Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 23 мая 2018 г. N Ф04-1610/18 по делу N А81-1443/2017

г. Тюмень

23 мая 2018 г.

Дело N А81-1443/2017

Резолютивная часть постановления объявлена 17 мая 2018 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 23 мая 2018 года.

Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Перминовой И.В.

судей Буровой А.А.

Кокшарова А.А.

при ведении протокола судебного заседания с использованием средств видеоконференц-связи помощником судьи Кропочевой Л.В. рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Запсибгазторг" на решение от 26.10.2017 Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа (судья Лисянский Д.П.) и постановление от 24.01.2018 Восьмого арбитражного апелляционного суда (судьи Грязникова А.С., Рыжиков О.Ю., Шиндлер Н.А.) по делу N А81-1443/2017 по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Запсибгазторг" (629730, Ямало-Ненецкий автономный округ, г.Надым, проспект Ленинградский, дом 10, Г, Д; ОГРН 1027200797821, ИНН 7203003257) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ямало-Ненецкому автономному округу (629008, Ямало-Ненецкий автономный округ, г.Салехард, ул. В.Подшибякина, 51, ОГРН 1048900005880, ИНН 8901016272) о признании недействительным решения.

Путем использования систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа (судья Лисянский Д.П.) в заседании участвовали представители:

от общества с ограниченной ответственностью "Запсибгазторг" - Снигур А.И. по доверенности от 08.05.2018 N 10-14/131д, Мусабиров И.Т. по доверенности от 01.01.2018 N 10-14/148д;

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ямало-Ненецкому автономному округу - Емельянова Л.Н. по доверенности от 20.12.2017 N 9, Юрьева Е.Я. по доверенности от 06.12.2017 N 02-12/10833.

Суд установил:

общество с ограниченной ответственностью "Запсибгазторг" (далее - ООО "Запсибгазторг", Общество) обратилось в Арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ямало-Ненецкому автономному округу (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 12.01.2017 N 08-18/2 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС), налога на прибыль организаций и налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), начисления пеней по указанным налогам, привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 и пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

Решением от 26.10.2017 Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа, оставленным без изменения постановлением от 24.01.2018 Восьмого арбитражного апелляционного суда, в удовлетворении заявленных требований отказано; уменьшен размер штрафов, установленный решением Инспекции от 12.01.2017 N 08-18/2 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" по статье 123 и пункту 1 статьи 126 НК РФ, в два раза по сравнению с размерами, установленными в пункте 3.1 решения.

Общество обратилось с кассационной жалобой, в которой, ссылаясь на нарушение судами норм материального и процессуального права, несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам и имеющимся в материалах дела доказательствам, просит отменить состоявшиеся по делу судебные акты и направить дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

В отзыве на кассационную жалобу Инспекция считает доводы Общества несостоятельными, а судебные акты - законными и обоснованными, в связи с чем просит оставить их без изменения.

В соответствии с частью 1 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено АПК РФ.

Проверив законность судебных актов в порядке статей 284, 286 АПК РФ, изучив доводы жалобы, отзыва на нее, заслушав представителей сторон, кассационная инстанция считает судебные акты подлежащими частичной отмене.

Судами установлено и подтверждено материалами дела, что Инспекцией была проведена выездная налоговая проверка в отношении ООО "Запсибгазторг" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) различных налогов и сборов за период с 01.01.2012 по 31.12.2014, о чем составлен акт выездной налоговой проверки от 21.09.2016 N 08-18/13.

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки Инспекцией вынесено решение от 12.01.2017 N 08-18/2 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", в соответствии с которым Обществу доначислены: НДС за налоговые периоды 2012-2014 годов в общей сумме 8 809 155 руб., налог на прибыль организаций за 2012-2014 годы в общей сумме 7 333 511 руб., налог на имущество организаций за 2013 год в сумме 589 руб., транспортный налог за 2012-2014 годы в общей сумме 32 119 руб., НДФЛ в общей сумме 23 215 руб.; налогоплательщик привлечен к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату (не полную уплату) НДС за налоговые периоды 2014 года в виде штрафа в размере 488 563 руб., налога на прибыль организаций за 2013-2014 годы в виде штрафа в общем размере 547 120 руб., налога на имущество организаций за 2013 год в виде штрафа в размере 118 руб., транспортного налога за 2013-2014 годы в виде штрафа в размере 5 296 руб.; по статье 123 НК РФ за невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и (или) перечислению НДФЛ в виде штрафа в размере 208 748 руб.; по статье 126 НК РФ за непредставление налоговому органу документов в количестве 138 штук в виде штрафа в размере 27 600 руб.; начислены пени: по НДС в размере 664 581,29 руб., по налогу на прибыль организаций в размере 415 547,22 руб., по налогу на имущество организаций в размере 140,28 руб., по транспортному налогу в размере 4 643,16 руб., по НДФЛ в размере 95 275,09 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу от 18.04.2017 N 106 решение Инспекции оставлено без изменения.

Не согласившись частично с решением Инспекции, Общество оспорило его в судебном порядке.

Применительно к доводам кассационной жалобы основанием для доначисления НДС, соответствующих сумм пени, штрафа, послужил вывод налогового органа о неправомерном занижении Обществом НДС, подлежащего уплате в бюджет с сумм денежных средств, поступивших в виде авансов и предоплаты за налоговые периоды 2012-2014 годов, в размере 238 726 руб. (пункт 2.1.2 решения).

Отказывая в удовлетворении требований Общества о признании недействительным оспариваемого решения Инспекции в данной части, арбитражные суды первой и апелляционной инстанций, руководствуясь положениями статей 154, 166, 167, 171 НК РФ, исходили из того, что налогоплательщик, получив авансовые платежи или предоплату в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), обязан включить эти суммы в налоговую базу, относящуюся к тому налоговому периоду, в котором эти платежи фактически получены; при этом налогоплательщик вправе уменьшить исчисленную сумму налога на налоговые вычеты, производимые с даты отгрузки соответствующих товаров (выполнения работ, оказания услуг).

Судами установлено и не оспаривается Обществом, что с сумм частичной оплаты, полученных налогоплательщиком в счет предстоящих поставок товаров в размере 238 726 руб., в том числе по периодам: за 1 квартал 2012 года в размере 74 823 руб., за 2 квартал 2012 года в размере 57 828 руб., за 3 квартал 2012 года в размере 70 638 руб., за 2 квартал 2014 года в размере 35 437 руб. НДС не уплачен в периоде получения частичной оплаты; Обществом производились зачеты вышеуказанных сумм оплаты, частичной оплаты, полученных налогоплательщиком в счет предстоящих поставок товаров, включая НДС, в период отгрузки товаров, при этом указанные операции не были отражены налогоплательщиком в книгах покупок и продаж в проверяемом периоде.

