Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 8 июня 2012 г. N Ф04-1900/12 по делу N А67-2792/2011

г. Тюмень

8 июня 2012 г.

Дело N А67-2792/2011

Резолютивная часть постановления объявлена 05 июня 2012 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 08 июня 2012 года.

Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Чапаевой Г.В.

судей Кокшарова А.А.

Поликарпова Е.В.

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Шимпф Е.В. рассмотрел в судебном заседании с использованием системы видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Томской области кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Томской области на решение от 23.11.2011 Арбитражного суда Томской области (судья Мухамеджанова Л.А.) и постановление от 06.02.2012 Седьмого арбитражного апелляционного суда (судьи Кривошеина С.В., Колупаева Л.А., Хайкина С.Н.) по делу N А67-2792/2011 по заявлению общества с ограниченной ответственностью Производственно-коммерческая фирма "Надежда" (ОГРН 1037000376137, ИНН 7002010328; 636814, Томская обл., Асиновский р-н, с. Минаевка, ул. Центральная, 82а) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Томской области (ОРГН 1047000384078, ИНН 7002010261; 636840, Томская обл., г. Асино, ул. Стадионная, 35) о признании недействительным решения.

При участии третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, Управления Федеральной налоговой службы по Томской области (ОГРН 1047000301974, ИНН 7021016597; 634061, г. Томск, пр-т Фрунзе, 55).

В заседании приняли участие представители:

от общества с ограниченной ответственностью Производственно-коммерческая фирма "Надежда" - Упорова Н.В. по доверенности от 22.06.2010,

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Томской области - Зотина Ю.О. по доверенности от 10.01.2012.

Суд установил:

общество с ограниченной ответственностью Производственно-коммерческая фирма "Надежда" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Томской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Томской области (далее - Инспекция), при участии третьего лица Управления Федеральной налоговой службы по Томской области (далее - Управление) о признании недействительным решения от 02.03.2011 N 13 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части уменьшения предъявленного к возмещению из бюджета налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за 1 квартал 2008 года в размере 1 035 878 руб., за 2 квартал 2008 года в размере 649 825 руб. (требования уточнены в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, далее - АПК РФ).

Решением от 23.11.2011 Арбитражного суда Томской области, оставленным без изменения постановлением от 06.02.2012 Седьмого арбитражного апелляционного суда, заявленные Обществом требования удовлетворены.

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на нарушение судами норм материального и процессуального права, просит принятые по делу судебные акты отменить и вынести новое решение. Подробно доводы изложены в жалобе и пояснениях к ней.

Общество возражает против удовлетворения кассационной жалобы согласно отзыву и дополнению к нему.

В судебном заседании, назначенном на 30.05.2012, в соответствии со статьей 163 АПК РФ был объявлен перерыв.

05.06.2012 в 15 часов 30 мин судебное заседание продолжено.

Судами и материалами дела установлено следующее.

По результатам проведения выездной налоговой проверки деятельности Общества за период с 01.01.2008 по 31.12.2009 Инспекцией составлен акт и вынесено решение от 02.03.2011 N 13 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым Обществу, среди прочего, предложено уменьшить предъявленный к возмещению из бюджета в завышенных размерах НДС за 1 квартал 2008 года в размере 1 035 966 руб., за 2 квартал 2008 года в размере 664 245 руб., за 3 квартал 2008 года в размере 298 986, руб., за 4 квартал 2008 года в размере 13 964 руб.

Решением Управления от 22.04.2011 N 126 апелляционная жалоба Общества оставлена без удовлетворения, решение Инспекции утверждено.

В ходе рассмотрения настоящего дела в суде первой инстанции Инспекция обратилась в Управление с письмом о частичном изменении решения от 02.03.2011 N 13.

Управлением принято решение от 09.09.2011 N 369 об изменении решения Инспекции от 02.03.2011 N 13, в резолютивной части которого применительно к предмету спора указано, что пункт 3.2 резолютивной части решения излагается в новой редакции: уменьшить предъявленный к возмещению из бюджета в завышенных размерах НДС за 1 квартал 2008 года в сумме 1 035 966 руб., за 2 квартал 2008 года в сумме 664 245 руб.

