Постановление Арбитражного суда Московского округа от 12 ноября 2021 г. N Ф05-25264/21 по делу N А41-73539/2020

г. Москва

12 ноября 2021 г.

Дело N А41-73539/2020

Резолютивная часть постановления объявлена 11 ноября 2021 года.

Полный текст постановления изготовлен 12 ноября 2021 года.

Арбитражный суд Московского округа в составе:

Председательствующего судьи: Матюшенковой Ю.Л.,

судей: Анциферовой О.В., Дербенева А.А.

при участии в заседании:

от истца (заявителя): Воронов Д.М. по доверенности от 21.10.2021;

от ответчика (заинтересованного лица): Казьмин А.А. д. от 06.04.21;

рассмотрев 11 ноября 2021 года в открытом судебном заседании

кассационную жалобу АО "ТРАНСНЕФТЬ - ВЕРХНЯЯ ВОЛГА"

на решение Арбитражного суда Московской области от 15.04.2021

и постановление Десятого арбитражного апелляционного суда от 01.07.2021

по заявлению АО "ТРАНСНЕФТЬ - ВЕРХНЯЯ ВОЛГА" (ОГРН: 1025203014748)

к Межрайонной ИФНС N 8 по Московской области (ОГРН: 1075072000585)

о признании недействительным решения от 18.05.2020 N 494

УСТАНОВИЛ:

Акционерное общество "Транснефть - Верхняя Волга" обратилось в Арбитражный суд Московской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Московской области о признании недействительным решения от 18.05.2020 N 494 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением арбитражного суда первой инстанции от 15.04.2021, оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 01.07.2021, в удовлетворении заявленных требований отказано.

Законность судебных актов проверена в порядке ст. ст. 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в связи с кассационной жалобой Общества, в которой заявитель со ссылкой на несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела, неправильное применение норм материального права просит решение суда первой инстанции и постановление апелляционного суда отменить, вынести новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.

В заседании суда кассационной инстанции представитель Общества поддержал доводы кассационной жалобы.

Представитель Инспекции в отзыве на кассационную жалобу и в заседании суда возражал против кассационной жалобы по мотивам, изложенным в судебных актах.

Отзыв на кассационную жалобу представлен и приобщен к материалам дела.

Изучив материалы дела, проверив соответствие выводов, содержащихся в обжалуемых судебных актах, имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения судами норм материального и процессуального права, доводы кассационной жалобы и возражений относительно них, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, суд кассационной инстанции установил.

Налоговым органом проведена камеральная налоговая проверка уточненной налоговой декларации (корректировка N 3) по налогу на имущество организаций за 2017 год, представленной обществом, по результатам которой принято решение от 18.05.2020 N 494 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения. Заявитель привлечен к ответственности в виде штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в размере 616 254 руб. 85 коп., заявителю доначислено к уплате 12 494 800 руб. налога на имущество организаций, в порядке статьи 75 НК РФ начислено 3 567 890 руб. 14 коп. пеней.

Основанием для вынесения оспариваемого решения послужили выводы налогового органа о нарушении налогоплательщиком статей 375, 376, 382 НК РФ в результате неправомерного применения льготы, предусмотренной статьей 26.18 Закона Московской области от 24.11.2004 N 151/2004-ОЗ "О льготном налогообложении в Московской области" (далее - Закон N 151/2004-ОЗ).

Судами правильно установлено, что спорным для сторон является вопрос правомерности применения налогоплательщиком льготы, установленной статьей 26.18 Закона N 151/2004-ОЗ "Льготы, предоставляемые инвесторам, осуществившим капитальные вложения в объекты основных средств".

В целях применения статьи 26.18 Закона N 151/2004-ОЗ инвестором признается лицо, осуществившее капитальные вложения в новое строительство объекта основных средств стоимостью не менее пятидесяти миллионов рублей, который впервые введен в эксплуатацию, указанное лицо освобождается от уплаты налога на имущество организаций в течение четырех последовательных налоговых периодов, начиная с месяца, следующего за месяцем постановки на учет объекта основных средств.