Учитывая, что НК РФ не определено право налогоплательщика на самостоятельное определение момента формирования налоговой базы по НДС, а прямо закреплена обязанность налогоплательщика уплатить НДС с полученных авансов, суды пришли к правильному выводу о том, что Общество обязано было исчислить и уплатить НДС с полученных сумм авансовых платежей в момент получения авансов.

В кассационной жалобе Общество указывает, что получение оплаты (аванса) и отгрузка товара связаны с одной и той же хозяйственной операцией по поставке товара.

Данный довод отклоняется кассационной инстанцией, поскольку данное обстоятельство не может являться основанием для изменения порядка определения момента определения налоговой базы по НДС, установленного пунктом 1 статьи 167 НК РФ; не свидетельствует о неправильном применении судами норм материального права, которые обоснованно указали, что с налогоплательщика не снимается обязанность исчислить в бюджет налог с аванса.

Ссылка Общества на то, что НДС, неначисленный с авансов, к вычету Обществом не принимался, кассационная инстанция не принимает в качестве основания для отмены судебных актов по данному эпизоду, поскольку согласно положениям статьи 171 НК РФ уменьшение исчисленной суммы налога на установленные указанной статьей налоговые вычеты является правом налогоплательщика, которое реализуется путем заявления налоговых вычетов в налоговой декларации по НДС; налогоплательщик в течение трех лет имеет право на уменьшение исчисленной суммы налога на уплаченный с авансовых платежей НДС после фактической отгрузки товара, за который были уплачены указанные авансовые платежи; налогоплательщик может реализовать свое право на вычет НДС с сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров, представив уточненные налоговые декларации за соответствующие периоды, приняв к вычету исчисленный ранее с предоплаты налог по расчетной ставке.

Довод Общества о том, что Инспекция, доначислив НДС таким образом, произвела двойное налогообложение, не определив реальные налоговые обязательства по НДС, был предметом рассмотрения судов двух инстанций и обоснованно отклонен как не соответствующий фактическим обстоятельствам.

Оснований для отмены судебных актов по данному эпизоду не имеется.

Следующим основанием для доначисления НДС, соответствующих сумм пени, штрафа, послужил вывод налогового органа о завышении Обществом налоговых вычетов по НДС за 2 квартал 2012 года в размере 474 341,22 руб., за 3 квартал 2012 года 2 434 179 руб. по счетам-фактурам, предъявленным контрагентом ООО "ЭнергияСтрой", которые содержат недостоверную и противоречивую информацию (пункт 2.1.3 решения).

Отказывая в удовлетворении требований Общества о признании недействительным оспариваемого решения Инспекции в данной части, арбитражные суды первой и апелляционной инстанций, руководствуясь положениями статей 153, 169, 171, 172 НК РФ, с учетом разъяснений Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенных в постановлении от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", во взаимосвязи с представленными в материалы дела доказательствами, пришли к выводу о том, что представленные на проверку документы содержат недостоверные сведения.

Суд кассационной инстанции, поддерживая вывод судов двух инстанций, исходит из положений норм материального права, указанных в судебных актах, и обстоятельств, установленных судами.

Судами установлено, что в 2012 году между Обществом (Заказчик) и ООО "ЭнергияСтрой" (Подрядчик) в лице директора Михайлова Е.И. было заключено 13 договоров подряда на выполнение определенных работ. Со стороны ООО "ЭнергияСтрой" все договоры подписаны Кулагиным Юрием Николаевичем по доверенности от 15.10.2010 N 4.

В обоснование применения налоговых вычетов по НДС по данным сделкам Обществом представлены копии счетов-фактур, унифицированных форм N КС-3 "Справки о стоимости выполненных работ и затрат", унифицированных форм N КС-2 "Акты о приемке выполненных работ".

В подтверждение довода о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды Инспекция ссылается на следующие обстоятельства, установленные в ходе проверки, в отношении контрагента:

- у ООО "ЭнергияСтрой" менялся адрес регистрации: в период с 08.02.2010 по 27.01.2013 было зарегистрировано по адресу: 433324, Ульяновская область, город Ульяновск, Село Луговое, Улица Школьная, 1Б; в период с 08.02.2010 по 23.09.2012 учредителем организации являлся Михайлов Евгений Иванович, он же являлся руководителем в период с 08.02.2010 по 09.09.2012. В период с 10.09.2012 по настоящее время директором является Россиев Олег Борисович;

- согласно сведениям, полученным от ИФНС N 15 по г. Москве, ООО "ЭнергияСтрой" состоит на учете в указанной Инспекции с 28.01.2013, генеральным директором является Россиев О.Б., с момента постановки на учет организация не отчитывается, по данной организации проводятся мероприятия налогового контроля по розыску должностных лиц организации. В проверяемый период ООО "ЭнергияСтрой" не имело собственных трудовых, материально-технических ресурсов, позволяющих самостоятельно выполнять ремонтные работы для Общества. Из анализа показателей форм налоговой отчетности ООО "ЭнергияСтрой", представленных ИФНС России N 15 по г. Москве, следует, что суммы заявленных доходов от реализации товаров (работ, услуг) в декларации по налогу на прибыль организаций за 2012 год практически идентичны сумме заявленных расходов, уменьшающих полученные доходы, в связи с чем сумма налога к уплате заявлена в незначительном размере (78 300 руб.). В налоговых декларациях по НДС за 1, 2, 3, 4 кварталы 2012 года суммы НДС по реализации товаров (работ, услуг) практически равны сумме заявленных налоговых вычетов, в связи с чем суммы налога к уплате также заявлены в незначительном размере;

- ООО "ЭнергияСтрой" не подтвердило взаимоотношения с Обществом; по запросу ИФНС России N 15 по г. Москве ООО "ЭнергияСтрой" документы не представлены;

- из выписки по расчетному счету ООО "ЭнергияСтрой" установлено, что налоги перечислялись в незначительном размере, коммунальные платежи, заработную плату ООО "ЭнергияСтрой" не перечисляло. Всего на расчетный счет ООО "ЭнергияСтрой" в 2012 году поступило 43 915 503,20 руб., которые в основном были перечислены на расчетные счета ООО "Стимул", у которого в дальнейшем нет операций по перечислению за выполнение строительно-монтажных работ;