Общество, полагая, что принятое решение Инспекции является незаконным, нарушающим его права и законные интересы, обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным оспариваемого решения в части уменьшения предъявленного к возмещению из бюджета НДС в размере 1 035 878 руб. за 1 квартал 2008 года, 649 825 руб. за 2 квартал 2008 года (с учетом изменений, внесенных решением Управления от 09.09.2011 N 369).

Основанием принятия решения Инспекции в оспариваемой части явились следующие обстоятельства.

В проверяемом периоде поставка леса на экспорт Обществом осуществлялась, в том числе, в Узбекистан на основании договора поставки лесопродукции (контракта) N 50 от 01.09.2004, заключенного с индивидуальным предпринимателем Нишановым А.Д.; общая сумма контракта 500 000 долларов США; согласно пункту 5 контракта оплата лесопродукции осуществляется в размере 100 % предоплаты на расчетный счет продавца в течение 2-х банковских дней с момента уведомления покупателя о готовности к отгрузке товара.

Принимая решение о необоснованном применении Обществом ставки 0 процентов по указанному контракту за 1-4 кварталы 2008 года и уменьшении предъявленного к возмещению из бюджета в завышенных размерах НДС, Инспекция основывалась на выводе о недействительности контракта от 01.09.2004 N 50, что подтверждено материалами уголовного дела, возбужденного в отношении Покровской Л.А. (директора Общества) и Покровского С.Л. (заместителя директора Общества), представленными по запросу Асиновским городским судом Томской области.

Так, материалами уголовного дела, в том числе приговором Асиновского городского суда Томской области от 30.07.2010, установлено следующее:

- из протокола допроса Нишанова А.Д. (проводился в ходе уголовного дела) следует, что он являлся частным предпринимателем; заключил договор с Обществом на поставку лесоматериалов из России в Узбекистан; получив первый вагон, Нишанов А.Д. не был удовлетворен качеством поставленного материала, в связи с чем отказался от дальнейших поставок и сотрудничества с Обществом; дополнительные соглашения к договору он не подписывал (л.д. 104 том 2);

- согласно заключению эксперта N 1000 от 31.10.2008 подписи в договоре N 50 от 01.09.2004, в приложении N 1, 2 к договору N 50 выполнены не Нишановым А.Д., а другим лицом (л.д. 121 том 2);

- согласно заключению эксперта от 29.02.2009 N 140 подписи в строке "покупатель" в копии дополнительных соглашений от 20.10.2005 N 3, от 28.02.2007 N 5, от 27.03.2008 N 6 вероятно выполнены Покровской Л.А. (л.д. 121 оборот, том 2).

Приговором Асиновского городского суда Томской области от 30.07.2010 установлено, что подсудимые Покровские имели единый умысел на незаконное перемещение товаров в неопределенном количестве, а, значит, совершили одно продолжаемое преступление (л.д. 124-125, том 2).

Установив данные обстоятельства, налоговый орган пришел к выводу о том, что Общество при подаче налоговых деклараций за 1 и 2 кварталы 2008 года для подтверждения ставки налога 0 процентов и подтверждения права на получение возмещения при реализации товаров, предусмотренных подпунктом 1 и (или) подпунктом 8 пункта 1 статьи 164 НК РФ, представило недействительные документы (договор N 50 от 01.09.2004 с приложениями), так как на момент отправки леса в 2008 году указанный договор расторгнут, гражданин Узбекистана Нишанов А.Д. на налоговом учете в качестве предпринимателя с 2005 года не состоит, представленные дополнительные соглашения согласно заключению экспертизы подписаны не Нишановым А.Д.

Инспекция указала на нарушение пункта 1 статьи 165 НК РФ и необоснованное применение ставки 0 процентов за 1 квартал 2008 года относительно суммы 7 492 723,1 руб., за 2 квартал 2008 года - относительно суммы 3 610 139,75 руб.; на нарушение пункта 3 статьи 172 НК РФ и необоснованное отнесение к налоговым вычетам НДС в размере 481 583 руб. за 1 квартал 2008 года.

Также указано на нарушение пункта 9 статьи 165, пункта 9 статьи 167 НК РФ, поскольку по истечении срока, предусмотренного для представления пакета документов, дающего право для применение налоговой ставки 0 процентов, налогоплательщиком реализация товара в сумме 6 689 555,32 руб. не включена в налоговую базу за 2008 год и не исчислен в бюджет НДС по ставке 18 процентов в размере 1 204 120 руб. (в том числе за 1 квартал 2008 года в сумме 554 295 руб., за 2 квартал 2008 года в сумме 649 825 руб.).

