Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 21 ноября 2011 г. N Ф09-10132/10 по делу N А50-8571/2010

Екатеринбург

21 ноября 2011 г.

Дело N А50-8571/2010

ГАРАНТ:

См. также Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 26 августа 2011 г. N 17АП-7288/11

Резолютивная часть постановления объявлена 17 ноября 2011 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 21 ноября 2011 г.

Федеральный арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Меньшиковой Н.Л.,

судей Гусева О.Г., Первухина В.М.

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу открытого акционерного общества "Пермская научно-производственная приборостроительная компания" (далее - общество, налогоплательщик) на решение Арбитражного суда Пермского края от 19.04.2011 по делу N А50-8571/2010 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.08.2011 по тому же делу.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании приняли участие представители:

общества - Лукин В.П. (доверенность от 09.11.2011 N 2609), Константинов М.А. (доверенность от 09.11.2011 N 2608), Каргапольцев Д.Л. (доверенность от 09.11.2011 N 2607), Козин И.А. (доверенность от 09.11.2011 N 2606), Ковальчук И.М. (доверенность от 09.11.2011 N 2605), Щербакова Т.Н. (доверенность от 09.11.2011 N 2604);

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Пермскому краю (далее - налоговый орган, инспекция) - Плешаков В.В. (доверенность от 11.07.2011 N 023-80).

Общество обратилось в Арбитражный суд Пермского края с заявлением о признании недействительным решения инспекции от 21.01.2010 N 09-36/1/0107 в редакции, утвержденной решением Управления Федеральной налоговой службы по Пермскому краю от 16.03.2010 N 18-23/118 в части доначисления налога на прибыль в сумме 2 519 076 руб., соответствующих пени, налоговых санкций по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), налога на прибыль в сумме 742 384 руб., соответствующих пени, налоговых санкций по п. 1 ст. 122 Кодекса, налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 38 336 335 руб., соответствующих сумм пени, налоговых санкций по п. 1 ст. 122 Кодекса.

Оспариваемое решение налогового органа вынесено по результатам проведённой выездной налоговой проверки, в ходе которой установлены факты, свидетельствующие о занижении налоговой базы по НДС, необоснованном применении обществом права на освобождение от налогообложения, путем учета хозяйственной операции не в соответствии с действительным экономическим смыслом.

Из материалов дела следует, что налогоплательщиком принято решение о создании общества с ограниченной ответственностью "Деловой центр" (далее - общество "Деловой центр"), решением от 20.06.2007 (налогоплательщик) увеличил уставный капитал общества "Деловой центр с 10 000 руб. до 76 451 000 руб. путем внесения дополнительного вклада в виде зданий и земельных участков.

В соответствии с договорами от 13.03.2007 N 4 и 21.05.2007 N 25, заключенными налогоплательщиком с оценочной организацией - обществом с ограниченной ответственностью "Круг-Риэл плюс" (далее - общество "Круг-Риэл плюс"), проведена оценка рыночной стоимости имущества, вошедшего в вышеуказанный дополнительный вклад, стоимость которого согласно отчета от 01.06.2007 составила 793 079 400 руб., в том числе земельных участков в сумме 598 630 600 руб. и зданий в сумме 194 448 800 руб.

Обществом заключён договор с обществом "Пермская оценочная контора" на предмет оценки 100% доли в уставном капитале общества "Деловой центр" и принадлежащих ему активов, согласно отчету от 20.07.2007 N 11/02.2007-Н рыночная стоимость 100% доли общества на дату составления отчета составила 793 316 842 руб., в том числе земельных участков - 715 894 609 руб. и зданий - 77 548 233 руб.

Налогоплательщик заключил договор уступки (купли-продажи) доли в уставном капитале общества "Деловой центр" 13.08.2007 с закрытым акционерным обществом "ПМ-Девелопмент" (далее - ЗАО "ПМ-Девелопмент"), применяющим упрощенную систему налогообложения. Согласно указанному договору общество обязалось передать покупателю долю в размере 100% в уставном капитале общества "Деловой центр" номинальной стоимостью 76 451 000 руб. по остаточной стоимости. При этом рыночная цена имущества определена сторонами договора в сумме 880 000 000 руб. Покупатель произвел предварительную оплату доли следующим образом: 80 000 000 руб. в срок до 25.08.2007 (оплата фактически произведена 17.08.2007, платежное поручение N 32); 800 000 000 руб. в срок до 12.09.2007 (оплата фактически произведена 11.09.2007 платежное поручение N 43). ЗАО "ПМ-Девелопмент" денежные средства для оплаты получило в виде кредита. При этом условием для выдачи кредита (п.7.3 договора от 31.08.2007 N 553-И) указано принятие заемщиком в течении не более 6 месяцев решения о ликвидации общества "Деловой центр" и осуществлении действий по регистрации имущества, полученного в результате ликвидации общества "Деловой центр" за ЗАО "ПМ-Девелопмент", а по дополнительному соглашению от 06.12.2007 к кредитному договору (п.1.1 договора) общество "Деловой центр" должно быть присоединено к ЗАО "ПМ-Девелопмент", либо к правопреемнику последнего в срок до 29.08.2008. При этом инспекцией было установлено, что ЗАО "ПМ-Девелопмент" использовало в качестве залогового обеспечения под выделяемый кредит, не принадлежащее ему на тот момент имущество.

