Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 11 января 2006 г. N Ф04-9265/2005(18250-А75-6) В товарообменных операциях налоговую базу составляет стоимость реализованных товаров и, соответственно, под сумами налога, фактически уплаченного налогоплательщиком поставщику, понимается сумма налога, указанная в счете-фактуре поставщика товара, исчисленная в процентном отношении от налоговой базы (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа
от 11 января 2005 г. N Ф04-9265/2005(18250-А75-6)
(извлечение)

Государственное унитарное предприятие "Управление производственно- технического обеспечения и комплектации" (далее - ГУП УПТОиК") обратилось в Арбитражный суд Ханты-Мансийского автономного округа с заявлением к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 1 по Ханты- Мансийскому автономному округу-Югре, г. Ханты-Мансийск, (далее - налоговый орган) о признании недействительным решения от 20.06.2005 N 11/29дсп в части взыскания 5 299 348,78 руб. налога на добавленную стоимость (далее - НДС) и единого социального налога (далее - ЕСН) в Пенсионный фонд Российской Федерации; 775 538,22 руб. штрафа и 3 082 623,1 руб. пени.

Решением арбитражного суда от 21.09.2005 (в полном объеме изготовлено 28.09.2005) заявленные требования удовлетворены частично.

В апелляционной инстанции законность решения не проверялась.

В кассационной жалобе налоговый орган просит отменить решение арбитражного суда и направить дело на новое рассмотрение в связи с неправильным применением норм материального права и неполным исследованием материалов дела.

В отзыве на кассационную жалобу ГУП УПТОиК просит оставить без изменения решение арбитражного суда.

В судебном заседании представители ГУП УПТОиК поддержали доводы, изложенные в отзыве.

Арбитражный суд кассационной инстанции в соответствиями со статьями 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации проверив законность судебного акта, исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и отзыве на нее, не находит оснований для отмены решения арбитражного суда.

Как следует из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки ГУП УПТОиК за период с 01.01.2001 по 30.09.2004 составлен акт проверки N 11/789дсп от 27.05.2005. По результатам проверки вынесено решение от 20.06.2005 N 11/29дсп о привлечении ГУП УПТОиК к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде штрафа в сумме 312 555 руб. за несвоевременную уплату НДС, в виде штрафа в сумме 236 463 руб. за неуплату ЕСН, по пункту 1 статьи 123 НК РФ в виде штрафа в сумме 782 254,03 руб. за неперечисление налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ). Указанным решением ГУП УПТОиК предложено уплатить целевой сбор на содержание муниципальной милиции в сумме 368 руб., НДФЛ по состоянию на 30.09.2004 - 3 911 270,13 руб., ЕСН в Пенсионный фонд Российской Федерации - 1 182 316.78 руб., пени за несвоевременную уплату сбора на содержание муниципальной милиции в сумме 271,35 руб., пени за несвоевременную уплату НДС - 2 551 458,52 руб., пени за несвоевременную уплату НДФЛ - 1 471 212,92 руб., пени за несвоевременную уплату ЕСН-53 164,35 руб.

Арбитражный суд, удовлетворив частично заявленные ГУП УПТОиК требования о признании недействительным указанного решения, принял законный и обоснованный судебный акт.

Арбитражный суд кассационной инстанции не принимает во внимание доводы налогового органа о правомерности привлечения ГУП УПТОиК к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ и доначислении пени по ЕСН.

В соответствии с абзацем 2 пункта 2 статьи 243 Кодекса сумма ЕСН (сумма авансового платежа по налогу), подлежащая уплате в федеральный бюджет, уменьшается налогоплательщиками на сумму начисленных ими за тот же период страховых взносов (авансовых платежей по страховому взносу) на обязательное пенсионное страхование (налоговый вычет) в пределах таких сумм, исчисленных исходя из тарифов страховых взносов, предусмотренных Федеральным законом от 15.12.2001 N 167 -ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" (далее - Закон N 167-ФЗ). При этом сумма авансового вычета не может превышать сумму налога (сумму авансового платежа по налогу), подлежащую уплате в бюджет, начисленную за тот же период.

Согласно абзацу 4 пункта 3 статьи 243 Кодекса в случае, если в отчетном (налоговом) периоде сумма примененного налогового вычета превышает сумму фактически уплаченного страхового взноса за тот же период, такая разница признается занижением суммы налога, подлежащего уплате с 15-го числа месяца, следующего за месяцем, за который внесены авансовые платежи по налогу.

