Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 26 декабря 2016 г. N 07АП-9751/16

г. Томск

26 декабря 2016 г.

Дело N А27-9787/2016

Резолютивная часть постановления объявлена 19 декабря 2016 года.

Полный текст постановления изготовлен 26 декабря 2016 года.

Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Кривошеиной С. В.

судей Колупаевой Л. А., Хайкиной С. Н.

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Лачиновой К. А. (до перерыва), помощником судьи Гальчук М. М. (после перерыва),

с использованием средств аудиозаписи

при участии:

от заявителя: Алябьевой Т. Н. по дов. от 23.06.2016, Лесогор Л. К. по дов. от 23.06.2016,

от заинтересованного лица: до перерыва - Позднякова К. И. по дов. от 20.09.2016, Наумова В. А. по дов. от 20.03.2016, Сергеевой М. В. по дов. от 17.12.2015, после перерыва - Овчинникова В. П. по дов. от 30.12.2015, Коростелевой И. А. по дов. от 14.12.2016,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу ИФНС России по г. Кемерово на решение Арбитражного суда Кемеровской области от 01.09.2016 по делу N А27-9787/2016 (судья А.Л. Потапов) по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Сибинпэкс" (г. Кемерово, ОГРН 1024200721555, ИНН 4207046062) к ИФНС России по г. Кемерово (г. Кемерово, ОГРН 1044205091380, ИНН 4205002373) о признании недействительным решения от 25.11.2015 N1203,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Сибинпекс" (далее - ООО "Сибинпекс", заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кемерово (далее - налоговый орган, Инспекция) N 1203 от 25.11.2015 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Кемеровской области от 01.09.2016 требования общества удовлетворены.

Инспекция обратилась в Седьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить, в удовлетворении требований отказать.

В обоснование апелляционной жалобы (с учетом письменных дополнений) Инспекция ссылается на следующее:

- в результате заключения договоров уступки прав (цессии) от 28.05.2009 (во 2 квартале 2009 г.) по инвестиционным договорам от 11.07.2007 N 1 и от 23.07.2008 N 2/1 произошла передача инвестиционного результата (имущественного права) от ООО "РусИнвест" (инвестор) в адрес ООО "Сибинпекс" (новый инвестор), при этом НДС с операций по уступке указанных требований к обществу не был исчислен и уплачен в бюджет ООО "РусИнвест";

- ООО "РусИнвест" и ООО "Сибинпекс-НК", являются взаимозависимыми лицами;

- поскольку право требования перешло к обществу по договорам от 28.05.2009, во 2-м квартале 2012 г. истек трехлетний срок на предъявление соответствующих сумм налога на добавленную стоимость (далее - НДС) к вычету, следовательно, в нарушение статей 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) общество необоснованно за пределами трех лет после принятия на учет приобретенных имущественных прав (права требования) заявлен налоговый вычет в размере 12 769 535 руб. в налоговой декларации за 1 квартал 2015 года;

- Инспекция обоснованно отказала обществу в применении налогового вычета в сумме 9 520 538 руб. по счетам-фактурам в период с 3 квартала 2010 г. по 4 квартал 2011 г., выставленным ООО "Трест Кузнецкпромстрой" в адрес общества на основании договора инвестирования, заключенного между ними, от 18.08.2009 N 6, в связи с истечением трехлетнего срока на предъявление соответствующих сумм НДС к вычету, заявленному в налоговой декларации за 1 квартал 2015 года.

Общество в отзыве на апелляционную жалобу с учетом письменных пояснений просит оставить решение суда без изменения, жалобу - без удовлетворения.

Рассмотрение дела было отложено судом на 13.12.2016, в судебном заседании объявлен перерыв до 19.12.2016.

Определением от 12.12.2016 произведена замена в составе суда по правилам статьи 18 Арбитражного процессуального кодекса (далее - АПК РФ) судьи Скачковой О. А. на судью Колупаеву Л. А., рассмотрение дела в суде апелляционной инстанции произведено с самого начала.

