Энциклопедия судебной практики. Налог на добычу полезных ископаемых. Порядок определения количества добытого полезного ископаемого (Ст. 339 НК)

Энциклопедия судебной практики
Налог на добычу полезных ископаемых. Порядок определения количества добытого полезного ископаемого
(Ст. 339 НК)


1. Определение количества добытого полезного ископаемого


1.1. Полезным ископаемым не признается конечная продукция разработки месторождения, если проектом разработки предусмотрено осуществление операций по переработке ископаемого


Постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 18 декабря 2007 г. N 64 "О некоторых вопросах, связанных с применением положений Налогового кодекса Российской Федерации о налоге на добычу полезных ископаемых, налоговая база по которым определяется исходя из их стоимости" (пункт 3)

Применяя п.п. 7, 8 ст. 339 НК РФ, суды должны исходить из следующего. Данные нормы не могут быть истолкованы как означающие, что полезным ископаемым во всех случаях признается конечная продукция разработки месторождения, поскольку проектом разработки конкретного месторождения может быть предусмотрена необходимость осуществления в отношении полезного ископаемого операций, относящихся не только к добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр, но и к его дальнейшей переработке.


Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 27 января 2015 г. N Ф09-9535/14 по делу N А60-8055/2014

Применяя [п.п. 7, 8 ст. 339 НК РФ], суды должны исходить из следующего. Данные нормы не могут быть истолкованы как означающие, что полезным ископаемым во всех случаях признается конечная продукция разработки месторождения, поскольку проектом разработки конкретного месторождения может быть предусмотрена необходимость осуществления в отношении полезного ископаемого операций, относящихся не только к добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр, но и к его дальнейшей переработке.


Постановление Арбитражного суда Дальневосточного округа от 20 октября 2014 г. N Ф03-4186/14 по делу N А24-5153/2013

При применении пункта 7 статьи 337 Налогового кодекса суды должны исходить из того, что данные нормы не могут быть истолкованы как означающие, что полезным ископаемым во всех случаях признается конечная продукция разработки месторождения, поскольку проектом разработки конкретного месторождения может быть предусмотрена необходимость осуществления в отношении полезного ископаемого операций, относящихся не только к добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр, но и к его дальнейшей переработке.


1.2. Отбор части добытой нефти на технологические нужды не свидетельствует о занижении ее количества для целей налогообложения


Постановление ФАС Уральского округа от 23.01.2012 N Ф09-3242/11 по делу N А47-1554/2011

По мнению налогового органа, им доказан факт несоответствия сведений, представленных обществом в инспекцию и отраженных в декларации по НДПИ.

Судом обеих инстанций установлено, что учетная политика предприятия предусматривает прямой метод определения добытого полезного ископаемого - по данным измерительных средств и устройств на установке подготовки нефти, а разница в количествах отгруженной нефти вызвана объективной необходимостью ее отбора для технологических нужд с целью депарафинизации трубопроводов в соответствии с Технологическим регламентом проведения горячих обработок скважин и выкидных линий для устранения асфальто-смоло-парафиновых отложений, разработанным самим обществом, и повторным прохождением через системы учета.

В главе 26 Кодекса законодательных ограничений в части использования нефти на технологические цели или требование об обязанности установления налогоплательщиком в положении об учетной политике норматива расходов на эти цели не содержится.

Суды обеих инстанций при оценке совокупности документов, представленных налогоплательщиком, подтверждающих объем нефти фактически использованный обществом для технологических нужд, исходили из их относимости, допустимости, достаточности и достоверности и о предположительности выводов налогового органа об искусственном завышении обществом расходов на технологические нужды.


1.3. Разубоживающие (засоряющие) породы не увеличивают количество добытого полезного ископаемого, если они не включены в подсчет запасов


Постановление ФАС Центрального округа от 03.02.2011 по делу N А36-512/2010

Судом установлено, что в спорный период Общество определяло объем добытого полезного ископаемого (доломита), объем потерь и количество разубоживающих пород на основании ежемесячно осуществляемых маркшейдерских замеров.

При этом на основании актов погашения балансовых запасов с балансовых запасов разрабатываемых Обществом карьеров месторождения осуществлялось списание добытого доломита с учетом потерь без включения в указанное количество объема разубоживающих пород.

