Горностаев В. Учет расходов на услуги по поиску клиентов - Специально для Системы ГАРАНТ, май 2019 г.

Учет расходов на услуги по поиску клиентов

Вячеслав Горностаев
эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Перед организациями, выпускающими готовую продукцию, а также занимающимися оптовой торговлей, при расширении объемов производства (торгового оборота) рано или поздно встает вопрос привлечения новых покупателей. И если непосредственно в месте нахождения такой организации поиск новых покупателей в отдельных случаях, но не постоянно, может осуществляться персоналом самой организации (как правило - менеджерами), то направлять менеджеров в другие регионы для выполнения данной задачи - для организации дело затратное и малоэффективное, особенно по поиску иностранных покупателей.

Контролирующие органы на такие затраты организаций и раньше обращали особое внимание, указывая, что расходы на оплату услуг сторонних исполнителей являются экономически обоснованными, только если сторонний исполнитель не дублирует функции собственной службы (штатных сотрудников) (пп.пп. 14, 27 и 49 п. 1 ст. 264 НК РФ, письмо Минфина от 06.12.2006 N 03-03-04/2/257). В ряде случае правомерность такого подхода поддерживали и отдельные суды (например, постановления ФАС Уральского округа от 24.11.2004 N Ф09-5011/04АК, ФАС Московского округа от 21.07.2005 N КА-А41/6715-05). При этом зависимость между функциональными обязанностями штатного персонала и экономической обоснованностью дополнительных затрат на выполнение однородных функций отрицали в своих решениях другие суды (постановления Президиума ВАС РФ от 18.03.2008 N 14616/07, ФАС Волго-Вятского округа от 22.05.2006 N А82-8772/2005-37). Для уменьшения внимания контролеров к указанным затратам в утвержденных должностных обязанностях менеджеров можно отразить то обстоятельство, что они должны заниматься текущими клиентами, а искать новых - привлеченный контрагент.

Чтобы затраты на поиск новых клиентов контролеры при проверке не сняли из расходов, учитываемых при налогообложении прибыли организации, рассмотрим отдельные ситуации.

1. Затраты на поиск клиентов через Интернет

Наиболее малозатратный путь для организации для увеличения числа продаж и расширения числа потенциальных клиентов - организация своего сайта и его продвижение. Даже при наличии в штате организации сетевых администраторов выполнить такую специфичную задачу, как создание и продвижение сайта, не всем сетевым администраторам под силу даже по отдельному поручению (договору), поэтому для ее выполнения услуга, как правило, заказывается "на стороне".

Заказать услуги по созданию и дальнейшему продвижению сайта компании у другой организации - часто встречающиеся операции, не вызывающие повышенного интереса контролирующих органов при проведении налоговых проверок. Среди таких услуг - SEO-услуги. Это поисковая оптимизация, или продвижение сайта на первые места в поисковых системах по эффективным запросам. Услуги по продвижению сайта направлены на увеличение посещаемости сайта компании и, соответственно, на привлечение новых клиентов. Стоимость услуг, направленных на привлечение внимания неопределенного круга лиц к сайту организации, является расходом на рекламу. Объектами рекламирования являются: товар, выпускаемая продукция, средства индивидуализации юридического лица и (или) товара, изготовитель или продавец товара, результаты интеллектуальной деятельности либо мероприятие, на привлечение внимания к которым направлена реклама (п. 2 ст. 3 Федерального закона от 13.03.2006 N 38-ФЗ "О рекламе").

Расходы на оплату SEO-услуг в налоговом учете учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, как расходы на рекламу на основании пп. 28 п. 1 ст. 264 НК РФ с учетом положений п. 4 ст. 264 НК РФ (письмо Минфина России от 08.08.2012 N 03-03-06/1/390).

В бухгалтерском учете расходы по договору возмездного оказания SEO-услуг учитывается в составе расходов по обычным видам деятельности (коммерческих расходов) и подлежит отражению по дебету счета 44 "Расходы на продажу" и кредиту счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет 76-5 "Расчеты с физлицами за выполненные ими услуги" (п. п. 5, 7 ПБУ 10/99 "Расходы организации").

Есть некоторая особенность в учете, если организация заказала услугу по продвижению сайта компании "простому" физическому лицу (не являющемуся индивидуальным предпринимателем (далее также ИП)) по договору гражданско-правового характера (ГПД). НК РФ содержит прямую норму, предписывающую вознаграждение, выплачиваемое физическому лицу, не состоящему в штате организации и не являющемуся ИП, за оказанные услуги по ГПД учитывать в составе расходов на оплату труда (п. 21 ст. 255 НК РФ). При этом организация вправе самостоятельно принять решение, как она будет квалифицировать расходы на SEO-услуги, выполненные физическим лицом:

- как рекламные расходы на основании п. 4 ст. 264 НК РФ;

- как расходы на оплату труда на основании п. 21 ст. 255 НК РФ.