В судебных заседаниях представители Инспекции поддержали доводы апелляционной жалобы, представители общества просили оставить ее без удовлетворения, считая решение суда законным и обоснованным.

Исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционной жалобы, отзыва и представленных сторонами дополнений, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в соответствии со статьей 268 АПК РФ, суд апелляционной инстанции считает его не подлежащим отмене по следующим основаниям.

Из материалов дела следует, что по результатам камеральной налоговой проверки уточненной налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2015 г. Инспекция составила акт от 13.08.2015 и приняла решение N 1203 от 25.11.2015 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Указанным решением уменьшена сумма НДС, заявленная обществом к возмещению, на 22 290 073 руб.

Решением Управления ФНС России по Кемеровской области N 44 от 08.02.2016 апелляционная жалоба общества оставлена без удовлетворения, решение Инспекции утверждено.

Несогласие с решением налогового органа послужило основанием для обращения общества в суд с соответствующим заявлением.

Удовлетворяя требования общества, суд первой инстанции на основании представленных доказательств, пришел к выводу о том, что обществом обоснованно заявлена к возмещению сумма НДС - 22 290 073 руб. по договорам инвестирования, налогоплательщик, являющийся инвестором, воспользовался правом на вычет в пределах установленного срока после выполнения всех работ по договору и приемки построенного объекта.

Апелляционный суд при рассмотрении дела исходит из следующих установленных обстоятельств и норма права.

Согласно материалам дела, 11.07.2007 между ООО "РусИнвест" (Инвестор) и ООО "Трест Кузнецкпромстрой" (Застройщик) заключен инвестиционный договор N 1, согласно которому Застройщик обязался выполнить собственными и привлеченными силами проектирование и строительство, ввод в эксплуатацию части отдельно стоящего нежилого здания по адресу г. Новокузнецк, пр. Строителей, квартал 36., в том числе: в подвальном этаже (на отметке - 3.600) - общая площадь 1425,87 кв. м.; на первом этаже (на отметке 0.000) - общая площадь 1990,24 кв.м.; на антресольном этаже (на отметке +3.300) - общая площадь 593,9 кв.м. Введенный в эксплуатацию объект общей площадью 4010,01 кв.м. подлежал передаче Инвестору. В свою очередь, Инвестор обязался осуществлять инвестирование строительства в сумме 78 000 000 руб. Инвестирование строительства ООО "РусИнвест" осуществил.

23.07.2008 между ООО "РусИнвест" (Инвестор) и ООО "Трест Кузнецкпромстрой" (Застройщик) заключен инвестиционный договор N 2/1, согласно которому Застройщик обязался выполнить собственными и привлеченными силами проектирование и строительство, ввод в эксплуатацию части отдельно стоящего нежилого здания по адресу г. Новокузнецк, пр. Строителей, квартал 36., в том числе: на втором этаже (на отметке +6.600), общая площадь 600 кв.м., под самоотделку.

Введенный в эксплуатацию объект общей площадью 600 кв.м. подлежал передаче Инвестору. В свою очередь, Инвестор обязался осуществлять инвестирование строительства в сумме 18 000 000 руб. Инвестирование строительства ООО "РусИнвест" осуществило.

Вытекающие из инвестиционного договора N 1 от 11.07.2007 права требования ООО "РусИнвест" были переданы ООО "Сибинпекс" по договору уступки прав от 28.05.2009.

Вытекающие из инвестиционного договора N 2/1 от 23.07.2008 права требования ООО "РусИнвест" были переданы ООО "Сибинпекс" по договору уступки прав от 28.05.2009.

