Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 10 мая 2018 г. N 08АП-3128/18

город Омск

10 мая 2018 г.

Дело N А81-2002/2017

Резолютивная часть постановления объявлена 03 мая 2018 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 10 мая 2018 года.

Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Лотова А.Н.,

судей Сидоренко О.А., Шиндлер Н.А.,

при ведении протокола судебного заседания: секретарем Зайцевой И.Ю.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-3130/2018) акционерного общества "Геотрансгаз" и (регистрационный номер 08АП-3128/2018) Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ямало-Ненецкому автономному округу на решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 29.01.2018 по делу N А81-2002/2017 (судья Садретинова Н.М.), принятое по заявлению акционерного общества "Геотрансгаз" (ИНН 8911015609, ОГРН 1038901123128) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ямало-Ненецкому автономному округу (ИНН 8901016272, ОГРН 1048900005880) о признании недействительным решения от 15.11.2016 N 09-18/17 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль в размере 135 913 322,80 руб., пени по налогу на прибыль в размере 34 577 295,15 руб., штрафа по налогу на прибыль в размере 29 977 610 руб., налога на имущество в размере 51 070 254 руб., пени по налогу на имущество в размере 13 577 452,18 руб., штрафа по налогу на имущество в размере 10133249 руб., штрафа по НДФЛ в размере 26 987 руб.,

при участии в судебном заседании:

представителя акционерного общества "Геотрансгаз" Джальчинова Д.Л. по доверенности N 114 от 07.11.2017 сроком действия до 31.12.2018;

представителей Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ямало-Ненецкому автономному округу Сальма Д.И. по доверенности N 02-12/11357 от 20.12.2017 сроком действия по 31.12.2018; Посунько Р.Ю. по доверенности N 02-12/00071 от 11.01.2018 сроком действия по 31.12.2018,

установил:

Акционерное общество "Геотрансгаз" (далее - АО "Геотрансгаз", общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа с уточненным по правилам статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ямало-Ненецкому автономному округу (далее - МИФНС по крупнейшим налогоплательщикам по ЯНАО, Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 15.11.2016 N 09-18/17 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления сумм налога на прибыль в размере 214 638 руб. 17 коп., соответствующей суммы пени по п. 2.1.1 решения от 15.11.2016 N 09-18/17; налога на прибыль в размере 21 487 596 руб., соответствующей суммы пени по п. 2.1.2 решения от 15.11.2016 N 09-18/17; налога на имущество в размере 12 762 239 руб., соответствующей суммы пени по п.2.3.1 решения от 15.11.2016 N 09-18/17; налога на имущество в размере 38 308 015 руб., соответствующей суммы пени по п. 2.3.2 решения от 15.11.2016 N 09-18/17; штрафа в размере 14 473 696 руб. по налогу на прибыль и налогу на имущество по п.п. 2.1.1, 2.1.2, 2.3.1, 2.3.2 решения от 15.11.2016 N 09-18/17; штрафа в размере 6 879 198 руб. по налогу на прибыль по п.п. 2.1.1, 2.1.4, 2.1.8 решения от 15.11.2016 N 09-18/17 и штрафа в размере 26 144 руб. по налогу на доходы физических лиц по п. 2.2.1 решения от 15.11.2016 N 09-18/17; налога на прибыль в размере 10 214 051 руб., соответствующих сумм пени и штрафа в связи с включением в состав расходов по налогу на прибыль сумм налога на имущество, доначисленного по п.п. 2.3.1 и 2.3.2 оспариваемого решения.

Решением Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 29.01.2018 по делу N А81-2002/2017 заявление удовлетворено частично. Решение от 15.11.2016 N 09-18/17 МИФНС по крупнейшим налогоплательщикам по ЯНАО о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения признано недействительным в части доначисления налога на имущество в размере 5 648 065 руб. за 2013 год и в размере 7 114 174 руб. за 2014 год, соответствующих сумм пени, штрафа; доначисления налога на прибыль организаций в результате невключения в состав расходов налога на имущество, начисленного по результатам выездной налоговой проверки в отношении магистральных трубопроводов (п. 2.3.2 решения), а также в части начисленных пени и налоговых санкций на указанную сумму налога. Указанным судебным актом уменьшены размеры штрафов, установленные решением Инспекции по п. 1 ст. 122, статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации (в оставшейся неотмененной вышестоящими налоговыми органами, арбитражным судом части) в пять раз. В остальной части требования общества оставлены без удовлетворения. Этим же судебным актом с Инспекции в пользу АО "Геотрансгаз" взысканы расходы по уплате государственной пошлины в размере 3 000 руб.

Возражая против принятого по делу судебного акта в части удовлетворения заявления общества, Инспекция в апелляционной жалобе просит его в данной части отменить и отказать в требованиях общества в полном объеме.

Доводы апелляционной жалобы налогового органа сводятся к несогласию с определением срока амортизации используемых обществом автомобильных дорог на дату вводу их в эксплуатацию для исчисления налога на имущество; несогласию с выводом суда первой инстанции по вопросу доначисления налога на прибыль общества; несогласию с уменьшением штрафов в связи со смягчающими вину АО "Геотрансгаз" обстоятельствами.

В суд поступила апелляционная жалоба АО "Геотрансгаз", в которой общество просит отменить решение суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении заявления и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявления в полном объеме.

В обоснование жалобы ее податель указывает на ошибочность выводов суда первой инстанции о том, что проценты за пользование чужими денежными средствами по судебному акту подлежали включению в состав доходов для исчисления налога на прибыль; несогласие с включением в состав доходов для исчисления налога на прибыль сумм задолженности по векселям с истечением срока вексельной давности. Также апеллянт полагает, что возведенный обществом трубопровод является, вопреки доводам Инспекции и решению суда первой инстанции, магистральным, в связи с чем АО "Геотрансгаз" верно применена ставка при исчислении налога на имущество в проверяемом периоде.

В письменном отзыве на жалобу Инспекции общество выражает несогласие с доводам налогового органа.

На апелляционную жалобу АО "Геотрансгаз" поступил письменный отзыв МИФНС по крупнейшим налогоплательщикам по ЯНАО, в котором Инспекция возражает против утверждений, изложенных обществом в обоснование несогласия с решением суда первой инстанции.

В заседании суда апелляционной инстанции представителями налогового органа поддержана позиция, изложенная в поданной апелляционной жалобе и письменном отзыве на жалобу общества.

Представитель АО "Геотрансгаз" высказался в соответствии с жалобой общества и возразил против удовлетворения жалобы налогового органа по доводам, изложенным в письменном отзыве.

Рассмотрев материалы дела, апелляционные жалобы и письменные отзывы на них, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции, проверив законность и обоснованность обжалуемого судебного акта, не находит оснований для его отмены или изменения.

Из материалов дела следует, что в период с 30.09.2015 по 26.05.2016 Инспекцией проведена выездная налоговая проверка в отношении АО "Геотрансгаз" по вопросам правильности исчисления н своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2013 по 31.12.2014.

По результатам проверки Инспекцией составлен акт проверки от 26.07.2016 N 09-18/10 и с учетом возражений налогоплательщика 15.11.2016 принято оспариваемое решение N 09-18/17 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушение, согласно которому общество привлечено к налоговой ответственности по п. 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской федерации (далее - НК РФ) за неуплату (неполную уплату) налога на прибыль организаций за 2014 год в виде штрафа в размере 70 326 896 руб., за неуплату налога на имущество за 2014 год в виде штрафа в размере 10 133 249 руб., а также в соответствии с п. 1 статьи 123 НК РФ за неперечисление в бюджет налога на доходы физических лиц в виде штрафа в размере 26 987 руб. Общий размер налоговых санкций по решению Инспекции составил 80 487 132 руб.

Оспариваемым решением АО "Геотрансгаз" доначислен налог на прибыль организаций за 2013 год в общем размере 31 703 238 руб., за 2014 год в общем размере 56 131 049 руб., налог на имущество организаций за 2013-2014 годы в общем размере 51 070 254 руб. Общая сумма недоимки по решению Инспекции составила 424 235 541 руб. Кроме того, спорным решением обществу начислены пени по налогу на прибыль организаций, налогу на имущество организаций и по налогу на доходы физических лиц в общем размере 126 455 865 руб. 60 коп. Общий размер доначислений составил 631 178 538 руб. 60 коп.

Соблюдая досудебный порядок урегулирования спора, АО "Геотрансгаз" обратилось с апелляционной жалобой на решение Инспекции в вышестоящий налоговый орган.