Доходы, полученные налогоплательщиком в сумме 880 000 000 руб.в декларации по налогу на прибыль учтены налогоплательщиком в составе внереализационных доходов за IV квартал 2007.

Общество "ПМ-Девелопмент" 10.01.2008 реорганизовано в общество с ограниченной ответственностью "ПМ-Девелопмент" (далее - общество "ПМ-Девелопмент"). В соответствии с договором о присоединении от 15.01.2008 общество "Деловой центр" и общество "ПМ-Девелопмент" приняли решение о реорганизации путем присоединения. В результате указанных действий, собственником объектов недвижимого имущества и земельных участков, переданных налогоплательщиком в уставный капитал общества "Деловой центр" по состоянию на 21.05.2008, стало общество "ПМ-Девелопмент".

Налоговый орган посчитал, что инвестиционная направленность со стороны налогоплательщика по внесению имущества в уставный капитал общества с ограниченной ответственностью "Деловой центр" (далее - общество "Деловой центр") отсутствует. По мнению налогового органа, характер сделки противоречит подп. 4 п. 3 ст. 39 Кодекса, а действительной целью внесения имущества в уставный капитал является последующая продажа имущества. Договор уступки (купли-продажи) доли в уставном капитале от 13.08.2007 является притворной сделкой, фактически общество реализовало принадлежащее ему имущество, сокрыв объект налогообложения и не уплатив НДС в бюджет с указанной реализации. Налоговый орган определил, что стоимость зданий для целей налогового учета составила 784 140 656 руб., а недоимка по НДС-141 145 318 руб. соотвественно.

Налоговым органом принято решение от 21.01.2010 о привлечении общества к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного п. 1 ст. 122 Кодекса, в виде взыскания штрафа в сумме 9 046 475 руб., обществу предложено уплатить недоимку по налогам в общей сумме 48 447 902 руб., пени в сумме 16 795 196 руб. 55 коп.

Решением суда от 21.06.2010 заявленные требования общества удовлетворены в полном объеме.

Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.08.2010 решение суда оставлено без изменения.

Постановлением Федерального арбитражного суда Уральского округа от 17.01.2011 решение суда и постановление арбитражного апелляционного суда от 30.08.2010 отменены в части, касающейся доначисления НДС в сумме 38 336 335 руб., соответствующих пени и штрафа. В указанной части дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Пермского края. В остальной части судебные акты оставлены без изменения.

Решением суда от 19.04.2011 (судья Мещерякова Т.И.) заявленные требования общества удовлетворены в части, признано недействительным решение инспекции от 21.01.2010 в части доначисления НДС по эпизоду, связанному с занижением налоговой базы по НДС на стоимость реализованного имущества (зданий, строений) в октябре 2007 г.. в сумме, превышающей 13 128 406,77 руб., соответствующих сумм пени и штрафа, как несоответствующее Кодексу. Суд обязал налоговый орган устранить допущенные нарушения прав налогоплательщика.

Принимая решение, суд исходил из того, что за основу следует принять расчёт суммы НДС с использованием отчёта общества с ограниченной ответственностью "Пермская оценочная контора" (далее - общество "Пермская оценочная контора").

Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.08.2011 (судьи Борзенкова И.В., Гулякова Г.Н., Савельева Н.М.) решение суда изменено. Признано недействительным решение инспекции от 21.01.2010 в части доначисления обществу НДС по эпизоду, связанному с занижением налоговой базы по НДС на стоимость реализованного имущества в октябре 2007 г.. в сумме, превышающей 11 070 797 руб. 77 коп., соответствующих сумм пеней и штрафа.

Согласившись с выводом суда первой инстанции, апелляционный суд установил, что обществом факт выполнения налоговых обязательств по уплате в бюджет восстановленного НДС исполнен и пришёл к выводу о том, что сумма НДС, подлежащая взысканию с общества по данному нарушению, составляет 11 070 797 руб. 77 коп.

В кассационной жалобе общество, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального и процессуального права, неполное выяснение судами обстоятельств дела и выражая несогласие с оценкой судами доказательств по делу, просит обжалуемые судебные акты отменить. Налогоплательщик полагает, что налоговый орган не представил доказательств, свидетельствующих о невозможности исчисления НДС на основании документов, представленных обществом, не указал применение расчётного метода доначисления НДС.

Изучив доводы заявителя кассационной жалобы, суд кассационной инстанции не усмотрел оснований для отмены обжалуемых судебных актов.

