Вопрос: Компания приобрела объект со сроком полезного использования больше года. При этом его цена меньше 100 000 руб. То есть к амортизируемым основным средствам в силу п. 1 ст. 256 и п. 1 ст. 257 НК РФ он не относится. Как учитывать такой объект в налоговом учете, если он нуждается в модернизации и реконструкции? (журнал "ЭЖ Вопрос-Ответ", N 4, апрель 2017 г.)

Компания приобрела объект со сроком полезного использования больше года. При этом его цена меньше 100 000 руб. То есть к амортизируемым основным средствам в силу п. 1 ст. 256 и п. 1 ст. 257 НК РФ он не относится. Как учитывать такой объект в налоговом учете, если он нуждается в модернизации и реконструкции?

М. Громов,

"ЭЖ"

Журнал "ЭЖ Вопрос-Ответ", N 4, апрель 2017 г., с. 24-26.

Отражение данных операций в налоговом учете будет зависеть от того, в каком периоде объект будет принят к учету (до проведения работ по его улучшению или после).

Если компания принимает решение, что купленный "малоценный" объект не может использоваться без работ по его улучшению, в этом случае расходы на доработку объекта (в том в числе затраты на модернизацию или реконструкцию) будут включаться в его первоначальную стоимость. Ведь согласно п. 1 ст. 257 НК РФ первоначальная стоимость основного средства складывается из суммы расходов на приобретение объекта, доставку и доведение до состояния, в котором он пригоден для использования.

По завершении работ бухгалтер должен сравнить установленный лимит в 100 000 руб. с общей суммой затрат, включенных в первоначальную стоимость. Если она превысит норматив, то имущество будет признано для целей налогообложения основным средством. Соответственно, его стоимость будет погашаться через амортизацию.

Теперь предположим, что компания купила "малоценный" объект и приняла решение ввести его в эксплуатацию. В этом случае на основании подп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ организация единовременно учитывает в составе расходов его стоимость в момент ввода объекта в эксплуатацию. Спустя какое-то время компания принимает решение провести модернизацию или реконструкцию этого имущества, и сумма затрат на это превысит 100 000 руб. Как учитывать данные расходы для целей налогообложения прибыли?

Минфин России в письме от 14.04.2005 N 03-01-20/2-56 указал следующее. Если в результате модернизации объект переводится в состав амортизируемого имущества, то организация учитывает его в налоговом учете по восстановительной стоимости, включающей расходы на модернизацию, без учета первоначальной стоимости, списанной ранее в состав материальных расходов.

Однако в более поздних разъяснениях специалисты финансового ведомства изменили свою позицию. В письмах от 04.10.2010 N 03-03-06/1/624, от 25.03.2010 N 03-03-06/1/173, от 02.04.2009 N 03-03-06/2/74, от 15.01.2009 N 03-03-06/1/16 уже содержится совершенно другой вывод: расходы на модернизацию имущества, стоимость которого единовременно была списана на расходы согласно подп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ, также подлежат включению в состав текущих расходов налогового (отчетного) периода.

На наш взгляд, именно эта позиция соответствует положениям НК РФ. Ведь в ситуации, когда компания списала стоимость "малоценного" основного средства на расходы, оно в налоговом учете не значится. У такого объекта нет первоначальной стоимости. А в пункте 2 ст. 257 НК РФ речь идет об увеличении первоначальной стоимости на сумму расходов на модернизацию и реконструкцию. Поэтому такие затраты являются прочими расходами, связанными с производством и реализацией, и отражаются на основании подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Следует отметить, что судебная практика по данному вопросу неоднозначна. Так, в постановлении АС Дальневосточного округа от 09.09.2015 N А37-1877/2014 арбитры указали следующее. Если компания провела реконструкцию основного средства, стоимость которого была списана на расходы единовременно на основании подп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ, то затраты на реконструкцию также можно списать единовременно (независимо от их размера). В данном случае положения п. 2 ст. 257 НК РФ не применяются, так как организация осуществила реконструкцию объектов, не являющихся амортизируемым имуществом и не подпадающих под понятие основного средства.

Но есть судебное решение и в пользу налоговиков - это постановление ФАС Московского округа от 17.02.2014 N Ф05-77/2014. В нем суд пришел к выводу, что если в результате проведенной реконструкции первоначальная стоимость ранее списанных на основании подп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ объектов увеличилась и превысила критерий для признания имущества амортизируемым, то такие объекты становятся основными средствами.

1 апреля 2017 г.