Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 25 мая 2012 г. N 09АП-9033/12

город Москва

25 мая 2012 г.

дело N А40-77244/11-129-330

Резолютивная часть постановления объявлена 22.05.2012.

Постановление изготовлено в полном объеме 25.05.2012.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Л.Г. Яковлевой,

судей М.С. Сафроновой, Е.А. Солоповой,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Д.А. Солодовником

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу

МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 7

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 13.02.2012

по делу N А40-77244/11-129-330, принятое судьей Н.В. Фатеевой,

по заявлению ОАО "Вымпел-Коммуникации" (ОГРН 1027700166636, 127083, г.Москва, ул.Восьмого Марта, 10, стр.14)

к МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 7

о признании недействительным решения,

при участии в судебном заседании:

от заявителя - Леонов Е.М. по дов. N 1285 от 14.07.2011;Александрова Ю.С. по дов. N 1289 от 14.07.2011; Ахметшин Р.И. по дов. N 1118 от 22.12.2009; Иванов О.С. по дов. N 2222 от 19.11.2010

от заинтересованного лица - Ваш Э.Л. по дов. N 58-05-10/014100 от 11.11.2011; Добриков М.О. по дов. N 58-05-10/013344 от 27.10.201; Фанина Н.Г. по дов. N 58-05-10/014438 от 17.11.2011; Александрова Е.Р. по дов. N 05-05/003392 от 21.03.2012; Званков В.В. по дов. N 58-05-10/013864 от 07.11.2011;

УСТАНОВИЛ:

Открытое акционерное общество "Вымпел-Коммуникации" (далее - общество, заявитель, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением к МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 7 (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения от 31.03.2011 N 7 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль в размере 870 636 935,0 руб., НДС в размере 69 199 669,10 руб., соответствующих сумм пени и штрафов, предложения внести соответствующие исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 13.02.2012 признано недействительным решение инспекции от 31.03.2011 N 7 в части доначисления налога на прибыль в размере 870 636 935 руб., НДС в размере 69 199 669,10 руб., соответствующих сумм пени и штрафов, предложения внести соответствующие исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Не согласившись с принятым решением, заинтересованное лицо обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить, принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований, указывая на то, что судом при принятии решения неправильно применены нормы материального права и нарушены нормы процессуального права.

В судебное заседание суда апелляционной инстанции представителем заинтересованного лица представлены письменные пояснения, в которых, поддерживая доводы апелляционной жалобы, указывает на необоснованность выводов суда первой инстанции.

Заявитель представил отзыв на апелляционную жалобу, письменные пояснения, в которых, не соглашаясь с доводами жалобы, просит оставить решение суда без изменения, а апелляционную жалобу инспекции - без удовлетворения.

В судебном заседании суда апелляционной инстанции представители сторон поддержали свои правовые позиции по спору.

Представитель заинтересованного лица в судебном заседание суда апелляционной инстанции заявил ходатайства о приостановлении производства по делу до получения ответа на запрос, направленный инспекцией в налоговый орган Социалистической Республики Вьетнам, а также до пересмотра Высшим Арбитражным Судом РФ в порядке надзора судебных актов по делу N А40-94475/11-115-295.

С учетом возражений заявителя, суд апелляционной инстанции, руководствуясь ст. ст. 143, 159, 266, 268 АПК РФ, отклонил ходатайства заинтересованного лица о приостановлении производства по делу, в связи с тем, что получение ответа из налогового органа Социалистической Республики Вьетнам, пересмотр в порядке надзора судебных актов по делу N А40-94475/11-115-295 не препятствует рассмотрению настоящего спора, поскольку не будут иметь существенное значение для разрешения настоящего спора.

Законность и обоснованность принятого решения проверены апелляционной инстанцией в порядке ст.ст.266, 268 АПК РФ.

Изучив представленные в деле доказательства, заслушав представителей сторон, рассмотрев доводы апелляционной жалобы, письменных пояснений налогового органа, отзыва и письменных пояснений налогоплательщика, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения решения арбитражного суда, принятого в соответствии с законодательством РФ о налогах и сборах и обстоятельствами дела, и удовлетворения апелляционной жалобы, исходя из следующего.

Материалами дела установлено, что Межрегиональной инспекцией ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 7 проведена выездная налоговая проверка общества, в том числе филиалов и обособленных подразделений по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 2007 г. по 2008 г.

По результатам проведенной выездной налоговой проверки налоговым органом вынесено решение от 30.03.2011 N 7 (далее - решение) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т. 2, т. 3, т.4 л.д. 1-45).

Решением ФНС России от 20.07.2011 N СА-4-9/11754@ решение налогового органа от 30.03.2011 N 7 оставлено без изменения, утверждено и признано вступившим в законную силу (т. 10 л.д. 6-37).

Общество оспорило решение инспекции в судебном порядке в части доначисления налога на прибыль в размере 870 636 935,0 руб., НДС в размере 69 199 669,10 руб., соответствующих сумм пени и штрафов, предложения внести соответствующие исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Арбитражный апелляционный суд, исследовав и оценив представленные в деле доказательства в их совокупности и взаимной связи, считает, что судом первой инстанции полно и всесторонне установлены обстоятельства по делу и им дана надлежащая правовая оценка.

По налогу на прибыль в связи с ускоренной амортизацией оборудования (коэффициент 2), используемого для оказания услуг связи (п. 1.1 Решения, стр. 1-22).

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, заявитель эксплуатировал основные средства (телекоммуникационное оборудование в трехсменном (круглосуточном) режиме и, руководствуясь п. 7 ст. 259 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде), применял к основной норме амортизации оборудования, участвующего в процессе оказания услуг связи, специальный коэффициент "2", как к используемым в условиях повышенной сменности.

В апелляционной жалобе инспекция указывает на то, что заявитель неправомерно применял специальный коэффициент "2" к основной норме амортизации оборудования, используемого для оказания услуг связи. Инспекция полагает, что подобное оборудование изначально предназначено для круглосуточной работы, следовательно, такое оборудование не может признаваться в качестве оборудования, используемого в режиме повышенной сменности. В связи с этим, заявителю доначислен налог на прибыль за 2007-2008 гг. в размере 545 423 042 руб.

Суд апелляционной инстанции не может признать обоснованной указанную позицию налогового органа по следующим основаниям.

Постановлением Совета Министров СССР 22.10.1990 N 1072 установлены единые нормы амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР, в том числе и нормы амортизационных отчислений по оборудованию связи. Согласно примечанию 1 данного Постановления, нормы амортизационных отчислений по машинам и оборудованию установлены исходя из режима работы в две смены (за исключением оборудования непрерывных производств, кузнечно-прессового оборудования массой свыше 100 т., для которого нормы установлены исходя из режима работы в три смены, и лесозаготовительного оборудования, для которого нормы установлены исходя из режима работы в одну смену).

О преемственности подхода, содержащегося в Постановлении Совмина СССР N 1072, к Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1, свидетельствует письмо Минфина России от 18.03.2005 N 03-03-01-04/1/125 (т. 5 л.д. 76-77), в котором указано на то, что, применяя специальные коэффициенты, следует исходить из того, что сроки полезного использования по основным средствам согласно Классификации основных средств, установлены исходя из режима работы в две смены, что соответствует принципу, заложенному в Единых нормах амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР, утвержденных постановлением Совета Министров СССР от 22.10.90 N 1072. Учитывая изложенное, к оборудованию, работающему круглосуточно, может быть применен коэффициент 2.

При этом, налоговый орган признает полномочность Минфина России и Минэкономразвития России по разъяснению вопросов применения специальных коэффициентов амортизации (стр.9 апелляционной жалобы).

Кроме того, согласно Положению "О Министерстве экономического развития и торговле Российской Федерации", утвержденной Постановлением Правительства РФ от 21.12.2000 N 990 (действовало на момент разработки Классификации, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1), Минэкономразвития России в соответствии с возложенными на него задачами разрабатывает амортизационную политику и меры по ее реализации (подп. 14 п. 7).

В письме от 17.10.2003 N 10-774 (т. 5 л.д. 134), направленном в адрес заявителя, Минэкономразвития России разъяснил, что поскольку в главе 25 НК РФ не указан (или не раскрыт) подробный перечень основных средств, используемых для работы в условиях агрессивной среды и (или) повышенной сменности, налогоплательщик вправе самостоятельно определять в каких условиях работают основные средства и, соответственно, применять специальный (повышающий) коэффициент к основной норме. Следовательно, при трехсменной или круглосуточной работе оборудования организация имеет право применять специальный (повышающий) коэффициент к основной норме амортизации, но не выше 2.

Согласно позиции Минкомсвязи России, изложенной в письмах от 04.09.2003 N ПЗ-5-34-1215, от 11.04.2011 N П12-3-21-8516 (т. 5 л.д. 135-138), принцип определения сроков полезного использования для машин и оборудования, исходя из режима работы в две смены был изложен в Постановлении СМ СССР от 22.10.1990 N1072, и в Постановлении Правительства от 01.01.2002 N 1.

Аналогичный вывод содержится в письме УФНС по г. Москве от 04.03.2005 N 20-12/14523.

Письма Минфина России от 18.03.2005, Минкомсвязи России от 04.09.2003, Минэкономразвития России от 17.10.2003 N 10-774 были приняты в качестве доказательств по делу дочерней компании заявителя - ОАО "Вымпелком - Регион" (присоединена к заявителю в декабре 2004 года) по результатам выездной налоговой проверки за 2002 год в отношении аналогичного спора о применении коэффициента 2 при амортизации оборудования связи (Постановление ФАС МО от 04.07.2005 N КА-А40/5659-05 - т. 5 л.д. 108-109).

Кроме того, вывод о том, что сроки полезного использования по основным средствам согласно Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1, установлены исходя из режима нормальной работы оборудования в две смены, подтверждается письмом Минфина России от 13.02.2007 N 03-03-06/1/78 (т. 5 л.д. 75).

Таким образом, сроки полезного использования и соответствующие им нормы амортизации для оборудования связи устанавливались исходя из работы оборудования в две смены.

В апелляционной жалобе налоговый орган указывает на то, что оказание услуг связи является непрерывным производством, поскольку Федеральным законом от 07.07.2003 N 126-ФЗ "О связи" (ст. 52), Правилами оказания услуг подвижной связи, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 25.05.2005 N 328 (п. 9), и лицензионными условиями установлено, что оператор связи обязан оказывать услуги связи 24 часа в сутки. По мнению инспекции, это означает, что понятие повышенной сменности к оборудованию связи неприменимо. Кроме того, под оборудованием непрерывных производств следует понимать и круглосуточно работающее телекоммуникационное оборудование.