Решением Управления ФНС РФ по Ямало-Ненецкому автономному округу от 27.02.2017 N 54 апелляционная жалоба налогоплательщика удовлетворена частично, решение МИФНС по крупнейшим налогоплательщикам по ЯНАО от 15.11.2016 N 09-18/17 отменено в части доначисления налога на прибыль организаций в общем размере 201 746 428 руб., в части начисленных налоговых санкций по п. 1 статьи 122 НК РФ в общем размере 40 349 286 руб., а также в части начисленных пени по налогу на прибыль организаций в размере 73 982 600 руб. Сумма доначислений, оставленных вышестоящим налоговым органом без изменения, составила 315 100 224 руб. 60 коп.

Не согласившись с решением, АО "Геотрансгаз" обратилось в суд с настоящим заявлением.

Проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в порядке статей 266, 268 АПК РФ, суд апелляционной инстанции не находит оснований для его отмены или изменения, исходя из следующего.

Согласно статье 57 Конституции Российской Федерации, пункту 1 статьи 3, подпункту 1 пункта 1 статьи 23 и статье 45 НК РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги в срок, установленный законодательством о налогах и сборах.

Статьей 52 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.

В соответствии с пунктом 1 статьи 45 НК РФ налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налогов, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный законодательством о налогах и сборах.

Проверкой установлено, что в соответствии с договором от 03.06.2013 N 128/ЗГТГ-06/13 АО "Геотрансгаз" поставляло газовый конденсат в адрес ЗАО "Русская Энергосырьевая Компания". По состоянию на 31.12.2013 задолженность ЗАО "Русская Энергосырьевая Компания" перед АО "Геотрансгаз" за поставку газового конденсата составила 57 205 500 руб. 83 коп, что подтверждено актом сверки взаимных расчетов от 31.12.2013.

Решением Арбитражного суда Самарской области от 26.06.2014 по делу N А55-7221/2014 исковые требования АО "Геотрансгаз" к ЗАО "Русская Энергосырьевая Компания" о взыскании задолженности удовлетворены в полном объеме. Обществу также присуждено в случае неисполнения данного решения ответчиком взыскание с ЗАО "Русская Энергосырьевая Компания" в пользу АО "Геотрансгаз" процентов за пользование чужими средствами, начисленных на всю взыскиваемую денежную сумму исходя из ставки рефинансирования Банка России в размере 8,25% годовых с момента вступления решения в силу до его фактического исполнения. Решение Арбитражного суда Самарской области по делу N А55-7221/2014 от 26.06.2014 оставлено без изменений Постановлением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 09.10.2014 по делу N А55-7221/2014, которое вступило в силу 09.10.2014.

По состоянию на 31.12.2014 ЗАО "Русская Энергосырьевая Компания" задолженность перед АО "Геотрансгаз" по договору от 03.06.2013 N 128/ЗГТГ-06/13 в размере 57 205 500 руб. 83 коп. не погасило. В этой связи во исполнение вступившего в законную силу судебного акта АО "Геотрансгаз" необходимо было отразить в доходах начисленные проценты ЗАО "Русская Энергосырьевая Компания" за пользование чужими средствами за период с 09.10.2014 по 31.12.2014 в размере 1 073 190 руб. 87 коп.

Согласно оспариваемому решению от 15.11.2016 N 09-18/17 в нарушение пункта 3 статьи 250, подпункта 4 пункта 4 статьи 271 НК РФ АО "Геотрансгаз" занижены внереализационные доходы за 2014 год на суммы штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств, на основании Решения Арбитражного суда Самарской области от 26.06.2014 в сумме 6 351 663 руб. 99 коп., из которых суммы штрафных санкций в размере 5 278 473 руб. 12 коп. и суммы процентов за пользование чужими средствами в размере 1 073 190 руб. 87 коп.

Полагая указанные проценты не подлежащими отнесению к доходам для целей начисления налога на прибыль организации, общество оспаривает решение налогового органа и решение суда первой инстанции.

Оценив доводы сторон и установив обстоятельства дела в данной части, коллегия апелляционного суда поддерживает выводы, изложенные в обжалуемом судебном акте.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.

На основании пункта 1 статьи 248 НК РФ к доходам в целях главы 25 Кодекса относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, а также внереализационные доходы.

В силу пункта 3 статьи 250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются доходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба.

Согласно пункту 1 статьи 271 НК РФ в целях главы 25 Кодекса доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления).

Подпунктом 4 пункта 4 статьи 271 НК РФ предусмотено, что для внереализационных доходов датой получения дохода признается дата признания должником либо дата вступления в законную силу решения суда - по доходам в виде штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также в виде сумм возмещения убытков (ущерба).

В соответствии с пунктом 1 стать 395 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) в редакции, действовавшей в проверяемый период, за пользование чужими денежными средствами вследствие их неправомерного удержания, уклонения от их возврата, иной просрочки в их уплате либо неосновательного получения или сбережения за счет другого лица подлежат уплате проценты на сумму этих средств. Размер процентов определяется существующей в месте жительства кредитора, а если кредитором является юридическое лицо, в месте его нахождения учетной ставкой банковского процента на день исполнения денежного обязательства или его соответствующей части. При взыскании долга в судебном порядке суд может удовлетворить требование кредитора, исходя из учетной ставки банковского процента на день предъявления иска или на день вынесения решения. Эти правила применяются, если иной размер процентов не установлен законом или договором.

Согласно пункту 3 статьи 395 ГК РФ проценты за пользование чужими средствами взимаются по день уплаты суммы этих средств кредитору, если законом, иными правовыми актами или договором не установлен для начисления процентов более короткий срок.

Таким образом, проценты за пользование чужими денежными средствами, должны начисляться на сумму признанной по решению суда задолженности со дня вступления Решения суда в силу и по день уплаты данной задолженности. Проценты подлежат включению в состав внереализационных доходов на конец каждого месяца соответствующего отчетного (налогового) периода независимо от даты (сроков) их выплаты.

При этом, вопреки позиции апеллянта, факт реальной уплаты процентов не является определяющим обстоятельством при разрешении вопроса о моменте признания доходов в соответствии со статьей 271 НК РФ.

Положениями данной статьи во взаимосвязи со статьями 250 и 328 НК РФ провозглашено правило, согласно которому налогоплательщик формирует налогооблагаемую базу конкретного налогового периода с учетом доходов и расходов, относящихся к данному периоду, а также исходя из того, когда такие расходы и доходы должны у него возникнуть в силу условий договора или иных особенностей, предусмотренных главой 25 Кодекса.

Ввиду того, что решение суда от 26.06.2014 по делу N А55-7221/2014, вступившим в законную силу 09.10.2014, ответчиком по состоянию на 31.12.2014 не было исполнено, АО "Геотрансгаз" было обязано отразить в доходах начисленные проценты ЗАО "Русская Энергосырьевая Компания" за пользование чужими средствами за период с 09.10.2014 по 31.12.2014 в размере 1 073 190 руб. 87 коп. из расчета 57 205 500 руб. 83 коп.*8,25%/365 дней * 83 дня и уплатить налог на прибыль в размере 214 638 руб. 17 коп.

По смыслу гражданского законодательства и в соответствии со сложившейся судебной практикой, проценты за пользование чужими денежными средствами являются одним из случаев законной неустойки на основании пункта 1 статьи 332 ГК РФ.

Суммы штрафных санкций или возмещения убытков включаются во внереализационный доход не с момента нарушения контрагентом налогоплательщика договорных обязательств, а с момента их признания контрагентами либо с момента вступления в силу решения суда об их взыскании.

Таким образом, вне зависимости от того, получены или нет кредитором суммы штрафных санкций, он обязан учесть их в облагаемой базе по налогу на прибыль (Письмо Минфина России от 29.07.2011 N 03-03-06/1/433).

С учетом изложенного суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что в силу пункта 3 статьи 250 и подпункта 4 пункта 4 статьи 271 НК РФ, доходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба включаются во внереализационные доходы на дату вступления в законную силу судебного акта.

Материалы дела свидетельствуют, что 25.02.2009 АО "Геотрансгаз" выпустило два беспроцентных векселя. Ввиду того, что на момент истечения срока вексельной давности по векселям от 25.02.2013 у общества не имелось возможности по их погашению, общество (векселедатель) согласовало с компанией Maretiom Investments Limited (векселедержатель) замену векселей от 25.02.2009 на новый вексель, что было впоследствии оформлено актом приема-передачи векселей от 25.02.2013.

