмотстрой" перечисления отсутствуют.

На расчетных счетах ООО "Санвокс" операции по расчету ООО "Флайт" с ООО "Санвокс" по договорам цессии отсутствуют, из чего следует, что договоры цессии носят формальный характер.

Также налоговым органом выявлено значительное превышение количественных объемов работ: объем работ, указанный в КС-2 ООО "РенмотСтрой", не предусмотрен в договорах с заказчиком ООО "ЛСР. Строительство-Урал".

Так, например, по Договору N 0187 от 27.03.2018 с ООО "ЛСР. Строительство-Урал" по объекту "Жилая застройка в границах улиц Верхнеуфалейская-Ручейная- Евгения Савкова-Тенисная в Верх-Исетском районе г. Екатеринбурга. Участок N 6, 2-X секционный жилой дом со встроенными нежилыми помещениями на 1-м этаже (N2А по ПЗУ) - II этап строительства" установлен объем работ (фасадные отделочные работы) 27 тыс.кв.м, 11 тыс.пог.м.

При этом по документам с субподрядчиком ООО "РенмотСтрой" (КС-2 от 31.07.2018, 30.06.2018, 31.03.2018, 30.09.2018, 30.11.2018, 31.05.2018, 31.08.2018, 31.10.2018 и др.) по вышеуказанному объекту и к вышеуказанному договору с заказчиком ООО "ЛСР. Строительство-Урал" объем работ составил 143 тыс.кв.м, 65 тыс.пог.м.

По Договору N 0490 от 30.07.2018 с ООО "ЛСР. Строительство-Урал" по объекту "Жилая застройка в границах улиц Верхнеуфалейская-Ручейная-Евгения Савкова-Тенисная в Верх-Исетском районе г. Екатеринбурга. Участок N 6, 3-х секционный жилой дом со встроенными нежилыми помещениями (N2Б по ПЗУ) - 3 этап строительства" установлен объем работ (фасадные отделочные работы) 28тыс.кв.м,11 тыс.пог.м.

При этом по документам с субподрядчиком ООО "РенмотСтрой" (КС-2 от 30.09.2018, 30.11.2018, 31.10.2018, 01.04.2019, 31.03.2019, 30.06.2019, 31.05.2019, 31.07.2019, 31.08.2019, 21.08.2019, 31.12.2018 и др.) по данному объекту объем работ составил 223 тыс.кв.м, 86 тыс.пог.м.

Несмотря на то, что оба контрагента, согласно сведениям, содержащимся в ЕГРЮЛ, являются действующими юридическими лицами, документы по требованию налогового органа, подтверждающие взаимоотношения с проверяемым налогоплательщиком, спорными контрагентами не представлены.

Кроме того, в период проведения выездной проверки ООО "Флайт" представлены корректирующие декларации по НДС за 1 и 2 кварталы 2020 г.

Счета-фактуры, заявленные в книге покупок за 1 квартал 2020 г. по контрагенту ООО "БЦ Деловой партнер" проверяемым налогоплательщиком, исключены в полном объеме. Сумма НДС к доплате за 1кв.2020 1 010 941 руб. уплачена проверяемым налогоплательщиком в бюджет 28.02.2022 самостоятельно (ПП N 14). За 2 квартал 2020 г. представлена корректировочная декларация по НДС N 1 от 26.05.2022 - вместо ООО "БЦ Деловой партнер" в книге покупок заявлено ООО "Реалтрансгранитро" ИНН 7743044272.

В период выездной налоговой проверки 14.03.2022 представлены уточненные налоговые декларации по НДС за 3 квартал 2018 г. (корр. N 3) и за 4 квартал 2018 г. (корр. N 3). Сумма НДС к уплате за 3 квартал 2018 г.- 2 604 546 руб., за 4 квартал 2018 г. - 3 356 993 руб. Суммы НДС самостоятельно уплачены налогоплательщиком 28.02.2022.

Из суммы заявленного ранее за 3 и 4 кварталы 2018 г. налогового вычета по НДС исключена организация ООО "Ренмотстрой" ИНН 6679066450.

Самостоятельным представлением по спорным контрагентам уточненных налоговых деклараций по НДС, либо заменой его на другого спорного контрагента ООО "Флайт" косвенно подтверждает неправомерность заявленного ранее налогового вычета по НДС по спорным контрагентам.