- согласно заключению почерковедческой экспертизы N 310-2016 подлинники документов (договоры, счета-фактуры, акты выполненных работ) со стороны ООО "ЭнергияСтрой" ИНН 7326035925 подписаны не директором Михайловым Е.И. и не доверенным лицом Кулагиным Ю.Н., а иным лицом;

- согласно показаниям свидетелей: и.о. директора базы филиала "Надымгазторг" Бондаренко В.Н., слесаря филиала "Надымгазторг" Яковлева С.В., мастера филиала "Надымгазторг" Ратегова М.П., заведующей магазина N 25 Александровой Н.В., инженера филиала "Надымгазторг" Глушкова В.И., заведующей магазина N 21 Моликовой С.В., слесаря по ремонту оборудования Касаткина Д.Г. следует, что для выполнения работ на объектах по спорным договорам привлекались наемные работники (бригады) по договорам гражданско-правового характера, либо наемные работники сторонних организаций, таких как ООО "СеверЭлектро" и ООО "МонолитСтрой";

- из свидетельских показаний следует, что ни директор, от имени которого непосредственно заключены и подписаны договоры с ООО "ЭнергияСтрой", ни главный инженер, на которого ссылается директор, не владеют точной и конкретной информацией об обстоятельствах ведения переговоров и заключения договоров, никто не может назвать идентификационные данные работников данной фирмы, дать какую-либо контактную информацию, которая бы могла подтвердить реальность финансово-хозяйственных отношений между Обществом и ООО "ЭнергияСтрой".

Исследовав и оценив в соответствии со статьей 71 АПК РФ представленные в материалы дела доказательства: договоры, счета-фактуры, справки о стоимости выполненных работ и затрат, акты о приемке выполненных работ, в совокупности с обстоятельствами, установленными Инспекцией в ходе проверки, принимая во внимание показания свидетелей, заключение почерковедческой экспертизы N 310-2016, суды пришли к правильному выводу о том, что документы, представленные Обществом в подтверждение взаимоотношений с ООО "ЭнергияСтрой" и обоснование применения налогового вычета по НДС по спорным сделкам, содержат недостоверные сведения.

Убедительных доводов, основанных на доказательственной базе и опровергающих данный вывод судов, Обществом в кассационной жалобе не приведено.

Все доводы Общества, изложенные в кассационной жалобе, относительно того, что выбор контрагента в качестве поставщика направлен на совершение реальных хозяйственных операций; что налогоплательщиком проявлена должная осмотрительность при выборе контрагента; что место нахождения исполнительного органа контрагента, его руководитель не являются "массовыми"; что взаимоотношения с контрагентом носили длительный характер; что факт выполнения работ в решении Инспекции не оспаривается; подлежат отклонению, поскольку не опровергают вывод судов двух инстанций о недостоверности сведений, содержащихся в документах, на основании которых Общество претендует на налоговый вычет по НДС.

Доводы Общества со ссылкой на ранее существовавшие между налогоплательщиком и заявленным контрагентом правоотношения подлежат отклонению, поскольку не относятся к проверяемому периоду.

Учитывая, что правомерность применения налоговых вычетов по НДС достоверными первичными документами Обществом не подтверждена, суды обоснованно признали в данной части оспариваемое решение Инспекции законным, в связи с чем отказали налогоплательщику в удовлетворении требований о признании его недействительным по данному эпизоду.

Оснований для отмены судебных актов в данной части не имеется.

Еще одним основанием для доначисления НДС, соответствующих сумм пени, штрафа послужил вывод налогового органа о занижении Обществом налогооблагаемой базы по НДС в связи с невосстановлением принятых ранее к вычету суммы НДС по оказанным впоследствии услугам, не подлежащим (пп.10 п.2 ст. 149 НК РФ) обложению НДС (пункт 2.1.5 решения).

Отказывая в удовлетворении заявленных требований о признании недействительным оспариваемого решения Инспекции в данной части, арбитражные суды двух инстанций, руководствуясь положениями статей 146, 170 НК РФ, с учетом разъяснений Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенных в пункте 12 постановления от 30.05.2014 N 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость", во взаимосвязи с представленными в материалы дела доказательствами, пришли к выводу о правомерном доначислении НДС, соответствующих сумм пени, штрафа.

Суд кассационной инстанции, поддерживая вывод судов первой и апелляционной инстанций, исходит из положений норм материального права, указанных в судебных актах, и обстоятельств, установленных судами.

Судами установлено, что Общество в проверяемом периоде арендовало жилые помещения для проживания работников, в связи с чем представило договоры аренды жилых помещений, договоры на оказание услуг по представлению койко-мест в общежитиях, счета-фактуры, акты выполненных работ, перечень работников, обеспеченных жильем, в том числе:

1) договор на возмездное оказание услуг по предоставлению койко-мест в общежитиях от 01.01.2012 N 2/46-12, заключенный с ООО "Газпром добыча Ямбург", согласно которому ООО "Газпром добыча Ямбург" обязуется предоставить ООО "Запсибгазторг" во временное возмездное пользование 15 койко-мест в общежитиях, расположенных в г. Новый Уренгой для проживания работников Общества;

2) договор на оказание услуг по предоставлении койко-мест в общежитии от 20.02.2012 N 28, заключенный с ООО "Газпром добыча Уренгой", согласно которому ООО "Газпром добыча Уренгой" обязуется предоставить ООО "Запсибгазторг" услуги по предоставлению койко-мест в общежитиях в г. Новый Уренгой для проживания работников, а ООО "Запсибгазторг" обязуется оплачивать предоставленные койко-места в соответствии с условиями договора.

Налогоплательщиком в книге покупок и налоговых декларациях по НДС за 2012-2014 годы отражены вычеты по НДС по счетам-фактурам, выставленным ООО "Газпром добыча Ямбург" и ООО "Газпром добыча Уренгой" на услуги предоставления койко-мест в общежитиях в г. Новый Уренгой.

При этом налогоплательщик указывал в ходе проверки, что Общество не осуществляло реализацию услуг по предоставлению в пользование жилых помещений, предоставление общежития своим работникам в период вахты связано с обеспечением производственного процесса.

Исследовав представленные в материалы деле доказательства: договоры на оказание услуг по представлению койко-мест в общежитиях, счета-фактуры, акты выполненных работ, перечень работников, обеспеченных жильем, реестры проживающих в общежитиях г. Новый Уренгой, оценив их с учетом фактических обстоятельств, установленных по делу, принимая во внимание содержание коллективного договора Общества, суды пришли к правильному выводу об отсутствии в данном случае объекта налогообложения НДС и правомерности принятого Инспекцией решения по данному эпизоду.

