Письмо Департамента налоговой и таможенной политики Минфина России от 3 июля 2017 г. N 03-07-11/41701 О налогообложении НДС операций по реализации племенного крупного рогатого скота

Письмо Департамента налоговой и таможенной политики Минфина России от 3 июля 2017 г. N 03-07-11/41701

Вопрос: Наше хозяйство занимается производством молока, имеет статус племенного завода. Чтобы сохранить статус племенного завода мы должны ежегодно производить реализацию племенного скота. В связи с изменениями, внесенными в Налоговый кодекс РФ Федеральным законом от 23.06.2016 г. N 187-ФЗ, пп. 35 п. 3 ст. 149 НК РФ операции по реализации племенного КРС с 01.10.2016 г. не подлежат обложению НДС.

Пп. 35 п. 3 ст. 149 Налогового кодекса РФ установлено, что не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) на территории Российской Федерации операции по реализации (передаче для собственных нужд) племенного крупного рогатого скота.

1) Просим пояснить, какой правовой смысл в указанной норме имеет фраза "(передача для собственных нужд)". Следует ли ее относить к переводу нетелей в основное стадо (т.е. перевод выращенного животного в основное средство - амортизируемое имущество).

Согласно пп. 2 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом обложения НДС признается передача на территории Российской Федерации товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций. То есть, согласно этой норме перевод выращенных животных в основное стадо не рассматривался как хозяйственная операция, влекущая необходимость расчета НДС. В дальнейшем введенные в основное стадо животные используются для получения молока, облагаемого НДС

Согласно ст. 171 НК РФ если операции облагаются НДС, то НДС по приобретенным товарно-материальным ценностям принимается к вычету. Если операции не облагаются НДС, то весь "входной" НДС в соответствии с пп. 1 п. 2 ст. 170 НК РФ включается в стоимость товара.

Правильно ли мы полагаем, что с учетом ст. 146 НК РФ перевод выращенных племенных сельскохозяйственных животных в основное стадо, амортизируемое имущество, используемое в дальнейшем для облагаемых НДС операций, позволяет принимать к вычету входной НДС по этим операциям.

2) Процесс производства племенных животных занимает около 2-х лет. Каким образом будет использоваться животное в дальнейшем в начале производственного цикла не ясно:

- будет продано как племенное (без НДС);

- будет продано как мясо (с НДС 10%);

- будет введено в основное стадо и использовано для производства облагаемых НДС операций (сырое молоко НДС 10%).

Согласно пункту 4. ст. 170 НК РФ суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции могут быть полностью приняты налогоплательщиком к вычету в порядке ст. 172 НК РФ, если в тех налоговых периодах, в которых доля совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5 процентов общей величины совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав.

Налоговый период по НДС согласно ст. 163 НК РФ - квартал.

Правильно ли мы понимаем, что в данном случае речь идет именно о расходах одного квартала, что не следует в квартале реализации племенного скота возвращаться в предыдущие периоды, складывать все расходы на выращивание продаваемого скота и сравнивать их с расходами квартала реализации, чтобы определить 5% барьер.

Согласно проведенному анализу по проданному племенному скоту, в течение каждого из кварталов его производства процент расходов на выращивание проданного в дальнейшем племенного скота в общей сумме расходов не превышает 5%.

3) Вправе ли организация самостоятельно разработать и закрепить в учетной политике методику определения совокупных расходов при расчете пятипроцентного барьера при наличии облагаемых и необлагаемых операций?

Ответ: В связи с письмом по вопросам применения налога на добавленную стоимость Департамент налоговой и таможенной политики сообщает.

На основании подпункта 2 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) передача на территории Российской Федерации товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций, признается объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость.

Поскольку операции по переводу выращенного молодняка крупного рогатого скота, в том числе племенного, в основное средство фактически являются операциями по их учету, то такие операции операциями по их передаче для собственных нужд не являются.

Что касается вычетов налога на добавленную стоимость, то согласно пункту 2 статьи 171 и абзаца первого и второго пункта 1 статьи 172 Кодекса суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщикам при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, в случае их использования для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость, подлежат вычетам на основании счетов-фактур, выставленных продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав, после принятия на учет этих товаров (работ, услуг), имущественных прав и при наличии соответствующих первичных документов. В связи с этим вычеты налога на добавленную стоимость, предъявленного налогоплательщику при приобретении крупного рогатого скота, в том числе племенного, а также затратам по их выращиванию и содержанию, производятся в общеустановленном порядке, в случае использования указанных животных для операций, подлежащих налогообложению.

В то же время согласно подпункту 2 пункта 3 статьи 170 Кодекса суммы налога на добавленную стоимость, принятые к вычету по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, подлежат восстановлению в случае их дальнейшего использования для осуществления операций по реализации (передаче) товаров, освобождаемых от налогообложения в соответствии со статьей 146 Кодекса. Поэтому при применении налогоплательщиком предусмотренного подпунктом 35 пункта 3 статьи 149 Кодекса освобождения от налогообложения налогом на добавленную стоимость в отношении операций по реализации племенного крупного рогатого скота, ранее используемого для операций, подлежащих налогообложению, суммы налога, приятые к вычету по таким животным, подлежат восстановлению.

По вопросу ведения раздельного учета следует отметить, что на основании абзаца седьмого пункта 4 статьи 170 Кодекса налогоплательщик вправе не применять положения о ведении раздельного учета налога на добавленную стоимость при осуществлении как облагаемых, так и не облагаемых этим налогом операций, и принимать к вычету все суммы налога, предъявленные таким налогоплательщикам продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав, в налоговых периодах, в которых доля совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5 процентов общей величины совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав.

В целях применения указанной нормы Кодекса при определении совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), и имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, учитываются все расходы, относящиеся к операциям, освобождаемым от налогообложения налогом на добавленную стоимость, в том числе часть общехозяйственных расходов, относящихся к данным операциям. При этом налогоплательщики вправе распределять расходы, связанные как с освобождаемыми операциями, так и подлежащими налогообложению, исходя из пропорции, для расчета которой могут быть использованы, такие показатели, как сумма прямых расходов, численность персонала, фонд оплаты труда, стоимость основных фондов и иные показатели, утвержденные учетной политикой для целей налогообложения.

Настоящее письмо не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым актом. В соответствии с письмом Минфина России от 7 августа 2007 г. N 03-02-07/2-138 направляемое письмо Департамента имеет информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.

Заместитель директора Департамента

О.Ф. Цибизова