Энциклопедия решений. Расходы на создание новых или усовершенствование производимой продукции, применяемых технологий и методов организации производства и управления

Расходы на создание новых или усовершенствование производимой продукции, применяемых технологий и методов организации производства и управления

Порядок учета расходов на создание новой или усовершенствование производимой продукции, а также на создание новых или усовершенствование применяемых технологий и методов организации производства и управления для целей налогообложения прибыли регулируется п. п. 2 - 5, 7 - 9 ст. 262 НК РФ. Согласно п. 2 ст. 262 НК РФ расходами на НИОКР для исчисления налоговой базы по налогу на прибыль признаются:

1) суммы амортизации ОС и НМА (за исключением зданий и сооружений), используемым для выполнения НИОКР, начисленные в соответствии с главой 25 НК РФ за период, определяемый как количество полных календарных месяцев, в течение которых эти активы использовались исключительно для выполнения НИОКР.

В письме Минфина России от 02.12.2011 N 03-03-06/1/801 указано, что если ОС используются непосредственно как для выполнения НИОКР, так и при осуществлении иной деятельности налогоплательщика, суммы начисленной по таким объектам амортизации не могут признаваться расходами на НИОКР, предусмотренными пп. 1 п. 2 ст. 262 НК РФ. Амортизационные начисления следует распределить с использованием экономически обоснованных показателей между видами деятельности, закрепив порядок распределения в учетной политике для целей налогообложения прибыли. При этом сумма амортизации, относящаяся к деятельности, связанной с НИОКР, учитывается в порядке, установленном пп. 4 п. 2 и п. 5 ст. 262 НК РФ. Сумма амортизационных отчислений, приходящаяся на прочие виды деятельности, учитывается для целей налогообложения прибыли организаций в порядке, установленном главой 25 НК РФ для соответствующих видов расходов. Это касается и амортизационной премии. См. также письма Минфина России от 16.05.2013 N 03-03-10/17230, от 12.10.2012 N 03-03-06/1/543.

2) суммы расходов на оплату труда работников, участвующих в выполнении НИОКР, предусмотренных пунктами 1, 3, 16 и 21 ст. 255 НК РФ, за период выполнения этими работниками НИОКР. К ним относятся:

- суммы, начисленные по тарифным ставкам, должностным окладам, сдельным расценкам или в процентах от выручки в соответствии с принятыми у налогоплательщика формами и системами оплаты труда, расходы на оплату труда работников, не состоящих в штате организации-налогоплательщика, за выполнение ими работ по заключенным договорам гражданско-правового характера (включая договоры подряда) (пункты 1, 21 ст. 255 НК РФ);

- начисления стимулирующего и (или) компенсирующего характера, связанные с режимом работы и условиями труда, в том числе надбавки к тарифным ставкам и окладам за работу в ночное время, работу в многосменном режиме, за совмещение профессий, расширение зон обслуживания, за работу в тяжелых, вредных, особо вредных условиях труда, за сверхурочную работу и работу в выходные и праздничные дни, производимые в соответствии с законодательством РФ (п. 3 ст. 255 НК РФ);

- суммы платежей (взносов) работодателей по договорам обязательного страхования, суммы взносов работодателей, уплачиваемых в соответствии с Федеральным законом "О дополнительных страховых взносах на накопительную пенсию и государственной поддержке формирования пенсионных накоплений", а также суммы платежей (взносов) работодателей по договорам добровольного страхования (договорам негосударственного пенсионного обеспечения), заключенным в пользу работников со страховыми организациями (НПФ) (п. 16 ст. 255 НК РФ).

Если работники в период выполнения НИОКР привлекались для осуществления иной деятельности налогоплательщика, расходами на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки признаются соответствующие суммы расходов на оплату труда указанных работников пропорционально времени, в течение которого эти работники привлекались для выполнения НИОКР (п. 3 ст. 262 НК РФ).