Анализ и оценка представленных доказательств позволили суду правомерно указать, что разубоживающие (засоряющие) породы не должны увеличивать количество добытого полезного ископаемого (доломита) в целях исчисления НДПИ.

При этом судом учтены положения подпункта "а" п. 8 Методических указаний по контролю за технической обоснованностью расчетов платежей при пользовании недрами, утвержденных постановлением Госгортехнадзора России от 10.12.98 г. N 76, N РД-07-261-98, в соответствии с которыми под добытым полезным ископаемым, а также фактически добытыми полезными ископаемыми понимаются твердые полезные ископаемые, выданные из недр на поверхность при подземной разработке месторождения, вывезенные из карьера (разреза) на открытых горных работах и прошедшие первичную обработку, но без учета пород, разубоживающих полезное ископаемое, если они не включены в подсчет запасов.


1.4. При применении прямого метода определения количества добытого полезного ископаемого разубоживающие (засоряющие) породы не могут быть исключены из данного количества


Постановление ФАС Уральского округа от 01.11.2007 N Ф09-8065/07-С3 по делу N А76-31315/06

Использование обществом перерасчета определенных прямым методом объемов добытого полезного ископаемого в виде исключения количества разубоживающих пород (засорения), а также приведения к показателям влажности, свидетельствует о применении им косвенного метода, что противоречит учетной политике общества и налоговому законодательству.

Таким образом, вывод суда апелляционной инстанции о том, что применение обществом повышающих или понижающих показателей, учитывающих влажность или наличие примесей, не относится к прямому методу и противоречит п. 2 ст. 339 Кодекса, является правомерным. При этом судом учтено, что учетная политика и технологические схемы производства обществом надлежащим образом не изменены. Данные выводы также подтверждаются имеющимися в материалах дела документами Ростехнадзора.

С учетом изложенного, а также принимая во внимание, что комплекс технологических операций по добыче полезного ископаемого из недр согласно техническим проектам завершается погрузкой магнезитовой массы в думпкары для транспортировки на дробильно-обогатительные фабрики, суд апелляционной инстанции правомерно пришел к выводу о том, что у общества отсутствовали основания уменьшать объем отгруженного на фабрику полезного ископаемого на количество засоряющих пород.


1.5. Учет и измерение количества добытого полезного ископаемого именно посредством применения измерительных средств и устройств свидетельствует об использовании прямого метода


Постановление ФАС Поволжского округа от 17.05.2010 по делу N А72-4810/2009

Согласно пункту 3.5.-3.8 ГОСТ Р 8.595-2004 при прямом методе измеряется непосредственно масса продукта, при косвенном методе масса продукта определяется путем измерения объема и плотности продукта. Таким образом, косвенный метод измерения отличается от прямого только тем, что при косвенном методе измеряется объем нефти, а при прямом методе измеряется ее масса.

Кодекс в отличие от ГОСТ Р 8.595-2004 не предусматривает разделение прямого или косвенного метода по принципу измерения либо массы, либо объема.

ОАО ведет учет и измерение количества нефти именно посредством применения измерительных средств и устройств (приемные тарированные резервуары, турбинные массомеры, турбинные объемомеры), а это подтверждает использование для целей налогообложения прямого метода учета.


1.6. Измерение количества добытого полезного ископаемого на оборудовании, принадлежащем сторонней организации, не противоречит положениям НК РФ


Постановление ФАС Поволжского округа от 17.11.2011 по делу N А72-452/2011

Налоговый орган указывает, что общество не имело возможности определять количество добытого полезного ископаемого самостоятельно по завершении полного технологического цикла, поскольку у него отсутствовало необходимое оборудование по доведению нефтяной эмульсии до соответствия государственному стандарту, что не соответствует критериям пункта 1 статьи 339 НК РФ.

Не принимая данный вывод, суды указали, что доведение до стандарта и измерение количества добытого полезного ископаемого производилось на оборудовании, принадлежащем сторонней организации, что не противоречит статье 339 НК РФ.

При этом со ссылкой на арбитражную практику исходили из того, что законодательство не обязывает налогоплательщика производить измерения количества добытого полезного ископаемого по завершении полного технологического цикла на измерительном оборудовании, принадлежащем ему на праве собственности.


