Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 28 мая 2021 г. N Ф04-4800/19 по делу N А27-6612/2018

г. Тюмень

28 мая 2021 г.

Дело N А27-6612/2018

Резолютивная часть постановления объявлена 24 мая 2021 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 28 мая 2021 года.

Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Буровой А.А.

судей Алексеевой Н.А.

Кокшарова А.А.

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Нигматулиной А.Ю. с использованием средств видеоконференц-связи, системы веб-конференции информационной системы "Картотека арбитражных дел" (онлайн - заседания), рассмотрел кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Меркурий" на решение от 21.10.2020 Арбитражного суда Кемеровской области (судья Потапов А.Л.) и постановление от 01.02.2021 Седьмого арбитражного апелляционного суда (судьи Бородулина И.И., Логачев К.Д., Павлюк Т.В.) по делу N А27-6612/2018 по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Меркурий" (654201, Кемеровская область - Кузбасс, Новокузнецкий район, село Сосновка, улица Туркменская, 58А, ОГРН 1064217067804, ИНН 4217088625) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 13 по Кемеровской области (654066, Кемеровская область, город Новокузнецк, улица Грдины, 21, ОГРН 1104217004770, ИНН 4217125926) о признании недействительным решения.

Путем использования систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Кемеровской области (судья Андуганова О.С. до перерыва; судья Беляева Л.В. после перерыва) в заседании участвовали представители:

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 13 по Кемеровской области - Балучевский С.С. по доверенности от 11.01.2021 (до перерыва), Овчинников В.П. по доверенности от 11.01.2021 (после перерыва);

от общества с ограниченной ответственностью "Меркурий" - Гоненко И.С. по доверенности от 11.01.2021.

В судебном заседании в онлайн - режиме посредством использования информационной системы "Картотека арбитражных дел" присутствовал представитель Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 13 по Кемеровской области - Овчинников В.П. по доверенности от 11.01.2021 (до перерыва).

Суд установил:

общество с ограниченной ответственностью "ПК Евроэлемент" (далее - Общество, заявитель, налогоплательщик, в ходе судебного разбирательства сменило наименование на общество "Меркурий") обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 13 по Кемеровской области (далее - Инспекция, налоговый орган) от 12.01.2018 N 4 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением от 04.04.2019 Арбитражного суда Кемеровской области, оставленным без изменения постановлением от 01.07.2019 Седьмого арбитражного апелляционного суда, заявленное требование удовлетворено.

Постановлением от 24.10.2019 Арбитражного суда Западно-Сибирского округа судебные акты нижестоящих инстанций отменены, дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Кемеровской области.

При новом рассмотрении настоящего дела решением от 21.10.2020 Арбитражного суда Кемеровской области, оставленным без изменения постановлением от 01.02.2021 Седьмого арбитражного апелляционного суда, заявленное требование Общества оставлено без удовлетворения.

В кассационной жалобе Общество, ссылаясь на нарушение судами норм материального и процессуального права, просит решение и постановление отменить. В обоснование заявленных требований Общество указывает на неверное определение налоговым органом действительных налоговых обязательств заявителя; неисследование судами метода списания налогоплательщиком материалов, что привело к ошибочному выводу об отсутствии у Общества доказательств ведения надлежащего учета и передачи в производство товарно-материальных ценностей (далее - ТМЦ).

Инспекция возражает против доводов жалобы согласно отзыву.

В соответствии с частью 1 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено названным Кодексом.

Проверив законность судебных актов в порядке статей 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, изучив доводы жалобы, отзыва на нее, заслушав представителей сторон, суд кассационной инстанции приходит к следующим выводам.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка, по результатам которой вынесено решение от 12.01.2018 N 4 о привлечении Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неполную уплату налога на прибыль и налога на добавленную стоимость (далее - НДС).

Данным решением Обществу также доначислены НДС в размере 415 392 руб., налог на прибыль организаций, зачисляемый в федеральный бюджет, в размере 29 837 руб. и налог на прибыль организации, зачисляемый в бюджет субъекта Российской Федерации, в размере 268 530 руб., начислены соответствующие суммы пеней и штрафа.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Кемеровской области от 15.03.2018 N 163 решение Инспекции оставлено без изменения, апелляционная жалоба Общества - без удовлетворения.