На основании пункта 1 статьи 23 Закона N 167-ФЗ страхователь ежемесячно вносит авансовые платежи, а по итогам отчетного периода рассчитывает разницу между суммой страховых взносов, исчисленных исходя из базы для начисления страховых взносов, определяемой с начала расчетного периода, включая текущий отчетный период, и суммой авансовых платежей, внесенных за отчетный период.

В соответствии с абзацем 4 пункта 2 статьи 24 Закона N 167-ФЗ разница между суммами авансовых платежей, внесенными за отчетный (расчетный) период, и суммой страховых взносов, подлежащей уплате в соответствии с расчетом (декларацией), подлежит уплате не позднее 15 дней со дня, установленного для подачи расчета (декларации) за отчетный (расчетный) период, либо зачету в счет предстоящих платежей по страховым взносам или возврату страхователю.

Статья 106 Кодекса понятие налогового правонарушения трактует как виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, за которое Кодексом установлена ответственность.

Согласно пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога.

В силу статьи 109 Кодекса налогоплательщик может быть привлечен к ответственности лишь при наличии события налогового правонарушения и вины, обязанность доказывания которой возложена на налоговый орган.

Доказательств неправомерности применения обществом вычетов в сумме начисленных страховых взносов на обязательное пенсионное страхование налоговым органом не представлено.

Занижение суммы ЕСН, подлежащего уплате произошло не в результате указанных в статье 122 Кодекса действий (бездействия), а в результате неполной уплаты суммы страховых взносов, что не образует состава правонарушения, предусмотренного статьей 122 Налогового кодекса Российской Федерации, При рассмотрении дела суд пришел к обоснованному выводу о незаконности начисления сумм пени за неуплату в установленные сроки ежемесячных авансовых платежей по единому социальному налогу.

Согласно положениям пункта 1 статьи 75 Налогового кодекса Российской Федерации пеней признается денежная сумма, которую налогоплательщик, плательщик сборов или налоговый агент должны выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

В соответствии с пунктом 1 статьи 53 и статьей 54 Налогового кодекса Российской Федерации определено, что налоговая база представляет собой стоимостную, физическую или иную характеристики объекта налогообложения, исчисляемую налогоплательщиками по итогам каждого налогового периода Под налоговым периодом согласно пункту 1 статьи 55 Налогового кодекса Российской Федерации понимается календарный год или иной период времени применительно к отдельным налогам, по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется сумма налога, подлежащая уплате. Налоговый период может состоять из одного или нескольких отчетных периодов, по итогам которых уплачиваются авансовые платежи.

В пункте 20 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 5 от 28.02.2001 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" указано, что пени, предусмотренные статьей 75 Налогового кодекса Российской Федерации, могут быть взысканы с налогоплательщика в том случае, если в силу закона о конкретном виде налога авансовый платеж исчисляется по итогам отчетного периода на основе налоговой базы, определяемой в соответствии со статьями 53, 54 Налогового кодекса Российской Федерации.

Налоговая база по единому социальному налогу согласно пункту 1 статьи 237 Налогового кодекса Российской Федерации определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц.

В соответствии со статьей 240 Налогового кодекса Российской Федерации налоговым периодом по единому социальному налогу признается календарный год.

Отчетными периодами по налогу признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.

Пунктом 3 статьи 243 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что в течение отчетного периода по итогам каждого календарного месяца налогоплательщики производят исчисление ежемесячных авансовых платежей по налогу, исходя из величины выплат и иных вознаграждений, начисленных с начала налогового периода до окончания соответствующего календарного месяца, и ставки налога. Уплата ежемесячных авансовых платежей производится не позднее 15-го числа следующего месяца. По итогам отчетного периода налогоплательщики исчисляют разницу между суммой налога, исчисленной исходя из налоговой базы, рассчитанной нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответствующего отчетного периода, и суммой уплаченных за тот же период ежемесячных авансовых платежей, которая подлежит уплате в срок, установленный для представления расчета по налогу.

