Прибыли и убытки (раздел 5.7)
Прибыли и убытки (раздел 5.7)
Информация об изменениях:
Международным стандартом финансовой отчетности (IFRS) 15 "Выручка по договорам с покупателями" в пункт В5.7.1 внесены изменения, вступающие в силу на территории Российской Федерации со дня вступления в силу Международного стандарта финансовой отчетности
B5.7.1 пункт 5.7.5 разрешает организации принять не подлежащее отмене решение представлять в составе прочего совокупного дохода изменения справедливой стоимости инвестиции в долевой инструмент, не предназначенный для торговли. Такое решение принимается по каждому инструменту в отдельности (то есть по каждой акции). Суммы, представленные в составе прочего совокупного дохода, не должны впоследствии переводиться в состав прибыли или убытка. Однако, организация может перевести накопленную совокупную прибыль или убыток из одной статьи капитала в другую. Дивиденды по таким инвестициям признаются в составе прибыли или убытка в соответствии с пунктом 5.7.6, если только не очевидно, что дивиденд представляет собой возмещение части себестоимости инвестиции.
Информация об изменениях:
МСФО (IFRS) 9 "Финансовые инструменты" (Учет хеджирования и поправки к МСФО (IFRS) 9, МСФО (IFRS) 7 и МСФО (IAS) 39) пункт B5.7.2 изложен в новой редакции, вступающей в силу на территории РФ со дня вступления в силу Международных стандартов финансовой отчетности
B5.7.2 Предприятие применяет МСФО (IAS) 21 к финансовым активам и финансовым обязательствам, являющимся монетарными статьями в соответствии с МСФО (IAS) 21 и выраженным в иностранной валюте. В соответствии с МСФО (IAS) 21 прибыли или убытки по курсовым разницам по монетарным активам и монетарным обязательствам должны признаваться в составе прибыли или убытка. Исключением является монетарная статья, определенная по усмотрению предприятия как инструмент хеджирования при хеджировании денежных потоков (см. пункт 6.5.11), хеджировании чистой инвестиции (см. пункт 6.5.13) или хеджировании справедливой стоимости долевого инструмента, для которого предприятие выбрало вариант представления изменений справедливой стоимости в составе прочего совокупного дохода в соответствии с пунктом 5.7.5 (см. пункт 6.5.8).
B5.7.3 В соответствии с пунктом 5.7.5 предприятие имеет право принять не подлежащее отмене решение представлять в составе прочего совокупного дохода изменения справедливой стоимости инвестиции в долевой инструмент, не предназначенный для торговли. Такая инвестиция не является монетарной статьей. Соответственно, прибыть или убыток, представленный в составе прочего совокупного дохода в соответствии с пунктом 5.7.5, включает любой соответствующий валютный компонент.
B5.7.4 Если между непроизводным монетарным активом и непроизводным монетарным обязательством существуют отношения хеджирования, то изменения в валютном компоненте этих финансовых инструментов признаются в составе прибыли или убытка.
Финансовые обязательства, классифицированные как оцениваемые по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка
B5.7.5 Когда предприятие классифицирует финансовое обязательство как оцениваемое по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка, оно должно определить, не возникнет ли, или не увеличится ли, учетное несоответствие в прибыли или убытке в случае представления влияния изменений кредитного риска по обязательству в составе прочего совокупного дохода. Учетное несоответствие возникнет или увеличится, если представление влияния изменений кредитного риска по обязательству в составе прочего совокупного дохода приведет к большему несоответствию в прибыли или убытке, чем в случае представления указанных сумм в составе прибыли или убытка.
B5.7.6 Для того, чтобы определить это, предприятие должно установить, ожидает ли оно, что влияние изменений кредитного риска по обязательству будет компенсировано в составе прибыли или убытка за счет изменений справедливой стоимости другого финансового инструмента, оцениваемого по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка. Такие ожидания должны основываться на экономических отношениях между характеристиками данного обязательства и характеристиками другого финансового инструмента.
B5.7.7 Вероятность возникновения или увеличения учетного несоответствия определяется при первоначальном признании и не подлежит переоценке. Из практических соображений предприятию нет необходимости иметь дело со всеми активами и обязательствами, вызывающими учетное несоответствие, в одно и то же время. Допускается разумная отсрочка в том случае, если ожидается возникновение остальных операций. Для определения того, не возникнет ли, или не увеличится ли, учетное несоответствие в прибыли или убытке в случае представления влияния изменений кредитного риска по обязательству в составе прочего совокупного дохода, предприятие должно последовательно применять свою методологию. Однако, предприятие может использовать разные методы при наличии различных экономических отношений между характеристиками обязательств, классифицированных как оцениваемые по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка, и характеристиками прочих финансовых инструментов. В соответствии с МСФО (IFRS) 7 в примечаниях к финансовой отчетности предприятие должно раскрыть информацию качественного характера о своих методах определения вероятности возникновения или увеличения учетного несоответствия.