Данные доводы судом апелляционной инстанции отклоняется.

Единственным документом, в котором установлен перечень оборудования непрерывных производств, является Постановление Совмина СССР N 1072, в соответствии с которым к оборудованию непрерывных производств относятся: формовочные машины непрерывного процесса для производства вискозных нитей, непрерывные линии по производству шлакоситаллов, непрерывные широкополосные станки, рабочие машины и оборудование цехов со станами непрерывной прокатки труб и цехов со станами печной сварки, агрегаты непрерывной карбонизации, агрегаты непрерывного литья и прокатки металлов и др.

Оборудование связи к числу таких производств не относится. Иных нормативных (ненормативных) документов, устанавливающих перечень оборудования непрерывных производств, не существует.

Законодательно возложенная на операторов связи обязанность оказывать услуги связи круглосуточно не означает, что технология предоставления услуг связи непрерывна, и оператор вынужден круглосуточно эксплуатировать все оборудование, участвующее в оказании услуг связи. Законодатель своим волеизъявлением не может определять прерывность или непрерывность производственного процесса, поскольку это определяется технологическими возможностями (особенностями) процесса производства услуги и не зависит от волеизъявления законодателя.

Цель круглосуточного оказания услуг связи может быть достигнута путем использования как одного комплекта оборудования сети связи (при круглосуточной эксплуатации), так, например, и путем использования нескольких комплектов оборудования сети связи (при режиме поочередной эксплуатации), что подтверждается отчетом экспертов НИИ Радио (т. 5 л.д. 78-107).

В частности, эксперты НИИ Радио, указали, что несмотря на то, что лицензия оператора связи предусматривает круглосуточное оказание услуг, построение сети электросвязи возможно различными способами: путем поочередного включения нескольких комплектов оборудования или путем непрерывной работы одного комплекта.

Аналогичная позиция изложена в экспертном заключении ГОУ "Московский технический университет связи и информатики" (МТУСИ), в котором указано на то, что для обеспечения круглосуточного режима представления услуг связи может служить как работа одного комплекта оборудования, так и нескольких комплектов (т. 3 л.д. 46-60).

Данный вывод экспертов подтверждает возможность эксплуатации конкретного оборудования связи не только в круглосуточном режиме, но и в менее интенсивном (одно-, двухсменном).

Аналогичный вывод содержится в Экспертном заключении ЦНИИ Связи 2011 г. по вопросам использования оборудования связи, согласно которому оборудование связи не относится к оборудованию непрерывных производств, даже в случае, если оно работает в круглосуточном режиме, поскольку работу такого оборудования можно в любой момент остановить, а затем продолжить. Оказание услуг связи можно организовать в том числе, путем поочередного использования двух комплектов оборудования. Во время работы одного из комплектов оборудования другой комплект оборудования не используется, т.е. находится в отключенном состоянии.

Кроме того, согласно постановлению ФАС МО от 04.03.2011 N КА-А40/1148-1, техническая возможность работы оборудования в круглосуточном режиме не является обстоятельством, исключающим возможность применения специального коэффициента, т.к. такого исключения из правил пункт 7 статьи 259 НК РФ не содержит, в связи с чем довод инспекции о возможности работы оборудования в круглосуточном режиме как факторе, исключающем применение специального коэффициента, не основан на законе.

Аналогичные выводы содержатся в решении Арбитражного суда г. Москвы от 20.05.2011 по делу N А40-11991/11-116-34 (т. 6 л.д. 14-35).

Таким образом, возможность круглосуточной эксплуатации оборудования связи не свидетельствует о том, что оказание услуг связи является непрерывным производством.

Кроме того, согласно позиции Минкомсвязи России, изложенной в письмах от 04.09.2003 N ПЗ-5-34-1215, от 11.04.2011 N П12-3-21-8516 (т. 5 л.д. 135-138), технологические системы, обеспечивающие предоставление услуг подвижной сотовой (мобильной) связи соответствуют коду 14 3221000 Общероссийского классификатора основных фондов (ОК 013-94). В соответствии с Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1 "О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы" в пятую амортизационную группу под тем же кодом 14 3221000 входят средства радиосвязи, радиовещания и телевидения, средства радиолокации и радионавигации, включая аппаратуру и оборудование телефонной УКВ связи. Перечисленные средства предназначены для обеспечения разных технологических процессов связи, в т.ч. и непрерывных (не сменных), а не только для систем, обеспечивающих предоставление услуг мобильной связи. Следовательно, в классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, по коду 14 3221000 установлен усредненный уровень амортизации. Таким образом, поскольку в одну группу входят основные средства, различные по своему эксплуатационному назначению, срок полезного использования данных основных фондов рассчитан исходя из средней сменности (две смены) для всех типов объектов.

Ссылки налогового органа на письма Минэкономразвития России от 20.03.2007, от 13.01.2011 являются необоснованными, поскольку Минэкономразвития России в письмах от 20.03.2007 N Д19-284 (т. 5 л.д. 147), от 13.01.2011 N д13-13 (т. 11 л.д. 35-36), указало, что в отношении машин и оборудования, работающих в условиях непрерывной технологии изготовления продукции, сроки полезного использования, установленные в Классификации, уже учитывают специфику их эксплуатации, вследствие чего указанный коэффициент ("2") применяться не может. При этом, сроки полезного использования основных средств (машин и оборудования), используемых в прерывных технологических процессах, устанавливались исходя из двусменного режима их работы.

Между тем, как правомерно указано судом первой инстанции, приведенные разъяснения касаются деятельности по изготовлению продукции, непрерывной технологии производства, а также когда работа основных средств в не может быть остановлена по технологическим причинам (как, например, выплавка чугуна и ферросплавов в доменной печи), тогда как заявитель оказывает услуги и оказание услуги связи такой технологией не является.

Из норм Налогового кодекса РФ следует, что законодатель, определяя различные способы и порядок амортизации основных средств не увязывает начисление амортизации со степенью фактического износа и "изначальной предназначенностью" основного средства. Так, например, ускоренную амортизацию могут использовать резиденты особых экономических зон, ускоренная амортизация применяется для основных средств в лизинге и основных средств, которые используются для научно-технической деятельности (подп. 3 п. 1, подп. 1,2 п. 2 ст. 259.3 НК РФ в действующей редакции) и т.д.

В указанных случаях право налогоплательщика списывать стоимость основных средств в 2-3 раза быстрее не имеет отношения к его предназначенности и фактическому износу. Такого требования не содержит и норма о праве налогоплательщика применять ускоренную амортизацию в случае эксплуатации основных средств в условиях повышенной сменности. "Изначальная предназначенность" и степень фактического износа телекоммуникационного оборудования и условия его эксплуатации не являются обстоятельствами, подлежащими доказыванию в настоящем споре.

В апелляционной жалобе налоговый орган указывает на то, что круглосуточная эксплуатация оборудования не приводит к его повышенному износу. В обоснование своей позиции налоговый орган ссылается на заключение ГОУ МТУСИ.

Данный довод судом апелляционной инстанции отклоняется.

Исходя из содержания вопросов, поставленных перед экспертами ГОУ МТУСИ, вопрос сравнения степени изнашиваемости оборудования при его эксплуатации в различных режимах (круглосуточном и менее интенсивном) Инспекцией не ставился и экспертами не исследовался, о чем свидетельствуют выводы экспертного заключения и отсутствие в заключении технических расчетов сравнения степени изнашиваемости оборудования.

Таким образом, данный вывод инспекции носит предположительный характер, не подтвержден мнением экспертов ГОУ МТУСИ и техническими расчетами и противоречит мнению Минкомсвязи России (письма от 04.09.2003 N ПЗ-5-34-1215, от 11.04.2011 N П12-3-21-8516 - т. 5л.д. 135-138).

Данный довод налогового органа не подтверждается и ответами производителей оборудования - ЗАО "Связьинжиниринг М", ОАО "Скандинавский Дом", ООО "Фирма РКК", компания "Эрикссон АБ", которые отрицали технические исследования по вопросу влияния режима эксплуатации (односменный, двухсменный или круглосуточный режим) на срок службы производимого (реализуемого) - письма от 01.12.2010 N СИМ-213/2010-и, б/д б/н за подписью ведущего инженера ОАО "Скандинавский Дом" А.К. Глотова, от 26.10.2010 N 497/10-15, от 07.04.2011 б/н -т. 6л.д. 45-48).

В апелляционной жалобе налоговый орган указывает на то, что к основной норме амортизации может быть применен коэффициент 2 только в том случае, если основные средства используется в режиме, отличном от нормального. По мнению инспекции, применение повышающего коэффициента 2 правомерно в случае, если собственник оборудования использует его в режиме, не установленном соответствующей документацией производителя или для работы в контакте с опасной средой использует оборудование, не предназначенное для эксплуатации в подобных условиях либо эксплуатирует оборудование в условиях повышенной сменности.

Данный довод судом апелляционной инстанции отклоняется, поскольку в силу презумпции разумности воли законодателя, налоговое законодательство не может предусматривать для таких налогоплательщиков более выгодные условия налогообложения, чем для налогоплательщиков, которые добросовестно соблюдают законодательство и технические нормы, а значит, приведенное инспекцией толкование Налогового кодекса РФ неправомерно.

Как правомерно указано судом первой инстанции, законодательство (п. 7 ст. 259 НК РФ) предоставляет организациям право на применение специального коэффициента, но не выше "2", в случае эксплуатации оборудования в режиме повышенной сменности. Таким режимом является трехсменная (круглосуточная) эксплуатация, которая является использованием в режиме повышенной сменности по отношению к режиму эксплуатации, исходя из которого устанавливались нормы амортизации для данных основных средств (2-х сменный режим). Иных критериев применения повышенного коэффициента законодательство не содержит (абз. 6-7 на стр. 12 Решения суда).