Разница между суммой налога, подлежащей уплате по итогам налогового периода, и суммами налога, уплаченными в течение налогового периода, подлежит уплате не позднее 15 дней со дня, установленного для подачи налоговой декларации за налоговый период, либо зачету в счет предстоящих платежей по налогу или возврату налогоплательщику в порядке, предусмотренном статьей 78 Налогового кодекса Российской Федерации. В случае, если по итогам налогового периода сумма фактически уплаченных за этот период страховых взносов на обязательное пенсионное страхование (авансовых платежей по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование) превышает сумму примененного налогового вычета по налогу, сумма такого превышения признается излишне уплаченным налогом и подлежит возврату налогоплательщику в порядке, предусмотренном статьей 78 Налогового кодекса Российской Федерации.

Так как исчисленные ежемесячные авансовые платежи используются для определения суммы авансового платежа за отчетный период путем уменьшения на их величину суммы налога, рассчитанной исходя из налоговой базы, они не могут рассматриваться как суммы авансовых платежей по налогу, несвоевременная уплата которых влечет начисление пеней в соответствии со статьей 75 Налогового кодекса Российской Федерации.

При таких обстоятельствах налоговой инспекцией в оспариваемом решении необоснованно произведено начисление пени исходя из ежемесячных сроков уплаты налога.

В кассационной жалобе налоговый орган указывает также на несогласие с выводами арбитражного суда по НДС, изложенными в абзаце 6 и абзацах 3-7 страницы 9 решения арбитражного суда.

Однако арбитражный суд кассационной инстанции не может согласиться с указанными доводами.

Материалами дела подтверждается, что ГУП УПТОиК заключило с ЗАО "Сибтрест-центр" договор от 03.07.2000 на поставку строительных материалов, железобетонных изделий, продукции производственно-технического назначения и товаров народного потребления. В соответствии с дополнительным соглашением N 1 к договору ГУП УПТОиК обязано провести предварительную оплату путем поставки ЗАО "Сибтрест-центр" продуктов питания на сумму 51 5012 699,19 руб., а ЗАО "Сибтрест-центр" за продукты питания на сумму 5 580 000 руб. произвело оплату собственными векселями. ГУП УПТОиК отразило данную операцию в книге продаж за май 2003 года, начислен НДС в размере 10 процентов к уплате в бюджет на сумму 507 273 руб.

В 2001-2003 г.г. ГУП УПТОиК и ЗАО "Сибтрест-центр" провели взаимозачеты, от суммы которых ГУП УПТОиК начислил к уплате в бюджет НДС в размере 3 037 432 руб.

По договору купли-продажи от 30.05.2003 ГУП УПТОиК приобрело у ООО "Партнеры" автомобиль на сумму 5 580 000 руб., в том числе НДС в сумме 930 000 руб. Оплата произведена векселями, полученными от ЗАО "Сибтрест-центр" в счет оплаты за ранее переданный товар. ГУП УПТОиК предъявлен к вычету НДС в сумме 930 000 руб.

Арбитражный суд не согласился с выводами налогового органа о неправомерном возмещении ГУП УПТОиК из бюджета НДС по указанным сделкам.

В соответствии с требованиями статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ на налоговые вычеты. При приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им за товары (работы, услуги). Исходя из положений указанной нормы одним из обязательных условий использования налогоплательщиком права на налоговый вычет является наличие фактических затрат на приобретение товара (работ, услуг) у контрагента. Однако это не означает, что под фактическими затратами подразумеваются только денежные средства. Что соответствует выводу Конституционного Суда Российской Федерации в принятом им постановлении от 20.02.2001 N 3-П, согласно которому положения Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость" в части, касающейся круга правоотношений, связанных с понятием "фактически уплаченные суммы налога". По существу, воспроизведены в главе 21 "Налог на добавленную стоимость" кодекса и под фактически уплаченными поставщикам суммами налога подразумеваются реально понесенные налогоплательщиком затраты (в форме отчуждения части имущества в пользу поставщика) на оплату начисленных поставщиком сумм налога.

Следовательно, под суммой налога, подлежащей к вычету. Следует понимать затраты на оплату налога, произведенные путем передачи имущества. Принадлежащего налогоплательщику на праве собственности, то есть путем выбытия актива. Кроме того, пунктом 2 статьи 167 НК РФ предусмотрено, что оплатой товаров (работ, услуг) признается также и прекращение обязательства зачетом.