Фактические обстоятельства не вызывают спора у сторон и установлены судами. АО "Транснефть - Верхняя Волга" в 2016 - 2018 годах реализовывался инвестиционный проект "Реконструкция системы магистральных трубопроводов для увеличения объемов транспортировки нефтепродуктов в Московский регион". Указанный инвестиционный проект предполагал создание новых объектов, в частности, резервуаров, насосной станции пожаротушения, химико-аналитической лаборатории, административно-бытового комплекса и других на станциях "НС "Нагорная", "НС "Солнечногорская", "ЛПДС "Володарская". АО "Транснефть - Верхняя Волга" приобрело у акционерного общества "Моснефтепродукт" (далее - АО "Моснефтепродукт") по договору купли-продажи от 31.03.2016 N 52-07/16 и договору купли-продажи незавершенных капитальных вложений от 04.07.2016 N ТВВ-2482/А47/2016 производственно-технологические комплексы: "Наливная станция "Нагорная", "Наливная станция "Солнечногорская", "Линейная производственно-диспетчерская станция "Володарская".

В результате реализации инвестиционного проекта по комплексной реконструкции приобретенных заявителем производственно-технологических комплексов им, в том числе, создано 15 объектов основных средств. Правомерность применения льготы, установленной статьей 26.18 Закона N 151/2004-ОЗ, оспаривается налоговым органом по 13 объектам.

По мнению налогоплательщика, им выполнены условия, предусмотренные статьей 26.18 Закона N 151/2004-ОЗ, поскольку все спорные объекты стоимостью не менее 50 000 000 руб. относятся к основным средствам, вновь построены и впервые введены в эксплуатацию, АО "Транснефть - Верхняя Волга" признается инвестором в соответствии с законодательством об инвестиционной деятельности, спорные объекты основных средств зарегистрированы в качестве самостоятельных объектов недвижимости и имеют отдельные инвентарные и кадастровые номера.

Отказывая налогоплательщику в применении льготы, налоговый орган исходили из того, что при решении вопроса о праве на применение льготы, установленной статьей 26.18 Закона N 151/2004-ОЗ, необходимо учитывать буквальное содержание спорной нормы и исходить из различия понятий "новое строительство" и "реконструкция". Новое строительство, по мнению налогового органа, налогоплательщик не осуществлял.

Суды первой и апелляционной инстанций согласились с позицией налогового органа, применив положения п. 1 ст. 11 НК РФ и нормы Градостроительного кодекса РФ. Суды исходили из того, что Градостроительный кодекс РФ разделяет понятия "строительство" и "реконструкция". Проанализировав представленные документы, суды пришли к выводу, что разрешительная документация получена АО "Моснефтепродукт" на ведение такой градостроительной деятельности, как реконструкция, что следует из содержания разрешений на строительство. Из анализа проектной документации, положительных заключений государственной экспертизы следует, что проектом предусматривается реконструкция резервуарного со строительством резервуаров на месте демонтируемых резервуаров, реконструкция производится в рамках реконструкции системы магистральных трубопроводов для увеличения объемов транспортировки нефтепродуктов в Московский регион. Разрешения на ввод объекта в эксплуатацию выданы на ввод в эксплуатацию реконструированного объекта капитального строительства.

Отсюда сделан вывод о проведении работ по реконструкции, а не строительству, что исключает применение льготы.

Суды также исходили из того, что разрешения на строительство (реконструкцию) выдано на объекты, входящие в состав производственно-технологических комплексов "Наливная станция "Нагорная", "Наливная станция "Солнечногорская", "Линейная производственно-диспетчерская станция "Володарская", строительство новых объектов взамен сносимых осуществлено в рамках реконструкции указанных производственно-технологических комплексов как единого объекта, а не реконструкции отдельных его элементов. Проведённые работы в результате реконструкции изменили характеристики именно производственно-технологических комплексов как единого объекта.