26.02.2013 Общество подписало с компанией Maretiom Investments Limited Соглашение N MIL-3 о прекращении обязательства по начисленным процентам по векселям и беспроцентным векселям. В силу данного Соглашения векселя от 25.02.2009, вместе с рядом других векселей, выпущенных обществом в более поздние даты, "заменяются" на простой беспроцентный вексель от 01.02.2013 N 0019384 на сумму 2 243 782 697 руб. 66 коп. Обязательства АО "Геотрансгаз" по тем векселям и процентам (включая векселя от 25.02.2009), которые были "заменены" в соглашении на новый вексель, прекращаются с момента передачи обществом векселедержателю нового векселя.

Согласно материалам проверки, проведенной МИФНС по крупнейшим налогоплательщикам по ЯНАО, общество не признавало в качестве налогооблагаемого дохода обязательства по векселям от 25.12.2009 ввиду того, что обязательства по этим векселям были новированы в обязательство по новому векселю, и у общества по-прежнему имеются обязательства перед векселедержателем.

По мнению налогового органа, общество обязано было отразить в составе внереализационных доходов за 2013 год для целей налогообложения суммы обязательств по векселям от 25.02.2009, составляющие 107 437 982 руб. 17 коп., увеличив свои обязательства по налогу на прибыль за 2013 год на 21 487 596 руб.

Проанализировав материалы дела и оценив доводы лиц, участвующих в деле, апелляционный суд поддерживает выводы суда первой инстанции в данной части.

Пунктом 1 статьи 248 НК РФ предусматривается, что к доходам в целях исчисления налога на прибыль относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав и внереализационные доходы, которые определяются в порядке, установленном статьей 250 Кодекса.

В соответствии с пунктом 18 статьи 250 НК РФ в редакции, действовавшей в проверяемый период, внереализационными доходами налогоплательщика признаются доходы в виде сумм кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами), списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям, за исключением случаев, предусмотренных подпунктом 21 пункта 1 статьи 251 НК РФ.

Приведенные выше положения не распространяются на списание ипотечным агентом кредиторской задолженности в виде обязательств перед владельцами облигаций с ипотечным покрытием.

Согласно статье 815 ГК РФ в случаях, когда в соответствии с соглашением сторон заемщиком выдан вексель, удостоверяющий ничем не обусловленное обязательство векселедателя (простой вексель) либо иного указанного в векселе плательщика (переводной вексель) выплатить по наступлении предусмотренного векселем срока полученные взаймы денежные суммы, отношения сторон по векселю регулируются законом о переводном и простом векселе.

На основании статьи 1 Федерального закона от 11.03.1997 N 48-ФЗ "О переводном и простом векселе" на территории Российской Федерации применяется Постановление Центрального Исполнительного Комитета и Совета Народных Комиссаров СССР "О введении в действие Положения о переводном и простом векселе" от 07.08.1937 N 104/1341 (далее - Положение о векселе).

Согласно статье 77 Положения о векселе к простому векселю применяются, поскольку они не являются несовместимыми с природой этого документа, постановления, относящиеся к переводному векселю и касающиеся, в том числе, срока платежа, иска в случае неакцепта или неплатежа, давности.

Вексель сроком по предъявлении оплачивается при его предъявлении. Он должен быть предъявлен к платежу в течение одного года со дня его составления. Держатель векселя со сроком по предъявлении обязан предъявить его к платежу в течение года со дня его составления, если векселедатель не сократил этот срок или не обусловил более продолжительный срок. Эти сроки могут быть сокращены индоссантами. (статья 34 Положения о векселе).

В соответствии со статьей 70 Положения о векселе исковые требования, вытекающие из переводного векселя против акцептанта, погашаются истечением трех лет со дня срока платежа. Исковые требования, вытекающие из переводного векселя против акцептанта, погашаются истечением трех лет со дня срока платежа. Указанный срок применяется как в отношении иска векселедержателя, так и в отношении предъявленных к акцептанту переводного векселя требований векселедателя, индоссантов, лиц, давших за них аваль, и иных лиц, к которым права по векселю перешли вследствие исполнения ими вексельного обязательства.

Статья 78 Положения о векселе определяет, что векселедатель по простому векселю обязан так же, как и акцептант по переводному векселю. С учетом этого исковые требования против векселедателя, вытекающие из простого векселя, погашаются истечением трех лет со дня срока платежа. Этот срок применяется как в отношении иска векселедержателя, так и в отношении исков индоссантов переводного векселя, лиц, давших за них аваль, предъявленных к векселедателю простого векселя, а также лиц, оплативших вексель в порядке посредничества.

В поименованных случаях начало течения трехгодичного срока на предъявление исковых требований к акцептанту переводного векселя либо к векселедателю простого векселя определяется днем срока платежа в соответствии с условиями векселя.

С истечением предусмотренных статьей 70 Положения о векселе пресекательных сроков прекращается материальное право требовать платежа от обязанных по векселю лиц. Суд применяет эти сроки независимо от заявления стороны.

Предусмотренные Положением о векселе сроки для предъявления исковых требований по векселю не могут быть изменены соглашением сторон. Данные сроки не подлежат приостановлению или восстановлению.

Таким образом, Положением о векселе основания перерыва вексельной давности не установлены.

Правилами статьи 203 ГК РФ определены основания для перерыва срока исковой давности, к которым относятся предъявление иска в установленном порядке и совершение обязанным лицом действий, свидетельствующих о признании долга.

Между тем, нормы вексельного законодательства, подлежащие преимущественному применению, а именно - статья 71 Положения о векселе предусматривает возможность перерыва вексельной давности лишь в отношении того, против кого было совершено действие, прерывающее давность.

Применительно к обстоятельствам настоящего спора только действия векселедержателя, совершенные против заявителя как векселедателя, а именно предъявление к нему соответствующего иска, являются законодательно установленным условием перерыва вексельной давности, следовательно, правовых оснований для квалификации в качестве такового инициированных векселедателем действий по признанию своего долга не имеется.

Ввиду того, что срок вексельной давности является пресекательным и восстановлению не подлежит, при непринятии векселедержателя мер по защите своих прав как держателя векселей в исковом порядке, право требования последнего, обусловленное выдачей обществом спорных векселей, по истечении предусмотренного статьей 70 Положения о векселе срока является прекращенным.

Таким образом, право на получение нового векселя возникает у векселедержателя только после нарушения его прав, выразившегося в неисполнении или ненадлежащем исполнении должником вексельного обязательства. Нормы вексельного законодательства содержат положения о том, что предусмотренные статьей 70 Положения о переводном и простом векселе сроки вексельной давности погашаются истечением трех лет со дня срока платежа, то есть являются пресекательными.

В этой связи действия сторон вексельного обязательства по выдаче нового векселя могут иметь место только в пределах трехлетнего срока вексельной давности со дня срока платежа.

Обязательство прекращается соглашением сторон о замене первоначального обязательства, существовавшего между ними, другим обязательством между теми же лицами, предусматривающим иной предмет или способ исполнения (новация, статья 414 ГК РФ).

Как разъяснено в абзаце 4 пункта 35 совместного Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 33/14 от 04.12.2000 "О некоторых вопросах практики рассмотрения споров, связанных с обращением векселей", обязанность должника уплатить денежную сумму может быть прекращена выдачей (передачей) или акцептом векселя на согласованных с кредитором условиях. В этом случае денежное обязательство по договору следует считать прекращенным на основании статьи 409 ГК РФ (отступное), если сторона, выдавшая (передавшая) вексель, не несет по нему ответственности, либо на основании статьи 414 ГК РФ (новация), если эта сторона принимает на себя ответственность по векселю.

Существо новации заключается в замене первоначального обязательства, существовавшего между сторонами ранее, другим обязательством с одновременным прекращением первоначального обязательства. Новация имеет место только в том случае, если действия сторон направлены к тому, чтобы обязательство было новировано. Намерение же произвести новацию не предполагается. Если стороны намерены совершить новацию, то они должны это определенно выразить. Из соглашения должно определенно следовать, что стороны имели в виду замену первоначального обязательства другим обязательством, что влечет для них некоторые правовые последствия, в частности невозможность требовать исполнения первоначального обязательства.

Соответствующее соглашение должно быть совершено в письменной форме, предмет соглашения в силу статьи 432 ГК РФ должен содержать, в частности, размер задолженности по оплате товара, период образования указанной задолженности.