В соответствии с пунктом 2 статьи 172 НК РФ при использовании налогоплательщиком собственного имущества (в том числе векселя третьего лица) в расчетах за приобретенные им товары (работы, услуги) суммы налога. Фактически уплаченные налогоплательщиком при приобретении указанных товаров (работ, услуг), исчисляются исходя из балансовой стоимости указанного имущества (с учетом его переоценок и амортизации, которые проводятся в соответствии с законодательством Российской Федерации), переданного в счет их оплаты. Обязательным условием для осуществления права на вычет по НДС является наличие у имущества, используемого в качестве оплаты, балансовой стоимости.

Таким образом, право плательщика НДС на налоговый вычет поставлено в зависимость от факта уплаты суммы налога при приобретении товара (работы, услуги).

Налоговое законодательство не содержит определения "балансовая стоимость", поэтому согласно статье 11 НК РФ этот термин следует определять в том значении, в каком он используется в нормативных актах по бухгалтерскому учету.

Согласно статье 11 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" оценка имущества и обязательств производится для их отражения в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в денежном выражении.

Оценка имущества, приобретенного за плату, осуществляется путем суммирования фактически произведенных расходов на его покупку. В Положении по ведению бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации, утвержденном приказом Минфина Российской Федерации от 29.07.1998 N 34н и в Положении по бухгалтерскому учеты "Расходы организации" (ПБУ 10/99), утвержденном приказом Минфина Российской Федерации от 06.05.1999 N 33н, указано, что балансовая стоимость имущества (в том числе ценных бумаг и прав требования дебиторской задолженности) определяется исходя из оценки (стоимости) приобретения имущества по договору, а не из фактически уплаченных за него денежных сумм (стоимость иного переданного имущества) в погашение обязательства.

То есть под фактически произведенными расходами на приобретение имущества необходимо понимать расходы, согласованные сторонами при заключении договора, по которому данное имущество передается налогоплательщику.

Следовательно, при использовании налогоплательщиком в расчетах с контрагентами за приобретенные товары (работы, услуги) собственного имущества размер налогового вычета будет соответствовать расходам, согласованным сторонами при заключении договора на приобретение (производство) данного имущества.

При проведении взаимозачета между ГУП УПТОиК и ЗАО "Сибтрест-центр" сумма принимаемого к вычету налога ставится в соответствие с указанными положениями кодекса исключительно в зависимость от балансовой стоимости передаваемого имущества, а не в зависимости от применяемой при этом ставки налога.

В связи с этим, ГУП УПТОиК в результате товарообменной операции, получающее товар, реализация которого облагается налогом по ставке 20 процентов и передающее товар, облагаемый по ставке 10 процентов в полном соответствии с действующим законодательством приняло к вычету налог по полученному товару исходя из ставки 20 процентов, но в пределах балансовой стоимости переданного товара.

В соответствии со статьей 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщик дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг) обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг) соответствующую сумму налога. Следовательно, каждая из сторон договора при передаче своего имущества должна была предъявить к оплате другой стороне сумму налога, исчисленную по соответствующей ставке и указать ее в счете-фактуре.

Согласно пункту 1 статьи 166 НК РФ общая сумма НДС при определении налоговой базы исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, которая в силу пункта 1 статьи 154 НК РФ определяется как стоимость товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 Кодекса с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

В товарообменных операциях налоговую базу составляет стоимость реализованных товаров и, соответственно, под сумами налога, фактически уплаченного налогоплательщиком поставщику, понимается сумма налога, указанная в счете-фактуре поставщика товара, исчисленная в процентном отношении от налоговой базы.

Арбитражный суд дал оценку доводам налогового органа о применении пункта 46 Методических рекомендаций, утвержденных Приказом Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 20.12.2000 N БГ-3-03/447.

Таким образом, выводы арбитражного суда о необоснованном привлечении налоговым органом ГУП УПТОиК к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 312 555 руб. за неуплату НДС, а также доначислении НДС за 2001 год в сумме 2 554 260 руб., за 2002 год - 396 343 руб., за 2003 год - 1 166 429 руб. и пени в сумме 2 551458,52 руб. соответствуют исследованным в судебном заседании материалам дела и действующему законодательству.

В остальной части решение арбитражного суда не обжаловано.

Учитывая изложенное, руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа постановил:

решение Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа от 28.09.2005 по делу N А75-6642/05 оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.