Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 1 февраля 2011 г. по делу N А65-2850/2010

Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа
от 1 февраля 2011 г. по делу N А65-2850/2010
(извлечение)

Федеральный арбитражный суд Поволжского округа,

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Республике Татарстан,

на решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 08.06.2010 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.09.2010 по делу N А65-2850/2010,

по заявлению индивидуального предпринимателя Гильфановой Розалии Талгатовны (ОГРНИП 308168921200043, ИНН 164904366014) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Республике Татарстан, при участии третьих лиц - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 17 по Республике Татарстан, Управления Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан о признании недействительным решения и взыскании судебных расходов,

установил:

индивидуальный предприниматель Гильфанова Розалия Талгатовна (далее - заявитель, ИП Гильфанова Р.Т., предприниматель) обратилась в Арбитражный суд Республики Татарстан с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Республике Татарстан (далее - налоговый орган, инспекция) от 12.11.2009 N 2290 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и взыскании с налогового органа в пользу предпринимателя судебных расходов

Решением Арбитражного суда Республики Татарстан от 08.06.2010, оставленным без изменения постановлением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.09.2010, заявление ИП Гильфановой Р.Т. удовлетворено.

Не согласившись с вышеуказанными судебными актами, налоговый орган обратился в Федеральный арбитражный суд Поволжского округа с кассационной жалобой, в которой просит решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 08.06.2010 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.09.2010 отменить, кассационную жалобу удовлетворить.

Инспекция указывает на неправильное применение судами норм материального права.

Федеральный арбитражный суд Поволжского округа, проверив законность решения Арбитражного суда Республики Татарстан от 08.06.2010 и постановления Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.09.2010, на основании статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, изучив материалы дела, обсудив доводы кассационной жалобы, не находит оснований для отмены обжалуемых судебных актов.

Как следует из материалов дела, 30.06.2009 ИП Гильфанова Р.Т. представила в Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 3 по Республике Татарстан уточненные налоговые деклараций за 9 месяцев 2008 года и за 2008 год по единого налогу, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения.

По представленным декларациям проведена камеральная налоговая проверка и составлен акт от 07.10.2009 N 2290.

Рассмотрев материалы проверки и представленные предпринимателем возражения, налоговым органом принято решение от 12.11.2009 N 2290 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения. Указанным решением доначислено 212841,00 руб. единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 9 месяцев 2008 года и за 2008 год, 18805,49 руб. пеней и 42568,00 руб. налоговых санкций по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

ИП Гильфанова Р.Т. не согласилась с решением инспекции и обратилась с апелляционной жалобой в Управление Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан.

Решением вышестоящего налогового органа от 11.01.2010 N 1 решение инспекции от 12.11.2009 N 2290 оставлено без изменения, а апелляционная жалоба - без удовлетворения.

Предприниматель не согласился с оспариваемым решением налогового органа и обратился с заявлением в арбитражный суд.

Как следует из оспариваемого решения налогового органа основанием для доначисления 212841,00 руб. единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за 9 месяцев 2008 года и за 2008 год, 18805,49 руб. пеней и 42568,00 руб. налоговых санкций, послужил вывод налогового органа о занижении налогоплательщиком размера доходов.

Согласно уведомлению от 11.08.2008 N 13-13/636 о переходе на упрощенную систему налогообложения ИП Гильфанова Р.Т. переведена на упрощенную систему налогообложения с 30.07.2008 с объектом налогообложения - "доходы".

По раннее представленным (02.04.2009, 30.04.2009) первичным налоговым декларациям по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 9 месяцев 2008 года, сумма доходов, полученных ИП Гильфановой Р.Т., составила - 1333570,00 руб., сумма произведенных расходов - 1282000,00 руб., итого получено - 51570,00 руб., сумма исчисленного налога составила - 7736,00 руб., сумма налога, подлежащая уплате за данный отчетный период, - 7736,00 руб.

За 2008 год сумма доходов, полученных предпринимателем, составила - 3588009,00 руб., сумма произведенных расходов - 3473059,00 руб., итого получено - 114950,00 руб., сумма исчисленного налога составила - 17243,00 руб., исчислено налога за предыдущие отчетные периоды - 17243,00 руб., сумма налога к уменьшению за налоговый период - 17243,00 руб., сумма минимального налога, подлежащая уплате за данный налоговый период - 35880,00 руб.