Формулируя данный вывод и отклоняя доводы Общества о неосуществлении реализации услуг по предоставлению в пользование жилых помещений, о предоставлении общежития своим работникам в период вахты с целью обеспечения производственного процесса, суды исходили из следующего:

- не являются объектом налогообложения операции по бесплатному предоставлению налогоплательщиком своим работникам предусмотренных трудовым законодательством гарантий и компенсаций в натуральной форме (например, при наличии вредных и (или) опасных условий труда);

- Общество использовало арендованные жилые помещения лишь в одном виде деятельности, а именно безвозмездно представляло своим работникам койко-места в арендованных жилых помещениях;

- приложением N 10 к коллективному договору Положение о вахтовом методе организации работ в филиалах "Уренгойгазторг" и "Надымгазторг" определено, что местом работы при вахтовом методе считаются объекты (участки) на Ямбургском месторождении, ГКМ Харасавэйского, Бованенковского, Заполярного, Тазовского, Песцового, месторождение Медвежье, месторождение Ямсовей, месторождение Юбилейное на которых осуществляется непосредственная трудовая деятельность, тогда как по условиям договоров от 01.01.2012 N 2/46-12 и от 20.02.2012 N 28 предусмотрено предоставление койко-мест в общежитиях, расположенных в городе Новый Уренгой;

- предоставление жилья работникам в рассматриваемом случае не было связано с нахождением работников в вахтовых поселках при отсутствии возможности проживания в другом месте, кроме вахтовых общежитий;

- поскольку арендованные жилые помещения находились в населенном пункте (г. Новый Уренгой) и впоследствии использовались организацией-арендатором для оказания услуг в виде предоставления в пользование (для проживания) своих работников (за плату или безвозмездно), которые согласно подпункту 10 пункта 2 статьи 149 НК РФ не подлежат обложению НДС (освобождаются от налогообложения), то при передаче жилых помещений (койко-мест) работникам ООО "Запсибгазторг" сумма НДС, принятая к вычету в соответствии со статьями 171, 172 НК РФ, подлежала восстановлению в соответствии со статьей 170 НК РФ.

В кассационной жалобе Общество указывает, что оплата работодателем проживания работников, привлекаемых к работе вахтовым методом, предусмотренная статьей 297 Трудового кодекса Российской Федерации, по своему характеру аналогична возмещению расходов работников по найму жилого помещения, связанных со служебными командировками.

Кассационная инстанция отклоняет данный довод, поскольку он основан на неверном толковании норм права применительно к фактическим обстоятельствам, установленным в рассматриваемом случае.

Оснований для отмены судебных актов по данному эпизоду не имеется.

Также основанием для доначисления НДС, налога на прибыль, соответствующих сумм пени, штрафа, послужил вывод налогового органа о завышении Обществом налоговых вычетов в размере 3 103 131 руб. и расходов в размере 17 239 615 руб. за 2012 год по контрагенту ООО "Строймонтаж" в результате завышения объемов работ по асфальтированию территории производственной базы, принадлежащей Обществу (пункты 2.1.4 и 2.3.3 решения).

Вывод налогового органа о завышении объемов работ по асфальтированию территории производственной базы основан на следующих обстоятельствах.

Установлено, что Общество (заказчик) заключило 12.07.2012 договор подряда N 95/242юр с ООО "Строймонтаж" (подрядчик) по асфальтированию базы филиала "Надымгазторг" в городе Надым.

При этом между ООО "Строймонтаж" (заказчик) и ООО "Надымдорстрой" (субподрядчик) был заключен договор от 02.07.2012 N 36 на выполнение работ по асфальтированию территории базы ООО "Запсибгазторг", площадью 17 519 кв. м на сумму 21 970 690 руб.

Дополнительным соглашением от 01.10.2012 сумма заключенного договора между заказчиком ООО "Запсибгазторг" и подрядчиком ООО "Строймонтаж" была увеличена до 42 164 084,54 руб., НДС в сумме 7 589 535,22 руб. в связи возникновением дополнительного объема работ и материалов на сумму 8 855 078,97 руб., НДС 1 593 914,22 руб.

Согласно унифицированным формам N КС-2, подписанным между заказчиком ООО "Запсибгазторг" и подрядчиком ООО "Строймонтаж", в ходе выполнения работ на базе филиала в 2012 году асфальтирована территория площадью порядка 40 тыс. кв. м, тогда как по документам субподрядчика ООО "Надымдорстрой" площадь асфальтирования составляет 17 519 кв. м.

В соответствии с техническим паспортом общая площадь базы филиала "Надымгазторг" составляет 44 914 кв. м, из них площадь, занимаемая зданиями, строениями и сооружениями, составляет 24 581 кв. м, в связи с чем площадь базы филиала "Надымгазторг", свободная от зданий, строений и сооружений, асфальтирование которой в полном объеме или частично осуществлялось подрядной организацией ООО "Строймонтаж" с привлечением субподрядной организации ООО "Надымдорстрой" в 2012 году, составляет по данным филиала 20 333 кв. м.

При этом согласно документам, оформленным между подрядчиком ООО "Строймонтаж" и субподрядчиком ООО "Надымдорстрой", в два слоя укладка асфальта производилась лишь на части территории базы, а именно на стоянке площадью 1 247,5 кв. м. Остальная часть территории базы была асфальтирована в один слой, что и послужило основанием для завышения объема выполненных работ, отраженных в документах ООО "Строймонтаж", предъявленных ООО "Запсибгазторг".

Налоговым органом установлено, что фактически работы по асфальтированию территории базы филиала "Надымгазторг" ООО "Запсибгазторг" выполнены в объеме, отраженном именно в документах ООО "Надымдорстрой" (включая не только площадь асфальтирования, но и количество слоев, укладываемых на конкретном участке базы), поскольку работы по асфальтированию базы филиала "Надымгазторг" в 2012 году выполнялись только указанной организацией.

Установив данные обстоятельства, Инспекция, сопоставив цены, используемые подрядчиком ООО "Строймонтаж", и используемые субподрядчиком ООО "Надымдорстрой" (которые значительно меньше цен ООО "Строймонтаж), применяя пункт 7 статьи 3 НК РФ, произвела перерасчет стоимости выполненных работ исходя из цен, используемых подрядчиком ООО "Строймонтаж", но исходя из объемов (площади асфальтирования) и перечня работ, отраженных в актах выполненных работ субподрядчика - ООО "Надымдорстрой", с учетом районного коэффициента, сметной прибыли и накладных расходов (5% от стоимости выполненных работ), в результате которого стоимость выполненных подрядчиком ООО "Строймонтаж" силами субподрядчика ООО "Надымдорстрой" работ по асфальтированию реального объема площади территории базы филиала "Надымгазторг" в ценах ООО "Строймонтаж" составила 24 924 465,53 руб.