Удовлетворяя заявленные требования Общества, суды исходили из наличия в материалах дела документов, подтверждающих право налогоплательщика на применение налоговой ставки 0 процентов и, соответственно, возмещение НДС из бюджета за указанные периоды; непредставления Инспекцией доказательств, бесспорно свидетельствующих об отсутствии экспорта товара и неполучении выручки от реализации товара, то есть доказательств отсутствия реальности хозяйственных операций по спорному договору. Суды указали, что в установленном НК РФ порядке мероприятия налогового контроля (допросы, экспертизы подписей и др.) при проведении выездной налоговой проверки не проводились; Покровский С.Л., а также иные лица, указанные в дополнительных соглашениях к договору, в адрес которых допускалась отгрузка пиломатериала (Юлчиев А.А., Юлдашев Д.А., Юдашев Д.А., Базаров Ш.З.), не допрашивались, местонахождение их не устанавливалось; в рамках уголовного дела уклонение от уплаты налогов указанным лицам не вменялось; действия по совершению контрабанды согласно приговору совершены ими в период с 26.10.2005 по 30.09.2006, в то время как налоговым органом проверялся период 2008 года.

Судом первой инстанции также указано на нарушение Инспекцией статьи 101 НК РФ, поскольку оспариваемое решение не содержит в мотивировочной части оснований уменьшения предъявленного к возмещению НДС за 1 квартал 2008 года в сумме 554 295 руб., за 2 квартал 2008 года в сумме 649 825 руб., ссылок на проведенные мероприятия налогового контроля и нормы права, подтверждающие основания уменьшения.

В соответствии с частью 1 статьи 286 АПК РФ арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального и процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе, если иное не предусмотрено АПК РФ.

Суд кассационной инстанции, в соответствии со статьями 284, 286 АПК РФ изучив материалы дела, проанализировав доводы кассационной жалобы, отзыва, дополнений к ним, заслушав представителей сторон, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, пришел к следующим выводам.

Как следует из решения Инспекции, одним из оснований его принятия, явилось необоснованное, по мнению налогового органа, отнесение к налоговым вычетам за 1 квартал 2008 года НДС в размере 481 583 руб. (л.д. 49 том 1).

Кассационная инстанция соглашается с выводами судов, что по настоящему эпизоду в нарушение статьи 101 НК РФ Инспекцией в оспариваемом решении, а также в акте выездной налоговой проверки, не мотивирован отказ налогоплательщику в применении вычетов за 1 квартал 2008 года в указанном размере, в том числе с учетом положений статей 169-172 НК РФ во взаимосвязи с представленными в материалы дела доказательствами. Налоговым органом не доказана причинно-следственная связь между представленными Обществом на проверку документами, подтверждающими применение налоговых вычетов в размере 481 583 руб., материалами уголовного дела и отказом в праве на применение налоговых вычетов.

В связи с изложенным, кассационная инстанция не находит оснований для отмены или изменения принятых по настоящему делу судебных актов по эпизоду признания недействительным оспариваемого решения налогового органа в части суммы 481 583 руб.

В отношении остальных эпизодов по НДС кассационная инстанция отмечает следующее.

В силу статьи 101 НК РФ решение Инспекции о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности принимается на основании вынесенного акта налоговой проверки, в котором, как следует из материалов дела (л.д. 25 том 1), отражены обстоятельства проверки соблюдения налогоплательщиком налогового законодательства при исчислении НДС по налоговой ставке 0 процентов.

