Письмо Минфина России от 29 декабря 2020 г. N 07-04-09/115445 "Рекомендации аудиторским организациям, индивидуальным аудиторам, аудиторам по проведению аудита годовой бухгалтерской отчетности организаций за 2020 год"

В целях повышения качества аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности организаций, руководствуясь Федеральным законом "Об аудиторской деятельности" и Положением о Министерстве финансов Российской Федерации, утвержденным постановлением Правительства Российской Федерации от 30 июня 2004 г. N 329, Департамент регулирования бухгалтерского учета, финансовой отчетности, аудиторской деятельности, валютной сферы и негосударственных пенсионных фондов обобщил практику применения законодательства Российской Федерации об аудиторской деятельности и бухгалтерском учете и рекомендует аудиторским организациям, индивидуальным аудиторам и аудиторам при проведении аудита годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности за 2020 г. (далее - бухгалтерская отчетность) обратить внимание на следующее. ¹

I. Влияние ситуации, обусловленной распространением новой коронавирусной инфекции

Сложившаяся в 2020 г. ситуация, обусловленная распространением новой коронавирусной инфекции и связанных с ней ограничений, оказали и продолжают оказывать влияние на деятельность и бухгалтерскую отчетность аудируемых лиц, что, в свою очередь, не может не иметь последствий для организации и осуществления аудита указанной отчетности. Значительно возросли обычные аудиторские риски, а также возникли новые аудиторские риски. Данное обстоятельство должно быть принято во внимание на всех этапах организации и осуществления аудита бухгалтерской отчетности, в частности, при планировании аудита, рассмотрении аудитором ошибок и недобросовестных действий, анализе состояния внутреннего контроля, выполнении аудиторских процедур в отношении применимости допущения непрерывности деятельности и других аудиторских процедур по существу, взаимодействии с представителями собственников.

В условиях распространения новой коронавирусной инфекции и связанных с ней ограничений при проведении аудита бухгалтерской отчетности за 2020 г. рекомендуется применять:

Рекомендации аудиторским организациям, индивидуальным аудиторам, аудиторам по проведению аудита годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности, годовой консолидированной финансовой отчетности организаций за 2020 год в условиях распространения коронавирусной инфекции, одобренные Советом по аудиторской деятельности 18 декабря 2020 г.;

информационное сообщение ИС-аудит-32 "Новое в аудиторском законодательстве: факты и комментарии";

письмо Департамента регулирования бухгалтерского учета, финансовой отчетности, аудиторской деятельности, валютной сферы и негосударственных пенсионных фондов Минфина России от 7 апреля 2020 г. N 07-02-09/27403.

Отдельные вопросы бухгалтерского учета, связанные с деятельностью организаций в условиях распространения новой коронавирусной инфекции, обобщены в документе N ПЗ-14/2020.

Названные документы размещены на сайте Минфина России ² соответственно в разделах "Аудиторская деятельность" и "Бухгалтерский учет и отчетность".

II. Осуществление аудиторских процедур

Применимые стандарты аудиторской деятельности

Исходя из Федерального закона "Об аудиторской деятельности", при проведении аудита бухгалтерской отчетности за 2020 г. необходимо руководствоваться международными стандартами аудита (МСА), введенными в действие на территории Российской Федерации приказом Минфина России от 9 января 2019 г. N 2н. Помимо МСА необходимо применять следующие документы, принятые Международной федерацией бухгалтеров и рекомендованные для применения на территории Российской Федерации Советом по аудиторской деятельности:

1) Концепция качества аудита: ключевые элементы, формирующие среду для обеспечения качества аудита;

2) Международная концепция заданий, обеспечивающих уверенность;

3) Словарь терминов;

4) Структура сборника стандартов, выпущенных Советом по международным стандартам аудита и заданий, обеспечивающих уверенность;

5) Предисловие к сборнику международных стандартов контроля качества, аудита и обзорных проверок, прочих заданий, обеспечивающих уверенность, и заданий по оказанию сопутствующих услуг.

Все МСА и иные названные документы размещены на сайте Минфина России в разделе "Аудиторская деятельность - Стандарты и правила аудита - Международные стандарты аудита".

Кроме того, Совет по аудиторcкой деятельности рекомендовал до введения в действие на территории Российской Федерации:

а) международного стандарта аудита ISA 540 (пересмотренный) "Аудит оценочных значений и соответствующего раскрытия информации" при осуществлении процедур в ходе аудита бухгалтерской отчетности руководствоваться указанным международным стандартом аудита по вопросам, по которым МСА 540 "Аудит оценочных значений, включая оценку справедливой стоимости, и соответствующего раскрытия информации", введенным в действие для применения на территории Российской Федерации приказом Минфина России от 9 января 2019 г. N 2н, соответствующие требования не установлены либо установлены в объеме (по характеру) меньшем, чем предусмотрено международным стандартом аудита ISA 540 (пересмотренным);

б) документа, содержащего международные стандарты аудита "Согласующиеся поправки к отдельным МСА", принятого Международной федерацией бухгалтеров в связи с принятием международного стандарта аудита ISA 540 (пересмотренный), при осуществлении процедур в ходе аудита бухгалтерской отчетности учитывать положения данного документа по вопросам, по которым международными стандартами аудита, введенными в действие на территории Российской Федерации приказом Минфина России от 9 января 2019 г. N 2н, соответствующие требования не установлены либо установлены в объеме (по характеру), меньшем, чем предусмотрено международными стандартами аудита в редакции данного документа.