Исходя из изложенного база для исчисления НДС и налога на прибыль по результатам проверки составила 17 239 619 руб. (42 164 084,54 - 24 924 465,53), доначисленная сумма НДС составила 3 103 131 руб., налога на прибыль - 3 447 923 руб.

Отказывая в удовлетворении требований Общества о признании недействительным оспариваемого решения Инспекции в данной части, арбитражные суды первой и апелляционной инстанций, руководствуясь положениями статей 39, 171, 172, 252 НК РФ, статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", статьи 702 Гражданского кодекса Российской Федерации, постановлением Госкомстата России от 11.11.1999 N 100, во взаимосвязи с представленными в материалы дела доказательствами, пришли к выводу о том, что Общество получило необоснованную налоговую выгоду путем завышения объемов работ по асфальтированию территории производственной базы, в силу чего необоснованно заявило вычеты по НДС в сумме 3 103 130 руб. и завысило расходы при исчислении налога на прибыль организаций на сумму 17 239 615 руб.

Данный вывод судов является правильным, соответствует требованиям законодательства о налогах и сборах и подтверждается материалами дела.

Исследовав в соответствии со статьей 71 АПК РФ представленные в материалы дела доказательства: договор подряда от 12.07.2012 N 95/242юр, заключенный между Обществом и ООО "Строймонтаж", договор от 02.07.2012 N 36, заключенный между ООО "Строймонтаж" и ООО "Надымдорстрой", счета-фактуры, акты о приемке выполненных работ (форма N КС-2), составленные как между ООО "Надымдорстрой" и ООО "Строймонтаж", так и между ООО "Строймонтаж" и ООО "Запсибгазторг", план, технический паспорт, справки о стоимости выполненных работ и затрат (форма N КС-3), и оценив их в совокупности с отчетом о техническом обследовании конструкций дорожного покрытия производственной базы филиала "Надымгазторг", произведенным ООО "Данкер", показаниями свидетелей (работников субподрядчика ООО "Надымдорстрой", непосредственно участвовавших в выполнении работ по асфальтированию базы филиала в 2012 году): Соболева А.В., Белянина В.А., Барашкова А.Н., Абакумова И.В., Квашнина Н.А., суды пришли к выводу о несоответствии объемов выполненных работ в сторону завышения асфальтируемой площади в документах, выставленных подрядчиком ООО "Строймонтаж" в адрес заказчика (Общества), в сравнении с асфальтируемой площадью по документам субподрядчика ООО "Надымдорстрой", а также в сравнении с площадью территории всей базы в целом.

Формулируя данный вывод, суды исходили из следующего:

- из представленных Обществом документов (план, технический паспорт) следует, что из общей площади базы 44 914 кв. м площадь, свободная от зданий, строений и сооружений, асфальтирование которой осуществлялось в 2012 году, составляет 20 333 кв. м.;

- договор от 02.07.2012 N 36 заключен с ООО "Надымдорстрой" на выполнение работ по асфальтированию территории базы филиала "Надымгазторг" площадью 17 519 кв. м. на сумму 21 970 689,70 руб., в том числе НДС 3 351 461,14 руб., при этом дополнительных соглашений об увеличении объема работ и материалов, повлекших увеличение суммы выполненных работ, договор не содержит;

- первичные документы, полученные в ходе выездной налоговой проверки в отношении ООО "Надымдорстрой", однозначно подтверждают факт выполнения работ по асфальтированию базы филиала "Надымгазторг", расположенной по адресу г. Надым, Проезд N 2, силами ООО "Надымдорстрой" (совпадает перечень работ: устройство асфальтобетонного покрытия в 2 слоя: 1 слой - устройство асфальтобетонного покрытия толщиной 4 см из смесей пористых, 2 слой - устройство асфальтобетонного покрытия толщиной 4 см из смесей плотных, а также асфальтируемая площадь по квадратуре соответствует площади территории базы, не занятой строениями и сооружениями);

- при этом фактически на территории основной площадки площадью 12 321,5 кв. м асфальтирование произведено не в два, а в один слой; в два слоя укладка асфальта производилась лишь на части территории базы, а именно на стоянке площадью 1 247,5 кв. м.;

- данные работы выполнялись только работниками и техникой ООО "Надымдорстрой", иные организации не привлекались. При этом ООО "Надымдорстрой" в 2012 году являлось единственной дорожно-строительной организацией города Надыма, имеющей специализированную технику для укладки асфальта.

Данные обстоятельства Обществом не опровергнуты.

В кассационной жалобе Общество указывает, что заказчик заключал договор подряда с подрядчиком, а не с субподрядчиком; в договоре подряда предмет и существенные условия (цена, объем) были согласованы именно с подрядчиком, а не с субподрядчиком; при сдаче результатов выполненных работ заказчик принимал объем и перечень работ у подрядчика, а не у субподрядчика; в договоре субподряда предмет и существенные условия (цена, объем) были согласованы между подрядчиком и субподрядчиком, к чему заказчик никакого отношения не имеет.

Кассационная инстанция не принимает данные доводы в качестве основания для отмены судебных актов по данному эпизоду, поскольку в соответствии с имеющимися в материалах дела служебной запиской (том 2 л.д. 26) и письмом (том 2 л.д. 28) договор подряда с ООО "Строймонтаж" на сумму 33 309 005, 57 руб. (без НДС) заключен заказчиком для проведения работ по асфальтированию базы филиала "Надымгазторг" площадью 17 519 кв.м., что соответствует площади, указанной в договоре субподряда.

Ссылка Общества в подтверждение своей позиции на заключение ООО "Данкер" была предметом рассмотрения судов двух инстанций, которые, не принимая данное заключение в качестве подтверждения объемов работ (толщины асфальтового покрытия), правомерно исходили из того, что из заключения ООО "Данкер" невозможно однозначно установить, в каком именно месте из 17-ти тысяч квадратных метров территории базы "Надымгазторг" укладка асфальта производилась в 2 слоя; в заключении не указано, каким конкретно методом проводилась экспертиза и определялась толщина слоев асфальтобетонного покрытия, так как толщина асфальтобетонного покрытия на различных участках территории базы не одинакова. Кроме того, суды отметили, что при проведении экспертизы ООО "Данкер" не учтено и не отражено в экспертном заключении наличие (отсутствие) старых слоев асфальтобетонного покрытия, срезка которого не осуществлялась при выполнении укладки асфальта на территории базы филиала "Надымгазторг" в 2012 году.