B5.7.8 В случае возникновения или увеличения такого несоответствия предприятие обязано представить все изменения справедливой стоимости (включая влияние изменений кредитного риска по обязательству) в составе прибыли или убытка. Если такое несоответствие не возникает и не увеличивается, предприятие обязано представить влияние изменений кредитного риска по обязательству в составе прочего совокупного дохода.
B5.7.9 Суммы, представленные в составе прочего совокупного дохода, впоследствии не должны переноситься в состав прибыли или убытка. Однако, предприятие может переносить кумулятивную прибыль или убыток в состав капитала.
B5.7.10 В следующем примере описывается ситуация, в которой возникает учетное несоответствие в прибыли или убытке в случае представления влияния изменений кредитного риска по обязательству в составе прочего совокупного дохода. Ипотечный банк предоставляет ссуды клиентам и финансирует данные ссуды за счет продажи облигаций с совпадающими характеристиками (например, размер непогашенной суммы, график погашения, срок и валюта) на рынке. По условиям договора о предоставлении ссуды клиент имеет право досрочно погасить предоставленную ему ссуду (то есть выполнить свое обязательство перед банком), купив на рынке соответствующую облигацию по справедливой стоимости и предоставив данную облигацию ипотечному банку. Если в результате предоставления данного договорного права на досрочное погашение кредитоспособность облигации ухудшается (и, следовательно, справедливая стоимость обязательства ипотечного банка снижается), справедливая стоимость кредитного актива ипотечного банка также снижается. Изменение справедливой стоимости актива отражает договорное право клиента на досрочное погашение ипотечной ссуды путем приобретения соответствующей облигации по справедливой стоимости (которая, в данном примере, снизилась) и предоставления облигации ипотечному банку. Следовательно, влияние изменений кредитного риска, связанного с обязательством (облигацией), будет компенсировано в составе прибыли или убытка соответствующим изменением справедливой стоимости финансового актива (ссуда). Если бы влияние изменений кредитного риска по обязательству было представлено в составе прочего совокупного дохода, возникло бы учетное несоответствие в прибыли или убытке. По этой причине ипотечный банк обязан представлять все изменения справедливой стоимости обязательства (включая влияние изменений кредитного риска, связанного с обязательством) в составе прибыли или убытка.
B5.7.11 В примере, представленном в пункте В5.7.10, предполагается наличие обусловленной договором связи между влиянием изменений кредитного риска по обязательству и изменениями справедливой стоимости финансового актива (то есть в результате наличия договорного права клиента на досрочное погашение ссуды путем приобретения облигации по справедливой стоимости и предоставления данной облигации ипотечному банку). Однако, учетное несоответствие может также возникнуть и при отсутствии обусловленной договором связи.
B5.7.12 В целях применения требований пунктов 5.7.7 и 5.7.8 учетное несоответствие не вызывается лишь методом оценки, используемым предприятием для определения влияния изменений кредитного риска, связанного с обязательством. Учетное несоответствие в прибыли или убытке возникает только в том случае, если ожидается, что влияние изменений кредитного риска по обязательству (согласно МСФО (IFRS) 7) будет компенсировано изменениями справедливой стоимости другого финансового инструмента. Несоответствие, возникающее исключительно в результате применения метода оценки (то есть по той причине, что предприятие не отделяет изменения кредитного риска по обязательству от каких-либо других изменений его справедливой стоимости), не влияет на определение вероятности возникновения или увеличения учетного несоответствия, требуемого согласно пунктам 5.7.7 и 5.7.8. Например, предприятие не может отделить изменения кредитного риска по обязательству от изменений риска ликвидности. Если предприятие представляет совокупное влияние обоих факторов в составе прочего совокупного дохода, несоответствие может возникнуть по причине того, что изменения риска ликвидности могли быть включены в оценку справедливой стоимости финансовых активов предприятия, а все изменения справедливой стоимости указанных активов были представлены в составе прибыли или убытка. Однако, такое несоответствие вызывается неточностью оценки, а не компенсирующими отношениями, описанными в пункте В5.7.6 и, следовательно, не влияет на определение вероятности возникновения или увеличения учетного несоответствия, требуемого согласно пунктам 5.7.7 и 5.7.8.
Значение термина "кредитный риск"
B5.7.13 В соответствии с МСФО (IFRS) 7 кредитный риск - это "риск того, что одна из сторон по финансовому инструменту нанесет финансовые убытки другой стороне посредством неисполнения своих обязательств". Требование пункта 5.7.7(a) касается риска того, что эмитент не сможет выполнить данное конкретное обязательство. Оно не всегда имеет отношение к кредитоспособности эмитента. Например, если предприятие выпускает обеспеченное залогом обязательство и не обеспеченное залогом обязательство, которые по другим аспектам являются идентичными, то кредитный риск данных двух обязательств будет отличаться, даже несмотря на то, что они выпускаются одним предприятием. Кредитный риск по обеспеченному залогом обязательству будет меньше кредитного риска по не обеспеченному залогом обязательству. Кредитный риск по обеспеченному залогом обязательству может быть близок нулю.