Кроме того, согласно позиции Федерального арбитражного суда Московского округа изначальная предназначенность основных средств к работе в том или ином режиме эксплуатации не имеет значения для целей ст. 259 НК РФ (Постановления ФАС МО от 30.01.2012 N А40-124762/10-90-697, от 12.12.2011 N А40-124759/10-127-711, от 16.08.2011 N КА-А40/8652-11, от 17.09.2010 N КА-А40/10816-10, от 27.10.2010 N КА-А40/12436-10, от 28.09.2010 N КА-А40/11099-10, от 29.09.2010 N КА-А40/11216-10, от 22.07.2010 N КА-А40/7669-10 - т. 5 л.д. 121-124, 131-133, т. б л.д. 37-44).

Налоговый орган, в целях подтверждения своей позиции о том, что к оборудованию заявителя нельзя применять понятие "повышенной сменности" ссылается на ответы поставщиков соответствующего оборудования.

Между тем, производители оборудования не подтверждают факт того, что оборудование изначально предназначено для круглосуточной эксплуатации и только круглосуточный режим эксплуатации оборудования является штатным режимом. Указанные ответы (письма) поставщиков оборудования были исследованы судом первой инстанции и им дана надлежащая оценка (стр. 13-14 Решения суда).

Кроме того, доводы инспекции опровергаются материалами дела, согласно которым спорное оборудование не является оборудованием, предназначенным исключительно для круглосуточного использования.

В апелляционной жалобе налоговый орган указывает на неправомерность вывода суда первой инстанции о том, что режим работы оборудования неразрывно связан с режимом работы сотрудников, которые обеспечивают работу соответствующего оборудования. По мнению инспекции, необходимо разделять понятия "режим работы сотрудников" и "режим работы оборудования". При этом, круглосуточный режим работы оборудования является нормальным режимом работы оборудования в одну смену.

Данный довод судом апелляционной инстанции отклоняется.

Налоговый орган не оспаривает то, что оборудование эксплуатируется заявителем в круглосуточном режиме. В подтверждение факта эксплуатации оборудования в круглосуточном режиме заявитель представил распечатки графиков сменности отдела мониторинга подсистемы базовых станций, отдела мониторинга подсистемы телекоммуникационного оборудования (т. 5 л. д. 110-111), выписку из Журнала регистрации технических сбоев оборудования (т. 5 л.д. 112-120), приказ "О введении суммированного учета времени для некоторой категории сотрудников заявителя N 587а-лс от 23.05.2006, приказ "Об утверждении Положения о суммированном учете рабочего времени и сменной работе" (вместе с Положением) N 1040-лс от 02.10.2006, положением "О Службе мониторинга и управления Технической Дирекции", утвержденным 01.11.2006, приказ "О введении суммированного учета времени для некоторой категории сотрудников Дирекции по продажам Московского региона и Технической дирекции" N 462-км от 28.04.2007, приказ "О введении суммированного учета времени для некоторой категории сотрудников заявителя N 473-км от 03.03.2008, приказ "О введении в действие инструкции по составлению графиков сменности" (вместе с инструкцией) N669А/08 от 02.06.2008 (т. 23 л.д. 112-133).

Судебная практика исходит из того, что данные документы являются подтверждением использования оборудования в режиме "повышенной сменности" (постановления ФАС МО от 27.10.2010 N КА-А40/12436-10, от 25.10.2010 N КА-А40/12648-10, от 07.10.2010 N КА-А40/11632-10, от 22.07.2010 NКА-А40/7669-10-т. 5 л.д. 121-133.

Кроме того, понятие сменности работы оборудования связывалось с понятием рабочей смены сотрудников (работников) и означало более продолжительное использование основных средств в течение рабочего дня. Так, Постановлением ЦК КПСС и Совета Министров СССР от 22.12.1966 N 970 "О мерах по обеспечению дальнейшего роста производительности труда в промышленности и строительстве" министерствам и ведомствам СССР, Советам Министров союзных республик, промышленным и строительным предприятиям было предписано разработать с учетом передового отечественного и зарубежного опыта конкретные организационно-технические мероприятия по ускорению роста производительности труда и организовать работу по их осуществлению, имея в виду обеспечить, в частности, улучшение использования имеющегося оборудования путем повышения сменности работы и обеспечения более полной загрузки их, своевременного проведения профилактических мероприятий по поддержанию оборудования в работоспособном состоянии.

Аналогичное предписание содержалось в Постановлении Совета Министров РСФСР от 15.02.1967 N 124 "О мерах по обеспечению дальнейшего роста производительности труда в промышленности и строительстве".

В Постановлении Совета Министров СССР от 16.07.1986 N 700 "О Государственном плане экономического и социального развития СССР на 1986-1990 года" также предлагалось обратить особое внимание на необходимость, в частности, более полного использования научно-технического и производственного потенциала страны, мобилизации имеющихся возможностей и резервов для интенсификации производства, прежде всего улучшения организации производства и труда, значительного повышения коэффициента сменности работы оборудования.

Постановлением ЦК КПСС, Совета Министров СССР и ВЦСПС от 12.02.1987 N 194 "О переходе объединений, предприятий и организаций промышленности и других отраслей народного хозяйства на многосменный режим работы с целью повышения эффективности производства" руководителя объединений, предприятий и организаций поручалось обеспечить перевод оборудования на многосменный режим работы.

Понятие сменности также было закреплено Законом СССР от 30.06.1987 N 7284-XI "О государственном предприятии (объединении)". Согласно ст. 12 указанного Закона предприятие обязано было использовать производственный потенциал, повышать сменность работы оборудования, осуществлять постоянное обновление его на передовой технической и технологической основе, добиваться всемерного роста производительности труда.

Минэкономразвития России в письме от 20.03.2007 N Д19-284 (т. 5 л.д. 147), на которое ссылается налоговый орган в апелляционной жалобе, также подтверждает изложенную позицию. Согласно указанному письму в экономической практике понятие "сменность" традиционно относится к режиму работы машин и оборудования, используемых в прерывных технологических процессах, длительность которых может быть приурочена к длительности рабочей смены. При подготовке Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы (Постановление Правительства РФ от 01.01.2002 N1), сроки полезного использования указанных основных средств устанавливались исходя из двухсменного режима их работы".

Таким образом, для определения понятия смены суд первой инстанции правомерно руководствуется нормами Трудового кодекса РФ.

Согласно ст. 103 Трудового кодекса РФ сменная работа - работа в две, три или четыре смены - вводится в тех случаях, когда длительность производственного процесса превышает допустимую продолжительность ежедневной работы, а также в целях более эффективного использования оборудования, увеличения объема выпускаемой продукции или оказываемых услуг. Оказание услуг связи невозможно без использования специального оборудования. Эксплуатация оборудования связи невозможна без участия человека.

Необходимость круглосуточного оказания услуг связи определяет продолжительность работы оборудования и, соответственно, персонала организации (оператора связи). Таким образом, режим труда работников организации имеет прямую зависимость от режима использования оборудования.

Продолжительность ежедневной работы работников зависит от установленного в организации режима рабочего времени (5-дневная рабочая неделя с двумя выходными днями или шестидневная рабочая неделя с одним выходным днем).

В соответствии со ст. 91 Трудового кодекса РФ нормальная продолжительность рабочего времени не может превышать 40 часов в неделю. Статья 103 Трудового кодекса РФ требует установления сменной работы в случае, если длительность производственного процесса превышает 40 часов в неделю. Работа в одну смену - 8 часов в день при 5-дневной рабочей неделе - считается нормальной. Все, что превышает указанное время, считается работой в режиме повышенной сменности.

С учетом изложенного, к работе в режиме повышенной сменности относится круглосуточная работа и оборудования, и персонала, обслуживающего это оборудование и обеспечивающего круглосуточное оказание услуг связи.

Согласно постановлению ФАС МО от 04.03.2011 N КА-А40/1148-11 "... в Налоговом кодексе РФ... не определяется понятие "повышенной сменности" или "смены". Судами проанализированы положения ст. 11 НК РФ, а также ст.ст. 91, 93, 103 Трудового кодекса РФ. На основании данного анализа суды указали, что наличие повышенной сменности - это самостоятельный фактор, являющийся достаточным основанием для применения специального коэффициента" (т. 5 л.д. 148-150).

По мнению налогового органа, при определении понятия смены необходимо руководствоваться не нормами трудового законодательства, а п. 19 Положений о порядке начисления амортизационных отчислений... от 29.12.1990 (далее - Положения). Из указанного пункта Положений инспекцией сделан вывод о том, что отраслевые нормы указывают на применение понятия смены к установленному в конкретной организации порядку работы оборудования и не устанавливают связи с количеством сотрудников, попеременно обслуживающим конкретное основное средство (стр. 4 апелляционной жалобы).

Между тем, Положения, на которые ссылается налоговый орган, не противоречат позиции Заявителя. В данном пункте Положений указано на то, что сменность работы оборудования используется для корректировки норм амортизационных отчислений.

Понятие сменности в п. 7 ст. 259 НК РФ и Положении употребляется применительно к оборудованию, а не к сотрудникам. Но режим работы оборудования неразрывно связан с режимом работы сотрудников, которые обеспечивают работу соответствующего оборудования. Обслуживание оборудования невозможно без участия сотрудников (работников) оператора связи. Законодательное требование к операторам связи оказывать услуги связи 24 часа в сутки не свидетельствует о том, что оборудование эксплуатируется без участия человека.

Законодательство не связывает режим работы оборудования с количеством сотрудников, попеременно обслуживающим данное оборудование. Для определения понятия сменности не имеет значение, какое именно количество сотрудников попеременно участвует в поддержании работы данного оборудования. Режим работы сотрудников лишь подтверждает тот факт, что оборудование действительно эксплуатируется 24 часа в сутки.

Правомерность применения заявителем коэффициента "2" к основной норме амортизации оборудования связи также подтверждается позицией судов по делу с участием компании - правопредшественника заявителя. Аналогичная претензия была предъявлена ИФНС России N 13 по г. Москве к дочерней компании Заявителя - ОАО "Вымпелком - Регион" (присоединена к Заявителю в декабре 2004 года) по результатам выездной налоговой проверки за 2002 год.

Судами трех инстанций по делу А40-37586/04-128-418 признано правомерным применение ОАО "Вымпелком - Регион" специального коэффициента "2" к основной норме амортизации оборудования связи, которое эксплуатируется в круглосуточном режиме.

По налогу на прибыль и НДС в связи с оплатой услуг в пользу контрагента - ООО "Ника" (п.п. 1.5, 2.9 Решения, стр. 162-233, 529-605).