При проведении аудита годовой бухгалтерской отчетности кредитных и некредитных финансовых организаций необходимо обратить особое внимание на вопросы, приведенные в приложении к настоящим Рекомендациям.

Профессиональный скептицизм

В соответствии с МСА 200 "Основные цели независимого аудитора и проведение аудита в соответствии с международными стандартами аудита" профессиональный скептицизм - установка, предполагающая, что аудитор ставит под сомнение информацию, проявляет бдительность в отношении условий, которые могут указывать на возможное искажение в результате недобросовестных действий или ошибок, а также предусматривающая критическую оценку доказательств.

Профессиональный скептицизм подразумевает повышенное внимание к таким факторам, как:

аудиторские доказательства, которые противоречат другим собранным аудиторским доказательствам;

информация, которая ставит под вопрос надежность документов и ответов на запросы, которые предполагается использовать в качестве аудиторских доказательств;

признаки, которые могут свидетельствовать о возможных недобросовестных действиях;

обстоятельства, которые предполагают необходимость проведения аудиторских процедур, дополнительных к предусмотренным МСА.

Аудитор должен сохранять профессиональный скептицизм на протяжении всего аудита, в том числе в отношении вопросов, связанных с:

суждениями и допущениями руководства аудируемого лица, в частности, относящимися к значительным оценочным значениям, отраженным в бухгалтерской отчетности (включая справедливую стоимость, определенную с использованием ненаблюдаемых данных, обесценение финансовых и нефинансовых активов);

соблюдением аудируемым лицом принципа непрерывности деятельности;

эффективностью системы внутреннего контроля аудируемого лица;

рисками недобросовестных действий, в том числе в части утери, искажения, фальсификации, недобросовестного раскрытия информации в связи с удаленным форматом работы;

рисками безопасности информационных систем;

раскрытием информации в бухгалтерской отчетности.

Сохранение профессионального скептицизма на протяжении всего аудита необходимо, если аудитор, например, должен снизить риски:

необнаружения необычных обстоятельств;

чрезмерных обобщений при подготовке выводов из аудиторских наблюдений;

использования ненадлежащих допущений при определении характера, сроков и объема аудиторских процедур и оценке их результатов.

Профессиональный скептицизм необходим для решающей оценки аудиторских доказательств. Это включает необходимость подвергать сомнению противоречивые аудиторские доказательства и надежность документов и ответов на запросы и прочей информации, полученных от руководства и лиц, отвечающих за корпоративное управление. Это также включает рассмотрение вопроса о том, насколько достаточными и надлежащими могут оказаться собранные аудиторские доказательства в свете конкретных обстоятельств (например, в случае, когда имеют место факторы риска недобросовестных действий, и лишь один документ, который по своей природе не исключает возможность подделки, является единственным доказательством, подтверждающим существенную сумму в бухгалтерской отчетности).

Согласно Кодексу профессиональной этики аудиторов, одобренному Советом по аудиторской деятельности 21 мая 2019 г., для целей выполнения задания по аудиту бухгалтерской отчетности профессиональный скептицизм поддерживается соблюдением основных принципов этики (по отдельности или в совокупности). Например:

а) аудитор соблюдает принцип честности, когда:

действует открыто и честно, сомневаясь в позиции аудируемого лица;

осуществляет запросы при выявлении противоречивой информации и ищет дополнительные доказательства при наличии сомнений в заявлениях, которые могут быть в существенной степени ложными или вводящими в заблуждение, с тем, чтобы принять обоснованные решения о действиях, надлежащих в сложившихся обстоятельствах;

б) аудитор соблюдает принцип объективности, когда:

признает существование таких обстоятельств или отношений, как близкое знакомство с аудируемым лицом, которые могут поставить под угрозу профессиональные или деловые суждения аудитора;

рассматривает влияние указанных обстоятельств и отношений на свое профессиональное суждение при оценке достаточности и надлежащего характера аудиторских доказательств, относящихся к вопросу, существенному для бухгалтерской отчетности аудируемого лица;

в) аудитор соблюдает принцип профессиональной компетентности и должной тщательности, когда:

применяет знания, относящиеся к конкретной отрасли и сфере деятельности аудируемого лица, для целей надлежащего выявления рисков существенного искажения бухгалтерской отчетности;

планирует и выполняет надлежащие аудиторские процедуры;

применяет уместные знания при критической оценке достаточности и надлежащего характера аудиторских доказательств в существующих обстоятельствах.