18.08.2009 между ООО "Сибинпекс" (Инвестор) и ООО "Трест Кузнецкпромстрой" (Застройщик) заключен договор N 6 инвестирования строительства здания, согласно которому Застройщик обеспечивает строительство отдельно стоящего нежилого здания по адресу г. Новокузнецк, пр. Строителей, квартал 36., в том числе: на втором этаже (на отметке +6.600) - общая площадь 600 кв.м.; на третьем этаже (отметка + 10.200) - общая площадь 1200 кв.м.; на четвертом этаже (отметка +13.800) - общая площадь 1000 кв.м. Введенный в эксплуатацию объект общей площадью 2800 кв.м. подлежал передаче Инвестору. В свою очередь, Инвестор обязался осуществлять инвестирование строительства в сумме 105 994 187 руб. Инвестирование строительства ООО "Сибинпекс" осуществило в полном объеме, в соответствии с графиком финансирования.

Обществом в налоговый орган представлена уточненная налоговая декларация по НДС за 1 квартал 2015 года, в которой сумма налога, исчисленная к возмещению из бюджета, составила 32 089 076 руб.

При этом, общество, заявляя налог к возмещению, полагает, что исходя из условий указанных договоров инвестирования, в результате их исполнения должно получить от Застройщика законченные строительством помещения; поскольку предусмотренные договорами инвестирования помещения были переданы обществу в 1 квартале 2015 г. (представлены соответствующие доказательства), налоговые вычеты заявлены им в соответствии со статьями 171 - 172 НК РФ на основании счетов-фактур Застройщика в полном объеме после принятия на учет данных основных средств (ранее он не мог воспользоваться вычетом по НДС), соответственно, трехлетний срок на заявление налоговых вычетов не истек.

Также общество не согласно с выводом налогового органа о том, что применение налоговых вычетов на сумму 12 769 535 руб. (по сумме уступленного ООО "РусИнвест" права требования к ООО Трест Кузнецкпромстрой по инвестиционному договору) возникло у налогоплательщика в момент передачи права требования, так как указанная сумма НДС не связана с правом требования, а вытекает из инвестиционного договора; в соответствии со статьями 146, 155 НК РФ передача имущественных прав является самостоятельным объектом обложения НДС.

Налоговый орган в оспариваемом решении предложил обществу уменьшить сумму НДС, излишне заявленного к возмещению на 22 290 073 руб., а также внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Налоговый орган считает, что трехлетний срок на заявление обществом налоговых вычетов по НДС по уточненной налоговой декларации за 1 квартал 2015 г., истек.

Между тем, Инспекцией не учтено следующее.

В силу пункта 1 статьи 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных названным Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Плательщик НДС имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 Кодекса налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Кодекса, а также в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

На основании пункта 6 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (застройщиками или техническими заказчиками) при проведении ими капитального строительства (ликвидации основных средств), сборке (разборке), монтаже (демонтаже) основных средств, суммы налога, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ, и суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им объектов незавершенного капитального строительства.

При проведении капитального строительства суммы НДС, предъявленные подрядными организациями, подлежат вычетам на основании счетов-фактур после принятия на учет работ, выполненных подрядными организациями, и при наличии соответствующих первичных документов (пункт 5 статьи 172 НК РФ).

В соответствии с пунктом 1 статьи 172 НК РФ, вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Вычетам подлежат, если иное не установлено названной статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Согласно пунктам 1 и 2 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг) сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса.

Если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ и увеличенную на суммы налога, восстановленного в соответствии с пунктом 3 статьи 170 Кодекса, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1, 2 пункта 1 статьи 146 Кодекса, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, предусмотренных статьями 176, 176.1 НК РФ, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода (пункт 2 статьи 173 Кодекса).

Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пунктом 18 Информационного письма от 24.01.2000 N 51 "Обзор практики разрешения споров по договору строительного подряда" указал, что в случае отсутствия в договоре этапов выполненных работ, ежемесячное подписание сторонами актов приемки по форме N КС-2 производится лишь с целью подтверждения факта выполнения промежуточных работ для проведения расчетов. При этом такие акты не являются актами приемки результата отдельного этапа работ по договору.