Указанные обстоятельства послужили основанием для обращения заявителя в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Основанием для принятия оспариваемого решения послужили выводы налогового органа о неправомерном применении Обществом налоговых вычетов по НДС и учете в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу при исчислении налога на прибыль, затрат по хозяйственным операциям с обществом с ограниченной ответственностью "Атлант-2014" (далее - ООО "Атлант-2014") по поставке ТМЦ, в связи с отсутствием реальных хозяйственных отношений с данным контрагентом.

Направляя дело на новое рассмотрение, суд округа признал выводы судов о реальности хозяйственных операций Общества со спорным контрагентом преждевременными, поскольку они сделаны без исследования доказательств и оценки доводов обеих сторон спора.

При новом рассмотрении дела суды первой и апелляционной инстанций пришли к выводам о доказанности налоговым органом наличия недостоверной информации, содержащейся в представленных на проверку первичных документах, нереальности хозяйственных операций с заявленным контрагентом и, как следствие, о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды.

В силу пунктов 1 и 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ, а также в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В соответствии с пунктом 1 статьи 172 НК РФ вычеты, предусмотренные статьей 171 названного Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Согласно пунктам 1 и 2 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг) сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 НК РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

На основании пункта 1 статьи 252 НК РФ при исчислении налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, для применения вычетов по НДС и отнесения соответствующих затрат к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, необходимо, чтобы сделки носили реальный характер, а документы содержали достоверную информацию об участниках и условиях хозяйственных операций.

При этом в налоговых спорах суды, оценивая обоснованность заявленных вычетов по НДС (расходов по налогу на прибыль), должны исходить не из формального представления налогоплательщиком всех необходимых документов, а устанавливать реальность финансово-хозяйственных отношений налогоплательщика и его контрагента и их действительное экономическое содержание.

Представленные налоговым органом и налогоплательщиком доказательства подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Судами установлено, что Обществом с ООО "Атлант-2014" заключен договор поставки от 22.12.2014 N 12/14, в рамках которого заявителю поставлены бумага фильтровальная, листы оцинкованные.

Согласно представленным в материалы дела документам ООО "Атлант-2014" закупало бумагу фильтровальную у компании "Shijiazhuang Chentai Filter Paper Co., Ltd" по контракту от 14.08.2014 N 140814, по заказу ООО "Атлант-2014" транспортно-экспедиционное обслуживание по договору от 19.12.2014 N 738/2014 осуществляло ООО "Русские транспортные линии"; листы оцинкованные ООО "Атлант-2014" закупало у общества с ограниченной ответственностью "ГСК" (далее - ООО "ГСК").

В обоснование правомерности применения налоговых вычетов по НДС и учета затрат в составе расходов, уменьшающих налоговую базу при исчислении налога на прибыль, Общество предоставило договор поставки, счета-фактуры.

В рамках налоговой проверки исходя из совокупности установленных проверкой доказательств Инспекция поставила под сомнение реальность хозяйственных операций между Обществом и спорным контрагентом по поставке ТМЦ.

В подтверждение отсутствия сделки между Обществом и ООО "Атлант-2014" по поставке листа оцинкованного Инспекция ссылалась на следующие обстоятельства: документы по взаимоотношениям со спорным контрагентом являются недостоверными, оформление пакета документов носило формальный характер, было направлено на получение необоснованной налоговой выгоды, без осуществления реальной финансово-хозяйственной деятельности; в отношении заявленной в качества поставщика ООО "Атлант-2014" организации - ООО "ГСК" установлены обстоятельства, свидетельствующие о невозможности осуществления указанным обществом реальной предпринимательской деятельности (отсутствие основных и транспортных средств, имущества, представление налоговых деклараций с нулевыми показателями; 26.07.2016 ООО "ГСК" ликвидировано по решению суда в связи с отсутствием достоверных сведений об адресе постоянно действующего исполнительного органа юридического лица); согласно анализу по расчетному счету ООО "ГСК" каких-либо платежей от ООО "Атлант-2014" в адрес ООО "ГСК" не поступало, за период 01.01.2014 - 31.12.2015 движение денежных средств по расчетному счету отсутствовало.

Кроме того, налоговый орган указывал на то, что основным поставщиком металла для заявителя являлось ООО "УМК", отношения по поставке ТМЦ с которым носили регулярный характер; согласно данным бухгалтерского учета Общество оприходовало от ООО "УМК" лист оцинкованный на счет 10.01 "Сырье и материалы" на сумму 23 275 697,05 руб. в количестве 560 043 кг; в течение всего налогового периода на складе числился остаток продукции (металл), по состоянию на 01.01.2015 остаток по металлу составил 89 988 кг, на сумму 3 433 298,91 руб.; повторное отражение в учетных документах затрат на приобретение аналогичного товара по договору с ООО "Атлант-2014" повлекло задвоение этих затрат и необоснованное увеличение расходов Общества при исчислении налоговой базы.