Это следует из п. 4 ст. 252 НК РФ, который предусматривает, что, если некоторые затраты с равными основаниями могут быть отнесены одновременно к нескольким группам расходов, налогоплательщик вправе самостоятельно определить, к какой именно группе он отнесет такие затраты. И в том и в другом случае вознаграждение, выплачиваемое физическому лицу, учитывается при налогообложении прибыли в полном объеме. То есть, не это главное. Главное в плане "затратности" для организации в другом.

Вознаграждение за оказанную SEO-услугу, полученное физическим лицом, является доходом физического лица, который включается в объект налогообложения по НДФЛ (пп. 6 п. 3 ст. 208, п. 1 ст. 209, п. 1 ст. 210 НК РФ). При этом организации, в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доход в виде платы за оказанные услуги, признаются налоговыми агентами, которые обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму НДФЛ (п. 1 ст. 226 НК РФ). Налог с вознаграждения по договору возмездного оказания услуг исчисляется по ставке 13% и удерживается непосредственно при фактической выплате дохода (пп. 1 п. 1 ст. 223, ст. 224, п. 4 ст. 226 НК РФ). Кроме того, в рамках трудовых отношений и по ГПД, предметом которых являются выполнение работ, оказание услуг, объектом обложения страховыми взносами для физлиц, не являющихся ИП, признаются выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, подлежащих обязательному социальному страхованию в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования (п. 1 ст. 420 НК РФ). Причем если договором возмездного оказания услуг предусмотрена обязанность организации уплачивать страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний, на выплаты, производимые физическому лицу, организация обязана начислить вышеуказанные взносы (п. 1 ст. 5, п. 1 ст. 20.1 Федерального закона от 24.07.1998 N 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний").

Приходим к выводу, что заключение с физическим лицом ГПД по поиску дополнительных клиентов (покупателей) с точки зрения налогообложения для организации более затратное, чем заключение такого же договора с организацией или ИП. Но при этом есть шанс скорее договориться с физлицом на уменьшение общей суммы договора.

2. Затраты на поиск клиентов по телефону

Такие расходы организация вправе учитывать в целях налогообложения прибыли при условии надлежащего документального их подтверждения.

В соответствии с пп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы налогоплательщика на почтовые, телефонные, телеграфные и другие подобные услуги, расходы на оплату услуг связи, вычислительных центров и банков, включая расходы на услуги факсимильной и спутниковой связи, электронной почты, а также информационных систем. При этом, как неоднократно разъясняли Минфин России и налоговые органы, обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности, а также надлежащего документального оформления (письма Минфина России от 03.09.2012 N 03-03-06/4/95, от 16.07.2008 N 03-03-06/1/83, УФНС России по г. Москве от 19.10.2012 N 16-15/099933@).

Согласно Определению КС РФ от 04.06.2007 N 320-О-П нормы, содержащиеся в абз. 2 и 3 п. 1 ст. 252 НК РФ, не допускают их произвольного толкования, поскольку требуют установления объективной связи понесенных налогоплательщиком расходов с направленностью его деятельности на получение прибыли, причем бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика возлагается на налоговые органы.

ФНС России в письме от 15.07.2011 N ЕД-4-3/11460@ рассматривала вопрос о возможности принятия в целях налогообложения прибыли в расходах стоимости телефонных переговоров междугородной связи с представителями еще не клиентов, но, возможно, будущих (потенциальных) клиентов, если переговоры осуществляются в целях поиска клиентов для реализации продукции на территории всей РФ. В данном письме налоговики отметили, что в том случае, если по телефону сообщается информация, отвечающая требованиям Федерального закона от 13.03.2006 N 38-ФЗ "О рекламе", то расходы по проведению таких мероприятий признаются в целях налогообложения прибыли расходами на рекламу, стоимость междугородных телефонных переговоров учитывается в составе прочих расходов с учетом требований п. 4 ст. 264 НК РФ.

Документами, подтверждающими произведенные налогоплательщиком затраты на оплату услуг связи, являются: - утвержденный руководителем организации перечень должностей работников, которым в силу исполняемых ими обязанностей необходимо использовать связь; - договор с оператором на оказание услуг связи; - детализированные счета оператора связи (письма Минфина России от 19.01.2009 N 03-03-07/2, УФНС России по г. Москве от 25.06.2010 N 16-15/066760@).

3. Поиск клиентов через иностранные компании

Расходы на посредника по заключению договоров по сбыту продукции являются экономически обоснованными, поскольку они связаны с деятельностью, направленной на получение дохода. При этом, как указывал Минфин России в письме от 04.10.2013 N 03-03-06/1/41201, обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Для обоснования затрат может использоваться любой надлежащим образом оформленный документ, из которого прямо следует связь расходов с деятельностью организации. К таким документам относятся: акты приема услуг посредника с описанием выполненных работ; заключаемые при помощи посредника договоры; бизнес-планы; экономические расчеты организации, свидетельствующие о намерении получить доход, и т.п.

17.05.2019