1.7. Учет драгоценных металлов, входящих в состав продуктов переработки минерального и вторичного сырья, при передаче их на аффинаж осуществляется в пересчете на массу химически чистых драгоценных металлов


Постановление ФАС Уральского округа от 06.03.2014 N Ф09-496/14 по делу N А07-7700/2013

Постановлением Правительства Российской Федерации от 28.09.2000 N 731 утверждены Правила учета и хранения драгоценных металлов, драгоценных камней и продукции из них, а также ведения соответствующей отчетности. В соответствии с пунктом 7 названных Правил учет драгоценных металлов и драгоценных камней при их добыче, производстве, использовании и обращении осуществляется по массе и качеству, а также в стоимостном выражении. Учет драгоценных металлов, входящих в состав продуктов переработки минерального и вторичного сырья, при передаче их на аффинаж осуществляется в пересчете на массу химически чистых драгоценных металлов. После проведения аффинажа учет указанных драгоценных металлов осуществляется по результатам аффинажа.

С учетом приведенных норм суды согласились с выводами налогового органа о том, что при извлечении драгоценных металлов из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений установлен особый порядок ведения учета количества добытого полезного ископаемого. Действующими нормативными актами ведение учета количества концентрата и иных полупродуктов, содержащих драгоценные металлы, иным способом не предусмотрено.


1.8. Если применяемый налогоплательщиком процесс добычи строительного камня включает в себя технологическую операцию его разрыхления, то при определении количества добытого полезного ископаемого прямым методом подлежит учету коэффициент разрыхления, предусмотренный техническим проектом


Определение Верховного Суда РФ от 22 декабря 2014 г. N 303-КГ14-3693

Суды установили, что технический проект разработки месторождения строительного камня "Кировское" предусматривает разработку месторождения открытым способом с предварительным рыхлением механическим способом и транспортировку в таком состоянии потребителям, поскольку извлечь полезное ископаемое в целике объективно невозможно.

Учитывая данное обстоятельство, суды апелляционной и кассационной инстанций пришли к выводу, что при определении количества добытого полезного ископаемого прямым методом должен учитываться коэффициент разрыхления, предусмотренный техническим проектом.


Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 11 февраля 2016 г. N Ф04-26/15 по делу N А81-2472/2015

Разработка месторождений осуществляется открытым способом с предварительным рыхлением механическим способом при помощи экскаватора с погрузкой в самосвалы в разрыхленном состоянии.

Суд первой инстанции указал, что применяемый Обществом процесс добычи песка сухоройного включает в себя технологическую операцию его разрыхления, поэтому при определении количества добытого полезного ископаемого прямым методом должен учитываться коэффициент разрыхления (1,15), предусмотренный техническими проектами разработки месторождений.


Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 16 июля 2014 г. N Ф03-2825/14 по делу N А51-32655/2013

Апелляционный суд, установив, что применяемый предпринимателем процесс добычи строительного камня включает в себя технологическую операцию его разрыхления, обоснованно признал, что при определении количества добытого полезного ископаемого прямым методом должен учитываться коэффициент разрыхления, предусмотренный техническим проектом.


2. Документы, по которым определяется количество добытого полезного ископаемого


2.1. Определение количества добытого полезного ископаемого с использованием только данных лицензионного соглашения неправомерно


Постановление ФАС Северо-Западного округа от 17.01.2011 по делу N А56-36707/2010

Доначисляя заявителю НДПИ, налоговый орган применил косвенный метод расчета налога: объем добытых блоков рассчитан как произведение объема добытой горной массы на проектный процент выхода блоков (25,3%), взятый из лицензионного соглашения.

Суд первой инстанции обоснованно указал, что данный метод расчета противоречит используемому налогоплательщиком прямому методу исчисления, согласно которому каждый добытый блок замеряется линейкой и в конце месяца объемы отдельных блоков суммируются по группам и сортам и фиксируются в производственном отчете. Процент выхода блоков вычисляется путем деления объема добытых блоков на объем горной массы. Следовательно, расчет добытого полезного ископаемого по прямому методу производится налогоплательщиком без использования каких-либо коэффициентов с помощью измерительных устройств.

Поскольку инспекция не доказала правомерность применения при исчислении добытого полезного ископаемого косвенного метода с использованием данных лицензионного соглашения, оспариваемое решение налогового органа в части доначисления НДПИ правомерно признано судом первой инстанции недействительным.