С учетом изложенных обстоятельств кассационная инстанция отклоняет доводы кассационной жалобы о неправомерном отказе суда первой инстанции в вызове специалиста для выяснения вопросов относительно мест заборов образцов, характеристики слоев и др.

Кроме того, по правилам статьи 88 АПК РФ удовлетворение ходатайств о вызове и допросе в качестве свидетелей определенных лиц представляет собой право, а не обязанность суда. В рассматриваемом случае суд не усмотрел необходимости в вызове специалиста в судебное заседание.

Суд кассационной инстанции считает, что судами первой и апелляционной инстанций при рассмотрении данного эпизода правильно установлены обстоятельства, имеющие значение для дела, полно, всесторонне и объективно исследованы представленные доказательства в их совокупности и взаимосвязи с учетом доводов и возражений, приводимых сторонами, и сделан правильный вывод об отказе в признании недействительным оспариваемого решения Инспекции в данной части.

Оснований для отмены судебных актов по данному эпизоду не имеется.

Основанием для доначисления НДС, налога на прибыль, соответствующих сумм пени, штрафа, послужил также вывод налогового органа о занижении Обществом налогооблагаемой базы по НДС при безвозмездной передаче основных средств в 1 квартале 2014 года на 13 374 334 руб. и неисчислением НДС в размере 2 407 380 руб., а также о завышении расходов от реализации амортизируемого имущества за 2014 год в сумме 18 548 508,33 руб. (пункты 2.1.6 и 2.3.5 решения).

Отказывая в удовлетворении требований Общества о признании недействительным оспариваемого решения по данному эпизоду в части доначисления НДС, арбитражные суды двух инстанций, руководствуясь положениями статей 146, 154, 158 НК РФ, с учетом разъяснений Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенных в пункте 12 Постановления N 33, статьей 132 Гражданского кодекса Российской Федерации, исходили из того, что передача права собственности на товары на безвозмездной основе признается реализацией товаров и, соответственно, объектом налогообложения по НДС, в связи с чем по таким операциям должен быть исчислен и уплачен в бюджет НДС; при этом налог уплачивается исходя из рыночной стоимости безвозмездно переданного товара; при продаже предприятия налоговая база определяется отдельно по каждому из видов активов предприятия.

Судами установлено, что между Обществом и ООО "Антипинский нефтеперерабатывающий завод" заключен договор купли-продажи движимого и недвижимого имущества от 21.02.2014 N 3 на реализацию 32 объектов основных средств культурно-оздоровительного центра санаторного типа с круглогодичным пребыванием "Здоровье" (далее - КОЦ "Здоровье"). В перечне реализованных основных средств в соответствии с договором также поименованы 32 объекта основных средств на сумму 52 911 864 руб., входящих в состав КОЦ "Здоровье", а согласно регистров налогового учета в составе имущественного комплекса КОЦ "Здоровье" Общество передало ООО "Антипинский нефтеперерабатывающий завод" 55 объектов основных средств (в декларации по налогу на прибыль за 2014 год по филиалу КОЦ "Здоровье" указано 56 объектов, в налоговом регистре по учету доходов от реализации основных средств за 2014 год указано 55 объектов реализованного амортизируемого имущества на общую сумму 52 911 864 руб.).

Все объекты основных средств учтены на бухгалтерском и налоговом учетах как самостоятельные единицы основных средств с присвоением инвентарного номера. С балансовой (первоначальной) стоимости спорных объектов основных средств производилось начисление амортизационных отчислений.

Установив данные обстоятельства, принимая во внимание имеющееся в материалах дела письмо ООО "Антипинский нефтеперерабатывающий завод" от 07.10.2016 N 6173-02, согласно которому часть объектов была получена им безвозмездно в составе имущественного комплекса, которые поставлены на учет как отдельные объекты основных средств, суды пришли к правильному выводу о том, что в данном случае Инспекцией обоснованно сделан вывод о том, что 23 объекта основных средств были переданы Обществом безвозмездно, спорные объекты не были оплачены в составе имущественного комплекса и цена КОЦ "Здоровье" определена без учета спорных объектов, в связи с чем допущено нарушение положений пункта 1 статьи 146 НК РФ в части занижения налогооблагаемой базы по НДС при безвозмездной передаче основных средств в 1 квартале 2014 года на сумму 13 374 334 руб.

В кассационной жалобе Общество указывает на то, что спорные переданные объекты являются неотъемлемой частью КОЦ "Здоровье" и оплачены в составе комплекса за земельный участок.

Данный довод был предметом рассмотрения судов двух инстанций, получил надлежащую правовую оценку с учетом отчета об оценке рыночной стоимости недвижимого имущества оценщика ООО "Региональный центр оценки и консалтинга" согласно договору от 28.09.2012 N 09-о/12 и обоснованно отклонен как документально не подтвержденный.

Отклоняя данный довод, суды исходили из следующего:

- оценщиком при определении рыночной стоимости земельного участка указано, что на территории земельного участка находятся нежилые строения и сооружения, однако применен метод сравнительного анализа продаж и для сравнения подобраны незастроенные земельные участки для строительства базы отдыха;

- оценщиком при проведении оценки не были оценены спорные объекты, поскольку они не упомянуты в договоре купли-продажи, стоимость сооружений на территории КОЦ "Здоровье" в процессе оценки не учитывалась, следовательно, цена КОЦ "Здоровье" определена без учета спорных объектов.

Данные обстоятельства в кассационной жалобе не опровергнуты.

Доводы Общества, изложенные в кассационной жалобе о том, что при заключении договора купли-продажи и передаче имущества воля сторон была направлена на реализацию продавцом и приобретение покупателем всего движимого и недвижимого имущества - объектов основных средств, находящихся в границах КОЦ "Здоровье"; что стороны осознавали, что реализация и приобретение не всех, а отдельных объектов не отвечали бы целесообразности сделки и повлекли бы для сторон негативные последствия: исключение возможности функционирования КОЦ "Здоровье" как комплекса, невозможности использования объектов по назначению, не свидетельствуют о неправильном применении судами норм материального права применительно к фактически установленным обстоятельствам (отсутствие факта оплаты объектов, не указанных в договоре купли-продажи), подтвержденным материалами дела, в том числе письмом ООО "Антипинский нефтеперерабатывающий завод" от 07.10.2016 N 6173-02.