В рассматриваемом случае, из совокупности представленных в материалы дела доказательств судом установлено, что фактически спорные работы выполнялись силами самого налогоплательщика, а также с привлечением физических лиц без оформления с ними гражданско-правовых договоров.

Судами установлено и сторонами не оспаривается, что общество "Флайт" имеет квалифицированный персонал.

Согласно ответам заказчика ООО "ЛСР. Строительство-Урал" работы на объекте выполнялись с привлечением налогоплательщика; привлечение обществом "Флайт" субподрядных организаций общества "РенмотСтрой" и ООО "БЦ "Деловой партнер", вопреки условиям договора, не согласовывалось; документы, подтверждающие согласование, отсутствуют.

В списках работников, представленных ООО "ЛСР. Строительство-Урал" на согласование указаны работники от имени ООО "Флайт". При этом согласовывался допуск директора только ООО "Флайт", допуск директоров иных контрагентов не согласовывался.

При этом выявлено несоответствие между лицами, указанными в списках, и лицами, указанными ООО "Ренмотстрой" при подаче сведений 2-НДФЛ.

Вопреки доводам заявителя жалобы, ссылка общества на представленный расчет трудозатрат однозначно не свидетельствуют, что работы выполнены спорными контрагентами.

Фактически же спорный объем работ, приходящийся на контрагентов, выполнялся физическими лицами, привлеченными самим налогоплательщиком за наличный расчет без оформления с ними каких-либо правовых отношений.

В рассматриваемом случае, как заявляет общество, имея в штате персонал и техническое обеспечение, не могло выполнить данный объем работ, в связи с чем было вынуждено привлечь спорных контрагентов, однако у спорных контрагентов в собственности вообще отсутствует имущество, транспортные средства, численность работников, в связи с чем в принципе не могли выполнять данные работы по договорам, заключенным с ООО "Флайт".

Более того, организации, участвующие в договорных отношениях, исключены из ЕГРЮЛ в проверяемый период, по причине недостоверности сведений, либо как не действующие в течении 1-1,5 лет, поскольку не вели самостоятельную деятельность, не представляли отчетность в налоговый орган.

Кроме того, судом первой инстанции закономерно принято во внимание постановление Арбитражного суда Уральского округа от 28.10.2021 N Ф09-6081/21 по делу А60-37317/2019, в котором в отношении деятельности спорных контрагентов ООО "РенмотСтрой" и ООО "БЦ Деловой партнер", а также в отношении ООО "Санвокс" содержится вывод суда о том, что данные юридические лица не осуществляют реальной финансово-хозяйственной деятельности, их действия являются согласованными, а также содержится информация о том, что в отношении данных контрагентов установлены множественные признаки сомнительности операций, вследствие чего к ООО "РенмотСтрой" и ООО "БЦ Деловой партнер" применялись все меры противолегализационного контроля, предусмотренные Федерального закона от 07.08.2001 N 115-ФЗ "О противодействии легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем, и финансированию терроризма", 9 раз и 2 раза, соответственно.

На основании вышеизложенного, совокупностью собранных в ходе проверки доказательств подтверждается, что сделки, заключенные между налогоплательщиком и спорными контрагентами по выполнению субподрядных работ, фактически последними не совершались, документы от имени контрагентов составлены формально с целью создать видимость наличия у общества права, в том числе на получение вычетов по НДС и учет затрат при исчислении налога на прибыль.

При таких обстоятельствах, апелляционный суд соглашается с выводом суда о том, что спорные контрагенты не могли выполнить работы заявленные налогоплательщиком. Иного, вопреки доводам апелляционной жалобы, из материалов дела не следует, апелляционному суду не доказано.

Соответственно, инспекция в полном объеме подтвердила факт отсутствия взаимоотношений налогоплательщика с ООО "Ренмотстрой" и ООО "БЦ Деловой партнер".

Исходя из изложенных обстоятельств, апелляционный суд приходит к выводу, что налоговым органом были выявлены обстоятельства, свидетельствующие о фиктивности взаимоотношений между проверяемым налогоплательщиком и спорными контрагентами.