2.2. Форма N 5-гр является источником сведений о количестве добытого полезного ископаемого


Постановление ФАС Уральского округа от 01.12.2010 N Ф09-9897/10-С3 по делу N А60-13327/2010-С10

Учетной политикой общества для расчета налога на добычу полезных ископаемых на 2007-2008 гг. установлено, что количеством добытого полезного ископаемого является фактически добытый блок в кубических метрах - для П. карьера и М. карьера и площадь (объем) взорванного участка - для К. карьера.

Количество добытого полезного ископаемого определяется по данным маркшейдерского учета, а также учета ведущегося в соответствии с отраслевыми методическими указаниями по учету добычи полезного ископаемого.

Инспекцией определено, что количество добытого полезного ископаемого по данным геолого-маркшейдерского учета соответствует показателям, заявленным обществом в статистической отчетности формы N 5-гр "Сведения о состоянии и изменении запасов твердых полезных ископаемых", формы N 70-тп "Сведения об извлечении полезных ископаемых при добыче", представляемой в Региональное агентство по недропользованию и другие контролирующие органы.

Однако в декларациях по НДПИ за 2007 - 2008 гг. обществом занижено количество добытого полезного ископаемого по сравнению с данными первичного учета. При этом в ходе выездной налоговой проверки обществом были представлены уточненные налоговые декларации по НДПИ за 2007 - 2008 гг., в которых отражен объем добытых полезных ископаемых, соответствующий первичным документам.

Учитывая изложенное, судами сделан правильный вывод о правомерности произведенного инспекцией доначисления обществу НДПИ, соответствующих сумм пеней и штрафа.


2.3. Форма N 5-гр не является первичным документом, свидетельствующим о количестве добытого полезного ископаемого


Постановление ФАС Центрального округа от 06.12.2007 по делу N А09-9732/05-29-33

Из пояснений главного маркшейдера следует, что объем трепела определялся им только после вывоза его из карьера. Замер отвалов отдельно не производился, объемы трепела, складированного в отвал, были определены как разница между объемом извлеченного из массива трепела и объемом трепела, вывезенного из карьера. Эти объемы трепела, размещенного в отвалы, указаны в уточненной форме N 5-гр. Данная форма, равно и как справка маркшейдера, к регистрам бухгалтерского учета и первичным документам не относится и не является формой геолого-маркшейдерского учета. В упомянутой отчетности содержатся сведения о движении трепела, а не о добыче трепела как таковой.


2.4. Данные, содержащиеся в актах маркшейдерских замеров, сами по себе не свидетельствуют о количестве добытого полезного ископаемого


Постановление ФАС Уральского округа от 20.03.2008 N Ф09-1623/08-С3 по делу N А76-5830/07

По мнению инспекции, исследование и использование при проведении выездной проверки актов маркшейдерских замеров, полученных у общества, не свидетельствует о том, что налоговым органом применен расчетный метод. Обществом в учетных документах допущено отклонение количества песка, так как определение количества песка осуществлено без учета маркшейдерских замеров. Количество добытого песка по отчету N 5-гр, который представлен обществом в территориальный орган Гостехнадзора России, территориальный геологический фонд, и количество добытого песка, отраженного в налоговых декларациях, различно.

Судами установлено и материалами дела подтверждено, что в проверяемый период обществом осуществлялась добыча полезного ископаемого (песка). Инспекцией при проведении проверки и определении количества добытого песка использовались данные, содержащиеся в актах маркшейдерских замеров, полученных у общества.

Суды пришли к выводу о том, что инспекцией не представлены доказательства в подтверждение количества добытого обществом песка и правомерности доначисления налога на добычу полезных ископаемых, выводы инспекции носят предположительный характер.


2.5. Геологические отчеты не являются первичными документами, свидетельствующими о количестве добытого полезного ископаемого


Постановление ФАС Уральского округа от 26.02.2008 N Ф09-592/08-С3 по делу N А71-4392/07

Для целей исчисления налога на добычу полезных ископаемых представленные А71-4392/07налогоплательщиком геологические отчеты не являются первичными документами.