При таких обстоятельствах вывод судов о правомерном доначислении НДС по данному эпизоду является обоснованным.

Принимая решение в части доначисления налога на прибыль по данному эпизоду, суды, руководствуясь положениями статьи 268 НК РФ, с учетом правовой позиции Верховного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 16.04.2015 N 307-КГ15-2336, письма Минфина России от 29.12.2014 N 03-03-10/68071, во взаимосвязи с установленными по делу обстоятельствами, изложенными выше, и представленными в материалы дела доказательствами, подтверждающими, что ООО "Запсибгазторг" остаточная стоимость 10 реализованных объектов основных средств с убытком единовременно учтена в составе расходов, пришли к правильному выводу о нарушении Обществом порядка предусмотренного пунктом 3 статьи 268 НК РФ.

В кассационной жалобе данный вывод судов не опровергнут.

Исходя из изложенного суды пришли к правильному выводу о том, что оспариваемое решение в данной части соответствует законодательству о налогах и сборах, в связи с чем правомерно отказали в удовлетворении требований Общества о признании его недействительным по данному эпизоду.

Оснований для отмены судебных актов в данной части не имеется.

В кассационной жалобе Общество указывает, что Инспекция при доначислении налога на прибыль организаций не учла в расходах суммы налога на имущество организаций и транспортного налога, дополнительно начисленных по итогам выездной проверки.

Данный довод был оценен судами двух инстанций, которые, отклоняя его, указали следующее:

- указанная в оспариваемом решении сумма недоимки по налогу на прибыль организаций соответствует сумме доначисленного налога в соответствии с выявленными нарушениями;

- обязанность по уплате доначисленного налога на имущество и транспортного налога у заявителя возникла после вступления в силу оспариваемого решения (в момент принятия вышестоящим налоговым органом решения по апелляционной жалобе);

- до момента вынесения Инспекцией оспариваемого решения у налогоплательщика отсутствовала обязанность по уплате доначисленных налога на имущество и транспортного налога и, соответственно, отсутствовал расход в виде начисленного налога, предусмотренный подпунктом 1 пункта 1 статьи 264 НК РФ, в размере, указанном в оспариваемом решении;

- корректировка суммы доначисленного налога на прибыль организаций, как того требует Общество, приведет к искажению действительных результатов проведенной выездной налоговой проверки (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.09.2012 N 4050/12);

- возникновение переплаты по налогу, в частности, в связи с уменьшением налоговой базы по налогу на прибыль организаций на суммы доначисленных налогов, не должно влиять на отражение суммы неуплаты налога в связи с совершением налогового правонарушения;

- вопросы правильного определения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль регламентируются конкретными нормами права, соблюдение которых возложено на налогоплательщика (статьи 52, 54 НК РФ);

- исходя из положений пункта 1 статьи 81 НК РФ корректировка сведений, содержащихся в декларации, в случае выявления ошибок, не приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, является правом налогоплательщика, реализуется в форме подачи уточненной налоговой декларации.

Между тем судами не учтено следующее.

Одной из форм налогового контроля, установленных статьей 82 НК РФ, является проведение должностными лицами налоговых органов выездных налоговых проверок, в рамках которых осуществляется проверка правильности исчисления и своевременности уплаты налогов (статья 89 НК РФ).

В решении о назначении выездной налоговой проверки налоговый орган определяет предмет проверки, то есть налоги, правильность исчисления и уплаты которых подлежит проверке, а также периоды, за которые проводится проверка (пункт 2 статьи 89 НК РФ).

Из указанных положений следует, что в обязанность налогового органа входит установление размера всех налоговых обязательств налогоплательщика за проверяемые периоды исходя из выводов, положенных в основу акта налоговой проверки, и являющихся основанием для вынесения решения о доначислении соответствующих сумм налогов, начислении пеней за несвоевременную уплаты налогов, а также привлечения к налоговой ответственности в соответствии с положениями НК РФ.

Суммы налогов и сборов, начисленные в установленном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах порядке, за исключением перечисленных в статье 270 НК РФ, относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией (подпункт 1 пункта 1 статьи 264 НК РФ). Датой осуществления таких расходов признается дата начисления налогов (сборов) (подпункт 1 пункта 7 статьи 272 НК РФ).

Следовательно, в силу указанных норм на Инспекции лежит обязанность учесть произведенные в ходе выездной налоговой проверки начисления по соответствующим налогам, и отразить их в составе расходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль при условии, что правильность исчисления налога на прибыль входила в предмет проводимой проверки.

Данный вывод согласуется с позицией, изложенной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 06.07.2010 N 17152/09 и определениях Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 30.11.2016 N 305-КГ16-10138, от 26.01.2017 N 305-КГ16-13478.

Учитывая, что в рассматриваемом деле правильность исчисления налога на прибыль входила в предмет проводимой проверки, Инспекция обязана была, доначислив по результатам проверки налог на имущество организаций и транспортный налог, в силу подпункта 1 пункта 1 статьи 264, подпункта 1 пункта 7 статьи 272 НК РФ, уменьшить базу по налогу на прибыль на доначисленные суммы налога на имущество и транспортного налога, то есть определить реальные налоговые обязательства налогоплательщика.

Иной правовой подход, поддержанный арбитражными судами в рамках рассмотрения настоящего спора, влечет необоснованное возложение на налогоплательщика обязанности по самостоятельной корректировке налоговых обязательств путем представления уточненной налоговой декларации за период, который является предметом налоговой проверки. Такие действия Общества после завершения проверки не устраняют недостоверность произведенного налоговым органом расчета сумм недоимки по налогу на прибыль, а также не позволяет скорректировать пени и штраф, исчисленные Инспекцией без учета произведенных корректировок по всем охваченным проверкой налогам.

Довод налогового органа, изложенный в отзыве на кассационную жалобу, о том, что налоги должны быть учтены в том периоде, когда они будут оплачены, не имеет правового обоснования, противоречат выводам, содержащимся в пункте 32 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 1 (2017), утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации от 16.02.2017 и в пункте 11 Обзора правовых позиций, отраженных в судебных актах Конституционного Суда Российской Федерации и Верховного Суда Российской Федерации, принятых в первом квартале 2017 года по вопросам налогообложения (письмо Министерства Финансов России и Федеральной налоговой службы от 17.04.2017 N СА-4-7/7288@).