В апелляционной жалобе налоговый орган указывает на то, что заявитель неправомерно включил в состав расходов затраты по оплате телематических услуг ООО "Ника", а также принял к вычету соответствующие суммы НДС, что привело к неуплате налога на прибыль в размере 10 389 953 руб., НДС в размере 7 858 282 руб., поскольку первичные документы подписаны неустановленными лицами; ООО "Ника" не имело возможности оказывать услуги в соответствии с заключенными договорами о предоставлении услуг; заявителем не доказано проявление должной осмотрительности при выборе контрагента.

Данные доводы судом апелляционной инстанции исследованы и не могут быть признаны обоснованными.

Как следует из первичных документов, лицом, значащимся в качестве генерального директора является Зорин В.В. Согласно данным ЕГРЮЛ руководителем ООО "Ника" является Зорин В.В.

Таким образом, у заявителя не было оснований сомневаться в том, что первичные документы со стороны контрагента подписаны генеральным директором организации.

Кроме того, законодательство РФ не обязывает уполномоченных лиц организации (генерального директора, главного бухгалтера) представлять другой стороне при заключении договоров между организациями ксерокопии паспорта. Таким образом, у Заявителя отсутствует легитимная возможность по истребованию документов, содержащих персональные данные физических лиц.

Ссылка инспекции на то, что законодательство РФ не предусматривает ответственность государства за несоблюдение зарегистрированным юридическим лицом законов, не означает, что такую ответственность должен нести заявитель как добросовестный налогоплательщик.

В ходе проведения проверки заявителем в инспекцию представлены все первичные документы (договоры, акты, счета-фактуры), подтверждающие реальность совершенных операций.

Поскольку возражений относительно представленных документов инспекцией не заявлены, общество представило в материалы дела первичные документы выборочно (договор о предоставлении услуг от 01.06.2007 N 0021 с приложениями, акты и счета-фактуры - т. 6 л.д. 49-97, 98-145). Данные документы исследованы судом первой и им дана надлежащая правовая оценка (абз. 3 на стр. 19 решения суда).

Факт оплаты заявителем услуг, оказанных ООО "Ника", а также факт поступления денежных средств на расчетные счета контрагента, открытые в ООО "Банк БКФ" и АКБ "Российский капитал", налоговым орган не оспаривается (стр. 174 Решения инспекции).

Кроме того, в ходе проведения проверки Заявителем были представлены налоговому органу справки - отчеты о вознаграждении провайдера - ООО "Ника", в которых содержатся данные о трафике (т. 6 л.д. 146-150, т. 7 л.д. 1-66). Указанные данные были получены на основании показаний сертифицированной биллинговой системы.

Таким образом, реальность операций подтверждена как документами, так и данными сертифицированной биллинговой системы.

В подтверждение реальности оказанных услуг Заявитель дополнительно представил в материалы дела Отчеты об объеме трафика, переданного ООО "Ника", которые также были исследованы судом первой инстанции (абз. 6 на стр. 19 решения суда).

Дополнительным доказательством, подтверждающим реальность оказанных ООО "Ника" услуг, - является установленный проверкой факт взаимоотношений данной организации с ОАО "Межрегиональный ТранзитТелеком". Как указывает Налоговый орган, согласно письму от 21.10.2010 N Пс-120 (вх. N 58/021382 от 21.10.2010) ОАО "МТТ" представлена Справка об объеме переданного трафика ОАО "МТТ" по договору N 095-85-7/07. Из данной справки следует, что финансово-хозяйственные взаимоотношения между ОАО "МТТ" и ООО "Ника" имели место, начиная с 01.10.2007.

Как установлено судом первой инстанции, в период с 01.01.2007 по 30.09.2007 заявитель осуществлял переадресацию вызовов на номера, указанные контент-провайдером в заявках на тарификацию (маршрутизацию) (т. 29 л.д. 108-109): 7(901)2029404, 7(901)2029405, 7(901)2029409, 7(901)2029408, 7(901)2029407, 7(901)2029406, 7(901)2029410.

В апелляционной жалобе инспекция не соглашается с выводом суда и указывает на то, что согласно письму от 02.12.2010 N Пс-170 (вх. N 58/021382 от 21.10.2010) ОАО "МТТ" сообщает: "По выделенному IP-адресу 80.75.128.199 пропуск трафика не осуществлялся, данные о входящих и исходящих вызовах отсутствуют. В соответствии с вышесказанным Инспекцией было установлено, что трафик по спорным номерам, указанным судом первой инстанции, на сервисную платформу, подключенную к техническим средствам интеллектуальной сети ОАО "МТТ" с помощью выделенного IP-адреса 80.75.128.199 не проводился".

Данный довод налогового органа судом апелляционной инстанции отклоняется, поскольку вывод о непрохождении трафика по спорным номерам сделан инспекцией на основании ответа ОАО "МТТ" в отношении IP-адреса (а не номеров). Вывод суда первой инстанции сделан на основании заявок на тарификацию (маршрутизацию), в которых указанные конкретные телефонные номера. А налоговый орган обосновывает свою позицию ссылками на отсутствие трафика по IP-адресу. Между тем телефонный номер и IP-адрес являются различными понятиями. Таким образом, налоговый орган не доказал отсутствие прохождения трафика по данным номерам за указанный период. Отсутствие договора ООО "Ника" с ОАО "МТТ" до 01.10.2007 не свидетельствует о невозможности ООО "Ника" оказывать услуги, т.к. ООО "Ника" могло арендовать номера по договорам с другими контрагентами. Между тем, исходя из оспариваемого Решения, инспекция не запрашивала у ОАО "МТТ" информацию об объеме переданного трафика по номерам, на которые происходила маршрутизация до 01.10.2007.

Ссылка налогового органа на то, что по иным номерам (кроме поименованных в договоре) услуга не могла быть оказана, судом апелляционной инстанции отклоняется.

Заявителем представлены в материалы дела заявки на тарификацию (маршрутизацию), на основании которых заявитель осуществлял переадресацию вызовов (т. 29 л.д. 108-109).

Кроме того, реальность затрат налогоплательщиков на оплату телематических услуг ООО "Ника" была предметом рассмотрения ФАС МО, который в постановлении от 24.01.2011 N КА-А40/16314-10, указал на необоснованность претензий налогового органа (т. 7 л.д. 67-74).

Как правомерно указано судом первой инстанции, конечными потребителями услуг являются абоненты Заявителя. Заявитель принял на себя обязательство оказать абонентам услуги (например, "БуквоЁд", "Смотрелка", "Игралка", др.) и оказал соответствующие услуги. Без привлечения провайдера ООО "Ника" оказание таких услуг не состоялось бы. Между тем, претензий со стороны абонентов о неоказании соответствующих услуг и невозможности воспользоваться соответствующим сервисом не поступало. Полученная за данные услуги от абонентов выручка включалась Обществом в доходы для целей обложения налогом на прибыль и НДС и по результатам налоговой проверки налоговый орган не указал на допущенную Заявителем переплату по данным налогам.

Довод налогового органа о том, что ООО "Ника" не имело возможности оказывать телематические услуги, не может являться основанием для признания получения Заявителем необоснованной налоговой выгоды.

Для решения вопроса о том, вправе ли организация оказывать телематические услуги, необходимо удостовериться в наличии у организации соответствующей лицензии. В ходе проведения налоговой проверки инспекцией установлено наличие у ООО "Ника" лицензии N 46333 на оказание телематических услуг связи.

Ссылка инспекции на ответ Управления Роскомнадзора по г. Москве и Московской области как на доказательство отсутствия у ООО "Ника" возможности для оказания услуг связи также не обоснована.

Согласно письму Управления Роскомнадзора по г. Москве и Московской области от N 03-2/9100 (т. 7 л.д. 75-76), предоставление телематических услуг связи ООО "Ника" возможно только при условии, если его оборудование связи подключено к оборудованию связи присоединяющего оператора, имеющему выход на сеть общего пользования... ООО "Ника" в Управление Роскомнадзора по Москве и Московской области по поводу ввода сооружения связи не обращалось. Проверка деятельности ООО "Ника" Управлением Роскомнадзора по г. Москве и Московской области не проводилась, так как на запросы, направленные по юридическому и почтовому адресам о предоставлении оператором сведений о состоянии сети и предоставлении услуг, получены уведомления: "организация не значится".

Таким образом, письмо Управления Роскомнадзора по г. Москве и Московской области подтверждает то, что для оказания рассматриваемых услуг достаточно оборудования. Между тем, возложение на Заявителя неблагоприятных налоговых последствий за то, что контрагент располагает свое оборудование не по адресу регистрации, неправомерно. Кроме того, на момент оказания услуг (2007-2008 гг.) вопрос о лишении ООО "Ника" лицензии не инициировался.

Таким образом, у заявителя отсутствовали основания ставить под сомнение факт того, что ООО "Ника" является добросовестным участником хозяйственных отношений. В проверяемый период ООО "Ника" являлось держателем лицензии на оказание телематических услуг связи, выданной уполномоченным органом государственной власти.

Также налоговый орган указывает на то, что из схемы построения сетей связи (приложения к лицензии) взаимодействие между ООО "Ника" и оборудованием Заявителя осуществлялось посредством оператора фиксированной связи - в данном случае ОАО "Московская телекоммуникационная корпорация". Однако, никаких расчетов и финансово-хозяйственной деятельности по пропуску входящего/исходящего трафика ООО "Ника" с ОАО "Московская телекоммуникационная корпорация" не имеет. Между тем, инспекция не учитывает, что Заявитель не мог проверить данные обстоятельства, а ООО "Ника" в силу закона не обязано предоставлять соответствующую информацию. Кроме того, расчеты ООО "Ника" с ОАО "Московская телекоммуникационная корпорация" не связаны с расчетами между Заявителем и ООО "Ника" и не должны повлечь для Заявителя неблагоприятные последствия.

Кроме того, налоговым органом установлено наличие в штате ООО "Ника" 9 сотрудников, в связи с чем ссылки инспекции на невозможность ООО "Ника" оказания услуги "своими силами", судом апелляционной инстанции отклоняется.

Довод инспекции о том, что у ООО "Ника" была аннулирована лицензия N 46333, апелляционным судом отклоняется, поскольку не доказывает отсутствия факта оказания услуг. Кроме того, как установлено судом первой инстанции и материалами дела, на момент оказания услуг данная лицензия являлась действующей.

Налоговый орган утверждает, что заявителем не проявлена должная степень осмотрительности при выборе контрагента - ООО "Ника". В обоснование указанного довода налоговый орган ссылается на протокол допроса Потаповой Н.В. (т. 7 л.д. 77-82).