Действия аудитора, описанные в пунктах "а"-"в", способствуют проявлению профессионального скептицизма.

III. Отдельные вопросы составления бухгалтерской отчетности

Применимые федеральные стандарты бухгалтерского учета

При составлении годовой бухгалтерской отчетности за 2020 г. необходимо иметь в виду, что в 2020 г. вступили в силу изменения, внесенные:

в ПБУ 1/2008 приказом Минфина России от 7 февраля 2020 г. N 18н (Информационное сообщение ИС-учет-24 ³);

в ПБУ 13/2000 приказом Минфина России от 4 декабря 2018 г. N 248н (Информационное сообщение ИС-учет-16);

в ПБУ 16/02 приказом Минфина России от 5 апреля 2019 г. N 54н (Информационное сообщение ИС-учет-19);

в ПБУ 18/02 приказом Минфина России от 20 ноября 2018 г. N 236н (Информационное сообщение ИС-учет-13);

в ПБУ 22/2010 приказом Минфина России от 7 февраля 2020 г. N 19н (Информационное сообщение ИС-учет-24).

Приказ Минфина России от 2 июля 2010 г. N 66н в части порядка отражения в отчете о финансовых результатах информации о налоге на прибыль применяется в редакции приказа Минфина России от 19 апреля 2019 г. N 61н (Информационное сообщение ИС-учет-18).

В случае если организация приняла решение досрочно ⁴ с 1 января 2020 г. применять федеральный стандарт бухгалтерского учета ФСБУ 5/2019 "Запасы", утвержденный приказом Минфина России от 15 ноября 2019 г. N 180н, федеральный стандарт бухгалтерского учета ФСБУ 25/2018 "Бухгалтерский учет аренды", утвержденный приказом Минфина России от 16 октября 2018 г. N 208н, то при составлении годовой бухгалтерской отчетности за 2020 г. должны быть учтены:

требования к формированию информации о запасах в бухгалтерском учете организации, установленные ФСБУ 5/2019 (Информационное сообщение ИС-учет-27);

требования к формированию информации об объектах, возникающих при получении (предоставлении) в аренду имущества, в бухгалтерском учете организации, установленные ФСБУ 25/2018 (Информационное сообщение ИС-учет-15).

Решение о досрочном применении указанных правил должно быть раскрыто в годовой бухгалтерской отчетности за 2020 г.

Представление обязательного экземпляра бухгалтерской отчетности в электронном виде

Исходя из Федерального закона "О бухгалтерском учете" (в редакции Федерального закона от 28 ноября 2018 г. N 444-ФЗ), обязательный экземпляр годовой бухгалтерской отчетности за 2020 г. представляется в налоговый орган для включения в государственный информационный ресурс годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности исключительно в виде электронного документа. Начиная с годовой бухгалтерской отчетности за 2020 г. это требование распространяется в полной мере на субъекты малого предпринимательства, которые в 2020 г. имели право представлять обязательный экземпляр отчетности за 2019 г. на бумажном носителе.

Порядок представления обязательного экземпляра отчетности и формат его представления в виде электронных документов утверждены приказами ФНС России от 13 ноября 2019 г. соответственно N ММВ-7-1/569@ и N ММВ-7-1/570@.

Согласно письму Минфина России и ФНС России от 17 декабря 2020 г. N 07-04-07/110599/ВД-4-1/20793@ представление обязательного экземпляра отчетности за 2020 г. на бумажном носителе является основанием для отказа в его приеме налоговым органом.

Особенности представления обязательного экземпляра бухгалтерской отчетности

Согласно пункту 6 части 4 статьи 18 Федерального закона "О бухгалтерском учете" в случаях, установленных Правительством Российской Федерации, организации освобождаются от представления обязательного экземпляра годовой бухгалтерской отчетности в целях формирования государственного информационного ресурса бухгалтерской (финансовой) отчетности. Такие случаи определены постановлением Правительства Российской Федерации от 22 января 2020 г. N 35 "Об освобождении организаций от представления обязательного экземпляра бухгалтерской (финансовой) отчетности в государственный информационный ресурс бухгалтерской (финансовой) отчетности" (Информационное сообщение ИС-учет-22).

Инвентаризация активов и обязательств

В соответствии с Федеральным законом "О бухгалтерском учете" случаи, сроки и порядок проведения инвентаризации, а также перечень объектов, подлежащих инвентаризации, определяются экономическим субъектом, за исключением обязательного проведения инвентаризации. Обязательное проведение инвентаризации устанавливается законодательством Российской Федерации, федеральными и отраслевыми стандартами бухгалтерского учета. В частности, согласно ПБУ 4/99 статьи бухгалтерской отчетности, составляемой за отчетный год, должны подтверждаться результатами инвентаризации активов и обязательств.