Как указано выше, на протяжении проверяемого периода компания Maretiom Investments Limited (векселедержатель) являлась владельцем простых беспроцентных векселей АО "Геотрансгаз" (векселедатель), в том числе - векселей от 25.02.2009 N N 009156, 009160 с датой погашения "по предъявлении".

26.02.2013 между ЗАО "Геотрансгаз" и компанией Maretiom Investments Limited заключено Соглашение о прекращении обязательства по начисленным процентам по векселям и беспроцентным векселям N MIL-3 (далее - Соглашение N MIL-3).

Заявителем в ходе выездной налоговой проверки представлен акт приема-передачи векселей к Соглашению N MIL-3, на основании которого векселедателем (общество) передан векселедержателю (компания Maretiom Investments Limited) простой вексель от 01.02.2013 N 0019384.

В силу приведенных выше норм права и разъяснений Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации материальное требование к АО "Геотрансгаз" по спорным векселям могло быть предъявлено векселедержателем в течение четырех лет с момента составления этих векселей, то есть не позднее 25.02.2013. В этой связи действия сторон вексельного обязательства по выдаче нового векселя могут иметь место только в пределах трехлетнего срока вексельной давности со дня срока платежа, то есть не позднее 25.02.2013.

Ввиду того, что срок вексельной давности является пресекательным и восстановлению не подлежит, при непринятии векселедержателя мер по защите своих прав как держателя векселей в исковом порядке, право требования последнего, обусловленное выдачей обществом спорных векселей, по истечении предусмотренного статьей 70 Положения о векселе срока признается прекращенным.

Суд апелляционной инстанции заключает, что 25.02.2013 обязательство общества по векселям от 25.02.2009 прекратилось, и последнее не могло "заменить" 26.02.2013 данное прекращенное обязательство на какие-либо новое (новировать его).

В силу приведенных норм не может быть признан состоявшимся и перерыв срока исковой давности по спорным векселям со сроком вексельной давности до 25.02.2013 в соответствующую дату заключения обществом соглашения о новации от 26.02.2013.

В связи с изложенными обстоятельствами с баланса АО "Геотрансгаз" подлежала списанию кредиторская задолженность по векселям от 25.02.2009 в сумме 107 437 982 руб. 17 коп. Данную задолженность надлежало включить в базу по налогу на прибыль в составе внереализационных доходов (пункт 18 статьи 250 НК РФ).

В нарушение требований налогового законодательства общество не исполнило данную обязанность, что верно квалифицировано налоговым органом как нарушение.

Доводы апелляционной жалобы АО "Геотрансгаз" о несогласии доначисления налога на прибыль за 2013 год в сумме 21 487 596 руб. со ссылкой на состоявшуюся новацию 25.02.2013 отклоняются коллегией в силу следующего.

Согласно содержанию акта от 25.02.2013 приема-передачи векселей, на который ссылается апеллянт, а именно - его пункту 1, векселедержатель передает ранее полученные от векселедателя простые векселя, указанные в пункте 2 (N 009156 от 25.02.2009 на сумму 6 101 434 руб. 22 коп. и N 009160 от 25.02.2009 на сумму 101 336 547 руб. 95 коп.), в обмен на простой вексель N 0019384 от 01.02.2013 на сумму 2243782697 руб. 66 коп.

Вследствие указанного передача спорных векселей в обмен на новый вексель состоялась именно 25.02.2013, то есть с указанной даты векселедержатель не является держателем векселей N 009156 от 25.02.2009 и N 009160 от 25.02.2009, а является держателем векселя N 0019384 от 01.02.2013 на сумму 2 243 782 697 руб. 66 коп.

Между тем, пунктом 1 Соглашения N MIL-3 на момент его подписания, то есть на 26.02.2013, владельцем спорных векселей N 009156 от 25.02.2009, N 009160 от 25.02.2009 являлся векселедержатель (Maretiom Investments Limited), что, по справедливому замечанию суда первой инстанции, исключает передачу векселей N 009156 от 25.02.2009, N 009160 от 25.02.2009 от векселедержателя в адрес векселедателя 25.02.2013, о чем заявляет АО "Геотрансгаз".

Кроме того, проанализировав содержание пунктов 4, 5 соглашения N MIL-3, суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что новый простой вексель N 0019384 от 01.02.2013 на сумму 2 243 782 697 руб. 66 коп. будет предоставлен взамен в том числе спорных векселей в день подписания настоящего Соглашения, о чем между сторонами будет составлен соответствующий акт, то есть только 26.02.2013.

На основании указанного выше Соглашения N MIL-3 сторонами составлен акт приема-передачи векселей от 26.02.2013, по которому вексель N 0019384 от 01.02.2013 передан векселедателем векселедержателю именно 26.02.2013.

Представленные в материалы дела доказательства свидетельствуют, что передача спорных векселей имела место 26.02.2013 путем составления соответствующего соглашения и акта приема-передачи от 26.02.2013, но не 25.02.2013, как о том заявляет общество.

Не принимаются во внимание коллегией и изложенные в жалобе АО "Геотрансгаз" доводы о состоявшейся 25.02.2013 новации, оформленной актом приема-передачи векселей.

Указанный акт приема-передачи векселей от 25.02.2013 не отвечает требованиям наличия признаков договора. Из данного документа не следует, какие обязательства между его участниками существовали, какие из них подлежат замене, не усматривается обязательство, подвергаемое новации.

Вопреки утверждениям общества, акт от 25.02.2013 как соглашение о новации не отвечает требованиям статьи 414 ГК РФ, поскольку не содержит указаний на изменение предмета или способа исполнения обязательства.

В связи с тем, что по состоянию на дату подписания сторонами Соглашения N MIL-3 срок вексельной давности по векселям от 25.02.2009 NN 009156, 009160 истек и не подлежит восстановлению, задолженность АО "Геотрансгаз" по состоянию на 25.02.2013 по указанным векселям подлежала списанию. Сумма задолженности АО "Геотрансгаз" по векселям от 25.02.2009 NN 009156 подлежала включению обществом в состав внереализационных доходов при исчислении налога на прибыль организаций за 2013 год.

В данной части оспариваемое решение налогового органа является законным.

Как следует из материалов проверки, АО "Геотрансгаз" использует автомобильные дороги "куст N 6-куст N 7" и "Р-20-куст N 6" в качестве подъездных к кустам газоконденсатных скважин. Указанные автомобильные дороги были введены в эксплуатацию 30.11.2007.

Срок полезного использования данных автомобильных дорог для целей бухгалтерского учета определен обществом как 85 месяцев. С учетом данного срока обществом рассчитана сумма ежемесячной амортизации для целей расчета налога на имущество в проверяемые периоды 2013 и 2014 годы.

В результате проверки налоговый орган пришел к выводу, что АО "Геотрансгаз" неправомерно завышена сумму амортизационных отчислений по автомобильным дорогам для целей бухгалтерского учета, что привело к занижению налоговой базы по налогу на имущество организаций за проверяемый период.

По мнению Инспекции, дороги автомобильные с усовершенствованным облегченным или переходным типом дорожного покрытия относятся к 7 (седьмой) амортизационной группе с минимальным сроком полезного использования 181 месяц.

Согласно заключению налогового органа, спорные автомобильные дороги сооружены для предоставления доступа (подъезда) к основным средствам, имеющим срок эксплуатации, достигающий в отдельных случаях 30 лет, в связи с чем срок амортизации автомобильных дорог в любом случае не может быть ниже данного срока.

Инспекция произвела пересчет остаточной стоимости автомобильных дорог и пересчет амортизационных отчислений за 2013 и 2014 годы, соответственно увеличив базу по налогу на имущество и доначислив обществу налог в размере 5 648 065 руб. за 2013 год и в размере 7 114 174 руб. за 2014 год, соответствующие суммы пени и штрафа.

Оценив доводы и возражения лиц, участвующих в деле, в данной части спора, коллегия апелляционного суда руководствуется следующим.

В соответствии с пунктом 1 статьи 258 НК РФ амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования, под которыми признается период, в течение которого объект основных средств или объект нематериальных активов служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика.

Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества в соответствии с положениями настоящей статьи и с учетом классификации основных средств, утверждаемой Правительством Российской Федерации.

Пунктом 3 статьи 258 НК РФ предусмотрено объединение амортизируемого имущества (основных средств) в 10 амортизационных групп с возрастающими сроками полезного использования.