Как установлено судом первой инстанции, ООО "Ника" представило Заявителю свидетельство о внесении ООО "Ника" в ЕГРЮЛ серия 77 N 009613911, свидетельство о постановке на налоговый учет серия 77 N 009613912, лицензию N 46333 на оказание телематических услуг связи, реквизиты фирмы, справку из банка об открытии банковского счета (т. 7л.д. 83-87).

В протоколе допроса от 11.03.2011 Потапова Н.В. показала, что обществом были запрошены у ООО "Ника" документы, подтверждающие правовой статус организации и возможность оказания услуг связи.

Кроме того, Потапова Н.В. показала на конкретное лицо, с которым проводились переговоры при заключении договора с ООО "Ника". Потапова Н.В. указала на то, что "представителем ООО "Ника" являлся Истомин Юрий. До этого он же представлял интересы ООО "Делфи". В 2005 году ОАО "Вымпел-Коммуникации" был заключен договор с ООО "Делфи". С января 2007 года была оформлена уступка прав на нового провайдера ООО "Ника" (т. 7 л.д. 77-82).

У Заявителя не было оснований сомневаться в добросовестности контрагента, поскольку в соответствии с Соглашением о передаче прав и обязанностей от 29.12.2006 ООО "Делфи" в полном объеме передало ООО "Ника" свои права и обязанности по Договору N 230605-ДЛ от 23.06.2005 между ООО "Делфи" и заявителем (т. 29 л.д. 81-107). От имени ООО "Ника" договор также был подписан Зориным В.В..

Таким образом, суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции о проявлении обществом Заявитель должной степени осмотрительность при выборе контрагента.

Довод инспекции о том, что ООО "Ника" не осуществляло деятельность по адресам, указанным в учредительных и иных документах, не является основанием для отказа в налоговых вычетах, поскольку в силу специфики оказываемых услуг у Заявителя отсутствовала необходимости посещать офис контрагента и проверять его фактическое местонахождение. Кроме того, судебная практика исходит из того, что нахождение поставщика по адресу массовой регистрации при реальности оказанных услуг не является основанием для отказа в вычетах (постановление ФАС МО от 27.01.2011 N КА-А40/17776-10).

При этом, ООО "Ника" является действующим юридическим лицом, что инспекцией не оспаривается.

Согласно данным ЕГРЮЛ руководителем ООО "Ника" является Зорин В.В. Государственные реестры в силу п. 1 ст. 4 Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей" являются федеральными информационными ресурсами.

Федеральный информационный ресурс в соответствии с положениями ст. ст. 13 и 14 Федерального закона от 27.07.2006 N 149-ФЗ "Об информации, информационных технологиях и о защите информации" представляет собой информацию, содержащуюся в Федеральной информационной системе.

Согласно ст. 3 данного Закона одним из принципов правового регулирования отношений в сфере информации является принцип ее достоверности.

Таким образом, федеральным информационным ресурсом подтверждена государственная регистрация указанных юридических лиц, как субъектов гражданского оборота, обладающих гражданской правоспособностью, в том числе правом на заключение сделок и ведение финансово-хозяйственной деятельности.

Законодательство не устанавливает правовых возможностей для налогоплательщика по оперативной проверке законности государственной регистрации его контрагентов. В связи с этим, проявляя должную осмотрительность при заключении договора с контрагентом, налогоплательщик может исходить из сведений федерального информационного ресурса, данные которого презюмируются как достоверные.

Следовательно, у Заявителя не было оснований сомневаться в том, что первичные документы со стороны контрагента подписаны генеральным директором организации.

Данный вывод подтверждается сложившейся судебной практикой (Постановления ФАС МО от 31.03.2011 N КА-А40/2216-11, от 30.03.2011 N КА-А40/2049-11, от 18.03.2011 N КА-А40/1598-11, от 04.03.2011 N КА-А40/1050-11-2, от 11.02.2011 N КА-А40/37-11, от 10.02.2011 NКА-А40/18175-10).

По налогу на прибыль в связи с включением заявителем в 2007 г. в состав расходов сумм безнадежной задолженности (п. 1.9 Решения, стр. 328-335).

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, заявитель, руководствуясь нормой п. 4 ст. 266 НК РФ, в 1 квартале 2007 года провел инвентаризацию дебиторской задолженности, по результатам которой были составлены акты инвентаризации. В ходе инвентаризации была выявлена дебиторская задолженность с истекшим сроком исковой давности, в том числе задолженность, возникшая в 1999 году. Заявитель включил в состав расходов в целях налога на прибыль в 2007 году указанную дебиторскую задолженность.

Впервые инвентаризации безнадежной дебиторской задолженности была проведена Заявителем в 2005 году после появления технической возможности автоматизировать процесс инвентаризации. При проведении инвентаризации дебиторской задолженности абонентов в 2005 году, в состав параметров (дата образования задолженности) для выгрузки данных о сумме безнадежной дебиторской задолженности из биллинговой системы учета расчетов с абонентами "Амдокс" не была включена дебиторская задолженность абонентов, образовавшаяся до 01.01.2000. Данная выгрузка используется для формирования Акта инвентаризации дебиторской задолженности в автоматизированном режиме. В связи с этим, Заявитель не располагал документальным подтверждением суммы безнадежной дебиторской задолженности для отражения в учете, как в бухгалтерском, так и в налоговом.

Спорная безнадежная дебиторская задолженность была выявлена только при проведении инвентаризации дебиторской задолженности в 2007 году, когда появилась соответствующая техническая возможность, соответственно, сумма данной безнадежной дебиторской задолженности, образовавшейся в 1999 году, была включена в состав внереализационных расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль за 2007 год, в тот же период, когда она была выявлена и подтверждена документально.

Налоговый орган, основываясь на нормах п. 2 ст. 265, п. 2 ст. 266, п. 1 ст. 272 НК РФ и нормах ст. 8, ст. 12 Закона "О бухгалтерском учете", устанавливающих право налогоплательщика на включение безнадежных долгов в состав внереализационных расходов по истечении срока исковой давности, сделал вывод, что "спорная" дебиторская задолженность подлежала списанию в состав расходов Заявителя в 2002 году, когда истек срок исковой давности.

По мнению инспекции, норма п.1 ст. 272 НК РФ не предоставляет налогоплательщику права на произвольный выбор налогового периода, в котором в состав внереализационных расходов включается безнадежная ко взысканию задолженность.

В результате заявителю был доначислен налог на прибыль в размере 61 238 289 руб.

Данная позиция налогового органа не может быть признана обоснованной по следующим основаниям.

Согласно пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ, к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности суммы безнадежных долгов.

В силу п. 2 ст. 266 НК РФ безнадежными долгами (долгами, нереальными к взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

В обоснование своей позиции, налоговый орган ссылается на Постановление Президиума ВАС РФ от 15.06.2010 N 1574/10. Президиум ВАС РФ указал, что п. 2 ст. 266 НК РФ "не предоставляет налогоплательщику права на произвольный выбор налогового периода, в котором в состав внереализационных расходов включается безнадежная к взысканию задолженность".

Как правильно указал суд первой инстанции, заявитель в 2007 г. (на момент проверяемого периода) не мог руководствоваться Постановлением Президиума ВАС РФ, принятым в 2010 году. Судебная практика на момент проверяемого периода подтверждала возможность списания безнадежной задолженности в любом периоде после истечении срока исковой давности (абз. 3, 4 на стр. 27 решения суда).

В своем Постановлении от 15.07.2008 N 3596/08 Президиум ВАС РФ согласился, что списание задолженности возможно лишь при выполнении всех необходимых условий, включая наличие приказа руководителя предприятия, т.е. зависит от самого налогоплательщика: "...Инспекция исходила из того, что общество в нарушение п. 18 ст. 250 НК РФ не включило в состав внереализационных доходов имеющуюся на 01.01.2005 сумму кредиторской задолженности, на взыскание которой кредиторами пропущен срок исковой давности...Суды трех инстанций согласились с выводами инспекции... Между тем судами не учтено еле дующее... Пунктом 78 Положения N 34н предусмотрено, что суммы кредиторской задолженности, по которым срок исковой давности истек, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации и относятся на финансовые результаты у коммерческой организации. Общество, оспаривая выводы инспекции, указывало, что предусмотренных Кодексом условий для включения в доходы суммы кредиторской задолженности по состоянию на 01.01.2005 не было... В связи с этим при отсутствии приказа (распоряжения) руководителя о списании кредиторской задолженности оснований для начисления инспекцией налога на прибыль, пеней и штрафа на сумму кредиторской задолженности не было" (т. 7л.д. 88-89).

В Определении от 18.06.2008 N 7221/08 (т. 7 л.д. 90-91) ВАС РФ указал, что срок, в течение которого налогоплательщик обязан списать дебиторскую задолженность, по которой истек срок исковой давности, в законодательстве о налогах и сборах не установлен. Оснований, обязывающих организацию списывать такую задолженность исключительно в период, когда по ней истек срок исковой давности, нормативными актами не предусмотрено.

Аналогичную позицию в проверяемом периоде и несколько позднее поддерживали федеральные арбитражные суды округов. В постановлениях ФАС МО от 11.01.2009 N КА-А40/12726-08, от 12.01.2009 N КА-А40/12718-08, от 20.01.2009 N КА-А40/12837-08-2, от 03.03.2009 N КА-А40/999-09, от 06.05.2009 N КА-А40/3332-09, от 13.05.2009 N КА-А40/3636-09, от 27.11.2009 N КА-А40/11724-09 (т. 7 л.д. 92-147) сделаны выводы о том, что статья 266 НК РФ не устанавливает момент признания безнадежной дебиторской задолженности в составе расходов. Момент признания расходов для целей налогообложения прибыли при методе начисления для различных видов расходов устанавливается статьей 272 НК РФ. Вместе с тем, указанные нормы не содержат условия о том, что расходы в виде безнадежных долгов могут быть признаны только в момент истечения срока исковой давности, в связи с чем, определение момента списания безнадежной задолженности руководителем организации не противоречит действующему законодательству.