Согласно ПБУ 1/2008 при формировании учетной политики утверждается, среди прочего, порядок проведения инвентаризации активов и обязательств организации. При этом, исходя из взаимосвязанных положений Федерального закона "О бухгалтерском учете" и ПБУ 1/2008, формирование учетной политики организации осуществляется с учетом условий ее хозяйствования.

В связи с изложенным при организации и проведении инвентаризации активов и обязательств в целях подтверждения статей годовой бухгалтерской отчетности за 2020 г. необходимо иметь в виду, что:

а) в исключительных случаях, обусловленных введенными в установленном порядке ограничениями, направленными на предупреждение и предотвращение распространения новой коронавирусной инфекции, допустимо применение в отношении отдельных видов активов альтернативных способов выявления фактического наличия соответствующих объектов, обеспечивающих достоверное и полное представление в бухгалтерской отчетности информации о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении;

б) нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету, в частности Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденные приказом Минфина России от 13 июня 1995 г. N 49, не содержат положений, препятствующих применению современных средств выявления фактического наличия имущества.

Формирование учетной политики дочерними обществами

Согласно части 14 статьи 21 Федерального закона "О бухгалтерском учете" экономический субъект, имеющий дочерние общества, вправе разрабатывать и утверждать свои стандарты, обязательные к применению такими обществами.

Исходя из ПБУ 1/2008, экономический субъект, являющийся основным обществом и раскрывающий составленную в соответствии с МСФО консолидированную финансовую отчетность, вправе при формировании учетной политики руководствоваться федеральными стандартами бухгалтерского учета с учетом требований МСФО, в частности, не применять способ ведения бухгалтерского учета, установленный ФСБУ (когда такой способ приводит к несоответствию учетной политики основного общества требованиям МСФО). При этом с учетом изменений, внесенных в ПБУ 1/2008 приказом Минфина России от 7 февраля 2020 г. N 18н, (Информационное сообщение N ИС-учет-24) дочерние общества выбирают способы ведения бухгалтерского учета исходя из стандартов бухгалтерского учета основного общества, разработанных с учетом вышеизложенного, вне зависимости от того, раскрывают ли они свою финансовую отчетность, составленную по МСФО, или нет.

Учет нематериальных активов, исключительное право на которые принадлежит нескольким лицам

Согласно статье 1229 Гражданского кодекса Российской Федерации исключительное право на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации может принадлежать нескольким лицам совместно. В этом случае каждый из правообладателей может использовать такой результат или средство индивидуализации по своему усмотрению, если Гражданским кодексом Российской Федерации или соглашением между правообладателями не предусмотрено иное.

С учетом этого исходя из взаимосвязанных норм Гражданского кодекса Российской Федерации, Федерального закона "О бухгалтерском учете", ПБУ 14/2007, организация, которой совместно с другими лицами принадлежат права на результат интеллектуальной деятельности, возникающие из одного патента, свидетельства, договора об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации либо в ином установленном законом порядке, признает объект нематериальных активов при единовременном выполнении условий, указанных в ПБУ 14/2007, независимо от порядка бухгалтерского учета такого объекта у других лиц. Первоначальная стоимость признанного объекта нематериальных активов определяется в порядке, установленном ПБУ 14/2007.

Условия переоценки нематериальных активов

Согласно ПБУ 14/2007 коммерческая организация может не чаще одного раза в год (на конец отчетного года) переоценивать группы однородных нематериальных активов по текущей рыночной стоимости, определяемой исключительно по данным активного рынка таких активов.

Федеральные стандарты бухгалтерского учета не содержат определение активного рынка. В связи с этим, исходя из ПБУ 1/2008, признаки наличия или отсутствия активного рынка конкретного вида нематериальных активов определяются организацией самостоятельно на основании допущений и требований, приведенных в пунктах 5 и 6 ПБУ 1/2008, используя, в первую очередь, МСФО.

Исходя из Международного стандарта финансовой отчетности (IFRS) 13 "Оценка справедливой стоимости" ⁵ активным является рынок, на котором сделки в отношении определенного актива или обязательства осуществляются с достаточной частотой и в достаточном объеме, чтобы обеспечивать информацию о ценах на постоянной основе. При этом согласно Международному стандарту финансовой отчетности (IAS) 38 "Нематериальные активы" ⁶ наличие активного рынка исключается, если речь идет о торговых марках, титульных данных газет, правах на выпуск музыкальных альбомов и кинофильмов, патентах или товарных знаках.

Перевод активов из состава долгосрочных активов к продаже в состав основных средств

Исходя из ПБУ 16/02 долгосрочный актив к продаже принимается к бухгалтерскому учету в момент, когда его использование прекращено в связи с принятием решения о его продаже и имеется подтверждение того, что возобновление использования этого объекта не предполагается. Подтверждением может быть соответствующее решение, принятое руководством организации, начало действий по подготовке актива к продаже, заключение соглашения о продаже, др.