Так, в частности, указано, что Общество осуществляло поставку лесоматериалов в режиме экспорта, в том числе по контракту от 01.09.2004 N 50 с частным предпринимателем Нишановым А.Д. (Узбекистан) на поставку лесопродукции; наименование, количество, сроки поставки определялись приложениями к данному контракту (общая сумма которого составила 500 000 долларов США); согласно дополнительному соглашению N 1 от 20.11.2004 допускается отгрузка пиломатериала в адрес частного предпринимателя Юлчиева А.А.; согласно дополнительному соглашению от 20.02.2005 N 2 отгрузка допускается в адрес предпринимателей Юлчиева А.А. и Юлдашева Д.А.; дополнительным соглашением от 15.02.2006 N 4 отгрузка допускалась в адрес Юдашева Д.А., Базарова Ш.З., Юлчиева А.А., Юлдашева Д.А.; согласно приложению N 3 от 21.11.2004 грузополучатели по данному контракту являются фактическими плательщиками, осуществляющими оплату за товар, отгруженный в их адрес; согласно дополнительному соглашению от 28.02.2007 N 5 общая сумма договора увеличивается до 3 900 000 долларов США, установлено, что все поставки должны быть завершены до 31.12.2008; дополнительное соглашение N 1 и N 6 к контракту, приложения N 1 и N 2 также предусматривают номенклатуру товара (л.д. 25-28 том 1).

Как указывалось выше, принимая решение о необоснованном применении Обществом ставки 0 процентов по указанному контракту за 1-4 кварталы 2008 года и уменьшении предъявленного к возмещению из бюджета в завышенных размерах НДС, Инспекция основывалась на выводе о недействительности контракта от 01.09.2004 N 50 с приложениями, что подтверждено материалами уголовного дела, представленными по запросу Асиновским городским судом Томской области.

С учетом изложенного, кассационная инстанция считает необоснованным вывод суда о существенном нарушении Инспекцией положений статьи 101 НК РФ, мотивированный ссылкой на неуказание оснований уменьшения предъявленного к возмещению НДС.

Как было разъяснено Инспекцией и не опровергнуто при рассмотрении дела, отказ в принятии к возмещению НДС за 1 квартал 2008 года в сумме 554 295 руб., за 2 квартал 2008 года в сумме 649 825 руб. был вызван тем, что налоговым органом было признано незаконным применение налогоплательщиком ставки 0 процентов по поставкам "в адрес Нишанова А.Д.", доначислены соответствующие суммы НДС по ставке 18 процентов. В связи с тем, что в целом с учетом экспортных поставок за проверенный период у налогоплательщика НДС, заявленный к возмещению, превышал НДС, доначисленный в связи с отказом в применении ставки 0 процентов по поставкам "в адрес Нишанова А.Д.", то налоговым органом на суммы 554 295 руб. и 649 825 руб. был уменьшен предъявленный к возмещению из бюджета в завышенных размерах НДС (л.д. 64, том 1, л.д. 68 том 3).

Удовлетворяя заявленные требования Общества, суды, в том числе исходили из наличия в материалах дела доказательств, подтверждающих право налогоплательщика на возмещение НДС из бюджета за указанные периоды.

При этом судами не было учтено следующее.

Предусмотренное статьями 164-165 НК РФ право применения ставки 0 процентов при реализации товаров, вывезенных в таможенной процедуре экспорта (подпункт 1 пункта 1 статьи 164 НК РФ), является разновидностью налоговых льгот, которыми в соответствии со статьей 56 НК РФ признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков предусмотренные законодательством о налогах преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками, включая возможность не уплачивать налог либо уплачивать его в меньшем размере

В соответствии с пунктом 3 части 1 статьи 21 НК РФ налогоплательщики имеют право использовать налоговые льготы при наличии оснований и в порядке, установленном законодательством о налогах и сборах.

Суд кассационной инстанции считает обоснованным довод Инспекции, что фальсифицированные документы не могут быть приняты как доказательство правомерности применения ставки 0 процентов в целях применения статей 164 - 165 НК РФ даже при фактическом перемещении товара через таможенную границу России. Иное толкование положений статей 21, 56, 164-165 НК РФ означало бы, что законодателем установлены налоговые льготы (в рассматриваемом случае - фактическое освобождение от налогообложения) для лиц, незаконно переместивших товары за пределы таможенной территории (в том числе, по поддельным, фальсифицированным документам).

В соответствии с частью 4 статьи 69 АПК РФ вступивший в законную силу приговор суда по уголовному делу обязателен для арбитражного суда по вопросам о том, имели ли место определенные действия и совершены ли они определенным лицом.

Инспекцией заявлялся довод о том, что в проверенном ею периоде по поставкам "в адрес Нишанова А.Д." ставка 0 процентов обосновывалась представлением документов, которые были предметом исследования по уголовному делу.