Министерство финансов Российской Федерации в письмах от 20.03.2009 N 03-07-10/07, от 05.03.2009 N 03-07-11/52, от 14.10.2010 N 03-07-10/13 разъяснило, что если договором строительного подряда не предусмотрена поэтапная приемка работ заказчиком, то акты по форме КС-2 "Акт о приемке выполненных работ", подписываемые заказчиком в отношении работ, выполненных подрядчиком за отчетный месяц, являются основанием для определения стоимости выполненных работ, по которой производятся расчеты с подрядчиком, и, согласно договору, не являются принятием результата работ заказчиком; вычет НДС по работам, выполненным подрядными организациями, возможен на основании счетов-фактур, выставленных подрядными организациями в порядке, установленном пунктом 3 статьи 168 и статьи 169 НК РФ, и при условии принятия налогоплательщиком на учет результата указанных работ в объеме, определенном в договоре.

Статья 753 Гражданского кодекса Российской Федерации также предусматривает обязанность заказчика принять результат выполненных по договору строительного подряда работ либо, если это предусмотрено договором, выполненного этапа работ.

Под этапом строительства понимается строительство одного из объектов капитального строительства, строительство которого планируется осуществить на одном земельном участке, если такой объект может быть введен в эксплуатацию и эксплуатироваться автономно, то есть независимо от строительства иных объектов капитального строительства на этом земельном участке, а также строительство части объекта капитального строительства, которая может быть введена в эксплуатацию и эксплуатироваться автономно, то есть независимо от строительства иных частей этого объекта капитального строительства (пункт 8 постановления Правительства Российской Федерации от 16.02.2008 N 87 "О составе разделов проектной документации и требованиях к их содержанию").

Согласно статье 1 Федерального закона от 25.02.1999 N 39-ФЗ "Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений" (далее - Закон N 39-ФЗ) под инвестициями понимаются денежные средства, ценные бумаги, иное имущество, в том числе имущественные права, иные права, имеющие денежную оценку, вкладываемые в объекты предпринимательской и (или) иной деятельности в целях получения прибыли и (или) достижения иного полезного эффекта; инвестиционная деятельность - вложение инвестиций и осуществление практических действий в целях получения прибыли и (или) достижения иного полезного эффекта.

В соответствии со статьей 4 Закона N 39-ФЗ субъектами инвестиционной деятельности, осуществляемой в форме капитальных вложений, являются инвесторы, заказчики, подрядчики, пользователи объектов капитальных вложений и другие лица.

Инвесторами являются лица, осуществляющие капитальные вложения на территории Российской Федерации с использованием собственных и (или) привлеченных средств в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Заказчики - уполномоченные на то инвесторами физические и юридические лица, которые осуществляют реализацию инвестиционных проектов. Заказчиками могут быть инвесторы. Заказчик, не являющийся инвестором, наделяется правами владения, пользования и распоряжения капитальными вложениями на период и в пределах полномочий, которые установлены договором и (или) государственным контрактом в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Подрядчики - физические и юридические лица, которые выполняют работы по договору подряда и (или) государственному или муниципальному контракту, заключаемым с заказчиками в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации.

Субъект инвестиционной деятельности вправе совмещать функции двух и более субъектов, если иное не установлено договором и (или) государственным контрактом, заключаемыми между ними.

Поскольку инвестиционная деятельность не признается объектом налогообложения по НДС в силу статьи 39 НК РФ, заказчик-застройщик, заключающий договоры с подрядчиками за счет средств инвесторов, вычет сумм НДС, предъявленных подрядчиками, не производит, а учитывает НДС на счете 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" до окончания строительства и передаче законченного строительством объекта инвесторам.

По окончании строительства объекта заказчик-застройщик выписывает сводный счет-фактуру инвестору, с приложением счетов-фактур подрядчиков, на основании которых вычеты по НДС производит инвестор.