B5.7.14 В целях применения требования пункта 5.7.7(a) кредитный риск отличается от риска эффективности, специфического для актива. Риск эффективности, специфический для актива, связан не с риском того, что предприятие не сможет выполнить определенное обязательство, а скорее с риском того, что отдельный актив или группа активов будут иметь низкую производительность (или не будут иметь никакой производительности).
B5.7.15 Ниже приводятся примеры риска эффективности, специфического для актива:
(a) обязательство, характеризующееся возможностью связывания с единицей, благодаря которой сумму, подлежащую выплате инвесторам, можно оговорить в договоре, исходя из производительности указанных активов. Влияние данной возможности связывания с единицей на справедливую стоимость обязательства представляет собой риск эффективности, специфический для актива, а не кредитный риск.
(b) обязательство, выпущенное структурированным предприятием со следующими характеристиками. Структурированное предприятие с юридической точки зрения является отдельным лицом, поэтому активы в такое предприятие предназначены исключительно для получения выгоды в пользу его инвесторов, даже в случае банкротства. Структурированное предприятие не участвует ни в каких других операциях, и активы в такое предприятие не могут быть предоставлены в залог. Суммы подлежат выплате только инвесторам структурированного предприятия в том случае, если защищенные активы генерируют потоки денежных средств. Таким образом, изменения справедливой стоимости обязательства отражают, прежде всего, изменения справедливой стоимости активов. Влияние производительности активов на справедливую стоимость обязательства представляет собой риск эффективности, специфический для актива, а не кредитный риск.
Определение влияния изменений кредитного риска
B5.7.16 В целях применения требования пункта 5.7.7(a) предприятие определяет сумму изменения справедливой стоимости финансового обязательства, относимого на изменения кредитного риска по данному обязательству, либо:
(a) как сумму изменения его справедливой стоимости, не относимого на изменения рыночных условий, которые приводят к возникновению рыночного риска (см. пункты В5.7.17 и В5.7.18); либо
(b) с использованием альтернативного метода, который, как считает предприятие, наиболее достоверно представляет сумму изменения справедливой стоимости обязательства, относимого на изменения его кредитного риска.
B5.7.17 Изменения рыночных условий, которые приводят к возникновению рыночного риска, включают изменения базовой процентной ставки, цены финансового инструмента другого предприятия, цены на товар, обменных курсов валют или индекса цен или ставок.
B5.7.18 Если единственными значительными изменениями рыночных условий, относящимися к данному обязательству, являются изменения наблюдаемой (базовой) процентной ставки, сумма, рассматриваемая в пункте В5.7.16(a), может быть оценена следующим образом:
(a) Во-первых, предприятие вычисляет внутреннюю ставку доходности обязательства в начале периода с использованием справедливой стоимости обязательства и предусмотренных договором потоков денежных средств от данного обязательства на начало периода. От этой ставки доходности оно вычитает наблюдаемую (базовую) процентную ставку на начало периода для того, чтобы рассчитать компонент внутренней ставки доходности отдельного инструмента.
(b) Затем предприятие рассчитывает приведенную стоимость потоков денежных средств, связанных с данным обязательством с использованием предусмотренных договором потоков денежных средств от обязательства на конец периода и ставки дисконтирования, равной сумме (i) наблюдаемой (базовой) процентной ставки на конец периода и (ii) компонента внутренней ставки доходности отдельного инструмента, рассчитанного в пункте (а).
(c) Разница между справедливой стоимостью обязательства на конец периода и суммой, рассчитанной в пункте (b), представляет собой изменение справедливой стоимости, не относимое на изменения наблюдаемой (базовой) процентной ставки. Эта сумма должна быть представлена в составе прочего совокупного дохода согласно пункту 5.7.7(a).
B5.7.19 В примере, представленном в пункте В5.7.18, принимается допущение, что изменения справедливой стоимости, вызванные факторами, не являющимися изменениями кредитного риска по инструменту или изменениями наблюдаемых (базовых) процентных ставок, являются незначительными. Данный метод будет неприемлем в том случае, если изменения справедливой стоимости, вызванные такими факторами, являются значительными. В таких случаях предприятие обязано использовать альтернативный метод, который более достоверно оценивает влияние изменений кредитного риска по обязательству (см. пункт В5.7.16(a)). Например, если инструмент в данном примере содержит встроенный производный инструмент, изменение справедливой стоимости встроенного производного инструмента не учитывается при определении суммы, которая должна быть представлена в составе прочего совокупного дохода в соответствии с пунктом 5.7.7(a).
B5.7.20 Как и в случае со всеми оценками справедливой стоимости, при применении предприятием метода оценки для определения той части изменения справедливой стоимости обязательства, которая относится на изменения его кредитного риска, должны максимально использоваться соответствующие обозримые данные и минимально необозримые данные.
Открыть документ в системе ГАРАНТ