В случае если перевод объекта бухгалтерского учета из состава долгосрочных активов к продаже в состав основных средств производится в связи с отсутствием достаточных оснований для первоначального перевода основных средств в долгосрочные активы к продаже (отсутствием надлежащего подтверждения того, что возобновление использования объекта не предполагается), то при отражении этого факта хозяйственной жизни следует руководствоваться ПБУ 22/2010.

В случае если перевод объекта бухгалтерского учета из состава долгосрочных активов к продаже в состав основных средств обусловлен возникновением новых фактов и обстоятельств и не является исправлением ошибки в бухгалтерском учете в смысле ПБУ 22/2010, то исходя из ПБУ 1/2008 организация разрабатывает способ ведения бухгалтерского учета данного факта хозяйственной жизни в порядке, установленном ПБУ 1/2008. Основываясь на допущениях и требованиях, приведенных в пунктах 5 и 6 ПБУ 1/2008, организация использует, в первую очередь, МСФО. Применительно к данному случаю используется МСФО (IFRS) 5 "Внеоборотные активы, предназначенные для продажи, и прекращенная деятельность" ⁷.

Учет операций по кредитному договору на неотложные нужды для поддержки и сохранения занятости

Постановлением Правительства Российской Федерации от 16 мая 2020 г. N 696 утверждены Правила предоставления субсидий из федерального бюджета российским кредитным организациям на возмещение недополученных ими доходов по кредитам, выданным в 2020 году юридическим лицам и индивидуальным предпринимателям на возобновление деятельности.

Организация-заемщик, заключившая исходя из названных Правил кредитный договор (соглашение), формирует в бухгалтерском учете и раскрывает в бухгалтерской отчетности информацию об обязательствах по полученному ею кредиту и расходах, связанных с выполнением этого обязательства, в соответствии с ПБУ 15/2008.

Доходы организации-заемщика, связанные со списанием задолженности по кредитному договору (соглашению), признаются в бухгалтерском учете в порядке, установленном ПБУ 9/99.

Учет государственной помощи на осуществление мероприятий по снижению негативного влияния коронавирусной инфекции

Постановлением Правительства Российской Федерации от 3 апреля 2020 г. N 434 утвержден перечень отраслей российской экономики, в наибольшей степени пострадавших в условиях ухудшения ситуации в результате распространения новой коронавирусной инфекции.

Формирование в бухгалтерском учете информации о государственной помощи, связанной с осуществлением ее получателем деятельности в указанных отраслях экономики, в том числе в форме субсидий, бюджетных кредитов и иных формах, и подлежащей признанию как увеличение экономической выгоды конкретной организации в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества), осуществляется в соответствии с ПБУ 13/2000 (в редакции приказа Минфина России от 4 декабря 2018 г. N 248н).

Вознаграждение членам совета директоров и членам ревизионной комиссии

В соответствии с Федеральным законом "Об акционерных обществах" по решению общего собрания акционеров членам совета директоров (наблюдательного совета), членам ревизионной комиссии общества в период исполнения ими своих обязанностей могут выплачиваться вознаграждения. Согласно Федеральному закону "Об обществах с ограниченной ответственностью" по решению общего собрания участников общества членам совета директоров (наблюдательного совета) общества в период исполнения ими своих обязанностей могут выплачиваться вознаграждения.

В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету ПБУ 10/99 расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества). Расходы признаются в бухгалтерском учете при наличии условий, указанных в пункте 16 ПБУ 10/99.

Учитывая изложенное, начисление вознаграждения членам совета директоров (наблюдательного совета) и членам ревизионной комиссии на основании принятых в установленном порядке решений признаются расходами организации в порядке, предусмотренном ПБУ 10/99.

Формирование информации о налоге на прибыль в бухгалтерском учете

Пунктом 22 ПБУ 18/02 установлены способы определения организациями величины текущего налога на прибыль. При этом ПБУ 18/02 не содержит ограничений для применения организацией любого из способов (так называемого балансового способа или способа отсрочки) по своему выбору. Принятое организацией решение оформляется в учетной политике организации.

В случае принятия организацией решения об изменении учетной политики в отношении применяемого способа определения текущего налога на прибыль последствия такого изменения отражаются в разделе 2 "Корректировки в связи с изменением учетной политики и исправлением ошибок" отчета об изменениях капитала, форма которого утверждена приказом Минфина России от 2 июля 2010 г. N 66н "О формах бухгалтерской отчетности организаций".