В настоящем случае установлено, что в отношениях с ООО "Трест Кузнецпромстрой" налогоплательщик действовал как инвестор; ООО "Трест Кузнецпромстрой", в свою очередь, как указывает общество и не опровергнуто Инспекцией, совмещало функции заказчика-застройщика и подрядчика. Конечным результатом выполненных ООО "Трест Кузнецпромстрой" работ является строительство нежилого здания по адресу г. Новокузнецк, пр. Строителей, в квартале 36, и ввод его в эксплуатацию. Строительство и сдача объекта отдельными этапами договорами не предусмотрены; доказательств того, что этапы строительства предусмотрены проектной документацией и разрешением на строительство, выданных ООО "Трест Кузнецпромстрой", не представлено.

Как следует из материалов дела, акты формы КС-2, справки КС-3 подписаны только со стороны ООО "Трест Кузнецпромстрой", инвесторы ООО "РусИнвест" (впоследствии ООО "Сибинпекс") такие документы не подписывали, поскольку реально передача работ не была произведена (инвестиционные договоры и не предусматривали передачу выполненных по графику строительства работ по указанным документам).

Согласование актов формы КС-2, как поясняет общество и не опровергнуто Инспекцией, производилось инвесторами в целях осуществления контроля за реализацией инвестиционного проекта и расходованием денежных средств, а также в связи с тем, что заказчика работ фактически не существовало (ООО "Трест Кузнецпромстрой" совмещало функции заказчика-застройщика и подрядчика).

При этом ООО "Трест Кузнецпромстрой" исчисляло НДС к уплате в бюджет по факту выполнения объемов работ (а не по окончании строительства объекта), оформляло счета-фактуры в установленном порядке, включало их в книгу продаж и производило уплату налога; поскольку отсутствовал покупатель или заказчик, в счетах-фактурах указывало инвесторов в связи с тем, что в такой ситуации инвесторы должны принять к вычету НДС, исчисленный с выполненных строительных работ.

Вычеты по НДС в периоды составления актов промежуточных работ ни ООО "РусИнвест", ни ООО "Сибинпекс" не заявляли.

Инвесторы исполняли свои обязательства по оплате договоров; объект (части здания) принят на учет ООО "Сибинпекс" после окончания строительства и составления актов приема-передачи результатов инвестиционной деятельности от 02.03.2015 (два акта от этой даты), от 04.03.2015 к вышеназванным инвестиционным договорам (л.д. 131-133 т. 1). В последующем на данные нежилые помещения зарегистрировано право собственности общества (л.д. 127-130 т. 1), то есть они предназначены для использования в хозяйственной деятельности.

Как поясняет заявитель, одновременно с передачей помещений по условиям инвестиционных договоров, ООО "Трест Кузнецпромстрой" передало налогоплательщику ранее оформленные счета-фактуры, первичные документы, на основании которых последний включил предъявленный застройщиком НДС в состав налоговых вычетов за 1 квартал 2015 г. Данные доводы материалами дела не опровергнуты.

При таких обстоятельствах, суд первой инстанции сделал правильные выводы о том, что установленный пунктом 2 статьи 173 НК РФ трехлетний срок для применения налогового вычета, налогоплательщиком не пропущен, поскольку право на налоговый вычет по сделкам с ООО "Трест Кузнецпромстрой" возникло у него после принятия на учет законченного строительством объекта.

При этом, апелляционный суд считает, что данное положение применимо как к обстоятельствам по взаимоотношениям ООО "Трест Кузнецпромстрой" и ООО "Сибинпекс" по договору инвестирования N 6, заключенному между ними 18.08.2009 (спорная сумма НДС к вычету - 9 520 538 руб. по счетам-фактурам за период с 3 квартала 2010 г. по 4 квартал 2011 г.), так и к праву налогоплательщика на вычет по НДС в сумме 12 769 535 руб. по счетам-фактурам застройщика на сумму 83 711 394 руб. по инвестиционным договорам от 11.07.2007 N 1 и от 23.07.2008 N 2/1, заключенным между ООО "РусИнвест" (Инвестор) и ООО "Трест Кузнецкпромстрой" (Застройщик), по которым права требования ООО "РусИнвест" были переданы ООО "Сибинпекс" по договорам уступки прав от 28.05.2009.

