Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 4 июня 2008 г. N Ф09-4057/08-С2 Решение инспекции о доначислении налога на добавленную стоимость признано судом недействительным, поскольку налоговым органом не представлено доказательств, подтверждающих, что обналиченные векселя получены налогоплательщиком в счет поставленного товара, а поступившие от третьих лиц денежные средства являются оплатой поставленного товара либо получены в счет оплаты иной операции, облагаемой НДС (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа
от 4 июня 2008 г. N Ф09-4057/08-С2

ГАРАНТ:

См. также Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 20 октября 2011 г. N Ф09-6609/11 по делу N А60-41984/2010

См. также Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 8 июля 2011 г. N 17АП-5280/11

См. также Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 30 августа 2011 г. N Ф09-5325/11 по делу N А60-38704/2010

См. также Решение Арбитражного суда Свердловской области от 18 апреля 2011 г. N А60-41984/2010-С6

См. также Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15 июля 2008 г. N 17АП-507/08

Федеральный арбитражный суд Уральского округа в составе: председательствующего, судей,

рассмотрел в судебном заседании жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Режу (далее - инспекция, налоговый орган) на решение Арбитражного суда Свердловской области от 07.12.2007 по делу N А60-15772/07 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.03.2008 по тому же делу.

В судебном заседании приняли участие представители инспекции - Руденко К.Г. (доверенность от 09.01.2008 N 1), Козырев В.И. (доверенность от 29.02.2008 N 15).

Заявитель по делу - глава крестьянского (фермерского) хозяйства индивидуальный предприниматель Корх Сергей Степанович (далее - заявитель, налогоплательщик), надлежащим образом извещенный о времени и месте судебного разбирательства, либо его представители в судебное заседание не явились.

Налогоплательщик обратился в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением согласно уточненным в порядке ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации требованиям о признании недействительным решения инспекции от 11.07.2007 N 14, в соответствии с которым ему начислены: налог на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 1478873 руб., пени в сумме 341261 руб. 30 коп., штраф, предусмотренный п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), в сумме 295774 руб. 60 коп., налог на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в сумме 890900 руб., пени в сумме 128600 руб. 48 коп., штраф - 178180 руб., единый социальный налог (далее - ЕСН) в сумме 223419 руб., пени - 28151 руб. 96 коп., штраф - 44683 руб. 80 коп., а также штрафов по ст. 119 Кодекса за непредставление в установленный срок налоговых деклараций по НДС в сумме 200 руб. и по ст. 120 Кодекса за грубое нарушение правил ведения учета доходов и расходов в сумме 15000 руб.

Решением суда от 07.12.2007 заявленные требования удовлетворены частично. Признано недействительным решение инспекции от 11.07.2007 N 14 в части привлечения заявителя к налоговой ответственности за непредставление налоговых деклараций по НДС в виде взыскания штрафа в сумме 2000 руб., за грубое нарушение правил ведения учета доходов и расходов в виде взыскания штрафа в сумме 15000 руб., а также в части начисления НДС в сумме 1478873 руб., пени в сумме 341261 руб. 30 коп., штрафа - 295744 руб. 60 коп., НДФЛ в сумме 821966 руб. 60 коп., соответствующих пени, штрафов, предусмотренных за неуплату НДФЛ за 2004-2006 гг., и ЕСН в сумме 165698 руб. 60 коп., пени и штрафов за неуплату ЕСН за 2004-2006 гг. В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.03.2008 решение суда оставлено без изменения.

В жалобе, поданной в Федеральный арбитражный суд Уральского округа, инспекция просит указанные судебные акты отменить в части признания недействительным решения налогового органа от 11.07.2007 N 14 по начислению НДС в сумме 1478873 руб., начисления пени в сумме 341261 руб. 30 коп., штрафа за неуплату НДС за 2004-2006 гг. в сумме 295744 руб. 60 коп., НДФЛ за 2006 г. в сумме 64934 руб. 90 коп., штрафа за неуплату НДФЛ за 2006 г. в сумме 12987 руб., соответствующих сумм пени, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права и несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела. Налоговый орган также указывает на обоснованность включения инспекцией в доход налогоплательщика операций обналичивания векселей на суммы 70000 руб. и 193000 руб. в 2004 г. и 4108514 руб. за 2005 г.

В обжалуемых судебных актах судами первой и апелляционной инстанций допущена ошибка в наименовании заявителя, который указан как "Крестьянское фермерское хозяйство индивидуального предпринимателя Корха Сергея Степановича".

Согласно п. 3 ст. 1 Федерального закона от 11.06.2003 N 74-ФЗ "О крестьянском (фермерском) хозяйстве" крестьянское (фермерское) хозяйство осуществляет предпринимательскую деятельность без образования юридического лица. К предпринимательской деятельности фермерского хозяйства, осуществляемой без образования юридического лица, применяются правила гражданского законодательства, которые регулируют деятельность юридических лиц, являющихся коммерческими организациями, если иное не вытекает из федерального закона, иных нормативных правовых актов Российской Федерации или существа правовых отношений.