Аналогичные выводы содержатся в постановлениях ФАС ВВО от 04.10.2007 N А82-14555/2006-27, ФАС СЗО от 11.09.2008 N А56-3652/2007, ФАС УО от 11.03.2008 N Ф09-1242/08-СЗ, ФАС ПО от 29.01.2009 N А65-4857/2008, от 15.07.2009 N А55-17802/2008 и от 29.07.2010 N А55-34989/2009 - т. 7л.д. 148-150, т. 8л.д. 1-33).

Таким образом, согласно позиции судов в проверяемом периоде нормы НК РФ не устанавливали срок, в течение которого налогоплательщик обязан списать дебиторскую задолженность, по которой истек срок исковой давности.

Такое списание должно было производиться в периоде издания соответствующего приказа (распоряжения) руководителя организации по итогам инвентаризации.

Статьей 196 ГК РФ установлен общий срок исковой давности - 3 года. Согласно п. 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности, утвержденного Приказом Минфина РФ от 29.07.1998 N 34н, дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные для взыскания, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации и относятся соответственно на счет средств резерва сомнительных долгов либо на финансовые результаты у коммерческой организации. До проведения инвентаризации Заявитель не имел оснований для списания задолженности, срок исковой давности по которой истек.

Судом апелляционной инстанции отклоняется довод налогового органа о том, что ст.ст. 8, 12 "Закона о бухгалтерском учете" устанавливают дату списания безнадежной дебиторской задолженности как дату истечения срока исковой давности. Указанные нормы предусматривают обязанность проведения инвентаризации и своевременного отражения в бухгалтерском учете всех хозяйственных операций и результатов инвентаризации. Однако, инспекция не учитывает положения ст. 9 указанного Закона о том, что "все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет".

Заявитель, в соответствии с указанными нормами законодательства о бухгалтерском учете и учетной политикой, ежегодно, начиная с 2005 года, когда появилась техническая возможность автоматизировать процесс проведения инвентаризации задолженности с абонентами по данным биллинговой системы (автоматизированной системы учета взаиморасчетов по услугам связи), проводил инвентаризацию расчетов с дебиторами - абонентами Заявителя. Результаты инвентаризации оформлялись соответствующими Актами по унифицированной форме N ИНФ-17 (Акт о списании безнадежной дебиторской задолженности от 31.03.2007 - т.8 л.д. 34), которые являлись основанием для отражения результатов инвентаризации в бухгалтерском учете.

Данные Акты были исследованы судом первой инстанции, и им дана надлежащая оценка (абз. 3 на стр. 29 решения суда).

Суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что изменение позиции ВАС РФ в середине 2010 года не может влиять на налоговые обязательства Заявителя в проверяемый период (абз. 4 на стр. 29 Решения). Иное означало бы придание этой позиции обратной силы с ухудшением положения налогоплательщика, в нарушение правовой позиции Конституционного Суда РФ, изложенной в Постановлении от 21.01.2010 N 1-П, согласно которому, исходя из конституционного принципа недопустимости придания обратной силы закону, устанавливающему или отягчающему ответственность, и основанных на нем правовых позиций Конституционного Суда Российской Федерации - не может иметь обратную силу постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации или постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, содержащее толкование нормы права, вследствие которого ухудшается положение лица, привлеченного или привлекаемого к административной ответственности. В результате такого толкования не может ухудшаться (по сравнению с толкованием, ранее устоявшимся в судебной практике) и положение налогоплательщиков, поскольку - в силу статей 54 и 57 Конституции Российской Федерации - недопустимо придание обратной силы законам, ухудшающим положение налогоплательщиков, в том числе, как указано в Постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 8 октября 1997 года N 13-П, в актах официального или иного толкования либо в правоприменительной практике.

Недопустимость придания обратной силы нормативному регулированию посредством толкования, ухудшающего положение лица в его отношениях с государством, обусловлена также требованием формальной определенности правовой нормы, которое предполагает, что участники соответствующих правоотношений должны иметь возможность в разумных пределах предвидеть последствия своего поведения и быть уверенными в неизменности своего официально признанного статуса, а также приобретенных прав и обязанностей.

Позиция заявителя подтверждается Постановлением ФАС Московского округа от 03.05.2011 N КА-А40/2903-11. Суд не согласился с нижестоящими судами, которые применили названное Постановление Президиума ВАС РФ от 15.06.2010 и указал: "Суды первой и апелляционной инстанций ссылаются на то, что в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ N 1574/10 от 15.06.2010 имеется указание о том, что содержащееся в настоящем Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации толкование правовых норм является общеобязательным и подлежит применению при рассмотрении арбитражными судами аналогичных дел. Вместе с тем, приведенная формулировка не дополнена положением о том, что содержащееся в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ толкование правовых норм имеет обратную силу, поэтому такое толкование не может применяться в случае ухудшения положения налогоплательщика".

Таким образом, признается неправомерной ссылка налогового органа на позицию, изложенную в Постановлении Президиума ВАС РФ от 15.06.2010 N 1574/10.

При этом, в случае правомерности списания дебиторской задолженности в более раннем налоговом периоде, включение дебиторской задолженности в состав расходов в более позднем периоде не является основанием для доначисления налога на прибыль, пеней и привлечения к налоговой ответственности, поскольку такой порядок признания расходов приводит к переплате налога в предыдущих периодах. В таком случае задолженности перед бюджетом при учете расходов в последующих периодах не возникает, поскольку переплата за период, в котором у налогоплательщика появилось право признать расходы, должна быть зачтена в счет недоимки за период, в котором эти расходы фактически учтены.

Данный вывод соответствует позиции ВАС РФ, изложенной в п. 42 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5 и подтвержденной в Постановлении Президиума ВАС РФ от 16.11.2004 N 6045/04 (абз. 3 на стр. 31 решения суда).

Согласно пункту 42 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5, если в предыдущем периоде у налогоплательщика имеется переплата определенного налога, которая перекрывает или равна сумме того же налога, заниженной в последующем периоде и подлежащей уплате в тот же бюджет, и эта переплата не была ранее зачтена в счет иных задолженностей по данному налогу, задолженность перед бюджетом в части уплаты конкретного налога не возникает.

В соответствии с Постановлением ВАС РФ от 16.11.2004 N 6045/04, невключение расходов в налогооблагаемую базу предыдущего периода могло привести в этом периоде либо к завышению налогооблагаемой прибыли и переплате налога на прибыль (при положительном финансовом результате по итогам налогового периода), либо к занижению убытка (при отрицательном финансовом результате). В первом случае неправильный учет повлек бы излишнюю уплату налога, что компенсирует занижение налога в следующем периоде, во втором - увеличилась бы сумма убытка, на которую в силу законодательства о налоге на прибыль уменьшалась бы налогооблагаемая прибыль последующих налоговых периодов.

Позиция Президиума ВАС РФ, изложенная в указанных Постановлениях, не противоречит позиции, изложенной Президиумом ВАС РФ в Постановлении от 15.06.2010 N 1574/10.

Как правильно установлено судом первой инстанции, инспекции было известно о том, что Заявитель не учитывал в прошлых периодах в составе расходов суммы спорной дебиторской задолженности (абз. 2 на стр. 32 Решения).

В предшествующие периоды Заявитель не признавал в составе расходов спорную дебиторскую задолженность. Информацию о дебиторской задолженности Заявителя налоговый орган получил во время проведения выездных налоговых проверок за прошлые налоговые периоды. Кроме того, Заявитель на этапе рассмотрения возражений на Акт налоговой проверки представлял документы (электронные файлы), подтверждающие, что ранее "спорная" дебиторская задолженность не учитывалась в составе расходов в целях налога на прибыль, что инспекцией не оспаривается.

В апелляционной жалобе налоговый орган указывает на истечение трехлетнего срока для зачета возникшей у Заявителя переплаты, в соответствии со ст. 78 НК РФ.

Данный довод судом апелляционной инстанции отклоняется, поскольку в рассматриваемой ситуации заявитель на данную процедуру не ссылается.

Законность оспариваемого решения инспекции означает, что Заявитель переплатил налог на прибыль в предыдущие периоды, и эта переплата должна быть учтена. В судебных актах ВАС РФ, приведенных заявителем, суд не указывал на необходимость соблюдения требований ст. 78 НК РФ. По мнению суда, налоговый орган должен самостоятельно рассчитать по результатам проверки действительную сумму налога к уплате, в том числе с учетом допущенных налогоплательщиком переплат.

По налогу на прибыль в связи с учетом заявителем в составе расходов затрат на приобретение акций: вознаграждения за эксклюзивность, опционной премии и отступного (п. 1.10 -1.13 решения, стр. 335-354).

Как установлено материалами дела, в целях расширения сферы своей деятельности и создания телекоммуникационной системы во Вьетнаме Заявителем заключены ряд соглашений с Millennium Global Solutions Group Inc. (далее - Компания Миллениум), резидентом Соединенных Штатов Америки, в рамках которых Заявителем понесены затраты в связи с планируемым приобретением акций Компании GTEL-Mobile. Поскольку впоследствии договоренности сторон были расторгнуты, и акции не были приобретены Заявителем, Заявитель учел понесенные затраты в составе внереализационных расходов (подл. 20 п.1 ст. 265 НК РФ).

Налоговый орган пришел к выводу, что заявитель занизил налог на прибыль в результате неправильного учета данных расходов. По мнению инспекции, указанные расходы должны были учитываться и признаваться для целей налогообложения по правилам ст.280 НК РФ (как расходы на приобретение ценных бумаг), а не в составе внереализационных расходов, как это сделано заявителем.

Таким образом, претензии инспекции по результатам налоговой проверки были основаны на методологии учета указанных расходов. Вывода о получении Заявителем необоснованной налоговой выгоды, доказательств ее получения оспариваемое Решение инспекции не содержит.

В апелляционной жалобе инспекция ссылается на отсутствие у Заявителя деловой цели и разумного экономического смысла в осуществлении спорных расходов. Налоговый орган указывает, что суд первой инстанции не проанализировал порядок приобретения акций через компанию Green Co и через дочернюю компанию Арарима.

Данный довод судом апелляционной инстанции отклоняется.

Согласно консолидированному Годовому отчету формы 20-F/A (т. 25 л.д. 8-30) (подраздел "Acquisitions and dispositions"), в июле 2008 года группа компаний "ВымпелКом", а именно: компания Ararima Enterprises Limited (резидент Кипра, далее - "Арарима") подписала соглашение о создании телекоммуникационного общества во Вьетнаме под наименованием GTEL-Mobile. В результате компания Арарима получила 40 % голосующих акций. Другими учредителями GTEL-Mobile явились компания GTEL (Вьетнам) - 51 % акций и ее дочерняя компания GTEL TSC - 9% акций.