В рассматриваемом случае общество, заключив 28.05.2009 договоры с ООО "РусИнвест", на основании которых ООО "РусИнвест" полностью уступило обществу права требования, вытекающие из инвестиционных договоров от 11.07.2007 N 1 и от 23.07.2008 N 2/1, являлось инвестором по договорам от 11.07.2007 N 1 и от 23.07.2008 N 2/1, поскольку по своей правовой природе уступка права требования является формой перемены лиц в обязательстве, а обязательство, по-прежнему, носит инвестиционный характер. Соответственно, передача права требования также носит инвестиционный характер.

Аналогичный вывод содержится в постановлениях ФАС Западно-Сибирского округа от 14.03.2014 по делу N А75-2913/2013, ФАС Центрального округа от 30.12.2010 N А68-1971/10.

Апелляционный суд учитывает, что передача имущественных прав в рамках договоров уступки прав (цессии) от 28.05.2009 в силу подпункта 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ признается объектом налогообложения НДС, на что правомерно указывает налоговый орган.

Однако налогоплательщиком по данной операции является лицо, которое реализует эти права, т.е. ООО "РусИнвест", в связи с этим именно на нем лежала обязанность по определению налоговой базы по НДС.

При этом при проведении камеральной налоговой проверки ООО "Сибинпекс" предметом исследования налогового органа не являлся вопрос о правомерности определения ООО "РусИнвест" налоговой базы в отношении реализации в пользу ООО "Сибинпекс" имущественного права требования результатов спорных капитальных вложений.

Поскольку у ООО "Сибинпекс" отсутствовали правовые основания проверить правильность определения налоговой базы по реализации ООО "РусИнвест" имущественных прав, поэтому оно заплатило сумму, указанную в пунктах 2.6 договоров от 28.05.2009 (всего 96 000 000 руб.)

При таких обстоятельствах, заплатив ООО "РусИнвест" сумму по договорам уступки права (цессии) от 28.05.2009 в соответствии со статьями 171, 172 НК РФ общество получило право на вычет по НДС.

Как указано выше, в силу пункта 6 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) при проведении ими капитального строительства, сборке (монтажа) основных средств, суммы налога, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ, и суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении ими объектов незавершенного капитального строительства.

При этом НК РФ не содержит каких-либо ограничений на возмещение сумм НДС, предъявленных подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) при проведении ими капитального строительства, сборке (монтаже) основных средств, а также по товарам (работам, услугам), приобретенным для выполнения строительно-монтажных работ, для хозяйствующих субъектов, ставших инвесторами в результате заключения договора уступки права требования (цессии) с первоначальным инвестором.

Как установлено судом, к моменту уступки права требования результатов спорных капитальных вложений в пользу ООО "Сибинпекс" ООО "РусИнвест" не воспользовалось правом на вычет сумм НДС, предъявленных ООО "Трест Кузнецкпромстрой" в размере 12 769 535 руб., поскольку их возмещение возможно лишь после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) (подпункты 1, 2, 6 статьи 171, пункт 5 статьи 172 НК РФ).

Следовательно, данным правом правомерно воспользовалось ООО "Сибинпекс" после ввода в эксплуатацию и постановку на учет спорных объектов недвижимости, что не противоречит требованиям налогового законодательства.

В связи с тем, что иных вычетов обществом не заявлялось, суд пришел к правильному выводу о незаконности отказа налоговым органом в возмещении НДС в спорной сумме.

Налоговый орган ссылается на статью 155 НК РФ.

Операции по передаче имущественных прав облагаются НДС в особом порядке, закрепленном в названной статье. Положения указанной статьи являются специальными, относящимися только к передаче имущественных прав.

В силу пункта 3 статьи 155 НК РФ и Постановления Президиума ВАС РФ от 25.02.2010 N 13640/09, при передаче имущественных прав на нежилые помещения в налоговую базу по НДС включается не стоимость их продажи, а разница между стоимостью продажи и стоимостью приобретения.