В соответствии со свидетельствами о регистрации на объекты "Наливная станция нефтепродуктов "Солнечногорская", "Наливная станция нефтепродуктов "Нагорная", "Линейная производственно-диспетчерская станция "Володарская" в ЕГРП Федеральной службой государственной регистрации, кадастра и картографии зарегистрировано право собственности на производственно-технологические комплексы (ПТК). Деятельность производственно-технологических комплексов: "Наливная станция "Нагорная", "Наливная станция "Солнечногорская", "Линейная производственно-диспетчерская станция "Володарская" заключается в транспортировке по магистральным трубопроводам нефтепродуктов, их хранении и отпуску.

Магистральный трубопровод представляет собой совокупность технологически взаимосвязанных объектов, единый производственно-технологический комплекс, включающий в себя здания, сооружения, его линейную часть, в том числе объекты, используемые для обеспечения транспортирования, хранения и (или) перевалки, а также измерения углеводородов. Возможная замена при необходимости некоторых составных частей другими составными частями сама по себе не влечет изменение существенных свойств вещи в виде магистрального трубопровода (с учетом специфики объекта) и не приводит к появлению иной вещи.

Производственно-технологический комплекс является единым недвижимым комплексом, который нельзя разделить на отдельные объекты недвижимости, он участвует в обороте как единый объект, его составная часть не является самостоятельным объектом недвижимости и не может иметь самостоятельную юридическую судьбу.

Спорные объекты основных средств возникли у общества в процессе реконструкции производственно-технологических комплексов: "Наливная станция "Нагорная", "Наливная станция "Солнечногорская", "Линейная производственно-диспетчерская станция "Володарская". Общество не осуществляло капитальные вложения в новое строительство производственно-технологических комплексов "Наливная станция "Нагорная", "Наливная станция "Солнечногорская", Линейно-производственная диспетчерская станция нефтепродуктов "Володарская", а приобрело у иного лица незаконченные строительством комплексы, в отношении которых согласно технической и разрешительной документации осуществлена реконструкция, в том числе, в виде достройки объектов и строительства новых объектов на месте сносимых в рамках реконструкции комплексов, как единого объекта.

Реконструированные объекты основных средств, при регистрации заявителем права собственности на соответствующие производственно-технологические комплексы, уже входили в состав таких комплексов и обозначены в свидетельстве о государственной регистрации и выписке из ЕГРН литерами. По окончании реконструкции спорных объектов налогоплательщик произвел постановку на кадастровый учет отдельно реконструированных объектов на основании разрешения на ввод в эксплуатацию "реконструкция производственно-технологического комплекса", при этом не исключил данных в реестре об указанных объектах, обозначенных литерами, из состава производственно-технологических комплексов.

В связи с тем, что за налогоплательщиком зарегистрировано право на производственно-технологические комплексы, постановка на регистрационный учет объектов, прошедших реконструкцию (либо появившихся в результате реконструкции), входящих в состав таких комплексов, не противоречит законодательству. Однако сама по себе регистрация в ЕГРП права налогоплательщика на построенные в рамках реконструкции объекты основных средств не влияет на обоснованность вывода инспекции об отсутствии оснований для применения спорной льготы по налогу на имущество организаций, установленной статьей 26.18 Закона N 151/2004-ОЗ.

Оспаривая законность и обоснованность судебных актов, налогоплательщик ссылается на неправильное применение судами ст. 26.18 Закона N 151/2004-ОЗ, поскольку норма применена не к конкретным основным средствам, а производственно-технологическим комплексам наливных станций, при этом суды неправомерно не приняли во внимание, что объектом налогообложения по налогу на имущество являются именно основные средства.

Производственно-технологические комплексы не зарегистрированы в ЕГРН в качестве единого недвижимого комплекса, в отличие от отдельных спорных объектов, которые в связи с этим должны рассматриваться как индивидуально-определенные объекты недвижимости.