Крестьянское (фермерское) хозяйство, созданное в соответствии с гл. 2 Федерального закона от 11.06.2003 N 74-ФЗ "О крестьянском (фермерском) хозяйстве" (в отличие от хозяйств, указанных в п. 3 ст. 23 названного Федерального закона от 11.06.2003 N 74-ФЗ), субъектом налоговых правоотношений и процессуальной стороной в арбитражном споре быть не может.

В абз. 1 п. 3 мотивировочной части Постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 23.12.1999 N 18-П указано: "Между тем в соответствии с другими законодательными актами применительно к крестьянскому (фермерскому) хозяйству субъектами тарифообложения могут выступать индивидуальный предприниматель - глава крестьянского (фермерского) хозяйства, осуществляющего деятельность без образования юридического лица, хозяйственное товарищество или производственный кооператив в сельском хозяйстве (п. 2 ст. 23, ст. 257, п. 1 ст. 259 Гражданского кодекса Российской Федерации, ст. 6 Федерального закона от 30.11.1994 N 52-ФЗ "О введении в действие части первой Гражданского кодекса Российской Федерации", ст. 11 Налогового кодекса Российской Федерации)".

В соответствии с разъяснениями, содержащимися в п. 9 Постановления Пленума Высшего арбитражного суда Российской Федерации от 28.02.1995 N 2/1 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Гражданского кодекса Российской Федерации" крестьянское (фермерское) хозяйство не является юридическим лицом. Вместе с тем глава крестьянского (фермерского) хозяйства, осуществляющего деятельность без образования юридического лица, признается предпринимателем с момента государственной регистрации крестьянского (фермерского) хозяйства (п. 2 ст. 23 Гражданского кодекса Российской Федерации), и, соответственно, к его предпринимательской деятельности применяются правила названного Кодекса, которые регулируют деятельность юридических лиц, являющихся коммерческими организациями, если иное не вытекает из закона, иных правовых актов или существа правоотношений. Поэтому споры с участием главы крестьянского (фермерского) хозяйства подведомственны арбитражным судам.

Постановлением Правительства Российской Федерации от 16.10.2003 N 630 "О Едином государственном реестре индивидуальных предпринимателей, правилах хранения в единых государственных реестрах юридических лиц и индивидуальных предпринимателей документов (сведений) и передачи их на постоянное хранение в государственные архивы, а также о внесении изменений и дополнений в Постановления Правительства Российской Федерации от 19.06.2002 N 438 и 439" установлено, что государственная регистрация крестьянских (фермерских) хозяйств осуществляется в порядке, установленном для государственной регистрации физических лиц в качестве индивидуальных предпринимателей.

Из материалов дела следует, что запись в Единый государственный реестр индивидуальных предпринимателей о государственной регистрации крестьянского (фермерского) хозяйства, главой которого является Корх С.С., внесена налоговым органом 29.09.2004, т.е. в соответствии с гл. 2 Федерального закона от 11.06.2003 N 74-ФЗ "О крестьянском (фермерском) хозяйстве" (л.д. 46, т. 1).

Территориальный орган Федеральной службы государственной статистики по Свердловской области в справке от 08.06.2005 N 23 подтверждает наличие в составе статистического регистра хозяйствующих субъектов Свердловскстата главы крестьянского (фермерского) хозяйства - Корха С.С. (л.д. 16, т. 1).

Бремя налоговой ответственности в рассматриваемом случае инспекцией возложено не на крестьянское (фермерское) хозяйство, а на его главу - индивидуального предпринимателя Корха С.С. (л.д. 103-112, т. 1), что не противоречит указанным нормам права.

В силу вышеизложенного в налоговых правоотношениях и в арбитражном процессе от имени крестьянского (фермерского) хозяйства может участвовать его глава - индивидуальный предприниматель Корх С.С, полномочия которого приведены в ст. 17 Федерального закона от 11.06.2003 N 74-ФЗ "О крестьянском (фермерском) хозяйстве".

Из материалов дела видно, что заявление об оспаривании ненормативного правового акта инспекции, уточнения к этому заявлению в порядке ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и ходатайства об отсрочке уплаты государственной пошлины по заявлению и о принятии обеспечительных мер по нему, отзывы на апелляционную и кассационную жалобы инспекции поданы главой крестьянского (фермерского) хозяйства - индивидуальным предпринимателем Корхом С.С, выездная налоговая проверка инспекцией проведена в отношении "должностного лица" - главы крестьянского (фермерского) хозяйства - индивидуального предпринимателя Корха С.С., предметом спора является решение налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения индивидуального предпринимателя Корха С.С.