Раскрытие информации о чистых активах

В соответствии с приказом Минфина России от 2 июля 2010 г. N 66н в отчете об изменениях капитала раскрывается информация о стоимости чистых активов. При раскрытии этой информации следует иметь в виду, что приказом Минфина России от 31 августа 2020 г. N 179н внесены изменения в Порядок определения стоимости чистых активов, утвержденный приказом Минфина России от 28 августа 2014 г. N 84н. Данный Порядок с учетом внесенных в него изменений применяется с 9 ноября 2020 г.

Составление консолидированной финансовой отчетности

Согласно Федеральному закону "О консолидированной финансовой отчетности" консолидированная финансовая отчетность составляется в соответствии с МСФО.

Исходя из этого, при составлении консолидированной финансовой отчетности следует руководствоваться МСФО, в установленном порядке введенными в действие на территории Российской Федерации. При решении отдельных вопросов составления консолидированной финансовой отчетности целесообразно также руководствоваться сложившейся практикой применения МСФО на территории Российской Федерации, обобщенной в документах Межведомственной рабочей группы по применению МСФО, образованной Минфином России (ОП 1-2012 - ОП 14-2020). Кроме того, при формировании информации для составления консолидированной финансовой отчетности за 2020 г. целесообразно принять во внимание подготовленный Межведомственной рабочей группой по применению МСФО документ "Отдельные вопросы составления консолидированной финансовой отчетности организаций, связанные с условиями деятельности в 2020 г.".

Указанные документы размещены на сайте Минфина России в разделе "Бухгалтерский учет и отчетность - Международные стандарты финансовой отчетности - Законодательство о МСФО - Межведомственная рабочая группа по применению МСФО".

Особенности раскрытия консолидированной финансовой отчетности

Согласно части 8 статьи 7 Федерального закона "О консолидированной финансовой отчетности" консолидированная финансовая отчетность организации, содержащая сведения, определенные Правительством Российской Федерации, раскрывается в части, не содержащей указанных сведений. Постановлением Правительства Российской Федерации от 5 марта 2020 г. N 232 (Информационное сообщение ИС-учет-24) определены:

а) перечень сведений, подлежащих раскрытию в соответствии с МСФО, но которые организация вправе не включать в раскрываемую консолидированную финансовую отчетность (финансовую отчетность организации, не создающей группу);

б) перечень организаций, для которых установлены указанные особенности раскрытия консолидированной финансовой отчетности.

Постановление определяет особенности раскрытия консолидированной финансовой отчетности, но не регулирует порядок составления ее. Согласно Федеральному закону "О консолидированной финансовой отчетности" консолидированная финансовая отчетность составляется в соответствии с МСФО.

В соответствии с Федеральным законом "О консолидированной финансовой отчетности" в случае если в консолидированной финансовой отчетности часть информации, содержащая сведения, определенные Правительством Российской Федерации, не может быть выделена, такая отчетность не подлежит раскрытию.

IV. Отдельные вопросы бухгалтерского учета и составления годовой бухгалтерской отчетности кредитными и некредитными финансовыми организациями

Составление годовой бухгалтерской отчетности за 2020 год кредитными организациями

При составлении годовой бухгалтерской отчетности за 2020 г. кредитной организации необходимо иметь в виду следующие акты, изданные Банком России в 2020 г.:

Указание от 29 июня 2020 г. N 5487-У "О внесении изменений в Положение Банка России от 22 декабря 2014 г. N 446-П "О порядке определения доходов, расходов и прочего совокупного дохода кредитных организаций", которым уточнен порядок начисления в бухгалтерском учете процентов по выданным кредитам, по которым заемщикам предоставлен льготный период;

разъяснения об особенностях отражения в бухгалтерском учете размещенных денежных средств по кредитным договорам, по которым заемщикам предоставлен льготный период в соответствии с Федеральным законом от 3 апреля 2020 г. N 106-ФЗ "О внесении изменений в Федеральный закон "О Центральном банке Российской Федерации (Банке России)" и отдельные законодательные акты Российской Федерации в части особенностей изменения условий кредитного договора, договора займа";

разъяснения об особенностях отражения в бухгалтерском учете предоставленных кредитным организациям субсидий из федерального бюджета в соответствии с постановления# Правительства Российской Федерации от 16 мая 2020 г. N 696 "Об утверждении Правил предоставления субсидий из федерального бюджета российским кредитным организациям на возмещение недополученных ими доходов по кредитам, выданным в 2020 году юридическим лицам и индивидуальным предпринимателям на возобновление деятельности";

Указание от 24 марта 2020 г. N 5420-У "О порядке отражения на счетах бухгалтерского учета вложений кредитных организаций в ценные бумаги (кроме векселей), оцениваемые по справедливой стоимости", которым орган управления кредитной организации, осуществляющий текущее руководство деятельностью этой организации, до 1 января 2021 г. вправе принять решение об отражении в бухгалтерском учете долевых и долговых ценных бумаг, приобретенных до 1 марта 2020 г., по справедливой стоимости, сложившейся на 1 марта 2020 г., и долговых ценных бумаг, приобретенных с 1 марта по 30 сентября 2020 г., - по справедливой стоимости, сложившейся на дату приобретения. На официальном сайте Банка России размещены разъяснения по вопросам применения данного Указания Банка России;