Исходя из изложенного, судебные акты в части отказа в удовлетворении требований Общества о признании недействительным оспариваемого решения в части доначисления налога на прибыль (соответствующих сумм пени, штрафа) по эпизоду, связанному с уменьшением налогооблагаемой прибыли на доначисленные по результатам проверки (налог на имущество, транспортный налог) подлежат отмене в связи с неправильным применением норм материального права и нарушающие единообразие в толковании и применении арбитражными судами норм права.

Учитывая, что вопрос о размере недоимки по налогу на прибыль исходя из необходимости учета при этом доначисленных Инспекцией налога на имущество и транспортного налога, не был предметом рассмотрения в суде первой инстанции, а кассационная инстанция лишена возможности устанавливать данные обстоятельства в силу части 2 статьи 286 АПК РФ, суд кассационной инстанции считает необходимым, отменив судебные акты в данной части, направить дело на новое рассмотрение по данному эпизоду в суд первой инстанции.

При новом рассмотрении суду необходимо дать оценку доводам сторон относительно размера недоимки по налогу на прибыль исходя из необходимости учета при этом доначисленных Инспекцией налога на имущество и транспортного налога, определить действительный размер налоговой обязанности Общества и принять законный судебный акт, а также решить вопрос о распределении государственной пошлины за рассмотрение дела в судах первой, апелляционной и кассационной инстанций.

В кассационной жалобе Общество также указывает, что Инспекцией неверно определена дата фактического получения дохода в виде авансов по заработной плате до окончания текущего месяца (пункт 2.2 решения).

Оценивая данный довод Общества, суды двух инстанций, проанализировав содержание оспариваемого решения (приложение N 8 к решению) установили, что Инспекция определила дату перечисления НДФЛ днем фактической выплаты заработной платы за определенный период, а не дату выплаты аванса.

Данный вывод судов в кассационной жалобе не опровергнут.

Ссылка Общества в кассационной жалобе на постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 07.02.2012 N 11709/11, письмо ФНС России от 29.04.2016 N БС-4-11/7893 в подтверждение своей позиции о том, что если зарплата выдается досрочно (до конца месяца), при ее выдаче удерживать и перечислять НДФЛ не нужно, кассационной инстанцией отклоняется, поскольку в настоящем деле установлены иные фактические обстоятельства.

Довод Общества о том, что при вынесении решения налоговый орган не до конца изучил обстоятельства, не выяснил наличие у налогоплательщика возможности произвести удержание неудержанного НДФЛ; доначисления сделаны без учета мнения Федеральной налоговой службы, изложенного в письме от 04.08.2015 N ЕД-4-2/13600, также был предметом рассмотрения судов двух инстанций, получил надлежащую правовую оценку с учетом установленных фактических обстоятельств и норм материального права, разъяснений Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенных в пункте 2 постановления от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации".

Отклоняя данный довод, суды, установив, что Общество (налоговый агент) неправомерно не исчислило и не удержало НДФЛ в сумме 8 385 руб. (что не оспаривается в кассационной жалобе), пришли к обоснованному выводу о правомерности начисления Инспекцией пени в размере 3 425,78 руб. на данную сумму не исчисленного и не удержанного НДФЛ, с даты наступления срока уплаты налога по дату вынесения решения от 12.01.2017.

При этом судом обоснованно отклонена ссылка Общества на письмо ФНС России от 04.08.2015 N ЕД-4-2/13600 как не подлежащее к применению в рассматриваемом случае.

В кассационной жалобе Общество, ссылаясь на постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 23.07.2013 N 784/13, указывает, что при определении недоимки налоговым органом должно было быть проанализировано состояние расчетов по НДФЛ в целом по предприятию. Аналогичная позиция должна учитываться и при начислении штрафов по статье 123 НК РФ.

Данный довод был предметом рассмотрения судов двух инстанций, которые обоснованно отклонили его исходя из Положения "Об учетной политике ООО "Запсибгазторг" на 2007 год, утвержденного приказом генерального директора от 29.12.2006 N 257 (действие приказа продлено на 2008-2014 годы соответствующими приказами), в разделе 6 "Налог на доходы физических лиц" которого предусмотрена самостоятельная уплата НДФЛ каждым обособленным филиалом Общества в инспекцию по месту регистрации филиала.

Конкретные судебные акты, упомянутые Обществом в кассационной жалобе в подтверждение своей позиции, не подтверждают отсутствие единообразия судебной практики, так как они приняты по обстоятельствам, не являющимися тождественными настоящему спору.

В кассационной жалобе Общество указывает, что оспариваемое решение Инспекции в части начисления пени по статье 75 НК РФ и привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ не позволяет установить возникновение недоимки по результатам произведенных в ходе проверки доначислений, момент ее возникновения, период существования.

Данный довод не соответствует действительности и опровергается содержанием оспариваемого решения, в котором указаны начисленные суммы пени и штрафа по каждому налогу с указанием состава налогового правонарушения, суммы недоимки, срока уплаты налога, периода.

При этом судами правильно отмечено, что Общество не учитывает, что по каждому виду доначисленного налога Инспекцией составляется расчет пени и налоговых санкций, в котором отражено наличие переплаты, недоимки по каждому сроку уплаты доначисленной суммы налога, период начисления пени, штрафа, количество дней просрочки, ставка и размер пени, штрафа.

Данные расчеты содержатся в Приложениях N 5, N 6, 8-13 к оспариваемому решению, Приложениях NN 40/1-40/3, 40/5-40/7,46, 56, 59, 84 к акту проверки, что указано в оспариваемом решении Инспекции на стр. 106-107.

Учитывая изложенное, руководствуясь пунктом 3 части 1 статьи 287, частью 1 статьи 288, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

постановил:

решение от 26.10.2017 Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа и постановление от 24.01.2018 Восьмого арбитражного апелляционного суда по делу N А81-1443/2017 об отказе в удовлетворении требований общества с ограниченной ответственностью "Запсибгазторг" о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ямало-Ненецкому автономному округу от 12.01.2017 N 09-18/2 в части доначисления налога на прибыль (соответствующих сумм пени, штрафа) по эпизоду, связанному с уменьшением налогооблагаемой прибыли на доначисленные по результатам проверки налоги (налог на имущество, транспортный налог) отменить.

Дело в этой части направить на новое рассмотрение.

В остальной части решение от 26.10.2017 и постановление от 24.01.2018 по настоящему делу оставить без изменения.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

И.В. Перминова

Судьи

А.А. Бурова А.А. Кокшаров