Вопрос: В 2014 году организация перечислила аванс субподрядчику, который к выполнению работ не приступил, сумму предоплаты не вернул и в 2015 году был ликвидирован (исключен из ЕГРЮЛ). В 2014-2015 годах организация не создавала резерв по сомнительным долгам. В 2017 году в соответствии с налоговой учетной политикой такой резерв создается. Как списать задолженность по авансу: за счет созданного резерва или как убытки прошлых лет? (журнал "Строительство: бухгалтерский учет и налогообложение", N 10, октябрь 2017 г.)

В 2014 году организация перечислила аванс субподрядчику, который к выполнению работ не приступил, сумму предоплаты не вернул и в 2015 году был ликвидирован (исключен из ЕГРЮЛ). В 2014-2015 годах организация не создавала резерв по сомнительным долгам. В 2017 году в соответствии с налоговой учетной политикой такой резерв создается. Как списать задолженность по авансу: за счет созданного резерва или как убытки прошлых лет?

А.И. Серова,

эксперт журнала "Строительство:

бухгалтерский учет и налогообложение"

Журнал "Строительство: бухгалтерский учет и налогообложение", N 10, октябрь 2017 г., с. 20-22.

Задолженность ликвидированной организации признается безнадежным долгом и включается в состав внереализационных расходов того отчетного периода 2015 года, в котором подрядчик был исключен из ЕГРЮЛ.

Обоснование. В силу п. 1 ст. 266 НК РФ сомнительная задолженность возникает при отгрузке - реализации товаров, передаче результатов выполненных работ, оказанных услуг. Иными словами, право создавать резерв по сомнительным долгам предоставлено только продавцам (подрядчикам, исполнителям), а не покупателям (заказчикам работ и услуг). В связи с этим дебиторская задолженность в виде суммы выданного аванса не учитывается в целях формирования резерва (Письмо Минфина России от 04.09.2015 N 03-03-06/2/51088). Соответственно, такая "дебиторка" списывается напрямую во внереализационные расходы, а не за счет созданного резерва.

В соответствии с п. 2 ст. 266 НК РФ долги перед налогоплательщиком, по которым согласно гражданскому законодательству обязательство прекращено вследствие ликвидации организации, признаются безнадежными (долгами, нереальными ко взысканию).

Безнадежные долги учитываются в составе внереализационных расходов на основании пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ.

Разъясняя списание дебиторской задолженности, признанной безнадежной к взысканию в связи с ликвидацией организации, Минфин в Письме от 08.12.2016 N 03-03-06/1/73076 сообщил следующее.

Порядок ликвидации юридического лица установлен ст. 63 ГК РФ. Согласно п. 9 этой статьи ликвидация юридического лица считается завершенной, а юридическое лицо - прекратившим существование после внесения сведений о прекращении его деятельности в ЕГРЮЛ в порядке, установленном Федеральным законом от 08.08.2001 N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей" (далее - Закон N 129-ФЗ).

Таким образом, датой признания дебиторской задолженности ликвидированного должника безнадежной в целях налогообложения прибыли признается дата внесения в ЕГРЮЛ записи о его ликвидации. С указанной даты кредитор вправе включить такую дебиторскую задолженность в состав расходов. Документальным подтверждением ликвидации организации-должника может служить выписка из ЕГРЮЛ, порядок получения которой установлен ст. 6 Закона N 129-ФЗ.

Аналогичное мнение представлено в письмах Минфина России от 11.12.2015 N 03-03-06/1/72494 и от 14.03.2014 N 03-03-06/1/11063.

Ответ на вопрос о том, в каком периоде признаются расходы, дан в Письме Минфина России от 06.04.2016 N 03-03-06/2/19410. В нем, в частности, указано:

- в Постановлении Президиума ВАС РФ от 15.06.2010 N 1574/10 по делу N А56-4354/2009 разъяснено, что п. 1 ст. 272 НК РФ не предоставляет налогоплательщику права на произвольный выбор налогового периода, в котором в состав внереализационных расходов включается безнадежная к взысканию задолженность, поскольку налогоплательщик, проводя по состоянию на последнюю дату отчетного (налогового) периода инвентаризацию, по ее итогам должен определить сумму дебиторской задолженности, по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные к взысканию, и произвести их списание;

- налогоплательщик должен внести изменения в декларацию по налогу на прибыль того отчетного (налогового) периода, в котором возникла безнадежная задолженность, в момент, когда он получит все необходимые документы, подтверждающие, что такая задолженность может быть признана безнадежной в соответствии с положениями ст. 266 НК РФ.

Иными словами, отразить во внереализационных расходах сумму безнадежной задолженности следует в том отчетном (налоговом) периоде, когда контрагент был исключен из ЕГРЮЛ. Соответственно, если документы получены налогоплательщиком позже, он должен представить уточненную декларацию (с учетом положений ст. 54 НК РФ).

Таким образом, сумма аванса, перечисленного организации, которая впоследствии прекратила деятельность в связи с ликвидацией, не признается убытками прошлых налоговых периодов и не подпадает под действие пп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ. Указанную сумму следует классифицировать как безнадежный долг, который подлежит списанию в состав внереализационных расходов в том отчетном периоде 2015 года, когда в ЕГРЮЛ была внесена запись об исключении подрядчика из данного реестра. Учесть эту сумму в расходах в 2017 году налогоплательщик может только в том случае, если ошибка (несвоевременное признание расходов) привела к излишней уплате налога на прибыль.

Отметим, при списании дебиторской задолженности в виде аванса НДС, принятый к вычету покупателем при перечислении предоплаты, подлежит восстановлению (Письмо Минфина России от 23.06.2016 N 03-07-11/36478).

1 октября 2017 г.