Указание от 22 мая 2019 г. N 5147-У "О внесении изменений в Положение Банка России от 22 декабря 2014 г. N 448-П "О порядке бухгалтерского учета основных средств, нематериальных активов, недвижимости, временно неиспользуемой в основной деятельности, долгосрочных активов, предназначенных для продажи, запасов, средств труда и предметов труда, полученных по договорам отступного, залога, назначение которых не определено, в кредитных организациях", которое вступило в силу с 1 января 2020 г. Этим Указанием:

а) уточнен порядок учета НДС при включении его в первоначальную стоимость основных средств, нематериальных активов, запасов, приобретенных за плату;

б) определена возможность применения критерия существенности для признания объекта в составе нематериальных активов;

в) установлено требование погашать стоимость положительной деловой репутации посредством начисления амортизации в течение не более 10 лет;

г) установлено требование оценивать запасы по наименьшей из двух величин: по себестоимости или по чистой возможной цене продажи;

Указание от 27 октября 2020 г. N 5603-У "О порядке отражения на счетах бухгалтерского учета кредитными организациями результатов инвентаризации основных средств, запасов, недвижимости, временное неиспользуемой в основной деятельности, долгосрочных активов, предназначенных для продажи, средств труда и предметов труда, полученных по договорам отступного, залога, назначение которых не определено", которым определены особенности проведения инвентаризации основных средств, запасов, недвижимости, временно неиспользуемой в основной деятельности, долгосрочных активов, предназначенных для продажи, а также средств труда и предметов труда, полученных по договорам отступного, залога, назначение которых не определено, при подготовке к составлению годовой бухгалтерской отчетности за 2020 г.;

Указание от 1 октября 2020 г. N 5579-У "О внесении изменений в Указание Банка России от 4 сентября 2013 г. N 3054-У "О порядке составления кредитными организациями годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности", которым:

а) уточнены сроки проведения инвентаризации основных средств, нематериальных активов, материальных запасов, расчетов по требованиям и обязательствам по банковским операциям и сделкам, расчетов с дебиторами и кредиторами по другим операциям;

б) перечень балансовых счетов, на которых отражаются корректирующие события после отчетной даты, дополнен балансовыми счетами по учету добавочного капитала;

в) предусмотрена возможность хранения ведомости оборотов по отражению событий после отчетной даты в электронном виде в соответствии с приложением 1 к Указанию от 25 ноября 2009 г. N 2346-У "О хранении в кредитной организации в электронном виде отдельных документов, связанных с оформлением бухгалтерских, расчетных и кассовых операций при организации работ по ведению бухгалтерского учета" (далее - Указание N 2346-У);

Указание от 19 мая 2020 г. N 5461-У "О внесении изменений в приложение 1 к Указанию Банка России от 25 ноября 2009 года N 2346-У "О хранении в кредитной организации в электронном виде отдельных документов, связанных с оформлением бухгалтерских, расчетных и кассовых операций при организации работ по ведению бухгалтерского учета", которым приложение 1 к Указанию N 2346-У дополнено ведомостью оборотов по отражению событий после отчетной даты и сводной ведомостью оборотов по отражению событий после отчетной даты по формам приложений 10, 11 к Положению от 27 февраля 2017 г. N 579-П "О Плане счетов бухгалтерского учета для кредитных организаций и порядке его применения".

Составление годовой бухгалтерской отчетности за 2020 год некредитными финансовыми организациями

При составлении годовой бухгалтерской отчетности за 2020 г. некредитной финансовой организации необходимо иметь в виду следующие акты, изданные Банком России в 2020 г.:

Указание от 22 мая 2019 г. N 5149-У "О внесении изменений в Положение Банка России от 25 октября 2017 г. N 612-П "О порядке отражения на счетах бухгалтерского учета объектов бухгалтерского учета некредитными финансовыми организациями" (вступило в силу с 1 января 2020 г.), которым:

а) уточнен порядок отражения в бухгалтерском учете НДС при включении его в первоначальную стоимость основных средств, нематериальных активов, запасов, приобретенных за плату;

б) уточнен порядок первоначального признания и последующей оценки запасов, перечень объектов, учитываемых в качестве запасов, дополнен активами, соответствующими критериям признания, определенным МСФО (IAS) 2 "Запасы" ⁸;

в) установлен порядок отражения в бухгалтерском учете операций по переводу средств труда, полученных по договорам отступного и залога, в состав инвестиционного имущества;