Данная информация содержится в открыто опубликованной отчетности на сайте Заявителя.

Также судом был исследован Инвестиционный сертификат (т.31 л.д.64-107) компании GTEL-Mobile, выданный уполномоченным органом Вьетнама, подтверждающий состав акционеров компании GTEL-Mobile. Среди акционеров этой компании Заявитель не указан - как на момент учреждения компании GTEL-Mobile, так и на данный момент.

Таким образом, доводы инспекции о документальной неподтвержденности того факта, что акции GTEL-mobile Заявителем не приобретались, опровергаются материалами дела, которые были надлежащим образом исследованы судом, а доводам иснпекции была дана правовая оценка.

В пояснительной записке к бухгалтерской отчетности общества за 2008-2009 гг., на которую ссылается инспекция, согласно которой в июле 2008 года заявитель вышел на Вьетнамский рынок, под "ВымпелКом" следует понимать группу компаний ВымпелКом, что подтверждается разъяснением по пояснительной записке и письмом аудитора - ООО "Росэкспертиза" - от 05.12.2011 N 1312/ДАУ (т.25 л.д. 4-5).

В апелляционной жалобе налоговый орган ссылается на то, что суть созданной структуры сделки состояла в получении налоговой выгоды вследствие перевода активов в виде акций на дочернюю компанию Арарима". По мнению инспекции, в случае завершения сделки на территории России владельцем данных акций являлось ОАО "ВымпелКом", в связи с чем расходы на приобретение акций было бы невозможно учесть единовременно, и они были бы капитализированы в стоимости акций.

Данный довод налогового органа неправомерен по следующим основаниям.

Как правомерно указано судом первой инстанции, в ходе выездной налоговой проверки налоговым органом не установлен факт получения Заявителем необоснованной налоговой выгоды. Претензии налогового органа в данной части касались лишь методологии учета расходов по договорам с компанией Миллениум (стр. 36-37 Решения суда). В ходе выездной налоговой проверки инспекцией не устанавливались признаки и факт получения необоснованной налоговой выгоды, факт "формального неотражения" акций на балансе Заявителя.

Кроме того, именно на налоговый орган возлагается обязанность доказывания законности оспариваемого ненормативного акта (п.5 ст.200 АПК РФ), Инспекция в данном деле не привел ни одного признака, названного Пленумом ВАС РФ (пп.5-6 Постановления Пленума ВАС РФ N 53 от 12.10.06), о получении Заявителем необоснованной налоговой выгоды от рассматриваемых операций.

В спорном решении налоговый орган оспаривал порядок учета данных расходов, указывая на то, что они должны признаваться "убытком" и учитываться не единовременно, а при формировании налоговой базы при реализации аналогичных акций на основании ст.280 НК РФ: п. 1.10 (расходы на выплату вознаграждения за эксклюзивность): "В данном пункте Инспекцией рассматривается нарушение порядка учета расходов, относящихся к операциям с ценными бумагами" (ст. 339 Решения, т. 2 л.д. 160). Таким образом, по мнению инспекции, расходы по выплате вознаграждения, связанные с приобретением ценных бумаг (акций), подлежат включению в состав расходов на дату реализации этих ценных бумаг. В случае если у налогоплательщика образовался убыток от таких операций, то такой убыток должен быть учтен в будущем при определении налоговой базы по операциям с аналогичными ценными бумагами..." (стр. 340 Решения, т. 2 л.д. 161); п. 1.11 (расходы на выплату опционной премии): аналогичный вывод содержится на стр. 346 Решения (т. 2 л.д. 167); п. 1.12 (расходы на выплату компенсации за расторжение договора): аналогичный вывод содержится на стр. 352 Решения (т.2 л.д. 173).

В апелляционной жалобе инспекция ссылается на п. 3 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", согласно которому налоговая выгода может быть признана необоснованной, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами. Налоговый орган указывает, что налоговая выгода, по его мнению, состояла в единовременном учете расходов, понесенных Заявителем по сделкам с компанией Миллениум.

Данная позиция налогового органа не может быть признана правомерной.

Как следует из материалов дела, компания Арарима была создана в сентябре 2007 года. На тот момент сделка с компанией Миллениум не была расторгнута, стороны заключали новые соглашения. В октябре 2007 года было заключено опционное соглашение, по которому выплачена опционная премия в размере 20 000 000 долларов США платежными поручениями от 09.10.2007 и 19.09.2007.

Договоренности с компанией Миллениум были расторгнуты лишь 07.06.2008, Заявителем выплачено отступное, а 29.08.2008 компания Арарима приобрела 40 % акций в уставном капитале компании GTEL-Mobile.

Таким образом, приобретение акций компанией Арарима произошло спустя год после её создания и после того, как все договоренности с компанией Миллениум были расторгнуты. В случае, если Заявитель изначально планировал приобретение акций через компанию Арарима, Заявитель не понес бы дополнительные расходы по сделкам с компанией Миллениум. В связи с этим, довод налогового органа о направленности действий Заявителя на получение необоснованной налоговой выгоды документально не подтвержден.

В апелляционной жалобе налоговый орган утверждает, что компания Арарима имела в собственности акции компании GTel-Mobile в период с 2007 по 2011 гг. В подтверждение указанного обстоятельства инспекция ссылается на письмо Минфина Республики Кипр от 02.03.2012.

Однако Минфином Республики Кипра в указанном письме была допущена техническая ошибка: вместо периода владения акциями с 2008 г. по 2011 г. было ошибочно указано, что компания Арарима владела акциями GTel-Mobile в 2007 г. по 2011 г. данное обстоятельство подтверждается письмом Минфина Республики Кипр от 27.04.2012 N I.R.3.10.45.2/AV.86P.650.

Следовательно, доводы налогового орана о том, что на момент заключения сделок с компанией Миллениум компания Арарима уже владела акциями GTel-Mobile, противоречат фактическим обстоятельствам.

По налогу на прибыль в связи с учетом Заявителем в составе расходов затрат на консультационные услуги при приобретении акций (п. 1.13 Решения, стр. 354-358).

Заявителем заключен ряд договоров (с ООО "МБС Интеллект Сервисиз", Московским филиалом "ПрайсвотерхаусКуперс Раша Б.В.", UBS Limited), предметом которых являлись различные консультационные услуги, приобретаемые в рамках проекта "OSLO". Указанный проект заключался в интеграции бизнеса Заявителя с компанией Golden Telecom Inc. и создании единой компании, осуществляющей интегрированные услуги связи. Оказанные услуги включали в себя: предоставление услуг в области финансово-экономического анализа, определение и оценки возможных синергетических эффектов от приобретения GTI; оказание помощи при проведении финансово-юридической экспертизы сделки и консультирование; участие от имени Заявителя в переговорах об условиях и структуре сделки и консультирование.

Затраты по проекту OSLO подтверждаются договорами, актами выполненных работ, а также счетами, счетами-фактурами (т.9 л.д. 24-93).

Отказывая в учете данных расходов, налоговый орган указывает на то, что данные расходы подлежали учету в стоимости акций, а не единовременно в составе прочих расходов. Заявитель обязан был руководствоваться ст. 280 НК РФ и учесть данные затраты на дату реализации этих ценных бумаг.

В апелляционной жалобе налоговый орган указывает на неправомерность вывода суда первой инстанции о приобретении Заявителем бизнеса, а не акций. По мнению инспекции, судом не приведено ссылок на документы, подтверждающие указанный вывод.

Данный довод апелляционной инстанции исследован и не может быть признан обоснованным.

Как установлено материалами дела и судом первой инстанции, Заявитель намеревался приобрести сам бизнес. При этом, приобретаться могли и акции, и иные активы (оборудование, технологические мощности, иные телекоммуникационные объекты и т.п.). Так, например, соглашение, заключенное с компанией "ПрайсвотерхаусКуперс Раша Б.В." от 08.10.2007 предусматривало предоставление услуг в области финансово-экономического анализа.

Довод налогового органа о том, что Заявитель не привел доказательств того, что ему были оказаны услуги в области финансового анализа в связи с планируемым приобретением объекта, судом апелляционной инстанции отклоняется.

Предметом Соглашения N 325/10/07/TS от 08.10.2007 является проведение финансово-экономического анализа (п. 1.1, раздел 2 Соглашения). В Акте сдачи-приемки N В08/2165 от 20.05.2008 и счете-фактуре от 20.05.2008 также указано, что оказаны услуги финансового анализа.

Предметом Соглашения от 03.05.2007 являлись услуги в области налогообложения (п. 1.2 Соглашения). При этом в п. 1.2 Соглашения прямо указано, что Исполнитель окажет услуги по анализу возможных вариантов приобретения Объекта сделки, а также их налоговых последствий. В Актах сдачи-приемки от 04.03.2008 и от 14.05.2008 также указано, что оказаны услуги в области налогообложения.

Таким образом, довод инспекции опровергается положениями Соглашений об оказании консультационных услуг.

По соглашению с UBS Limited от 09.11.2007 также предусматривалось оказание финансовых услуг: проведение оценки стоимости объекта, определение возможных синергетических эффектов от приобретения объекта, заключение относительно справедливости финансовых условий сделки для Компании с финансовой точки зрения и т.п.

Таким образом, данные затраты носят характер общехозяйственных расходов, произведенных для целей извлечения дохода".

Заявитель правомерно учел данные расходы в составе прочих расходов (п. п. 14 и 15 ст. 264 НК РФ). Позиция о возможности учесть стоимость консультационных услуг единовременно в качестве прочих расходов, а не в первоначальной стоимости актива, неоднократно высказывалась в судебной практике.