В том случае, если приговором по уголовному делу установлены действия по фальсификации документов, которые послужили основанием для применения налогоплательщиком ставки 0 процентов в 2008 году, то в силу положений статей 71, 162 АПК РФ суды должны были оценить представленные доказательства с учетом требований статьи 69 АПК РФ.

Кроме того, пунктом 2 дополнительного соглашения N 5 от 28.02.2007 к договору N 50 от 01.09.2004 предусмотрено, что все поставки лесопродукции должны быть завершены до 31.12.2008 (л.д. 137 том 2).

Дополнительное соглашение N 6 к договору N 50 от 01.09.2004 датировано 27.03.2008 (л.д. 139 том 2).

Как указывалось выше, согласно заключению эксперта от 29.02.2009 N 140 подписи в строке "покупатель" в копии дополнительных соглашений от 28.02.2007 N 5, от 27.03.2008 N 6 вероятно выполнены Покровской Л.А. (л.д. 121 оборот, том 2).

Поскольку действие указанных дополнительных соглашений распространялось на проверенный Инспекцией период (2008 год), то вывод суда апелляционной инстанции о несовпадении периодов осуществления контрабанды (26.10.2005-30.09.2006 согласно приговора от 30.07.2010) и проверенного Инспекцией (2008 год) как обстоятельстве, фактически исключающем применение статей 67-69 АПК РФ, не может быть признан обоснованным.

Кассационная инстанция также считает, что судами допущены нарушения положений части 1 статьи 168, части 4 статьи 170, статьи 271 АПК РФ, поскольку из судебных актов не представляется возможным установить на основании каких доказательств, отвечающих требованиям статей 67, 68 АПК, главы 21 НК РФ и оцененных судами в порядке статьи 71 АПК РФ, суды пришли к выводу о правомерности применения Обществом ставки 0 процентов по хозяйственным операциям, заявленным как поставки товара по договору с Нишановым А.Д.

Так, в материалы дела представлены грузовые таможенные декларации, однако в качестве получателя груза в них указаны иные (третьи) лица (л.д. 7-16, 134-149 том 3, л.д. 1-12 том 4). Из мотивировочных частей судебных актов не усматривается, каким документам, на основании которых налогоплательщиком было заявлено право на применение ставки 0 процентов, суды давали оценку в порядке статей 71, 162 АПК РФ (в частности, отсутствует оценка соответствующих грузовых таможенных деклараций, контрактов, дополнительных соглашений).

Данные нарушения норм процессуального права могли повлечь принятие неправильного решения (постановления), что в силу части 3 статьи 288 АПК РФ является основанием для отмены судебных актов в части признания недействительным решения Инспекции относительно предложения Обществу уменьшить предъявленный к возмещению из бюджета в завышенных размерах НДС в сумме 554 295 руб. за 1 квартал 2008 года, 649 825 руб. - за 2 квартал 2008 года (пункт 3.2. оспариваемого решения).

В связи с тем, что суды не исследовали и не дали оценку всем доказательствам, касающимся правомерности применения по НДС налоговой ставки 0 процентов, кассационная инстанция лишена возможности принять новое решение в указанной части.

При новом рассмотрении дела суду следует устранить данные нарушения, всесторонне, полно и объективно исследовать все имеющиеся материалы, при необходимости предложить сторонам представить дополнительные доказательства, необходимые для выяснения обстоятельств, связанных с правомерностью применения ставки 0 процентов за 1 и 2 кварталы 2008 года по спорным суммам, дать оценку всем доводам сторон.

Руководствуясь пунктом 3 части 1 статьи 287, частью 1 статьи 288, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа

П остановил:

решение от 23.11.2011 Арбитражного суда Томской области и постановление от 06.02.2012 Седьмого арбитражного апелляционного суда по делу N А67-2792/2011 отменить в части признания недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Томской области от 02.03.2011 N 13 в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Томской области от 09.04.2011 N 369 в части пункта 3.2. - предложения обществу с ограниченной ответственностью Производственно-коммерческая фирма "Надежда" уменьшить предъявленный к возмещению из бюджета в завышенных размерах налог на добавленную стоимость в сумме 554 295 руб. за 1 квартал 2008 года, 649 825 руб. - за 2 квартал 2008 года.

В указанной части дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Томской области.

В остальной части принятые по настоящему делу судебные акты оставить без изменения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

Г.В. Чапаева

Судьи

А.А. Кокшаров Е.В. Поликарпов