Затраты ООО "Русинвест" по инвестиционным договорам составили 96 000 000 руб., право требования было передано ООО "Сибинпэкс" также на эту сумму. Следовательно, налоговая база по операциям передачи имущественных прав составила 0 руб.

Поскольку налоговая база для таких начислений отсутствовала, ООО "Русинвест" во 2 квартале 2009 г. обоснованно не исчислило НДС с операции по передаче имущественных прав, а ООО "Сибинпэкс" при принятии к учету права требования в сумме 96 000 000 руб. не могло использовать налоговые вычеты по этой операции.

Кроме того, как указано ранее, в момент передачи права требования ни ООО "Русинвест", ни ООО "Сибинпэкс" не вправе были претендовать на налоговые вычеты, связанные со строительством объекта в связи с тем, что оно не было завершено.

Довод налогового органа об обоснованности его подхода в части правомерности принятия налогового вычета по НДС у налогоплательщика именно в тех периодах, когда составлены акты по форме КС-2, справки по форме КС-3 и работы приняты к учету со ссылкой на постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 20.05.2016 по делу N А27-17638/2015 не может быть принят во внимание, поскольку в названном деле данные документы исследованы и судом сделаны выводы по подрядным работам.

При осуществлении инвестиционной деятельности порядок применения налоговых вычетов по суммам НДС имеет некоторые особенности, связанные с Законом об инвестиционной деятельности.

Предъявленные подрядными организациями при проведении капитального строительства вычеты производятся по мере выполнения этими организациями соответствующих работ и предъявления налогоплательщику счетов-фактур, вне зависимости от ввода объекта в эксплуатацию и принятия к учету в качестве основного средства (пункт 5 статьи 172 НК РФ). В то же время порядок передачи затрат и документов от заказчика к инвестору (инвесторам) законодательно не регламентирован.

Как указано ранее, в соответствии с позицией Министерства финансов РФ один из вариантов заключается в передаче инвестору сводного счета-фактуры, с указанием всех затрат и разбивкой по видам и подрядчикам (организациям, привлеченным застройщиком для реализации проекта), приложением первичных документов и счетов-фактур, выставленных контрагентами (подрядчиками, поставщиками, проектировщиками) в период капитального строительства. Застройщик-заказчик сводный счет-фактуру не регистрирует в книге продаж, так же как и счета-фактуры, выставляемые ему подрядчиками. Данный сводный счет-фактура регистрируется в книге покупок инвестора, финансирующего проект и несущего затраты.

В настоящем случае сводный счет-фактура не составлялся. Однако обязательное наличие сводного счета-фактуры в качестве обязательного условия реализации права на применение налогового вычета по НДС действующим законодательством и не предусмотрено.

В данном случае, по мнению апелляционного суда, Инвестор вправе предъявить налог к вычету на основании переданных ему счетов-фактур ООО "Трест Кузнецкпромстрой". При этом должно быть соблюдено условие, что объект будет использоваться в облагаемой НДС деятельности (хозяйственных операциях).

Спорные объекты были переданы обществу, на них зарегистрировано право собственности, они используются в производственной деятельности.

Следовательно, в рассматриваемом случае обществом были выполнены условия, с которыми Налоговый кодекс Российской Федерации связывает возникновение права на налоговый вычет по НДС.

Налоговый орган указывает, что доказательствами того, что работы, произведенные ООО "Трест Кузнецкпромстрой" приняты к учету обществом в период с 30.09.2011 по 31.12.2011 являются бухгалтерские балансы за 2009-2011 годы, оборотно-сальдовая ведомость по счету N 76 за 1 квартал 2015 г., согласно которой на начало 1 квартала 2015 г. остаток по дебету счета 08 составляет 96 000 000 руб., по счету 76 в разрезе ООО "Трест Кузнецкпромстрой" остаток составлял 118 146 454 руб., далее здание было переведено на счет 01 за первоначальной стоимостью 118 146 454 руб., затем здание было переведено на счет 01 за первоначальной стоимостью 214 146 454 руб., то есть работы приняты к учету во 2 квартале 2009 г. и в период с 3 квартала 2010 г. по 4 квартал 2011 г.