С учетом изложенного, а также содержания обжалуемых судебных актов и сделанных судами первой и апелляционной инстанций выводов, следует признать, что названными судами по существу рассмотрен спор между налоговым органом и главой крестьянского (фермерского) хозяйства - индивидуальным предпринимателем Корхом С.С.

Поскольку неправильное написание наименования заявителя по делу не является опечаткой либо опиской, а вызвано ошибкой самого заявителя при инициировании спора, и указанное обстоятельство может воспрепятствовать исполнению судебных актов, то суд кассационной инстанции считает необходимым изменить решение Арбитражного суда Свердловской области от 07.12.2007 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.03.2007 в указанной части, заменив ошибочное наименование заявителя по делу с "Крестьянское фермерское хозяйство индивидуального предпринимателя Корха Сергея Степановича" на правильное - "Глава крестьянского (фермерского) хозяйства - индивидуальный предприниматель Корх Сергей Степанович".

По существу заявленных в кассационной жалобе налогового органа доводов суд кассационной инстанции приходит к следующим выводам.

Согласно п. 1 ст. 146 Кодекса объектом налогообложения НДС признаются операции, в том числе по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Пунктом 1 ст. 154 Кодекса предусмотрено, что налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст. 40 Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

В соответствии со ст. 175 Кодекса сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст. 171 Кодекса (в том числе налоговых вычетов, предусмотренных п. 3 ст. 172 Кодекса), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со ст. 166 Кодекса и увеличенная на суммы налога, восстановленного в соответствии с настоящей главой.

На основании имеющихся в деле доказательств, исследованных согласно требованиям, предусмотренным ст. 65, 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суды указали, что инспекцией не представлено доказательств, подтверждающих, что обналиченные векселя получены налогоплательщиком в счет поставленного товара и поступившие от третьих лиц денежные средства являются оплатой поставленного товара, либо получены в счет оплаты иной операции, облагаемой НДС. При этом суды сослались на то, что инспекция не воспользовалась правом, предоставленным подл. 1 п. 1 ст. 31 Кодекса. Кроме того, суды установили, что предприниматель фактически осуществлял деятельность и получал выручку от реализации лома и отходов черных и цветных металлов, в связи с чем суды, руководствуясь ст. 149 Кодекса, пришли к выводу о том, что налоговый орган начислил НДС из документов, на основании которых невозможно сделать достоверный вывод об осуществлении заявителем в рассматриваемые налоговые периоды операций, облагаемых НДС.

При таких обстоятельствах начисление налоговым органом НДС за 2004-2006 гг. соответствующих сумм пени судами обоснованно признано неправомерным.

В указанной части обжалуемые судебные акты приняты в соответствии с нормами материального и процессуального права и подлежат оставлению без изменения.

В кассационной жалобе инспекция указывает, что законодательством не предусмотрено отнесение к числу расходов индивидуальных предпринимателей сумм, уплачиваемых в связи с возвратом по договорам займа, имея в виду, что к таким суммам в рассматриваемом споре заявителем отнесены выплаты по сумме основного долга по кредиту, по которому соответствующий договор налоговому органу не был представлен. Этот же довод содержится в оспариваемом решении инспекции.

Разрешая спор в этой части начисления НДФЛ за 2006 г. в сумме 64934 руб. 90 коп. и соответствующих пеней в связи с исключением из состава расходов суммы 90500 руб., уплаченной по платежным поручениям за погашение кредита на приобретение автомобиля ввиду отсутствия кредитного договора, суды на основании представленных документов (договор от 08.02.2006 N ОРБ63/15/00179-06, договор банковского вклада от 08.02.2006 N 02006308764, договор залога автомобиля от 08.02.2006 N ОРБ63/18/0017906) указали, что законодательством о налогах и сборах не предусмотрено отнесение к числу расходов возврата денежных средств по кредиту. При этом из имеющихся в деле платежных поручений не представляется возможным разграничить суммы, выплачиваемые за пользование кредитом и ведение ссудного счета, в связи с чем суды признали в указанной части решение инспекции недействительным. Между тем выводы судов в этой части спора являются недостаточно обоснованными.

Как правильно установлено судами, заявителю предоставлен кредит с процентной ставкой 13% годовых, с ежемесячной платой за ведение ссудного счета в размере 0,2% от суммы кредита, которая выплачивается одновременно с уплатой основного долга и процентов в составе аннуитетного платежа.

Налоговый орган, не принимая расходы налогоплательщика в суммах погашения основного долга по кредитному договору, эти же суммы признал доходом заявителя, исходя из сумм, указанных в платежных поручениях банку.

Такой порядок определения объекта налогообложения НДФЛ противоречит требованиям законодательства о налогах и сборах.