Налогоплательщик не осуществлял реконструкцию 13 спорных объектов недвижимости, они был им построены и ранее не существовали, о чем свидетельствуют разрешения на ввод объектов в эксплуатацию.

Судами не дана оценка доводу налогоплательщика о полном демонтаже, включая фундамент, ранее существовавших объектов, на месте которых построены новые, а также факту строительства трех спорных объектов "с нуля".

Суд округа усматривает основания для отмены судебных актов с направлением дела на новое рассмотрение с учетом следующего.

В соответствии с правовой позицией, высказанной ВС РФ в определении от 20.09.2021 N 305-ЭС21-11548, в определении от 28.09.2021 N 308-ЭС21-6663, согласно пунктам 1 - 3 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс) законодательство о налогах и сборах основывается на признании всеобщности и равенства налогообложения, недопустимости дискриминационного налогообложения. Налоги должны иметь экономическое основание и не могут быть произвольными.

Как неоднократно отмечал в своих решениях Конституционный Суд Российской Федерации (постановления от 13.03.2008 N 5-П и от 22.06.2009 N 10-П, определения от 17.07.2014 N 1579-О и от 17.07.2014 N 1578-О), в налогообложении равенство понимается прежде всего как равномерность, нейтральность и справедливость налогообложения. Это означает, что одинаковые экономические результаты деятельности налогоплательщиков должны влечь одинаковое налоговое бремя, и что принцип равенства налогового бремени нарушается в тех случаях, когда определенная категория налогоплательщиков попадает в иные по сравнению с другими налогоплательщиками условия, хотя между ними нет существенных различий, которые оправдывали бы неравное правовое регулирование.

При этом законодательство о налогах и сборах допускает установление льгот по налогам и сборам - предоставляемых отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов преимуществ по сравнению с другими налогоплательщиками или плательщиками сборов, включая возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере, и гарантирует налогоплательщикам право использовать налоговые льготы при наличии оснований (подпункт 3 пункта 1 статьи 21, пункт 1 статьи 56 Налогового кодекса).

По смыслу закона налоговые льготы выступают формой имущественной поддержки (государственной помощи) отдельных категорий субъектов экономического оборота, и признаются оправданным исключением из принципа всеобщности и равенства налогообложения в той мере, в какой это позволяет налогоплательщику эффективно распорядиться оставшимися после налогообложения финансовыми ресурсами и, одновременно, обеспечить удовлетворение лежащего в основе предоставления льготы публичного интереса, связанного со стимулированием деятельности отдельных отраслей экономики, улучшением социально-экономического положения территорий и т.п.

С учетом изложенного, судебная практика исходит из необходимости обеспечения реализации принципа равенства при предоставлении налоговых льгот - толкования условий применения соответствующих льгот таким образом, чтобы дифференциация прав налогоплательщиков осуществлялась по объективным и разумным критериям, отвечающим цели соответствующих законоположений. В частности, это предполагает необходимость обеспечения равных прав на применение льгот для налогоплательщиков, осуществивших вложения инвестиций в обновление основных средств (определения Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 17.05.2021 N 308-ЭС20-23222, от 12.07.2019 N 307-ЭС19-5241, 04.03.2019 N 308-КГ18-11168, от 16.10.2018 N 310-КГ18-8658).

Согласно пункту 1 статьи 374 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс), объектами налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, в пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, если иное не предусмотрено ст. ст. 378, 378.1 и 378.2 Налогового кодекса Российской Федерации.

В силу пункта 1 статьи 373 НК РФ все юридические лица, имеющие имущество, признаваемое объектом налогообложения в соответствии со статьей 374 НК РФ, являются плательщиками налога на имущество организаций.

В соответствии с пунктом 1 статьи 372 НК РФ налог на имущество организаций устанавливается НК РФ и законами субъектов Российской Федерации, вводится в действие в соответствии с НК РФ законами субъектов Российской Федерации и с момента введения в действие обязателен к уплате на территории соответствующего субъекта Российской Федерации.