В целях объективного и всестороннего исследования по делу значимых обстоятельств судом при первоначальном рассмотрении дела по ходатайству заявителя была назначена и проведена по делу судебно-бухгалтерская экспертиза, проведение которой было поручено эксперту Союза "Кузбасская торгово-промышленная палата" Короткиной Е.В. (заключение эксперта от 19.02.2019 N 5/772); при новом рассмотрении суд по ходатайству Общества назначил по делу судебно-бухгалтерскую экспертизу, поручив ее проведение Юдиной Е.В. - эксперту ООО "Новосибирский экспертно-правовой центр" (заключение эксперта от 11.08.2020 N 44-2/1).

Исследовав и оценив заключения экспертов от 11.08.2020 N 44-2/1 и от 19.02.2019 N 5/772, сопоставив выводы экспертов между собой, суды пришли к выводу о несоблюдении Обществом в рассматриваемом периоде правил бухгалтерского учета, при этом исходили из следующего:

- в заключении от 11.08.2020 N 44-2/1 экспертом отмечено отсутствие в представленных сведениях бухгалтерского учета использования бухгалтерского метода - двойная запись; на исследование были представлены Обществом бухгалтерские регистры на бумажном носителе без взаимосвязи с другими данными бухгалтерского учета; схожие выводы имеются и в исследовательской части заключения эксперта от 19.02.2019 N 5/772; определить общее количество приобретенных Обществом ТМЦ за 2015 год на основании имеющихся на бумажном носителе документов эксперту не представилось возможным по причине непредставления заявителем копии программы, на которой велся бухгалтерский учет;

- в исследовательской части заключения экспертом также указано, что информация о списании ТМЦ в производство Обществом не представлена, имеется неидентичность наименования номенклатуры в бухгалтерских документах, представленных на исследование.

Признавая правомерными выводы Инспекции о получении заявителем необоснованной налоговой выгоды по взаимоотношениям с ООО "Атлант-2014", суды учли также обстоятельства, установленные в ходе проверки в отношении контрагента, а именно: у ООО "Атлант-2014" отсутствуют необходимые условия для достижения результатов соответствующей экономической и предпринимательской деятельности в силу отсутствия основных средств, имущества, необходимого персонала; налоговая отчетность не характерна для отчетности хозяйствующего субъекта, ведущего реальную хозяйственную деятельность; приведенные соотношения показателей характерны для организаций, созданных с целью осуществления транзитных платежей; единственным контрагентом ООО "Атлант-2014" является Общество; контрагент прекратил деятельность в 2019 году путем ликвидации; денежные средства в размере 6 330 000 руб. на расчетный счет ООО "Атлант-2014" поступили от Общества с назначением платежа "за ТМЦ", при этом согласно представленным документам налогоплательщик должен был произвести оплату в размере 7 885 405, 69 руб. При таких обстоятельствах суды пришли к выводу о том, что в силу отсутствия необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности контрагент ООО "Атлант-2014" не мог являться исполнителем по договору.

Принимая во внимание выводы эксперта, обстоятельства сделок ООО "Атлант-2014" по приобретению спорного товара (листа оцинкованного) у ООО "ГСК", которое не осуществляло хозяйственную деятельность и не производило приобретение таких ТМЦ в целях их последующей поставки, а также учитывая, что Обществом в нарушение положений статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не представлено доказательств, опровергающих вывод налогового органа относительно расчетов за поставленные ТМЦ в неполном объеме, суды пришли к обоснованному выводу о недоказанности со стороны Общества соблюдение им требований бухгалтерского и налогового учета путем представления полных сведений бухгалтерского учета, свидетельствующих о получении, надлежащем учете и использовании в производстве деятельности спорных ТМЦ от ООО "Атлант-2014".

В части поставки бумаги фильтровальной суды с учетом установленных налоговым органом обстоятельств в отношении ООО "Атлант-2014", согласились с доводами налогового органа о том, что поставка спорного товара от "Shijiazhuang Chentai Filter Paper Co.,Ltd" фактически производилась в интересах Общества им самостоятельно, ООО "Атлант-2014" вовлечено Обществом в цепочку взаимоотношений с целью получения необоснованной налоговой выгоды.