Обществом не учтено, что налогами если и облагаются, то не сделки (ст. 153 ГК РФ), а действия по их исполнению. Сама по себе сделка, без ее исполнения, ничего не меняет в экономическом положении совершившего ее лица, и, соответственно, не может являться экономическим основанием налога (п. 3 ст. 3 НК РФ).

Так, налоговым органом собрана совокупность взаимосвязанных доказательств, обосновывающих документальную неподтвержденность финансово-хозяйственных операций с ООО "Ренмотстрой", ООО "БЦ Деловой партнер", так как вывод налогового органа о невозможности исполнения сделок спорным контрагентом базируется на совокупности и взаимной связи установленных обстоятельств (доказательств).

Таким образом, обществом документально не опровергнуты доводы и письменные доказательства налогового органа, положенные в обоснование оспариваемого решения в оспариваемой части.

Наличие признаков формальности отношений со спорными контрагентами подтверждено совокупностью представленных в дело доказательств и заявителем не опровергнуто.

Указанное позволило налоговому органу сделать обоснованный вывод о том, что спорные контрагенты выполнение работ не осуществляли, представленные обществом в обоснование права на налоговые вычеты НДС и учет расходов по налогу на прибыль первичные документы содержат недостоверные сведения, составлены формально и не подтверждают реальность оказания услуг (выполнения работ) заявленными в них контрагентами.

Спорные контрагенты в хозяйственных операциях участвовали лишь формально (посредством фиктивного документооборота), реальных действий, подтверждающих совершение операций, заявленных в первичных документах от своего имени, не осуществлял, оформление документов с этими номинальным контрагентом указывает на получение необоснованной налоговой выгоды.

В ситуации выполнения работ (оказания услуг) силами работников налогоплательщика, при создании формального документооборота с "техническими" организациями, имеет место двойной учет соответствующих расходов при исчислении налога на прибыль: затраты на оплату труда относятся налогоплательщиком в расходы в общем порядке, а затем и дублируются при отнесении соответствующих расходов, документированных от имени спорных контрагентов.

При привлечении налогоплательщиком физических лиц, не обладающих статусом индивидуальных предпринимателей, без заключения с ними трудовых либо гражданско-правовых договоров, параметры реального исполнения ими не могут быть установлены ввиду отсутствия каких-либо финансово-хозяйственных документов.

Оценивая доводы, изложенные в апелляционной жалобе, суд апелляционной инстанции считает, что в них отсутствуют ссылки на факты, которые не были предметом рассмотрения в суде первой инстанции, имели бы юридическое значение и могли бы повлиять в той или иной степени на принятие законного и обоснованного судебного акта при рассмотрении заявленных требований по существу.

Заявитель не ссылается на доказательства, опровергающие выводы суда первой инстанции, и таких доказательств к апелляционной жалобе не прилагает. В целом, доводы, изложенные в апелляционной жалобе, направлены на иную оценку выводов суда первой инстанции, поскольку, не опровергая их, они сводятся исключительно к несогласию с оценкой представленных в материалы дела доказательств, что в силу положений статьи 270 АПК РФ не являются основанием для отмены либо изменения судебного акта.

Фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены судом первой инстанции в полном объеме на основе доказательств, оцененных в соответствии с правилами, определенными статьей 71 АПК РФ.

С учетом изложенного, решение суда первой инстанции является законным и обоснованным. Оснований, предусмотренных статьей 270 АПК РФ для отмены (изменения) судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено. Апелляционная жалоба удовлетворению не подлежит.

В силу статьи 110 АПК РФ государственная пошлина по апелляционной жалобе относится на их заявителя. Излишне уплаченная государственная пошлина подлежит возврату заявителю из федерального бюджета в порядке ст. 104 АПК РФ.

Руководствуясь статьями 104, 176, 258, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Свердловской области от 07 февраля 2024 года по делу N А60-31148/2023 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "Флайт" (ИНН 6671463431, ОГРН 1146671023762) из федерального бюджета государственную пошлину по апелляционной жалобе в сумме 1500 (одна тысяча пятьсот) руб., излишне уплаченную по чеку от 10.04.2024.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Свердловской области.

Председательствующий

Ю.В. Шаламова

Судьи

Е.Ю. Муравьева В.Н. Якушев