Согласно п. 1 ст. 210 Кодекса при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 Кодекса.

Для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка, установленная п. 1 ст. 224 Кодекса, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст. 218-221 Кодекса, с учетом особенностей, установленных гл. 23 Кодекса.

При исчислении налоговой базы в соответствии с п. 3 ст. 210 Кодекса право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют налогоплательщики, указанные в п. 1 ст. 227 настоящего Кодекса, - в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций".

Согласно подп. 10 п. 1 ст. 251 и п. 12 ст. 270 Кодекса при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются как доходы, так и расходы в виде средств или иного имущества, которые переданы по договорам кредита или займа (иных аналогичных средств или иного имущества независимо от формы оформления заимствований, включая долговые ценные бумаги), а также в виде средств или иного имущества, которые направлены в погашение таких заимствований.

Поскольку названные нормы исходят из возвратной основы переданных денежных средств или имущества (ст. 807 и 819 Гражданского кодекса Российской Федерации), то в данном случае имеется в виду сумма основного долга по договору кредита.

Таким образом, довод налогового органа о том, что сумма основного долга по кредитному договору является доходом заявителя, подлежит отклонению как основанный на неправильном применении норм материального права.

В остальном, в силу требований ст. 65, ч. 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суды первой и апелляционной инстанций обоснованно указали на недоказанность инспекцией размера основного долга и сумм процентов по кредиту и платы банку за ведение ссудного счета, неразграниченных в платежных поручениях налогоплательщика, и со ссылкой на ст. 210, 221, 265 Кодекса правомерно признали недействительным оспариваемое решение налогового органа.

С учетом изложенного в этой части спора судебные акты следует оставить в силе.

В части, касающейся начисления налогоплательщику НДФЛ с доходов, полученных в 2004 г. в общей сумме 263000 руб. и в 2005 г. - 4108514 руб. от обналичивания векселей третьих лиц, и начисления соответствующих сумм пени и штрафа, выводы арбитражных судов первой и апелляционной инстанций являются недостаточно обоснованными.

Согласно ч. 1 и 4 ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Каждое доказательство подлежит оценке арбитражным судом наряду с другими доказательствами.

Из материалов дела следует, что оспариваемым решением в доходы заявителя налоговым органом включены суммы, полученные налогоплательщиком от обналичивания векселей в размерах: в 2004 г. - 263000 руб. (70000 руб. + 193000 руб.) и в 2005 г. - 4108514 руб. В подтверждение этого обстоятельства налоговым органом представлены в суд апелляционной инстанции дополнительные доказательства, которые приняты судом, но не исследованы по существу.

Разрешая спор в указанной части, суды сочли, что налоговым органом не представлено доказательств, подтверждающих правомерное включение данных сумм в качестве дохода предпринимателя, в связи с тем что согласно выпискам банка за 2004 и 2005 г. спорные выплаты не отражены.

Между тем при рассмотрении данного спора судами в совокупности не дана оценка всем доказательствам, на которые ссылается налоговый орган в подтверждение правомерности начисления в оспариваемом решении соответствующих сумм НДФЛ, пени и штрафа.

При этом указанное обстоятельство имеет существенное значение для правильного рассмотрения дела и принятия законного и обоснованного судебного акта.

Поскольку судом не исследованы все существенные для принятия правильного решения по делу обстоятельства, доказательствам, на которые ссылается налоговый орган в обоснование своих требований, не дана надлежащая правовая оценка, что привело к недостаточной обоснованности выводов, изложенных в судебных актах, решение суда первой инстанции и постановление суда апелляционной инстанции в указанной части подлежит отмене, дело - направлению на новое рассмотрение.

Руководствуясь ст. 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

Решение Арбитражного суда Свердловской области от 07.12.2007 по делу N А60-15772/07 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.03.2008 по тому же делу изменить, заменив ошибочное наименование заявителя по делу с "Крестьянское фермерское хозяйство индивидуального предпринимателя Корха Сергея Степановича" на правильное - "Глава крестьянского (фермерского) хозяйства - индивидуальный предприниматель Корх Сергей Степанович".

Решение Арбитражного суда Свердловской области от 07.12.2007 по делу N А60-15772/07 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.03.2008 по тому же делу отменить в части удовлетворения требований главы крестьянского фермерского хозяйства - индивидуального предпринимателя Корха Сергея Степановича о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Режу от 11.07.2007 N 14 по начислению налога на доходы физических лиц за 2004 г. в части дохода в сумме 263000 руб. и за 2005 г. в части дохода в сумме 4108514 руб., соответствующих пени и штрафа, предусмотренного п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации. В указанной части дело направить на новое рассмотрение в Семнадцатый арбитражный апелляционный суд. В остальной части указанные судебные акты оставить в силе, кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Режу - без удовлетворения.