2.6. Количество добытой нефти может быть определено по журналам учета, путевым листам, требованиям об отпуске нефти, журналу учета добычи и вывоза


Постановление ФАС Уральского округа от 18.10.2007 N Ф09-8513/07-С3 по делу N А50-2095/07

Судами установлено и материалами дела подтверждено, что в 2005 г. обществом осуществлялась добыча полезного ископаемого (нефти) на месторождениях в соответствии с имеющимися лицензиями. Метод определения добытого полезного ископаемого для целей налогообложения в учетной политике утвержден не был. Замер объемов и количества добытой нефти осуществлялся контрольно-измерительными приборами, не имеющими данных о поверках, замерными накопительными емкостями, не имеющими тарировки. Фактические потери полезного ископаемого обществом не определялись. Инспекцией при проведении проверки и определении количества добытой нефти использовались данные первичного учета по журналам учета, а в случае отсутствия таких данных - сведения, содержащиеся в путевых листах, требованиях об отпуске нефти, журнале учета добычи и вывоза. Доказательств, опровергающих сделанные инспекцией расчеты количества добытого полезного ископаемого, обществом не представлено.


2.7. Сведения, содержащиеся в путевых листах, не свидетельствуют о количестве добытого полезного ископаемого


Постановление ФАС Северо-Западного округа от 22.09.2008 по делу N А05-11068/2007

Заниженный объем добытого известняка определен инспекцией расчетным путем на основании анализа путевых листов перевозчика и получателя полезных ископаемых.

Путевые листы без соответствующих накладных (для собственных нужд - это требование-накладная по форме N М-11 или накладная на отпуск материалов на сторону по форме N М-15) служат для подтверждения только расходов на ГСМ и учета рабочего времени.

Инспекция не представила доказательств, подтверждающих добычу известняка в объеме большем, чем отражено в маркшейдерских отчетах.


2.8. Акты приема-сдачи нефти не свидетельствуют о количестве добытого полезного ископаемого, если при их составлении не происходит отчуждения или потребления нефти


Постановление ФАС Московского округа от 26.07.2011 N КА-А40/6657-11 по делу N А40-38377/10-20-262

Суд обоснованно указал, что такие документы, как технологические схемы проектов разработки месторождений общества, технологические регламенты цехов подготовки и перекачки нефти, паспорта качества нефти, сформированные на пунктах приема-нефти сдачи нефти, не являются документами, подтверждающими осуществление организацией хозяйственных операций.

Также суд обоснованно указал, что не являются первичными учетными документами и акты приема-сдачи нефти, оформляемые на узлах учета нефти, поскольку не связаны с применяемым организацией порядком определения количества добытой нефти. При оформлении актов не происходит отчуждения или потребления принадлежащей обществу нефти, право собственности на передаваемую для транспортировки и сдачи нефть сохраняется за обществом.


2.9. При отсутствии раздельного учета добываемого полезного ископаемого его количество для целей налогообложения может быть определено по документам о количестве его реализации


Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 05.02.2014 по делу N А63-11099/2012

В приказах общества об утверждении учетной политики на 2008 - 2010 годы не установлен порядок определения количества и оценки добытых полезных ископаемых.

Не представлены обществом в ходе проведения налоговой проверки и документы, подтверждающие объем и количество добытых полезных ископаемых. Согласно показаниям директора общества и главного бухгалтера на предприятии с 2008 по 2010 годы отсутствовал журнал учета объема и количества добытых полезных ископаемых; учет количества добытых полезных ископаемых отражался в ежегодном статистическом отчете формы N 5-гр, составляемым на основании маркшейдерских справок, предоставляемых маркшейдерской фирмой; не велся раздельный учет реализации добытых полезных ископаемых и покупных товаров, выручка от реализации покупных полезных ископаемых в кассу общества не поступала, все полезные ископаемые, извлеченные из земли, реализовывались без остатка.

Из представленных в материалы дела документов следует, что общество добывает песчаник в разрыхленном состоянии в виде щебня и песка, не подвергая их измерениям. При этом количество полезного ископаемого для целей НДПИ общество определило в плотном состоянии (песчаник и бутовый камень) на основании данных маркшейдерского учета, а реализацию полезных ископаемых - в разрыхленном состоянии (песок и щебень). Поэтому заявленные обществом в декларациях показатели количества добытого полезного ископаемого не соответствуют количеству реализованного добытого полезного ископаемого.