В представленных декларациях, при проверке, выявлены расхождения между суммой, указанной в налоговой декларации и суммой установленной при проверке, в результате того, что налогоплательщик ошибочно применил объект налогообложения - "доходы, уменьшенные на величину расходов", тогда как с 30.07.2008 ИП Гильфанова Р.Т. переведена на упрощенною систему налогообложения с объектом налогообложения - "доходы". В результате камеральной налоговой проверки единый налог, уплачиваемый в связи с применением упрощенной системы налогообложения, налогоплательщику доначислен в сумме 215281 руб.

До вынесения решения ИП Гильфановой Р.Т. 26.06.2009 по почте отправлены уточненные налоговые декларации за 9 месяцев 2008 года и за 2008 год. В связи с представлением налогоплательщиком уточненных налоговых деклараций, налоговым органом вынесено решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 10.07.2009 N 1310.

В уточненных налоговых декларациях от 26.06.2009 указано, что сумма доходов за 9 месяцев 2008 года, полученных ИП Гильфановой Р.Т. - 13336,00 руб., сумма исчисленного налога составила - 800,00 руб., сумма налога, подлежащая уплате по итогам отчетного периода, равна - 800,00 руб.

За 2008 год сумма дохода составила - 35880,16 руб., сумма исчисленного налога составила - 2153,00 руб., сумма уплаченных страховых взносов на ОПС, уменьшающая сумму налога, - 800,00 руб., исчислено налога за предыдущие отчетные периоды - 800,00 руб., сумма налога, подлежащая уплате по итогам налогового периода равна - 553,00 руб.

Сумма указанного в уточненных налоговых декларациях дохода соответствует зарегистрированной в инспекции 26.06.2009 книге учета доходов и расходов.

В результате, по уточненной налоговой декларации за 9 месяцев 2008 года, сумма налога уменьшена на сумму 6936,00 руб. (7736,00 - 800,00) по сравнению с первичной налоговой декларацией.

За 2008 год сумма налога доначислена в размере 17796,00 руб. (17243,00 + 553,00) по сравнению с первичной налоговой декларацией, в связи с тем, что в Разделе I "Сумма налога, уплачиваемая в связи с применением упрощенной системы налогообложения, подлежащая уплате в бюджет, по данным налогоплательщика" не указан КБК ранее исчисленного налогоплательщиком минимального налога в размере - 35880,00 руб., подлежащего уменьшению.

Согласно сообщению от 03.08.2009 N 4 ИП Гильфановой Р.Т. предложено представить объяснения по вопросу уменьшения налоговой базы - суммы полученного дохода в представленной уточненной налоговой декларации и представить подтверждающие документы - книгу кассира-операциониста или внести в течение пяти рабочих дней соответствующие исправления в налоговые декларации за 9 месяцев 2008 года и за 2008 год.

Налоговым органом для установления фактической выручки ИП Гильфановой Р.Т. за 2008 год и в связи с отсутствием со стороны налогоплательщика пояснений по уменьшению налогооблагаемой базы по упрощенной системе налогообложения за 2008 год, сделан запрос в Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 17 по Республике Татарстан (предыдущее место учета налогоплательщика). На основании ответа установлено, что налогоплательщиком 01.08.2008 зарегистрирована контрольно-кассовая техника (далее - ККТ): Касби-03-К-01, версия:02, заводской номер ККТ 00001647, регистрационный номер 3843496187. На основании представленного Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 17 по Республике Татарстан фискального отчета установлено, что с момента регистрации ККТ - с 01.08.2008 по 31.09.2008 в кассу индивидуального предпринимателя Гильфановой Розалии Талгатовны поступила выручка за реализованные товары в размере - 1333570,00 руб., за период с 01.08.2008 по 31.12.2008 в размере - 3588009,00 руб., что соответствует отраженным суммам дохода по представленным первичным налоговым декларациям.

На основании протокола осмотра от 13.10.2009, отделом оперативного контроля установлено, что ИП Гильфанова Р.Т. осуществляет деятельность по оптово-розничной реализации продуктов питания.

На вторичный учет, как плательщик единого налога на вмененный доход (далее - ЕНВД), в Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 4 по Республике Татарстан заявитель встал 23.03.2009. Предпринимателем 29.10.2009 в Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 4 по Республике Татарстан, после получения акта камеральной проверки, представлены декларации по единому налогу на вмененный доход за 3 и 4 квартал 2008 года.