В соответствии с пунктом 1 статьи 374 НК РФ объектами налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, в пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, если иное не предусмотрено статьями 378 и 378.1 НК РФ.

В силу пунктов 1, 3 статьи 375 НК РФ налоговая база определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, если иное не предусмотрено статьей 375 НК РФ. При определении налоговой базы как среднегодовой стоимости имущества, признаваемого объектом налогообложения, такое имущество учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации.

Остаточная стоимость определятся в соответствии с ПБУ 6/01, утвержденным Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н (далее - "ПБУ 6/01"), и без его нарушения.

Согласно пункту 12 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н "Об утверждении Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств", инвентарные карточки могут группироваться в картотеке применительно к Классификации ОС.

Пунктом 1 Постановления Правительства Российской Федерации от 01.01.2002 N 1 "О Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы" (в редакции на дату ввода спорных объектов в эксплуатацию) предусмотрено, что Классификация основных средств (далее - Классификация ОС) может использоваться для целей бухгалтерского учета.

В силу абзаца второго пункта 1 статьи 375 НК РФ остаточная стоимость основных средств, подлежащих налогообложению, должна определяться исходя из сроков полезного использования основных средств, установленных в Классификации ОС, если она содержит распределение таких объектов основных средств. Если же Классификация ОС не содержит распределение аналогичных объектов основных средств, то становится невозможным использовать ее для установления срока полезного использования объектов основных средств. В таком случае он определяется исходя из положений ПБУ 6/01.

В рассматриваемом случае, для спорных дорог установлен код ОКОФ 12 4526372 "Дорога автомобильная с усовершенствованным облегченным покрытием или переходным типом дорожного покрытия" (Общероссийский классификатор основных фондов ОК 013-94, утвержденный Постановлением Госстандарта России от 26.12.1994 N 359).

Покрытие автомобильной дороги представляет собой верхнюю часть дорожной одежды, воспринимающую усилия от колес транспортных средств и подвергающуюся непосредственному воздействию атмосферных факторов. Если бы таковое состояло из грунтов, обработанных битумом по способу смешения на дороге или методами пропитки, то согласно классификации ОДН дороги относилось бы к дорогам с усовершенствованным облегченным типом дорожного покрытия. Если бы покрытие состояло из грунтов, укрепленных вяжущими, имеет место быть переходный тип дорожного покрытия.

Материалы дела свидетельствуют, что спорные автомобильные дороги имеют грунтовое покрытие, не обработанное битумом по способу смешения на дороге или методами пропитки, не укрепленное вяжущими. При этом технология строительства спорных дорог с использованием только насыпного грунта подтверждается приложениями к заключенному для цели их сооружения генеральному договору подряда от 01.10.2005 N 04/04-2005 и калькуляциями стоимости строительства дорог (представлены в материалы дела), из которых следует, что единственным материалом строительства дорог является насыпной грунт.

Обратное не доказано налоговым органом (статья 65 АПК РФ).

С учетом изложенного АО "Геотрансгаз" обоснованно исключило возможность использования Классификации ОС для распределения спорных дорог в амортизационную группу и присвоения им срока полезного использования, определив срок полезного использования в соответствии с ПБУ 6/01.

Сроком полезного использования является период, в течение которого использование объекта основных средств приносит экономические выгоды (доход) организации (пункт 4 ПБУ 6/01).

Согласно пункту 20 ПБУ 6/01 расчет срока полезного использования основных средств при принятии объекта к бухгалтерскому учету производится исходя из ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью; ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта; нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта (например, срок аренды).

Из материалов дела усматривается, что спорные автомобильные дороги на момент начала их строительства предназначались исключительно для соединения пяти скважин (две из которых являлись разведочными, и одна из разведочных была законсервирована), что подтверждается свидетельствами о праве собственности на соответствующие скважины, а также техническими паспортами на дороги. Назначением спорных дорог на момент начала их строительства (2005 год, когда был подписан Протокол заседания ТО ЦКР РОСНЕДРА по ЯНАО от 16.12.2005 N 24-05 об утверждении с 2007 года Технологической схемой разработки углеводородов пластов БТ10 и БТ11 Берегового месторождения на перспективу 5 лет) было обеспечение доступа буровых бригад на указанные скважины для геологоразведки. В этой связи строительство велось по технологии, применимой для временных дорог (насыпной грунт) с учетом отсутствия гарантированной возможности добычи после какого-либо этапа геологоразведки.

Вопреки доводам апелляционной жалобы МИФНС по крупнейшим налогоплательщикам по ЯНАО, расчетные сроки добычи, положенные в основу рекомендуемого 10 варианта разработки газоконденсатных залежей (раздел 8 Протокола от 2005 года) также не могут "приравниваться" к сроку полезного использования спорных дорог. При определении срока полезного использования спорных дорог АО "Геотрансгаз" не имело возможности ориентироваться на расчетные сроки добычи, предусмотренные технологической схемой по Протоколу с учетом отклонения на момент ввода спорных дорог в эксплуатацию фактических результатов разведки от тех, что были запланированы указанной технологической схемой. Раздел 8 данного Протокола свидетельствуют, что в рамках авторского надзора по результатам эксплуатации за первое полугодие 2007 года первых 6 горизонтальных скважин принималось решение о целесообразности дальнейшего разбуривания месторождения по горизонтальной конструкции скважин.

Межремонтный срок службы дорог с низшим типом дорожных одежд, расположенных в I климатической зоне согласно карте дорожно-климатического районирования СССР, составляет от 2 до 4 лет (таблица 1 пункта 3 Ведомственных строительных норм Минавтодора РСФСР ВСН 41-88 "Региональные и отраслевые нормы межремонтных сроков службы нежестких дорожных одежд и покрытий", утвержденных Минавтодором РСФСР 03.06.1988).

В этой связи суд первой инстанции пришел к верному выводу о том, что срок полезного использования спорных автомобильных дорог (85 месяцев) определен обществом в соответствии с правилами бухгалтерского учета основных средств, установленными ПБУ 6/01, и не завышен.

Доводы жалобы Инспекции об аналогичном сроке полезного использования для всех автомобильных дорог в собственности АО "Геотрансгаз" не основаны на нормах права.

С учетом изложенных обстоятельств АО "Геотрансгаз" правомерно определило для целей бухгалтерского учета и расчета налога на имущество срок полезного использования спорных автомобильных дорог длительностью 85 месяцев.

Суд апелляционной инстанции поддерживает вывод суда первой инстанции о том, что доначисление обществу налога на имущество в размере 5 648 065 руб. за 2013 год и в размере 7 114 174 руб. за 2014 год, соответствующих сумм пени и штрафа не отвечает требованиям законности.

Материалы налоговой проверки свидетельствуют, что АО "Геотрансгаз" возведена система трубопроводов для транспортировки газа товарного от установки комплексной подготовки газа до магистрального газопровода "Заполярье-Уренгой". В указанную систему входят: газопровод подключения УКПГ-В 530 (ГПП-В); узел подключения; газопровод 530 от узла подключения до магистрального газопровода "Заполярное-Уренгой" (2 нитка) (УП ГПП-В); газопровод 530 от узла подключения до магистрального газопровода "Заполярное-Уренгой" (2 нитка) (УП ГПП-В).

Указанная система трубопроводов классифицирована АО "Геотрансгаз" как магистральный трубопровод, а также сооружения, являющиеся неотъемлемой технологической частью указанных объектов (далее - "Система трубопроводов"). Системе трубопроводов обществом присвоен код ОКОФ 12 4521352 "Газопровод магистральный" (основной и прочие в части вспомогательного оборудования).

Руководствуясь пунктом 3 статьи 380 НК РФ, АО "Геотрансгаз" применяло в отношении Системы трубопроводов налоговую ставку по налогу на имущество 0,4% в 2013 году и 0,7% в 2014 году, уплатив налог в размере соответственно 4 597 517 руб. и 8 222 289 руб.

По мнению Инспекции, Система трубопроводов АО "Геотрансгаз" не является магистральным либо неотъемлемой частью иных магистральных газопроводов, без которых функционирование подобных сооружений невозможно. Инспекция пришла к заключению, что в отношении Системы трубопроводов обоснованно применение не пониженных налоговых ставок по налогу на имущество, а общей налоговой ставки в размере 2,2%.

В этой связи Инспекция произвела расчет суммы неуплаченного налога на имущество, размер которого составил 20 688 825 руб. за 2013 год и 17 619 190 руб. за 2014 год, с чем не согласно АО "Геотрансгаз".