По мнению Минфина России, изложенному в письме от 12.10.2012 N 03-03-06/1/543, суммы расходов на оплату труда работников, участвующих в выполнении НИОКР, предусмотренные ст. 255 НК РФ, но не указанные в пп. 2 п. 2 ст. 262 НК РФ, за период выполнения этими работниками НИОКР, а также материальные расходы, указанные в пп. 4 п. 1 ст. 254 НК РФ, непосредственно связанные с выполнением НИОКР, также учитываются для целей налогообложения прибыли организаций в порядке, установленном пп. 4 п. 2 и п. 5 ст. 262 НК РФ.

В письме Минфина России от 16.05.2013 N 03-03-10/17230 разъяснено, что расходы работодателя по выплате в соответствии с законодательством РФ пособия по временной нетрудоспособности за первые три дня временной нетрудоспособности, не могут быть отнесены ни к какой конкретно выполняемой организацией в это время НИОКР, а потому установленный ст. 262 НК РФ порядок учета на них не распространяется.

Вопросы также возникают в связи с учетом взносов на обязательное социальное страхование, начисленных на перечисленные выплаты. В соответствии с пп. 4 п. 2 ст. 262 НК РФ в состав затрат на НИОКР включаются другие расходы, непосредственно связанные с выполнением НИОКР. Перечень других расходов, учитываемых в составе расходов на НИОКР, не установлен. Следовательно, в качестве других могут быть учтены затраты, не перечисленные в подпунктах 1, 2, 3, 5 и 6 п. 2 ст. 262 НК РФ. К таким расходам могут быть отнесены и взносы на обязательное страхование, уплачиваемые в соответствии с законодательством РФ. Естественно, что к расходам на НИОКР могут быть отнесены только суммы взносов, начисленные на те виды выплат персоналу, которые относятся к НИОКР согласно пп. 2 п. 2 ст. 262 НК РФ.

По общему правилу суммы страховых взносов на обязательное социальное страхование, начисленные в установленном законодательством РФ порядке, учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией (пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ). В соответствии с пп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ датой осуществления расходов в виде сумм налогов (авансовых платежей по налогам), сборов, страховых взносов и иных обязательных платежей признается дата их начисления, если иное не установлено статьями 261, 262, 266 и 267 НК РФ. Пунктами 4 и 5 ст. 262 НК РФ установлено, что налогоплательщик вправе включать расходы на НИОКР в состав прочих расходов в том отчетном (налоговом) периоде, в котором завершены такие исследования или разработки (отдельные этапы работ), если не предусмотрено иное. На этом основании взносы на обязательное пенсионное, социальное и медицинское страхование, начисляемые в соответствии с законодательством РФ на оплату труда работников, выполняющих НИОКР, можно учесть в составе других расходов на основании пп. 4 п. 2 ст. 262 НК РФ (см. письмо Минфина России от 12.08.2013 N 03-03-06/1/32512).

Вместе с тем, в письме Минфина России от 16.05.2013 N 03-03-10/17230 высказано мнение, что суммы платежей на обязательное социальное страхование, соответствующие учтенным в составе расходов на НИОКР суммам на оплату труда, также отражаются в данной статье затрат, то есть как расходы на оплату труда работников, занятых в НИОКР.

3) материальные расходы, предусмотренные подпунктами 1 - 3 и 5 п. 1 ст. 254 НК РФ, непосредственно связанные с выполнением НИОКР:

- на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве, а также используемых для упаковки и иной подготовки произведенных и (или) реализуемых товаров (включая предпродажную подготовку), на другие производственные и хозяйственные нужды (проведение испытаний, контроля, содержание, эксплуатацию основных средств и иные подобные цели) (пп. 1, 2 п. 1 ст. 254 НК РФ);

- на приобретение инструментов, приспособлений, инвентаря, приборов, лабораторного оборудования, средств индивидуальной и коллективной защиты, предусмотренных законодательством РФ, и другого имущества, не являющихся амортизируемым имуществом (пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ);

- на приобретение топлива, воды, энергии всех видов, расходуемых на технологические цели, выработку (в том числе самим налогоплательщиком для производственных нужд) всех видов энергии, отопление зданий, а также расходы на производство и (или) приобретение мощности, расходы на трансформацию и передачу энергии.