Согласно копий вышеуказанных деклараций по ЕНВД, представленных 12.11.2009 представителями налогоплательщика ИП Гильфановой Р.Т., в 3 и 4 квартале 2008 года деятельность осуществлялась по коду вида деятельности 09 - розничная торговля, осуществляемая в объектах стационарной торговой сети, а также в объектах нестационарной торговой сети, площадь торгового места в которых превышает 5 кв.м., адрес осуществления деятельности: г. Казань, ул. Тихорецкая, склад 34. Также следует заметить, что декларации по единому налогу на вмененный доход ИП Гильфановой Р.Т. сданы исходя из физического показателя площади - 6 кв.м.

Адрес установки кассы "Касби 03-К-01" согласно карточке регистрации контрольно-кассовой техники N 7600 - г. Казань, ул. Тихорецкая, 3, склад 36. По заявлению о регистрации контрольно-кассовой техники от 13.03.2009 N 1-5113 адрес места установки ККТ - г. Казань, ул. Тихорецкая, 3, склад 36. Отделом оперативного контроля инспекции сделан осмотр данного помещения, которое используется для осуществления деятельности ИП Гильфановой Р.Т., согласно протоколу осмотра площадь склада по адресу: г. Казань, ул. Тихорецкая, 3, склад 36, составляет 80 кв.м.

Поскольку в момент проведения камеральной проверки заявитель не представил налоговому органу книгу кассира-операциониста и документы по ведению раздельного учета при осуществлении деятельности по двум видам налогообложения, а также в связи с результатами осмотра (13.10.2009) отделом оперативного контроля помещений, в которых ИП Гильфанова Р.Т. осуществляла деятельность, инспекция посчитала, что предприниматель не ведет раздельный учет, а вся выручка, полученная в 2008 году, относится к деятельности по упрощенной системе налогообложения.

В результате, камеральной проверкой произведен расчет суммы единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за 9 месяцев 2008 года с суммы дохода ИП Гильфановой Р.Т. по поступлению в кассу денежных средств за реализованные товары: доход - 1333570,00 руб., сумма исчисленного налога составила - 80014,00 руб., (1333570,00 х 6%), сумма налога, подлежащая уплате по итогам отчетного периода, составила - 80014,00 руб.

За 2008 год сумма дохода составила - 3588009,00 руб., сумма исчисленного налога составила - 215281,00 руб., (3588009,00 х 6%) сумма уплаченных страховых взносов на ОПС, уменьшающая сумму налога - 1087,00 руб., исчислено налога по данным камеральной проверки за 9 месяцев 2008 года - 80014,00 руб., сумма налога, подлежащая уплате по итогам налогового периода, составила - 134180,00 руб. (215281,00 - 80014,00).

Вышеизложенными обстоятельствами налоговым органом мотивировано доначисление единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за 2008 год в размере 212841,00 руб., в том числе по сроку 25.10.2008 - 79214,00 руб. (80014,00 руб. - 800,00 руб.), по сроку 30.04.2009 - 133627,00 руб. (134180,00 руб. - 553,00 руб.).

Суды правомерно отклонили доводы налогового органа исходя из следующего.

В нарушении статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации налоговым органом не доказано, что ИП Гильфановой Р.Т. не велся раздельный учет операций, облагаемых различными системами налогообложения (ЕНВД и ЕСН), поскольку его выводы основаны на предположениях, но не основаны на исследовании соответствующих документов, а имеющихся документов для того, чтобы сделать такой вывод было не достаточно.

Осмотр не может служить основанием для доначисления спорных сумм налога, поскольку его результаты не свидетельствуют о том, что спорная выручка относится к деятельности по упрощенной системе налогообложения, а главой 26.3 НК РФ такое основание для исчисления налоговой базы не предусмотрено.

Из описанных в оспариваемом решении обстоятельств не следует, что спорная выручка относится к деятельности по упрощенной системе налогообложения.

С учетом положений статей 88, 93 НК РФ непредставление ИП Гильфановой Р.Т. документов на налоговую проверку не является основанием для вывода об отсутствии раздельного учета и для доначисления спорных сумм налога.

Таким образом, из статьи 88 НК РФ следует, что налоговый орган в ходе камеральной проверки вправе истребовать документы, подтверждающие налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость, в том случае, если в декларации заявлено право на возмещение налога.