Общество, в сою очередь, поясняет следующее.

И актов по форме КС-2 и платежных документов следует, что по состоянию на 28.05.2009 стоимость принятых работ по строительству составляла не 96 000 000 руб., как утверждает Инспекция, а 83 711 394 руб., эта сумма в учете инвесторов никак не отражалась.

Согласно документам, 96 000 000 руб. - это перечисленные по инвестиционному договору взносы ООО "Русинвест" - стоимость приобретения права требования, следовательно, остаток в 96 000 000 руб., на который ссылается Инспекция, соответствует не стоимости части нежилого здания, а стоимости передаваемого права требования.

Счет 08 называется "Вложения во внеоборотные активы"; под внеоборотными активами понимаются имущественные ценности предприятия, которые многократно участвуют в процессе хозяйственной деятельности в качестве средств труда и переносят на выпускаемую продукцию использованную стоимость частями, то есть это та часть имущества организации, которая функционирует длительное время в неизменной натуральной форме.

Соответственно, затраты, которые несет организация, и которые направлены на создание или приобретение внеоборотного актива в будущем, являются вложением во внеоборотные активы; суммы выданных авансов и предварительной оплаты, связанные со строительством основных средств, должны отражаться в составе внеоборотных активов (Письмо Минфина РФ от 11.04.2011 N 07-02-06/42).

Таким образом, налоговый орган неправомерно расценивает имущественное право требования, по сути, задолженность Застройщика, как принятое к учету здание.

Отраженное в бухгалтерских регистрах ООО "Сибинпэкс" дебетовое сальдо по счету 76 в сумме 118 145 510 руб. образовалось в результате перечисления инвестиционных взносов договору N 6 от 18.08.2009 и показывает размер существующей на 01.01.2015 дебиторской задолженности ООО "Трест Кузнецкпромстрой", что подтверждает, что до указанной даты никакие выполненные работы, здания или части здания инвестору не передавались.

ООО "Трест Кузнецкпромстрой" в декабре 2014 г. получило разрешение на ввод в объекта в эксплуатацию, передача обществу помещений по трем инвестиционным договорам состоялась в марте 2015 г., затем зарегистрировано право собственности ООО "Сибинпэкс" на часть торговых и офисных помещений в построенном здании.

ООО "Сибинпэк" осуществило следующие бухгалтерские проводки:

Дт 01 "Основные средства" / Кт 08 Вложения во внеоборотные активы", аналитика "Право требования" - 96 000 000 руб. - реализовано право требования, получены помещения;

Дт 01 "Основные средства"/ Кт 76 "Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами" - 106 200 598 руб. - в погашение дебиторской задолженности предоставлены помещения;

Дт 19 "НДС" / Кт 01 "Основные средства" - 30 844 159 руб. - выделен предъявленный застройщиком НДС к вычету.

Таким образом, как правильно полагает общество, данные бухгалтерского учета ООО "Сибинпэкс" не свидетельствуют о принятии объекта к учету до 01.01.2015.

Ссылка Инспекции в апелляционной жалобе на взаимозависимость общества и ООО "Русинвест" не свидетельствует об отсутствии у общества права на возмещение НДС при установленных обстоятельствах.

В рассматриваемом случае обществом были выполнены условия, с которыми НК РФ связывает возникновение права на налоговый вычет по НДС.

Учитывая изложенное, суд первой инстанции обоснованно признал недействительными оспариваемое решение налогового органа, удовлетворив требования общества; доводы апелляционной жалобы не опровергают его выводов, в связи с чем оснований для отмены решения суда первой инстанции, установленных статьей 270 АПК РФ, а равно принятия доводов апелляционной жалобы, у суда апелляционной инстанции не имеется.

Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Кемеровской области от 01.09.2016 по делу N А27-9787/2016 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия. Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа.

Председательствующий

С. В. Кривошеина

Судьи

Л. А. Колупаева С. Н. Хайкина