Суд кассационной инстанции поддерживает выводы судов о том, что действия заявителя были направлены на использование спорного контрагента для создания формального документооборота без реального осуществления хозяйственных операций по договору поставки.

В связи с установлением обстоятельств, подтверждающих отсутствие реальности финансово-хозяйственных взаимоотношений Общества с заявленным контрагентом ООО "Атлант-2014", суды признали обоснованным произведенный налоговым расчет налоговых обязательств Общества на основании первичных документов по сделкам между ООО "Атлант-2014" и "Shijiazhuang Chentai Filter Paper Co., Ltd" (поставка фильтровальной бумаги), а также ООО "Атлант-2014" и ООО "Русские Транспортные Линии".

Вместе с тем, как следует из материалов дела, Обществом в суд апелляционной инстанции 26.01.2021 представлено дополнение к апелляционной жалобе, в котором налогоплательщик в обоснование заявленных требований ссылался на неверное определение налоговым органом действительных налоговых обязательств заявителя. В частности, заявитель указывал, что произведенный налоговым органом расчет расходов по приобретению фильтровальной бумаги в сумме 5 190 711,46 руб. (таможенная стоимость с учетом НДС (4 577 544,59 руб.) + транспортные расходы с учетом НДС (1 400 632,87 руб.) - НДС) является ошибочным; реальные расходы на приобретение бумаги составляют 6 117 857,49 руб. (таможенная стоимость с учетом НДС (5 671 577,75 руб.) + транспортные расходы с учетом НДС (1 400 632,87 руб.) - НДС). Разница в определении размера расходов по приобретению фильтровальной бумаги связана с тем, что Инспекцией неверно определена таможенная стоимость товара в размере 4 577 544,59 руб. (включающая НДС в сумме 698 269 руб.), тогда как таможенная стоимость составляет 4 577 544,59 руб. без учета НДС, что следует из представленных налоговому органу и суду таможенных деклараций. Сумма НДС рассчитывается сверх указанной суммы, причем в базу для начисления НДС включается также таможенная пошлина. Неправильное определение налоговым органом таможенной стоимости фильтровальной бумаги привело к неверному расчету недоимки по налогам и, следовательно, к необоснованному увеличению налогового бремени Общества.

Согласно части 1 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дела в порядке апелляционного производства арбитражный суд по имеющимся в деле и дополнительно представленным доказательствам повторно рассматривает дело.

По результатам рассмотрения апелляционной жалобы арбитражный суд апелляционной инстанции принимает постановление, требования к содержанию которого установлены статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Таким образом, процессуальный закон обязывает суд апелляционной инстанции оценить представленные доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств, и отразить в судебном акте мотивы, по которым он пришел к своим выводам, принял или отклонил доводы лиц, участвующих в деле, со ссылкой на законы и иные нормативные правовые акты, исходя из принципов равноправия сторон и состязательности процесса (статьи 8, 9, 71, 168, 169, 185 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Указанные требования процессуального законодательства при рассмотрении апелляционной жалобы Общества не соблюдены.

Так, письменные дополнения к апелляционной жалобе приобщены к материалам дела, что подтверждается содержанием протокола судебного заседания суда апелляционной инстанции от 27.01.2021, между тем в нарушение статей 71, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суд апелляционной инстанции при рассмотрении апелляционной жалобы налогоплательщика оставил без внимания указанные Обществом обстоятельства при том, что они имеют существенное значение для правильного разрешения дела.

Поскольку в кассационной жалобе Общества приводятся обстоятельства, установление которых могло повлиять на выводы суда, и содержатся доводы, которые судом апелляционной инстанции не исследовались, постановление апелляционной инстанции подлежит отмене с направлением дела на новое рассмотрение в Седьмой арбитражный апелляционной суд.

При новом рассмотрении дела апелляционному суду необходимо учесть изложенное, всесторонне и полно оценить доводы и возражения лиц, участвующих в деле; проверить правильность расчета доначисленных сумм налогов, при правильном применении норм материального и процессуального права вынести законный и обоснованный судебный акт, распределить судебные расходы.

Учитывая изложенное, руководствуясь пунктом 3 части 1 статьи 287, частью 1 статьи 288 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Западно-Сибирского округа

ПОСТАНОВИЛ:

постановление от 01.02.2021 Седьмого арбитражного апелляционного суда по делу N А27-6612/2018 Арбитражного суда Кемеровской области отменить. Направить дело на новое рассмотрение в Седьмой арбитражный апелляционный суд.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

А.А. Бурова

Судьи

Н.А. Алексеева А.А. Кокшаров