Объектом обложения налогом на имущество для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств, в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета (пункт 1 статьи 374 НК РФ).

В соответствии с пунктом 1 статьи 375 НК РФ налоговая база по налогу на имущество организаций определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения. При определении налоговой базы имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации.

Перечень имущества, относящегося к объектам, освобождаемым от налогообложения, утвержден Постановлением Правительства Российской Федерации от 30.09.2004 N 504 (далее - Перечень). Вместе с тем, в указанный Перечень кроме имущества, относящегося к магистральным газопроводам, относятся также сооружения, являющиеся их неотъемлемой технологической частью, то есть помимо самого магистрального газопровода, относятся также сооружения, которые обеспечивают технологический процесс функционирования магистрального трубопровода.

Определение понятий "магистральный газопровод" в налоговом законодательстве отсутствует, следовательно, в силу статьи 11 НК РФ для уяснения соответствующих терминов необходимо руководствоваться отраслевыми стандартами.

Согласно СНиП 2.05.06-85 "Магистральные трубопроводы", утвержденным приказом Минстроя России от 04.06.1992 N 135, Правилам охраны магистральных трубопроводов, утвержденным Минтопэнерго России от 29.04.1992 и постановлением Госгортехнадзора России от 22.04.1992 N 9, Стандарту организации СТО ГАЗПРОМ РД 2.5-141-2005 "Газораспределение. Термины и определения", введенному в действие с 18.03.2005 распоряжением ОАО "Газпром" от 03.02.2005 N 18, под магистральными трубопроводами подразумеваются трубопроводы и ответвления от них условным диаметром до 1400 мм (включительно) с избыточным давлением среды свыше 1,2 МПа (12 кгс/кв. см) до 10 МПа (100 кгс/кв. см) для транспортирования: а) нефти, нефтепродуктов (в том числе стабильного конденсата и стабильного бензина), природного, нефтяного и искусственного углеводородных газов из районов их добычи (от промыслов), производства или хранения до мест потребления (нефтебаз, перевалочных баз, пунктов налива, газораспределительных станций, отдельных промышленных и сельскохозяйственных предприятий и портов); б) сжиженных углеводородных газов фракций С3 и С4 и их смесей, нестабильного бензина и конденсата нефтяного газа и других сжиженных углеводородов с упругостью насыщенных паров при температуре плюс 40 град. С не свыше 1,6 МПа (16 кгс/кв. см) из районов их добычи (промыслов) или производства (от головных перекачивающих насосных станций) до места потребления; в) товарной продукции в пределах компрессорных (КС) и нефтеперекачивающих станций (НПС), станций подземного хранения газа (СПХГ), дожимных компрессорных станций (ДКС), газораспределительных станций (ГРС) и узлов замера расхода газа (УЗРГ); г) импульсного, топливного и пускового газа для КС, СПХГ, ДКС, ГРС, УЗРГ и пунктов редуцирования газа (ПРГ).

При этом в состав магистральных трубопроводов, согласно СНиП, входят трубопровод (от места выхода с промысла подготовленной к дальнему транспорту товарной продукции) с ответвлениями и лупингами, запорной арматурой, переходами через естественные и искусственные препятствия, узлами подключения НПС, КС, УЗРГ, ПРГ, узлами пуска и приема очистных устройств, конденсатосборниками и устройствами для ввода метанола; установки электрохимической защиты трубопроводов от коррозии, линии и сооружения технологической связи, средства телемеханики трубопроводов; линии электропередачи, предназначенные для обслуживания трубопроводов и устройства электроснабжения и дистанционного управления запорной арматурой и установками электрохимической защиты трубопроводов; противопожарные средства, противоэрозионные и защитные сооружения трубопроводов; емкости для хранения и разгазирования конденсата, земляные амбары для аварийного выпуска нефти, нефтепродуктов, конденсата и сжиженных углеводородов; здания и сооружения линейной службы эксплуатации трубопроводов; постоянные дороги и вертолетные площадки, расположенные вдоль трассы трубопровода, и подъезды к ним, опознавательные и сигнальные знаки местонахождения трубопроводов; головные и промежуточные перекачивающие и наливные насосные станции, резервуарные парки, КС и ГРС; СПХГ; пункты подогрева нефти и нефтепродуктов; указатели и предупредительные знаки.

Таким образом, магистральный трубопровод представляет собой единый имущественный производственный транспортный комплекс, состоящий из подземных, подводных, наземных и надземных трубопроводов, иных технологических объектов и предназначенный для транспортировки продукции от пунктов ее приемки до пункт сдачи, технологического хранения или перевалки на другой вид транспорта.

Стандарт СТО ГАЗПРОМ РД 2.5-141-2005 от 18.03.2005 отличает магистральный газопровод от иных, в том числе промыслового, базового, газопровода подключения, соединительного, газосборного коллектора, газопровода - подвода, шлейфа и др. У поставщика, желающего поставлять произведенную продукцию через газотранспортную систему ОАО "Газпром", существует необходимость наличия подводящего газопровода к магистральному газопроводу, на что указывает постановление Правительства Российской Федерации от 14.07.1997 N 858 "Об обеспечении доступа независимых организаций к газотранспортной системе открытого акционерного общества "Газпром".

Стандарт СТО ГАЗПРОМ РД 2.5-141-2005 от 18.03.2005 определяет магистральный газопровод как комплекс производственных объектов, обеспечивающих транспорт природного или попутного нефтяного газа, в состав которого входят однониточный газопровод, компрессорные станции, установки дополнительной подготовки газа (например, перед морским переходом), участки с лупингами, переходы через водные преграды, запорная арматура, камеры приема и запуска очистных устройств, газораспределительные станции, газоизмерительные станции, станции охлаждения газа.

В силу пункта 11 статьи 381 НК РФ в редакции, действовавшей до 01.01.2013, освобождаются от обложения налогом на имущество организаций - магистральные трубопроводы, а также сооружений, являющихся неотъемлемой технологической частью указанных объектов.

Согласно пункту 3 статьи 380 НК РФ в редакции Федерального закона от 29.11.2012 N 202-ФЗ налоговые ставки, определяемые законами субъектов Российской Федерации в отношении магистральных трубопроводов, а также сооружений, являющихся неотъемлемой технологической частью указанных объектов, не могут превышать в 2013 году 0,4%.

Предусмотренная пунктом 11 статьи 381 НК РФ льгота в отношении налогообложения магистральных трубопроводов и сооружений, являющихся их неотъемлемой технологической частью, определяется их стратегическим значением: государственной потребностью в стратегическом виде энергетических ресурсов, необходимостью обеспечения энергетической безопасности Российской Федерации, важностью в энергетических системах, масштабностью создаваемой инфраструктуры, что вытекает из положений статей 1 и 4 Федерального закона от 31.03.1999 N 69-ФЗ "О газоснабжении в Российской Федерации" (далее - Федеральный закон N 69-ФЗ).

Согласно статье 27 Федерального закона N 69-ФЗ организации - собственники систем газоснабжения обязаны обеспечить, недискриминационный доступ любым организациям, осуществляющим деятельность на территории Российской Федерации, к свободным мощностям принадлежащих им газотранспортных и газораспределительных сетей в порядке, установленном Правительством Российской Федерации.

Исходя из части 1 статьи 21 Федерального закона N 69-ФЗ и пункта 7 Основных положений формирования и государственного регулирования цен на газ, тарифов на услуги по его транспортировке и платы за технологическое присоединение газоиспользующего оборудования к газораспределительным сетям на территории Российской Федерации, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 29.12.2000 N 1021, государственное регулирование тарифов производилось в проверяемый период ФСТ России, которая устанавливала фиксированные цены (тарифы) или их предельные уровни на основании Методики расчета тарифов на услуги по транспортировке газа по магистральным газопроводам, утвержденной приказом от 23.08.2005 N 388-э/1 (далее - Методика).

В соответствии с пунктом 5 Методики тарифы применяются в случае оказания услуг по транспортировке газа организациями - собственниками систем газоснабжения и их аффилированными лицами независимым организациям, а также при оказании ими услуг по транспортировке газа, добываемого организациями - собственниками систем газоснабжения и их аффилированными лицами, цены на который, в соответствии с решениями Правительства Российской Федерации, не регулируются. Тарифы также применяются в случае оказания услуг по транспортировке газа по газопроводам,

находящимся в собственности или на иных законных основаниях у независимых организаций.