г) уточнен порядок отражения в бухгалтерском учете операций по выбытию средств труда (включая объекты недвижимости), полученных по договорам отступного и залога, которые не были переведены в состав основных средств, нематериальных активов, инвестиционного имущества, а также предметов труда, полученных по договорам отступного и залога, которые не были переведены в состав запасов;

д) уточнены требования к классификации и оценке финансовых активов и обязательств и порядок бухгалтерских записей при отражении операций погашения предоставленных займов путем обращения взыскания на заложенное имущество;

Указание от 24 марта 2020 г. N 5419-У "О порядке отражения на счетах бухгалтерского учета вложений в ценные бумаги (кроме векселей), оцениваемые по справедливой стоимости, отдельными некредитными финансовыми организациями", которым органы управления отдельных некредитных финансовых организаций, осуществляющие текущее руководство деятельностью таких организаций, до 1 января 2021 г. вправе принять решение об отражении в бухгалтерском учете долевых и долговых ценных бумаг, приобретенных до 1 марта 2020 г., по справедливой стоимости, сложившейся на 1 марта 2020 г., и долговых ценных бумаг, приобретенных с 1 марта 2020 г. по 30 сентября 2020 г, - по справедливой стоимости, сложившейся на дату приобретения. На официальном сайте Банка России размещены разъяснения по вопросам применения данного Указания Банка России;

Указание от 15 ноября 2019 г. N 5315-У "О применении отдельных нормативных актов Банка России по вопросам бухгалтерского учета и бухгалтерской (финансовой) отчетности" (вступило в силу с 1 января 2020 г.), которым предусмотрено, что бухгалтерский учет ведется в соответствии с нормативными правовыми актами Минфина России:

а) кредитными потребительскими кооперативами, сельскохозяйственными кредитными потребительскими кооперативами, жилищными накопительными кооперативами, ломбардами - до 1 января 2022 г.;

б) операторами инвестиционных платформ - до 1 января 2023 г.

После указанных дат перечисленные организации будут вести бухгалтерский учет в соответствии с нормативными актами Банка России, регулирующими деятельность некредитных финансовых организаций;

Указание от 27 октября 2020 г. N 5604-У "О порядке отражения на счетах бухгалтерского учета некредитными финансовыми организациями результатов инвентаризации основных средств, инвестиционного имущества, долгосрочных активов, предназначенных для продажи, запасов, средств труда и предметов труда, полученных по договорам отступного, залога, назначение которых не определено, имущества и (или) его годных остатков, полученных в связи с отказом страхователя (выгодоприобретателя) от права собственности на застрахованное имущество", которым определены особенности проведения инвентаризации основных средств, инвестиционного имущества, долгосрочных активов, предназначенных для продажи, запасов, средств труда и предметов труда, полученных по договорам отступного, залога, назначение которых не определено, имущества и (или) его годных остатков, полученных в связи с отказом страхователя (выгодоприобретателя) от права собственности на застрахованное имущество, при подготовке к составлению годовой бухгалтерской отчетности за 2020 г.

------------------------------

¹ Настоящий документ подготовлен по результатам обобщения практики применения законодательства Российской Федерации об аудиторской деятельности и бухгалтерском учете (в том числе практики осуществления внешнего контроля качества работы аудиторских организаций Казначейством России), не является нормативным правовым актом и имеет исключительно информационный характер.

² Здесь и далее - официальный Интернет-сайт Минфина России www.minfin.gov.ru.

³ Здесь и далее - Информационные сообщения размещены на сайте Минфина России в разделе "Бухгалтерский учет и отчетность - Бухгалтерский учет - Общая информация. Реформирование".

⁴ Обязательное применение ФСБУ 5/2019 предусмотрено с бухгалтерской отчетности за 2021 г., а ФСБУ 25/2018 - с бухгалтерской отчетности за 2022 г.

⁵ Введен в действие на территории Российской Федерации приказом Минфина России от 28.12.2015 N 217н (с учетом поправок, введенных в действие на территории Российской Федерации приказом Минфина России от 11.07.2016 N 111н).

⁶ Введен в действие на территории Российской Федерации приказом Минфина России от 28.12.2015 N 217н (с учетом поправок, введенных в действие на территории Российской Федерации приказами Минфина России от 27.06.2016 N 98н, от 11.07.2016 N 111н, от 04.06.2018 N 125н, от 30.10.2018 N 220н).

⁷ Введен в действие на территории Российской Федерации приказом Минфина России от 28.12.2015 N 217н.

⁸ Введен в действие на территории Российской Федерации приказом Минфина России от 28.12.2015 N 217н.

⁹ Материалы для настоящего приложения предоставлены Банком России.

¹⁰ В том числе совмещающие деятельность с видами деятельности финансовых организаций, предусмотренными частью 2 статьи 10 Федерального закона "О привлечении инвестиций с использованием инвестиционных платформ и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации".

¹¹ Клиринговые организации, в том числе центральные контрагенты, центральный депозитарий, организаторы торговли.