В Постановлении ФАС Московского округа от 30.04.2010 N КА-А40/3967-10 суд пришел к аналогичному выводу: затраты на консультационные услуги, оказанные при приобретении акций, подлежат учету не в составе стоимости акций. В частности, судом указано на то, что ссылка налогового органа на абзац 4 п. 2 ст. 280 НК РФ, которая устанавливает учет расходов при реализации или ином выбытии ценных бумаг, в данном случае неприменима, поскольку Общество в 2005 году не реализовывало, а приобретало акции ОАО "Сибнефть". Согласно пп. 14 и 15 п. 1 ст. 264 НК РФ расходы на юридические, информационные, консультационные и иные аналогичные услуги принимаются для целей налогообложения налогом на прибыль как прочие расходы, связанные с производством и реализацией. К расходам на оказанные консультационные услуги суды правомерно применили ст. 264 НК РФ, а не статью 280 НК РФ, поскольку спорные расходы не обусловлены исключительно фактом приобретения акций и не связаны с таким приобретением непосредственно. Согласно п. (а) раздела 1 Соглашения от 26.09.2005 с Дойче Банк АГ консультант привлекается для представления в письменном виде Совету директоров Общества своего заключения относительно справедливости для клиента, с финансовой точки зрения, встречного удовлетворения, подлежащего уплате клиентом, либо коэффициента обмена, в зависимости от обстоятельств, а также цели предполагаемой сделки. При этом в Преамбуле Соглашения указано, что консультант привлекается не только для определения стоимости ценных бумаг, но и в отношении возможного приобретения бизнеса или активов ОАО "Сибирская нефтяная компания" путем покупки, слияния, создания совместного предприятия или иным образом". В Постановлении от 25.11.2009 по делу N КА-А40/12070-09 суд указал: "В данном случае расходы на информационные и консультационные услуги прямо предусмотрены п. п. 14 и 15 ст. 264 НК РФ. Следовательно, расходы на информационные и консультационные услуги не относятся, как утверждает инспекция, на увеличение первоначальной стоимости основных средств, а учитываются единовременно в составе прочих расходов".

Аналогичный вывод содержится в Постановлениях ФАС Московского округа от 01.04.2009 N КА-А40/2218-09, от 07.06.2010 N КА-А40/5378-10.

Суд первой инстанции, правомерно руководствовался п. 4 ст. 252 НК РФ, в соответствии с которым если некоторые затраты с равными основаниями могут быть отнесены одновременно к нескольким группам расходов, налогоплательщик вправе самостоятельно определить, к какой именно группе он отнесет такие затраты.

Применение вычетов по НДС по консультационным услугам ОАО "КИТ Финанс Инвестиционный банк" (п. 2.4. Решения, стр. 380-385).

22.08.2008 между заявителем и заявителем ОАО "КИТ Финанс Инвестиционный банк" (Далее - Банк) заключено соглашение, в соответствии с п.2.1, а также Разделами 4 и 5 данного Соглашения, Банк оказывает услуги по оценке условий и последствий заключения сделки по приобретению 9% акций Акционерного общества GTEL-Mobile (далее также - Компании), консультации по условиям и структуре этой сделки, осуществляет проверку прошлой и текущей финансово-хозяйственной деятельности Компании и пр.

Оказание услуг подтверждается Актом от 05.11.2008, счетом-фактурой от 05.11.2008 N 3981/1 на общую сумму 6 500 000 долларов США, в том числе НДС в размере 991 525,42 долларов США, что в пересчете в рубли по курсу 27,0793 руб. за 1 доллар США составляет 179 015 450 руб., в том числе НДС 26 849 814 руб.

Заявителем на основании счета-фактуры от 05.11.2008 N 3981/1 к вычету заявлена сумма НДС в размере 26 849 814 руб. в 4 квартале 2008 года. С учетом неверного применения Заявителем курса валюты при расчете налоговой базы (на дату выставления счета-фактуры вместо курса на дату оплаты), спорная сумма НДС составляет 24 339 371,19 руб.

Налоговый орган утверждает, что поскольку консультационные услуги были направлены на приобретение ценных бумаг, то они приобретены не для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения НДС. По мнению инспекции, суд неверно определил цель приобретения услуг по соглашению с ОАО "КИТ Финанс Инвестиционный банк".

Суд апелляционной инстанции считает, что суд первой инстанции, правомерно руководствуясь предметом договора и содержанием услуг, сделал вывод о том, что целью приобретения указанных услуг являлась оценка и понимание финансово-экономического аспекта, то есть того, каким образом приобретение актива повлияет на общую хозяйственную деятельность Заявителя, что подтверждается следующими фактами: в перечень услуг не входило проведение due diligence, юридическая подготовка Акций или Компании к приобретению, юридическое сопровождение сделки, подготовка и согласование документов по сделке (подп. 3.2.3, 3.2.4 п. 3.2 Соглашения); задачей Банка как консультанта являлось подготовка рекомендаций относительно создания предпосылок для дальнейшего роста рыночной стоимости Компании, оценка перспектив прироста стоимости (п. 4.4 Соглашения); в перечень услуг Банка входили: анализ стоимости приобретаемой Компании, структурирование сделки, сравнительный анализ вариантов развития активов, приобретаемых по сделке (п. 5.1-5.3 Соглашения); в соответствии с п. 5.4 Соглашения результатом оказания услуг являлись финансовые документы: финансовая модель, проект финансовых показателей и пр.

Банк по указанному Соглашению должен был представить варианты структурирования сделки (п. 5.2 Соглашения), то есть на момент подписания указанного соглашения конкретной договоренности о структуре сделки не существовало. Результатом данной услуги непосредственно приобретение акций не являлось.

В связи с этим, признаются необоснованными доводы налогового органа о том, что суд неправильно истолковал договор.

Кроме того, апелляционным судом отклоняются ссылки инспекции на то, что любые операции, связанные с хозяйственной деятельностью и повлекшие увеличение прибыли предприятия являются связанными со всей деятельностью предприятия, облагаемой НДС. В данном случае, суд первой инстанции обоснованно исходил из того, что Заявитель приобретал услуги по финансово-экономическому анализу, результатом услуг являлись финансовые документы.

Суд признал несостоятельным утверждение инспекции о том, что приобретение акций носит либо инвестиционный характер, либо преследует цель дальнейшей перепродажи, при этом, обе операции не облагаются НДС. По договору приобретались не акции, а консультационные услуги.

Кроме того, налоговый орган признал правомерным учет данных затрат для целей исчисления налога на прибыль как прочих затрат, а не как расходов, связанных с приобретением акций. Следовательно, инспекцией признана правомерность учета указанных затрат как общехозяйственных расходов, НДС по которым принимается к вычету в общем порядке.

В связи с этим, довод налогового органа о том, что заявителю следовало руководствоваться статьей 280 НК РФ, устанавливающей специальный порядок определения налоговой базы по операциям с ценными бумагами", не может приниматься во внимание, поскольку противоречит действиям налогового орана в ходе выездной налоговой проверки.

Применение вычетов по НДС по приобретенным консультационным услугам ООО "МБС Интеллект Сервисиз", Московским филиалом "ПрайсвотерхаусКуперс Раша Б.В.", UBS Limited (п. 2.5 Решения, стр. 385-392).

Как следует из материалов дела, заявителем заключен ряд договоров, предметом которых являлись различные консультационные услуги, связанные с приобретением Заявителем акций компании Golden Telecom Inc. (проект "OSLO") - т.9 л.д. 24-93.

Налоговый орган ссылается на то, что консультационные услуги направлены на приобретение акций. В связи с этим, они приобретены не для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения НДС.

Таким образом, суд апелляционной инстанции считает обоснованным вывод суда первой инстанции о том, что понесенные заявителем расходы были направлены на создание первого полностью интегрированного провайдера телекоммуникационных услуг в России, рост имиджа Заявителя и повышение узнаваемости товарного знака "Билайн", увеличение абонентской базы, а также повышения уровня привлекательности для инвесторов. Каждый фактор в отдельности и в совокупности направлен на продвижение и развитие основного вида деятельности заявителя - реализацию услуг связи, что является объектом обложения НДС, что подтверждается пресс-релизом и совместным сообщением ОАО "Вымпел-Коммуникации" и "Голден Телеком, Инк", размещенными на официальных сайтах www.press.beeime.ru и www.about.beeline.ru соответственно (т. 9 л.д. 137-140, 141-143).

Таким образом, понесенные затраты были направлены на осуществление стратегических целей компании - увеличение числа абонентов за счет клиентов компании GTI, а также возможности представлять клиентам интегрированные телекоммуникационные услуги, что является объектом обложения НДС.

Услуги имели экономический характер, то есть приобретались с целью прогнозов финансово-экономических показателей заявителя от расширения сферы бизнеса. Заявитель намеревался приобрести сам бизнес - то, каким образом будет структурирована сделка, имело опосредованное значение. Приобретаться могли и акции, и иные активы (оборудование, технологические мощности, иные телекоммуникационные объекты и т.п.).

Суд первой инстанции, ссылаясь на соглашения с компанией "ПрайсвотерхаусКуперс Раша Б.В." с UBS Limited от 09.11.2007, правомерно указал на то, что в соответствии с указанными соглашениями предусматривалось оказание финансовых услуг (стр. 57 Решения).

Кроме того, Заявитель не предполагал последующую реализацию акций GTI, в связи с чем ссылка инспекции на пп.12 п.2 статьи 149 НК РФ несостоятельна. Осуществленные затраты были первым этапом в сложном процессе присоединения активов компании GTI к Заявителю, направленном на создание единой компании оказывающей интегрированные услуги связи, и полностью завершенном только в 2010 году, что подтверждается сообщением от 06.12.2010, размещенном на сайте www.about.beeline.ru (т.9 л.д. 144-145).

Выводы инспекции о том, что консультационные услуги, связанные с приобретением акций, направлены на деятельность, указанную в пп.4 п.3 ст. 39 НК РФ, необоснованны, поскольку данная норма регулирует отношения связанные с передачей имущества, если такая передача носит инвестиционный характер. В данном случае Заявитель не планировал ни вкладывать акции в уставный капитал другой компании, ни иным образом использовать их в качестве инвестиционного вклада.

Таким образом, заявленные требования были правомерно удовлетворены судом первой инстанции, решение суда является законным и обоснованным, соответствует материалам дела и действующему законодательству, в связи с чем отмене не подлежит.

Нормы материального права были правильно применены судом первой инстанции. Нарушений норм процессуального права, которые могли бы повлечь отмену судебного акта, судом не установлено.

Апелляционной инстанцией рассмотрены доводы апелляционной жалобы, однако они не опровергают выводы суда, положенные в основу решения, и не могут служить основанием для отмены решения и удовлетворения апелляционной жалобы.

С учетом изложенного, руководствуясь ст.ст.110, 266, 268, 269, 271 АПК РФ, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 13.02.2012 по делу N А40-77244/11-129-330 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления в полном объеме в Федеральный арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судья

Л.Г.Яковлева

Судьи

Е.А. Солопова М.С. Сафронова