Получение налоговой льготы организацией, не несущей бремя публичных обязанностей, ограничений и ответственности, по справедливому замечанию суда первой инстанции, не является обоснованным.

В рассматриваемом случае отсутствуют основания для установления в отношении спорного объекта АО "Геотрансгаз" правового режима магистрального газопровода.

Свидетельство о регистрации права собственности АО "Геотрансгаз" от 11.06.2013 89АА 193841 также не свидетельствует, что спорный газопровод является магистральным, а поименован как газопровод подключения.

Согласно проектной документации ЗАО "ГК "РусГазИнжиниринг" N 50ГТГ- 03/10-025.01.00-08-154-TKP.JIT.l система трубопроводов проведена от места промысла природного газа и имеет протяженность 45,7 км.

Спорный газопровод проходит по территории Берегового месторождения Ямало-Ненецкого автономного округа и предназначен для доставки газа от установки по подготовке газа на Береговом НГМ до точки врезки в магистральный газопровод "Заполярное-Уренгой".

Материалы дела свидетельствуют также, что основным покупателем газа у АО "Геотрансгаз" является ОАО "НК Роснефть" на основании договора поставки от 01.11.2012 0000612/FQJOA. В рамках данного договора АО "Геотрансгаз" осуществлена поставка газа в адрес ОАО "НК Роснефть" в 2013 году на сумму 1 697 463 329 руб. (или 97,6% от общей выручки от реализации газа), в 2014 году на сумму 2 833 894 396 руб. (или 98,3% от общей выручки реализации газа).

Согласно условиям договора местом передачи газа от поставщика покупателю является граница раздела балансовой принадлежности газопроводов АО "Геотрансгаз" и ООО "ГазпромТрансгазСургут". Место передачи указано в приложении N 1 к договору. Право собственности на газ, а так же все риски случайной гибели переходят к покупателю в момент прохождения газа через место передачи газа.

Таким образом, фактически товарный газ АО "Геотрансгаз" не транспортируется по магистральным трубопроводам.

С учетом изложенных обстоятельств суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что трубопроводы, указанные АО "Геотрансгаз" фактически являются газопроводами подключения, предназначенными для подачи подготовленного (в соответствии с действующими отраслевыми стандартами или ТУ) к дальнему транспорту природного газа от производителя (поставщика) до магистрального газопровода (системы магистральных газопроводов).

Наличие газопровода-подключения свидетельствует о необходимости доставки добытого природного газа от Берегового месторождения до магистрального газопровода "Заполярное-Уренгой" с целью дальнейшей реализации.

В этой связи в перечень льготируемого имущества АО "Геотрансгаз" неправомерно включены следующие объекты: газопровод подключения УКПГ-В 530 (ГПП-В); узел подключения; газопровод 530 от узла подключения до магистрального газопровода "Заполярное-Уренгой" (1 нитка) (УП ГПП-В); газопровод 530 от узла подключения до магистрального газопровода "Заполярное-Уренгой" (2 нитка) (УП ГПП-В).

Положения пункта 11 статьи 381 НК РФ с учетом положений специальных законов предоставляют льготу по налогу на имущество организаций исключительно в отношении объектов, предназначенных для транспортировки (перевозки, передачи) различных предметов материального мира, имеющих важное хозяйственное значение для государства (автомобилей, поездов, нефти и газа, электроэнергии) в режиме общего пользования, то есть с предоставлением права доступа неограниченному кругу лиц, в то время как иные объекты, имеющие сходные по своему виду и свойствам качества характеристики, но использующиеся собственниками в режиме не общего пользования, не отвечают требованиям данного пункта.

Таким образом, в действиях общества налоговым органом обоснованно установлено нарушение положений пункта 11 статьи 381, пункта 3 статьи 380 НК РФ.

Отклоняя доводы апелляционной жалобы АО "Геотрансгаз" об изменении амортизационной группы, суд апелляционной инстанции учитывает следующее.

Функциональным назначением спорных трубопроводов, как указано выше, является доставка продукции до магистрального трубопровода. Изложенное в первичных документах ПАО "Газпром" описание спорных газопроводов соответствует термину, указанному в пункте 3.6.4 СТО ГАЗПРОМ РД 2.5-141-2005 - газопровод подключения - это газопровод, обеспечивающий подачу подготовленного к дальнему транспорту природного газа от производителя (поставщика) до магистрального газопровода (системы магистральных газопроводов) в соответствии с действующими отраслевыми стандартами или ТУ. Функциональное назначение не влияет на требования, предъявляемые к техническим характеристикам спорных газопроводов.

Согласно пункту 1 статьи 375 НК РФ база по налогу на имущество определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения. При определении налоговой базы это имущество учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации.

В силу абзаца 1 пункта 1 статьи 258 НК РФ амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования. Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика. Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества в соответствии с положениями данной статьи и с учетом Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной Постановлением Правительства Российской Федерации от 01.01.2002 N 1.

Налоговой базой по налогу на имущество организаций является остаточная стоимость по данным бухгалтерского учета, которая определяется на основании п. 20 ПБУ 6/01, исходя из ожидаемого срока использования объекта, ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации и влияния агрессивной среды и нормативно-правовых актов, при этом, технические характеристики спорных газопроводов при их переквалификации в газопровод подключения не изменились, соответственно, период времени, в течение которого их использование будет приносить налогоплательщику экономические выгоды, также не сократился.

В соответствии с пунктами 17, 19 ПБУ 6/01 стоимость объектов ОС погашается посредством начисления амортизации одним из способов, указанных в пункте 18 ПБУ 6/01, в том числе линейным, при котором годовая сумма амортизационных отчислений определяется исходя из первоначальной стоимости объекта и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока его полезного использования.

На основании пункта 20 ПБУ 6/01 определение срока полезного использования объекта основных средств производится исходя из: ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью; ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта; нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта (например, срок аренды).

Если на основании технической документации не представляется возможным определить срок полезного использования объекта основных средств, то Комиссия по приемке-списанию основных средств формирует справку для бухгалтерии о сроке полезного использования ОС и приводит техническое обоснование данного срока.

Амортизация начисляется линейным способом.

Согласно представленным АО "Геотрансгаз" первичным учетным документам, проверкой установлено, что АО "Геотрансгаз" в отношении спорного имущества определен срок полезного использования 360 мес.

В Классификации основных средств Общества, разработанной на основании классификации, утвержденной Постановлением Правительства Российской Федерации от 01.01.2002 N 1 газопроводы подключения не поименованы, однако поименованы магистральные газопроводы.

Согласно ПБУ 6/01 основополагающим и экономически обоснованным является порядок определения срока полезного использования, исходя из ожидаемого срока использования и фактического износа, определяемых, в первую очередь, техническими характеристиками конкретного объекта. Вместе с тем, даже в целях исчисления налога на прибыль организаций, срок полезного использования для тех видов основных средств, которые не указаны в амортизационных группах, устанавливается налогоплательщиком в соответствии с техническими условиями или рекомендациями изготовителей (пункт 6 статьи 258 НК РФ).

Классификация ОС называет два вида газопроводов (газопровод и газопровод магистральный), при этом спорные газопроводы (газопровод подключения) в названной классификации отсутствуют, а в отраслевых стандартах и стандартах ПАО "Газпром" определены терминами.

В стандартах организации СТО Газпром РД 2.5-141-2005 "Газораспределение.Термины и определения." по добыче и магистральному транспорту газа установлен перечень классификации газопроводов по видам, одним из терминов является газопровод подключения. Так, газопровод подключения представляет собой газопровод, обеспечивающий подачу подготовленного к дальнему транспорту природного газа от производителя (поставщика) до магистрального газопровода (системы магистральных газопроводов) в соответствии с действующими отраслевыми стандартами или ТУ (пункт 3.6.4).

При переквалификации спорных газопроводов ни технические характеристики, ни ожидаемый срок полезного использования, ни среда, в которой находятся спорные газопроводы не изменились, при этом, характеристики спорных газопроводов соответствуют техническим характеристикам, установленным СНиП 2.05.06-85 "Магистральный трубопровод".

Таким образом, в соответствии с пунктом 6 статьи 258 НК РФ и ПБУ 6/01 при определении срока полезного использования спорных объектов основных средств необходимо исходить из технических характеристик спорного объекта, а также ожидаемого срока использования и фактического износа.

Однако, соответствующие сведения в части ожидаемого срока полезного использования АО "Геотрансгаз" в суд не представлены.