Спорные уточненные налоговые декларации не являются декларациями по налогу на добавленную стоимость, следовательно, налоговый орган не вправе был требовать от предпринимателя представление каких-либо документов, а в случае их непредставления производить на этом основании доначисление налогов.

При этом к деятельности предпринимателя по упрощенной системе налогообложения относится оптовая торговля, а к деятельности по единому налогу на вмененный доход относится розничная торговля. То есть, в настоящем случае доказательством того, что спорная выручка относится к упрощенной системе налогообложения и, соответственно, к оптовой торговле, могли бы быть договоры поставки товаров, товарные накладные, счета-фактуры и другие подобные документы. Однако у налогового органа при проверке такие доказательства отсутствовали, а в ходе судебного разбирательства в суды такие доказательства не представлялись.

Из материалов дела усматривается, что в акте камеральной налоговой проверки от 07.10.2009 N 2290, решении от 12.11.2009 N 2290, решении от 11.01.2010 N 1 фактически указано, что единственным обстоятельством, доказывающим правонарушение ИП Гильфановой Р.Т., является имеющийся у налогового органа фискальный отчет ККТ. Между тем, Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 17 по Республике Татарстан не проводила проверки по ККТ ИП Гильфановой Р.Т., соответственно, фискальный отчет не мог быть снят с ККТ ИП Гильфановой Р.Т.

В решении от 12.11.2009 N 2290 указано, что налоговые органы контролируют включение фискальной памяти контрольно-кассовой машины, контролируют фискальную память в процессе эксплуатации машины с целью проведения проверки, полноты поступления выручки при камеральной и выездной проверке. Однако Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы по N 17 по Республике Татарстан не проводила камеральной проверки, и поэтому не могла снять фискальный отчет с ККТ ИП Гильфановой Р.Т.

Таким образом, имеющийся у инспекции фискальный отчет не может быть признан допустимым доказательством, следовательно, неправомерно использован и положен в основу при вынесении решения от 12.11.2009 N 2290.

Суды правомерно сделали вывод о том, что ссылка инспекции на приказ Министерства финансов Российской Федерации от 10.03.2009 N 19н является ошибочной, поскольку на дату снятия с учета ККТ - 12.03.2009, данный приказ не вступил в действие.

Из решения от 12.11.2009 N 2290 указано, что предприниматель снял фискальный отчет 12.03.2009, однако заявитель в центре технического обслуживания (далее - ЦТО) ККТ, данный отчет не снимал, доказательств обратного не представлено.

Из ответов организаций ЦТО: представители общества с ограниченной ответственностью "СФТ" и общества с ограниченной ответственностью "Статус-К" усматривается, что при снятии фискальных отчетов с Касби-3К-01 12.03.2009, совместно с Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы по N 17 по Республике Татарстан не участвовали.

Кроме того, в соответствии с требованиями к составлению акта налоговой проверки, утвержденных приказом Федеральной налоговой службы от 25.12.2006 N САЭ-3-06/892@, к акту налоговой проверки, прилагаются документы (информация), истребованные в ходе проверки; иные материалы, имеющие значение для подтверждения отраженных в акте фактов нарушений и для принятия обоснованного решения по результатам проверки.

Приложения к акту проверки являются его неотъемлемой частью, так как именно в них отражаются соответствующие отсылочные и информационные данные, подтверждающие положения самого акта.

Проверяемое лицо имеет полное право на ознакомление не только с текстом акта проверки, но и с приложениями к нему. Причем право на ознакомление с материалами проверки должно реализовывать путем вручения копий этих приложений вместе и одновременно с актом проверки.

Иное нарушает права проверяемого лица, закрепленные в статьях 21, 100 НК РФ.

Предпринимателем 07.10.2009 получен акт камеральной проверки представленных уточненных налоговых деклараций по единому налогу, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 9 месяцев 2008 года и 2008 год без приложения копий документов, подтверждающих факт налогового правонарушения и без указания на количество листов приложений (с нарушением требований к составлению акта налоговой проверки). Основанием выявленных нарушений, согласно акта камеральной проверки, является запрос в Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 17 по Республике Татарстан и ответ из этой инспекции с приложением подтверждающих документов (фискальный отчет).

Заявитель 12.10.2009 обратился с заявлением к налоговому органу с просьбой представить заверенные копии: запроса в Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 17 по Республике Татарстан от 13.07.2009 N 10-0-41/08648@, ответа из Межрайонной инспекцию Федеральной налоговой службы N 17 по Республике Татарстан, фискального отчета, других документов, подтверждающих факт правонарушения.