Если прямое распределение этих расходов на связанные и несвязанные с НИОКР невозможно, организации следует закрепить в своей учетной политике методику раздельного учета таких затрат.

Если продукция собственного производства (результаты работ или услуг, в том числе, топливо, вода, энергия всех видов, расходуемые на технологические цели) направляется для использования в конкретной НИОКР в качестве сырья и (или) материалов, инструментов, приспособлений и другого имущества, не являющегося амортизируемым, кроме указанных в подпунктах 4, 6 п. 1 ст. 254 НК РФ, то стоимость такой продукции относится к расходам на НИОКР для применения к таким суммам порядка признания, установленного пунктами 4 и 5 ст. 262 НК РФ. Что касается продукции (работ, услуг) собственного производства, отпущенных в качестве комплектующих изделий и полуфабрикатов, а также в виде услуг производственного характера, то при наличии прямой связи этих расходов с конкретной НИОКР такие суммы согласно подпункту 4 п. 2 ст. 262 НК РФ подлежат учету в составе "других расходов" на НИОКР (см. письмо Минфина России от 16.05.2013 N 03-03-10/17230).

4) другие расходы, непосредственно связанные с выполнением научных исследований и (или) опытно-конструкторских разработок, в сумме не более 75% суммы расходов на оплату труда, указанных в пп. 2 п. 2 ст. 262 НК РФ. Поскольку конкретный перечень таких расходов в НК РФ не представлен, налогоплательщик вправе самостоятельно определить, какие затраты имеют непосредственное отношение к НИОКР. Критерии отнесения таких расходов к НИОКР следует закрепить в учетной политике организации.

Если же другие расходы, непосредственно относящиеся к НИОКР, не уложились в эти 75%, то сумму превышения все равно можно учесть в составе прочих расходов в том отчетном (налоговом) периоде, в котором завершены соответствующие исследования или разработки (отдельные этапы работ), однако к "сверхлимитным" затратам на НИОКР уже нельзя применить коэффициент 1,5.

5) стоимость работ по договорам на выполнение научно-исследовательских работ, договорам на выполнение опытно-конструкторских и технологических работ - для налогоплательщика, выступающего в качестве заказчика научных исследований и (или) опытно-конструкторских разработок. Перечень таких работ вообще ничем не ограничен, то есть, в расходы на НИОКР включается вся сумма по договору с подрядчиком, выполнявшим работы.

Расходы на НИОКР, предусмотренные подпунктами 1 - 5 п. 2 ст. 262 НК РФ, признаются для целей налогообложения независимо от их результата в порядке, предусмотренном ст. 262 НК РФ, после завершения этих исследований или разработок (отдельных этапов работ) и (или) подписания сторонами акта сдачи-приемки (п. 4 ст. 262 НК РФ).


Актуальная версия заинтересовавшего Вас документа доступна только в коммерческой версии системы ГАРАНТ. Вы можете приобрести документ за 54 рубля или получить полный доступ к системе ГАРАНТ бесплатно на 3 дня.

Получить доступ к системе ГАРАНТ

Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.


"Энциклопедия решений. Налоги и взносы" - это совокупность уникальных актуализируемых аналитических материалов по наиболее популярным налогам, а также по вопросам проведения налоговых проверок и привлечения к налоговой ответственности


Каждый материал подкреплен ссылками на нормативные правовые акты, учитывает сложившуюся судебную практику и актуализируется по мере изменения законодательства


Материал приводится по состоянию на сентябрь 2018 г.


См. информацию об обновлениях Энциклопедии решений

См. содержание Энциклопедии решений. Налоги и взносы


При подготовке "Энциклопедии решений. Налоги и взносы" использованы авторские материалы, предоставленные Д. Акимочкиным, Л. Ананьевой, Ю. Бадалян, И. Башкировой, Я. Бушуевой, Ю. Волковой, О. Ганелесом, Д. Игнатьевым, Р. Дулатовым, Л. Карасевич, И. Котыло, И. Лазаревой, Е. Лазуковой, Е. Макаренко, Е. Мельниковой, В. Молчановым, О. Монако, И. Олейник, В. Сергеевой, Е. Титовой, О. Ткач, О. Шпилевой и др.