С учетом изложенного правовые основания для изменения срока полезного использования спорных газопроводов отсутствуют и не доказаны обществом.

Не усматриваются из материалов дела ни факты переквалификации основных средств АО "Геотрансгаз", ни основания для изменения налоговых последствий вменяемого АО "Геотрансгаз" налогового правонарушения.

В рассматриваемой части апелляционный суд считает решение суда первой инстанции законным и обоснованным.

В рамках рассматриваемого дела предметом разногласий является также доначисление Инспекцией налога на прибыль с позиции учета в расходах АО "Геотрансгаз" суммы налога на имущество организаций, дополнительно начисленной по итогам настоящей выездной проверки.

По смыслу положений главы 82 НК РФ в обязанность налогового органа при проведении проверки входит установление размера всех налоговых обязательств налогоплательщика за проверяемые периоды исходя из выводов, положенных в основу акта налоговой проверки, и являющихся основанием для вынесения решения о доначислении соответствующих сумм налогов, начислении пеней за несвоевременную уплаты налогов, а также привлечения к налоговой ответственности в соответствии с положениями Налогового кодекса.

Суммы налогов и сборов, начисленные в установленном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах порядке, за исключением перечисленных в статье 270 Налогового кодекса, относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией (подпункт 1 пункта 1 статьи 264 НК РФ).

Датой осуществления таких расходов признается дата начисления налогов (сборов) (подпункт 1 пункта 7 статьи 272 НК РФ).

В силу приведенных норм на Инспекции лежит обязанность учесть произведенные в ходе выездной налоговой проверки начисления по соответствующим налогам, и отразить их в составе расходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль при условии, что правильность исчисления налога на прибыль входила в предмет проводимой проверки.

Иной правовой подход, в рамках рассмотрения настоящего спора, влечет необоснованное возложение на налогоплательщика (АО "Геотрансгаз") обязанности по самостоятельной корректировке налоговых обязательств путем представления уточненной налоговой декларации за период, который является предметом налоговой проверки. Такие действия общества после завершения проверки, не устраняют недостоверность произведенного налоговым органом расчета сумм недоимки по налогу на прибыль, а также не позволяет скорректировать пени и штраф, исчисленные инспекцией без учета произведенных корректировок по всем охваченным проверкой налогам.

Материалы дела свидетельствуют, что по результатам выездной налоговой проверки в соответствии с оспариваемым решением Инспекции за 2013-2014 годы произведено доначисление налога на прибыль организаций в общем размере 373 165 287 руб. Управлением ФНС РФ по ЯНАО решение Инспекции отменено в части доначисления налога на прибыль организаций в общем размере 201 746 428 руб. Федеральной налоговой службой России решение Инспекции отменено в части доначисления налога на прибыль организаций в общем размере 114 211 089 руб. 45 коп.

Решение Инспекции вступило в силу в части доначисления налога на прибыль в общем размере 57 207 771 руб.

Как указано выше, обоснованным является доначисление по налогу на имущество по магистральным газопроводам (38 308 015 руб.), необоснованным - доначисление налога на имущество организаций в части выводов налогового органа о завышении суммы амортизационных отчислений по автомобильным дорогам куст 6-куст 7 и Р-20-куст 6 в общем размере 12 762 239 руб.

В этой связи расходы АО "Геотрансгаз" по налогу на прибыль организаций подлежат уменьшению на доначисленный обществу налог на имущество организаций в размере 38 308 015 руб. Таким образом, размер необоснованно доначисленного обществу налога на прибыль составил 7 661 603 руб.

Доводы апелляционной жалобы налогового органа в данной части отклоняются как не основанные на нормах права.

С учетом изложенного оспариваемое решение Инспекции от 15.11.2016 N 09-18/17 подлежит признанию недействительным в части доначисления обществу налога на прибыль организаций в результате невключения в состав расходов налога на имущество организаций, доначисленного по результатам выездной налоговой проверки в отношении магистральных трубопроводов (пункт 2.3.2 решения), а также в части начисленных пени и налоговых санкций на указанную сумму налога.

Проверив обжалуемое решение суда первой инстанции в части выводов относительно смягчающих вину обстоятельств и их значении для результата рассмотрения дела, апелляционный суд не усматривает оснований для его отмены или изменения.

В соответствии с положениями пункта 4 статьи 112 НК РФ обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.

При наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не менее чем в два раза (пункт 3 статьи 114 НК РФ).

Подпунктами 1, 2 и 2.1 пункта 1 статьи 112 НК РФ определены обстоятельства, бесспорно смягчающие ответственность правонарушителя.

В то же время, в силу подпункта 3 пункта 1 статьи 112 НК РФ суд вправе признать в качестве смягчающих ответственность иные обстоятельства, так как перечень смягчающих обстоятельств не является исчерпывающим.

Для указанных целей основанием для отнесения того или иного обстоятельства к разряду смягчающих ответственность правонарушителя является оценка суда.

С учетом обстоятельств совершения обществом правонарушения, материалов выездной налоговой проверки, доводов, изложенных в заявлении и дополнениях к нему, в качестве смягчающих ответственность общества обстоятельств судом первой инстанции к смягчающим справедливо отнесены следующие обстоятельства: статус АО "Геотрансгаз" крупного работодателя в поселке Уренгой, обеспечение обществом предложения на рынке труда для 380 человек; отсутствие умысла на совершение налогового правонарушения; осуществление АО "Геотрансгаз" благотворительной деятельности.

Кроме того, материалы дела свидетельствуют, что общество осуществляет поддержку социального развития муниципального образования Пуровский район Ямало-Ненецкого автономного округа на основании генерального соглашения с администрацией данного муниципального образования от 06.03.2006 N 06/06, во исполнение которого за период 2006-2017 годов общество осуществило финансирование программ капитальных вложений и социальных программ Пуровского района на сумму более 61 млн руб.

Санкции штрафного характера, исходя из общих принципов права, должны отвечать вытекающим из Конституции Российской Федерации требованиям справедливости и соразмерности (постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 11.03.1998 N 8-П, от 15.07.1999 N 11-П). Принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, предполагает установление публично-правовой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания.

Согласно оспариваемому решению Инспекции общий размер налоговых санкций составил 80 487 132 руб., из которых по налогу на прибыль - 70 326 896 руб., налогу на имущество - 10 133 249 руб., налогу на доходы физических лиц - 26 987 руб. Решением Управления ФНС РФ по ЯНАО решение Инспекции отменено в части налоговых санкций по налогу на прибыль в размере 40 349 286 руб. Решением Федеральной налоговой службы России решение Инспекции отменено в части примененных налоговых санкций по налогу на прибыль организаций в размере 18 536 056 руб.

В результате отмены решения Инспекции вышестоящими налоговыми органами размер санкций составил 21 601 790 руб., в том числе по налогу на прибыль 11 441 554 руб., налогу на имущество - 10 133 249 руб., налогу на доходы физических лиц - 26 987 руб.

Кроме того, в рамках настоящего дела суд первой инстанции удовлетворил требования заявителя в части доначисления налога на имущество организаций (12 762 239 руб.), а также в части доначисления налога на прибыль организаций в результате невключения в состав расходов налога на имущество, начисленного по результатам проверки.

Учитывая изложенные смягчающие обстоятельства, коллегия признает обоснованным уменьшение судом первой инстанции оставшейся части налоговых санкций в пять раз.

Доводы апелляционной жалобы налогового органа отклоняются по основаниям, изложенным выше, в связи с надлежащей оценкой судом первой инстанции соответствующих обстоятельств налогового нарушения, допущенного АО "Геотрансгаз".

Изложенные в апелляционных жалобах доводы являлись предметом рассмотрения и оценки суда первой инстанции и не свидетельствуют о наличии оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта.

Нормы материального права применены арбитражным судом первой инстанции правильно. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 АПК РФ в любом случае основаниями для отмены судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

Суд апелляционной инстанции считает, что суд первой инстанции полно исследовал и установил фактические обстоятельства дела, дал надлежащую оценку представленным доказательствам.

Принятое по делу решение суда первой инстанции подлежит оставлению без изменения, апелляционные жалобы - без удовлетворения.

Судебные расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение апелляционных жалоб в соответствии со статьей 110 АПК РФ относятся на их подателей.

Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

апелляционные жалобы оставить без удовлетворения, решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 29.01.2018 по делу N А81-2002/2017 - без изменения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

А.Н. Лотов

Судьи

О.А. Сидоренко Н.А. Шиндлер