Однако инспекция ответила письмом от 20.10.2009 N 03-0-17/017153Г, которым отказала в предоставлении запрошенных документов.

Кроме того, налоговый орган в нарушении статьи 101 НК РФ, направил ИП Гильфановой Р.Т. уведомления о вызове налогоплательщика от 03.09.2009 N 2208, от 10.11.2009 N 1718, при этом в уведомлении от 03.09.2009 N 2208 не было указано когда, в какое время необходимо явиться, основания проведения камеральной проверки, в уведомлении от 10.11.2009 N 1718 не было указано в какое время необходимо явиться.

В решении от 12.11.2009 N 2290 указано, что ИП Гильфанова Р.Т. позвонила и ей устно была разъяснена причина вызова и предложено дать пояснения с приложением подтверждающих документов. Однако доказательств такого телефонного разговора не имеется. Кроме того, в силу подпункта 4 пункта 1 статьи 31 НК РФ в случаях, связанных с исполнением налоговыми органами законодательства о налогах и сборах, вызывать налогоплательщиков указанные органы вправе на основании письменного уведомления. Форма письменного уведомления утверждена приказом Министерства Финансов Российской Федерации и Федеральной налоговой службы от 31.05.2007 N ММ-3-06/338@. Таким образом, налоговым законодательством установлена обязательная письменная форма извещения налогоплательщика.

Также инспекция направила ИП Гильфановой Р.Т. сообщение от 17.09.2009 N 4 с требованием представить пояснения по вопросу уменьшения налоговой базы и представить книгу кассира-операциониста, а не пояснения по вопросу о разнице в представленных декларациях и данных фискального отчета.

В материалах дела также имеется телефонограмма от 11.11.2009 N 228, которая не может быть принята в силу статьи 31 НК РФ как доказательство надлежащего извещения заявителя о рассмотрении материалов налоговой проверки. Таким образом, налоговым законодательством установлена обязательная письменная форма извещения о дне и времени рассмотрения материалов налоговой проверки.

Ранее в адрес заявителя не поступало каких-либо писем от инспекции, в которых было бы указано об обнаруженных ошибках ИП Гильфановой Р.Т. при заполнении ею документов (о разнице в представленных декларациях и данных фискального отчета) и затребованы необходимые пояснения (внесение соответствующих исправлений).

На основании изложенного инспекция обязана составить акт проверки лишь при установлении факта совершения налогового правонарушения, а также руководствуясь статьями 100, 106, 108, 109 НК РФ суды правомерно установили, что налоговым органом не установлен сам факт совершения налогового правонарушения предпринимателя и не доказала виновность заявителя.

В решении от 12.11.2009 N 2290 инспекция ссылается на протокол осмотра от 13.10.2009, то есть составленный после акта от 07.10.2009 N 2290, однако решения о назначении дополнительных мероприятий налогового контроля вынесено не было.

Кроме того, в решении от 12.11.2009 N 2290 указано, что на вторичный учет, как плательщик ЕНВД ИП Гильфанова Р.Т. встала 23.03.2009. Из этого можно лишь сделать вывод о том, что декларации по ЕНВД сданы позже, но никак не вывод о подтверждении доходов для расчета налоговой базы по упрощенной системе налогообложения, как это сделал налоговый орган. Нарушение сроков подачи деклараций по ЕНВД не может относиться по существу к налоговому правонарушению по упрощенной системе налогообложения.

Суды сделали правомерный вывод о том, что указанные обстоятельства в совокупности привели к принятию неправомерного решения.

Федеральный арбитражный суд Поволжского округа считает, что судами правомерно возмещены расходы предпринимателя в размере 16200 руб., так как понесенные расходы во исполнение заключенного договора на оказание юридических услуг и для представления интересов в суде первой инстанции, а также 3000 руб. на оплату представителей по договору оказания юридических услуг по подготовке отзыва на апелляционную жалобу, подтверждены материалами дела.

При таких обстоятельствах, судебная коллегия считает обжалуемые решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 08.06.2010 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.09.2010 законными и не подлежащими отмене.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьями 286, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Поволжского округа постановил:

решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 08.06.2010 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.09.2010 по делу N А65-2850/2010 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.