В связи с изложенным количество добытых полезных ископаемых общество обязано было учитывать в разрыхленном виде, что соответствует пункту 7 статьи 339 Кодекса.

Поскольку общество не вело такой учет при определении добытого полезного ископаемого, налоговый орган правомерно сослался на данные налогоплательщика об объеме реализации добытых полезных ископаемых (как установлено проверкой и не опровергнуто обществом в ходе судебного слушания, объем добытых полезных ископаемых эквивалентен объему реализованных полезных ископаемых).


2.10. Отчет об определении принадлежащего налогоплательщику количества добытого полезного ископаемого, оформленный привлеченным налоговым органом специалистом, должен быть составлен в рамках налоговой проверки и относиться к проверяемому периоду


Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 16.01.2014 по делу N А27-6800/2013

Инспекцией для определения количества добытого полезного ископаемого заключен договор возмездного оказания услуг с индивидуальным предпринимателем, согласно которому последний (специалист) должен провести маркшейдерские работы по определению количества угольной продукции, принадлежащей ООО. Во исполнение указанного договора составлен отчет о проведении маркшейдерских работ по определению количества угольной продукции, на основании которого при проведении настоящей камеральной налоговой проверки налоговой декларации инспекция пришла к выводу о занижении налогоплательщиком количества добытого полезного ископаемого, что привело к неполной уплате НДПИ налогоплательщиком.

Изучив материалы дела и представленный отчет, суды первой и апелляционной инстанций установили, что данный отчет является недопустимым доказательством по делу.

Данный отчет не имеет точной даты и времени проведения исследования, как и даты его составления, в отчете лишь указано, что он составлен на основании договора.

В акте камеральной проверки и оспариваемом решении не имеется ссылок на проведение в рамках камеральной проверки таких исследований, как и не имеется ссылок на реквизиты данного отчета, его номер, дата и иные идентифицирующие признаки документа также не указаны.

Выездная налоговая проверка, в рамках которой по сведениям инспекции составлен отчет, проводилась за [определенный] период, однако в акте выездной налоговой проверки и решении по выездной налоговой проверке не имеется сведений об основаниях исследования количества добытого полезного ископаемого за иной, не проверяемый, налоговый период, как и не содержатся сведения о привлечении к выполнению данных работ налоговым органом [специалиста].

Суды пришли к правомерному выводу о том, что материалами дела не подтверждается составление спорного отчета по проведению маркшейдерских работ по определению количества угольной продукции специалистом в рамках мероприятий выездной налоговой проверки, по результатам которой составлен акт проверки и решение.


3. Определение фактических потерь добытого полезного ископаемого


3.1. Фактические потери не могут быть определены путем применения единого измерителя для общего количества фактически добытой продукции


Постановление ФАС Дальневосточного округа от 19.05.2008 N Ф03-А59/08-2/1581 по делу N А59-2191/07-С15

Согласно приказу общества "Об учетной политике на [соответствующий] год" количество добытого угля определяется прямым методом.

Под количеством потерь полезного ископаемого понимается разница между количеством погашенных в недрах запасов полезных ископаемых (расчетным количеством) и количеством добытого полезного ископаемого, устанавливаемым по завершении технологического процесса по добыче полезного ископаемого, который предусмотрен техническим проектом разработки месторождения.

Расчет фактических потерь иным способом налоговым законодательством не предусмотрен. Следовательно, расчет фактических потерь путем применения единого измерителя для общего количества фактически добытой продукции налоговым законодательством не предусмотрен.


3.2. Если в силу специфики минерального сырья невозможно определять фактические потери каждый месяц, то они могут быть рассчитаны по условному нормативу, с последующей корректировкой


Постановление ФАС Московского округа от 04.03.2011 N КА-А40/778-11 по делу N А40-42021/10-118-235

Судом установлено, что в силу специфики поступления минерального сырья на шихтовальный склад через весовой контроль, дальнейшей его шихтовки и отгрузки через процесс взвешивания количество добытого полезного ископаемого определялось обществом прямым методом с учетом фактических потерь полезного ископаемого в соответствии с пунктом 3 статьи 339 НК РФ (определение размера которых производится условно).