Абзацем 2 пункта 2 статьи 372 НК РФ предусмотрено, что при установлении налога законами субъектов Российской Федерации могут также предусматриваться налоговые льготы и основания для их использования налогоплательщиками.

В соответствии с положениями пункта 1 статьи 26.18 Закона Московской области от 24.11.2004 N 151/2004-ОЗ "О льготном налогообложении в Московской области" (в редакции, действующей в период, за который заявлена льгота), инвестором в целях настоящей статьи признается юридическое лицо, осуществившее капитальные вложения во вновь построенный и впервые введенный в эксплуатацию объект основных средств стоимостью не менее пятидесяти миллионов рублей.

Вид вновь построенного и впервые введенного в эксплуатацию объекта основных средств стоимостью не менее пятидесяти миллионов рублей (далее - Объект основных средств) определяется в соответствии с Общероссийским классификатором основных фондов ОК 013-2014 (СНС 2008) как здание (кроме жилых) и сооружения.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 3 и пунктом 5 статьи 26.18 Закона Московской области от 24.11.2004 N 151/2004-ОЗ "О льготном налогообложении в Московской области", инвесторам предоставляется налоговая льгота в виде освобождения от уплаты налога на имущество организаций в отношении такого объекта основных средств, в течение четырех последовательных налоговых периодов с месяца, следующего за месяцем постановки на учет Объекта основных средств.

Согласно пунктам 1 - 2, пункту 3 статьи 3 НК РФ законодательство о налогах и сборах основывается на признании всеобщности и равенства налогообложения, недопустимости дискриминационного налогообложения. Налоги должны иметь экономическое основание и не могут быть произвольными.

Как следует из подпункта 3 пункта 1 статьи 21 НК РФ, налогоплательщики имеют право использовать льготы при наличии оснований и в порядке, установленном законодательством о налогах и сборах.

При этом нормы законодательства о налогах и сборах, определяющие основания, порядок и условия применения льгот по налогам и сборам, не могут носить индивидуального характера (пункт 1 статьи 56 НК РФ).

Таким образом, налоговая льгота как инструмент реализации государством налоговой политики, сама по себе является исключением из принципов всеобщности и равенства налогообложения.

Однако условия применения налоговой льготы должны толковаться таким образом, чтобы дифференциация прав налогоплательщиков осуществлялась по объективным и разумным критериям, отвечающим цели соответствующих законоположений.

Сущность налоговой льготы, следует рассматривать через цель, достижение которой положено в основу функционирования льготы, и через публичный интерес, защищаемый или обеспечиваемый государством при введении льготы и выступающий содержательной стороной обозначенной цели. Так, например, в отношении освобождения от налогообложения движимого имущества ВС РФ в определении от 28.09.2021 N 308-ЭС21-6663 установил, что его целью являлось поощрение инвестиций в новое оборудование, что позволило бы реализовать стимул к обновлению основных средств без существенных потерь для бюджетов. Освобождение от уплаты налога инвестором в отношении вновь построенных объектов значительной стоимости имеет подобную же цель.

Как следует из пояснительной записки к проекту закона Московской области "О внесении изменений в Закон Московской области "О льготном налогообложении в Московской области" и дополнении его статьей 26.18 "Льготы, предоставляемые инвесторам, осуществляющим инвестиционную деятельность в форме капитальных вложений в объекты основных средств", размещенной на официальном сайте Московской областной думы, проект закона разработан в целях повышения инвестиционной привлекательности Московской области.

Таким образом, содержательной стороной спорной льготы является улучшение инвестиционного климата Московской области, достигаемой путем стимулирования создания и дальнейшей эксплуатации на территории Московской области крупных (стоимостью более 50 млн. руб.) налогооблагаемых объектов недвижимости (нежилых зданий и сооружений), что, в свою очередь, повлечет создание новых рабочих мест, развитие бизнес-активности и, в конечном счете, увеличение налоговых поступлений в бюджет субъекта за счет поступлений налога на прибыль, земельного налога, налога на имущество организаций (уплата которого будет осуществляться по окончанию использования налоговой льготы в полном объеме) и НДФЛ.