Установив, что технологически невозможно произвести измерение фактических потерь за каждый месяц, в том числе в силу особенностей геологического строения участка, суды согласились с тем, что потери общества, рассчитанные им по условному нормативу, указывались ежемесячно, а по итогам их фактических измерений производилась их корректировка.

В тех налоговых периодах, когда измерения фактических потерь не производились, и с учетом того, что нормативы устанавливаются из расчета на календарный год, для ежемесячного исчисления НДПИ заявитель применял расчетное значение потерь с возможностью уточнения фактических данных на конец календарного года и (или) по завершении полного технологического цикла по добыче полезного ископаемого.


3.3. При доначислении НДПИ расчетным методом налоговый орган обязан определить количество потерь добытого полезного ископаемого


Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 21.07.2008 N Ф08-3965/2008 по делу N А53-15881/2007-С5-22

Суд установил, что НДПИ за спорный период исчислен налоговым органом расчетным путем. Основанием для применения расчетного метода исчисления налога явилось отсутствие у общества учета объектов налогообложения (полезных ископаемых), ведение бухгалтерского и налогового учета с нарушением установленного порядка.

Суд установил, что налоговый орган косвенный метод не применил, однако определил количество добытого полезного ископаемого без учета фактических потерь. При указанных обстоятельствах правильным является вывод суда о том, что налоговая инспекция определила количество добытого полезного ископаемого с нарушением требований Налогового кодекса Российской Федерации.


3.4. К фактическим потерям полезных ископаемых при добыче нефти относятся потери, связанные с технологией разработки месторождения


Постановление ФАС Московского округа от 15.10.2010 N КА-А40/8835-10-2 по делу N А40-65770/08-143-304

Применив положения п. 3 ст. 339 НК РФ, суды сделали вывод, что определение количества фактически добытого полезного ископаемого производится по завершении полного технологического цикла по добыче полезного ископаемого, и, поскольку при разработке месторождения полезного ископаемого в соответствии с лицензией (разрешением) на добычу полезного ископаемого учитывается весь комплекс технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого, к фактическим потерям полезных ископаемых при добыче нефти относятся потери, технологически связанные с принятой схемой и технологией разработки месторождения в рамках комплекса технологических операций, предусмотренных техническим проектом разработки месторождения.


3.5. Фактические потери нефти и газового конденсата определяются расчетным методом, а не инструментальным путем


Постановление ФАС Поволжского округа от 09.11.2010 по делу N А57-24332/2009

Проанализировав положения статей 342, 338, 339 Налогового кодекса Российской Федерации, Инструкции по нормированию технологических потерь нефти на нефтегазодобывающих предприятиях нефтяных компаний Российской Федерации РД 153-39-018-97, суд апелляционной инстанции пришел к правильному выводу о том, что количество фактических потерь нефти и газового конденсата для целей налогообложения определяется расчетным методом, измерение потерь нефти и газового конденсата инструментальным путем нормативными правовыми актами не предусмотрено.


3.6. Объем газа, выпускаемый в атмосферу в связи с технологией разработки месторождения, учитывается как потери


Постановление ФАС Московского округа от 29.05.2012 по делу N А40-96349/11-116-269

Судами указано, что объемы газа, выпускаемые в атмосферу в связи с работами по продувке скважин при ремонте, являются потерями, поскольку именно этот объем газа составляет разницу между количеством полезного ископаемого, на которое уменьшаются запасы, и количеством фактически добытого полезного ископаемого, определяемым по завершении полного технологического цикла по добыче полезного ископаемого. Газ, теряемый заявителем при продувках скважин при проведении работ по освоению при ремонте, подается напрямую из скважины на факел, в связи с чем в отношении данного объема газа не завершается полный технологический цикл по добыче. Однако на объем потерянного таким образом газа уменьшаются запасы полезного ископаемого.


3.7. Количество добытого угля определяется по "чистым угольным пачкам", то есть по угольным пачкам, не засоренным пустой породой


Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 04.03.2011 по делу N А53-9351/2010

Поскольку общество исходя из утвержденной учетной политики организации количество добытых полезных ископаемых определяло прямым методом, определение количества добытого полезного ископаемого с учетом его фактических потерь не противоречит пункту 3 статьи 339 Кодекса. Налогоплательщик правомерно определял количество добытого полезного ископаемого по "чистым угольным пачкам", то есть по угольным пачкам, не засоренным пустой породой.


3.8. Общешахтные потери и потери у геологических нарушений переводятся в фактические в том отчетном периоде, в котором закрываются подходы к запасам полезных ископаемых, образовавшим данные потери


Постановление Президиума ВАС РФ от 30.10.2012 N 6909/12 по делу N А27-6735/2011

В утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 29.12.2001 N 921 Правилах утверждения нормативов потерь полезных ископаемых при добыче, технологически связанных с принятой схемой и технологией разработки месторождения (пункт 2), Инструкции по расчету промышленных запасов, определению и учету потерь угля (сланца) в недрах при добыче, утвержденной 11.03.1996 первым заместителем министра топлива и энергетики Российской Федерации, предусмотрено, что общешахтные потери и потери у геологических нарушений не нормируются, а переводятся в фактические в том отчетном периоде, в котором закрываются подходы к запасам полезных ископаемых, образовавшим данные потери.

При указанных обстоятельствах вывод судов о необходимости включения в налоговую базу общешахтных потерь и потерь у геологических нарушений, то есть полезных ископаемых, остающихся в недрах, извлечение которых в силу геологических особенностей месторождений не представляется допустимым независимо от уровня развития применяемой техники и технологии их добычи, является неправомерным.


3.9. Фактические потери химически чистого золота в золотосодержащей руде не являются потерями лигатурного золота - добытого полезного ископаемого


Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 20.05.2013 по делу N А78-5180/2012

В соответствии с пунктом 39 Приказа об учетной политике на 2006 год добытым полезным ископаемым является лигатурное золото, соответствующее техническим условиям ТУ 117-2-7-75, с последующей отправкой на аффинажный завод.

Оценив представленные в материалы доказательства, суды пришли к правомерному выводу о том, что инспекцией приняты потери химически чистого золота, указанные в отчетах формы N 5-ГР и формы N 71-ТП.

Между тем статистические отчеты формы N 5-ГР и N 71-ТП предусматривают потери не лигатурного золота, а химически чистого золота в золотосодержащей руде.

Какие-либо сведения о лигатурном золоте в указанных отчетах отсутствуют.

Инспекцией не представлено каких-либо доказательств наличия у общества потерь лигатурного золота.

Исходя из изложенного суды двух инстанций правомерно удовлетворили заявленные обществом требования [о признании частично недействительным решения инспекции о доначислении НДПИ в связи с тем, что при формировании налоговой базы в декабре 2007 года общество не учло фактические потери полезного ископаемого в определенном размере химически чистого золота].


3.10. Налоговый период, в котором у недропользователя появляется объект налогообложения, является периодом, за который должны быть исчислены потери при получении полезного ископаемого


Определение Верховного Суда РФ от 31 июля 2015 г. N 302-КГ15-8428

Периодом измерения потерь следует признавать тот период, в котором у недропользователя появляется объект налогообложения.


Постановление Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 19 ноября 2014 г. N Ф02-5383/14 по делу N А78-6124/2013

Именно налоговый период, в котором у недропользователя появляется объект налогообложения и является периодом, за который должны исчисляться потери при получении полезного ископаемого.


Актуальная версия заинтересовавшего Вас документа доступна только в коммерческой версии системы ГАРАНТ. Вы можете приобрести документ за 54 рубля или получить полный доступ к системе ГАРАНТ бесплатно на 3 дня.

Получить доступ к системе ГАРАНТ

Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.


В "Энциклопедии судебной практики. Налоговый кодекс РФ" собраны и систематизированы правовые позиции судов по вопросам применения статей Налогового кодекса Российской Федерации.


Каждый материал содержит краткую характеристику позиции суда, наиболее значимые фрагменты судебных актов, а также гиперссылки для перехода к полным текстам.


Материал приводится по состоянию на сентябрь 2019 г.


См. информацию об обновлениях Энциклопедии судебной практики

См. Содержание материалов Энциклопедии судебной практики


При подготовке "Энциклопедии судебной практики. Налоговый кодекс РФ" использованы авторские материалы, предоставленные АО "Центр экономических экспертиз "Налоги и финансовое право", а также кандидатом юридических наук С. Хаванским, С. Кошелевым, М. Михайлевской, С.П. Родюшкиным, В.Н. Горностаевым.