При рассмотрении настоящего спора судами, по сути, не принимались во внимание и не исследовались обстоятельства, свидетельствующие о достижении или недостижении цели введения оспариваемой льготы, направленной на получение положительного экономического эффекта.

Судами также не принято во внимание, что льготированию подлежит вновь построенный и впервые введенный в эксплуатацию объект основных средств. При рассмотрении дела судами фактически не устанавливалось, являются ли спорные 13 объектов основных средств вновь построенными и впервые введёнными в эксплуатацию.

Суды сделали вывод о том, что объекты являются результатом реконструкции, а не нового строительства исходя из документов, представленных в отношении реконструкции производственно-технологических комплексов: "Наливная станция "Нагорная", "Наливная станция "Солнечногорская", "Линейная производственно-диспетчерская станция "Володарская", в состав которых входят спорные объекты основных средств (здание насосной станции и резервуары). При этом суды отклонили доводы налогоплательщика. Суд округа полагает, что выводы судов сделаны при неполном исследовании фактических обстоятельств и доказательств.

Так, судами не проверены доводы налогоплательщика о строительстве спорных объектов "с нуля", на месте ранее полностью демонтированных аналогичных объектов. При этом не проверены основания, по которым налогоплательщик, имея разрешительную и проектную документацию на реконструкцию, осуществил, как он утверждает, новое строительство и ввод в эксплуатацию вновь построенных объектов. Доказательств того, что 13 спорных объектов основных средств были именно вновь построены и введены в эксплуатацию впервые (ст. 26.18 Закона Московской области от 24.11.2004 N 151/2004-ОЗ) в соответствии с установленным порядком получения разрешительной документации и строительства, налогоплательщик ни налоговому органу, ни суду не представил.

Судами также не дана правовая оценка тому обстоятельству, что каждый из 13 спорных объектов зарегистрирован в ЕГРН в качестве отдельного объекта. Являются ли единым основным средством производственно-технологические комплексы наливных станций, зарегистрированы ли они в качестве единого объекта, судами не установлено.

При таких обстоятельствах не может быть признан достаточно обоснованным вывод об отсутствии у налогоплательщика права на применение льготы.

Учитывая, что обстоятельства дела являются неисследованными в полном объеме, вся совокупность доказательств не была предметом оценки судов, судебная коллегия суда кассационной инстанции считает судебные акты подлежащими отмене в силу положений частей 1 и 3 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, а дело направлению на новое рассмотрение в силу пункта 3 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в суд первой инстанции.

При новом рассмотрении дела суду следует учесть изложенное, оценить доказательства в их совокупности, проверить доводы, приведенные лицами, участвующими в деле, в обоснование своих требований и возражений; на основании этого установить имеющие значение для дела юридически значимые обстоятельства - являются ли спорные 13 объектов основных средств вновь построенными и впервые введёнными в эксплуатацию с учетом документального подтверждения деятельности налогоплательщика по их возведению, достигнута ли при их создании цель введения соответствующей региональной налоговой льготы; принять законное и обоснованное решение.

Вопрос о распределении расходов по оплате государственной пошлины за подачу кассационной жалобы судом кассационной инстанции не рассматривается. В силу абзаца 2 части 3 статьи 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при отмене судебного акта с передачей дела на новое рассмотрение вопрос о распределении судебных расходов разрешается судом, вновь рассматривающим дело.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 284, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Московского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Московской области от 15.04.2021 и постановление Десятого арбитражного апелляционного суда от 01.07.2021 по делу N А41-73539/2020 - отменить, направить дело на новое рассмотрение в Арбитражный суд Московской области.

Председательствующий судья

Ю.Л. Матюшенкова

Судьи

О.В. Анциферова А.А. Дербенев