Как видно из материалов по результатам налоговой проверки указанных хозяйственных взаимоотношений налоговым органом сделан вывод, что инвестиционная направленность со стороны налогоплательщика по внесению имущества в уставный капитал общества "Деловой центр" отсутствовала, а целью таких действий, по мнению инспекции, явилась последующая продажа имущества путем незаконного использования льготы без уплаты НДС в бюджет с реализации имущества. Договор уступки доли в уставном капитале от 13.08.2007 определен налоговым органом как притворная сделка, поскольку, по мнению налогового органа фактически была совершена купля-продажа налогоплательщиком принадлежащего ему имущества без уплаты налогов.

С целью определения объема налоговых обязательств общества налоговым органом по результатам мероприятий налогового контроля принято решение о проведении экспертизы по оценке стоимости объектов недвижимого имущества, внесенных налогоплательщиком в уставный капитал общества "Деловой центр".

Оспариваемым решением налогового органа налогоплательщику доначислен НДС, пени и штраф по факту неправомерного применения права на освобождение от налогообложения, путем учета хозяйственной операции не в соответствии с её действительным экономическим смыслом и неисполнения, таким образом, обязанности по уплате налога в бюджет.

Согласно ст. 1 Федерального закона от 25.02.1999 N 39-ФЗ "Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений" под инвестиционной деятельностью понимается деятельность вложение инвестиций и осуществление практических действий в целях получения прибыли и (или) достижения иного полезного эффекта.

В соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 146 Кодекса объектом обложения НДС являются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе по реализации предметов залога и передаче товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передаче имущественных прав.

Согласно п. 1 ст. 39 Кодекса реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Не признается объектом налогообложения по НДС передача имущества, если такая передача носит инвестиционный характер (подп. 1 п. 2 ст. 146 и подп. 4 п. 3 ст. 39 Кодекса).

В соответствии с положениями ст. 153, 154 Кодекса налоговая база по НДС при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст. 40 Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

В силу п. 1 ст. 40 Кодекса, если иное не предусмотрено настоящей статьей, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

В силу п. 1 и 2 ст. 15 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" (в редакции, действовавшей на момент совершения указанной сделки) вкладом в уставный капитал общества могут быть деньги, ценные бумаги, другие вещи или имущественные права либо иные права, имеющие денежную оценку. Денежная оценка неденежных вкладов в уставный капитал общества, вносимых участниками общества и принимаемыми в общество третьими лицами, утверждается решением общего собрания участников общества, принимаемым всеми участниками общества единогласно. Если номинальная стоимость (увеличение номинальной стоимости) доли участника общества в уставном капитале общества, оплачиваемой неденежным вкладом, составляет более двухсот минимальных размеров оплаты труда, установленных федеральным законом на дату представления документов для государственной регистрации общества или соответствующих изменений в уставе общества, такой вклад должен оцениваться независимым оценщиком.

Исследуя обстоятельства дела, судами установлено, что налоговым органом обоснованно переквалифицирована сделка продажи доли в уставном капитале общества в сделку по реализации недвижимого имущества, однако отклонений цены договора от 13.08.2007 более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от уровня рыночных цен не выявлено.

Судами учтено, что оценка, изложенная в отчёте "Пермской оценочной конторы" от 20.07.2007 N 11/02.2007-Н, соответствует рыночным ценам на 2007 год, шестимесячный срок с момента составления отчета на дату совершения сделки (13.08.2007) и на 01.10.2007 не истек.

Из материалов дела видно, что доля рыночной стоимости зданий в общей рыночной стоимости объектов имущества, оцениваемых обществом "Пермская оценочная контора", составила 9,78%.

Для целей налогообложения стоимость основных средств после проведения оценки определена судом исходя из процентной доли стоимости зданий и строений в общей стоимости реализованного имущества.

Согласно п. 7 Постановления Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее Постановление от 12.10.2006 N 53) если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.

В силу п. 8 Постановления от 12.10.2006 N 53 при изменении юридической квалификации гражданско-правовых сделок (п. 1 ст. 45 Кодекса) судам следует учитывать, что сделки, не соответствующие закону или иным правовым актам (ст. 168 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ)), мнимые и притворные сделки (ст. 170 ГК РФ) являются недействительными независимо от признания их таковыми судом в силу положений статьи 166 ГК РФ.

Кроме того, в указанном Постановлении также разъяснено, что поскольку ничтожные сделки являются недействительными независимо от признания их таковыми судом (п. 1 ст. 166 ГК РФ), суд решает вопрос об обоснованности указанной переквалификации в рамках рассмотрения налогового спора и в том случае, когда изменение налоговым органом юридической квалификации сделок, статуса и характера деятельности налогоплательщика основано на оценке сделок в качестве мнимых или притворных.

Если суд на основании оценки доказательств, представленных налоговым органом и налогоплательщиком, придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения не учел операции либо учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика исходя из подлинного экономического содержания данной операции или совокупности операций в их взаимосвязи.

Судам также необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано (п. 9 Постановления от 12.10.2006 N 53).

По смыслу статьи 54 Кодекса налоговые последствия влекут не сами гражданско-правовые сделки, а совершаемые во исполнение этих сделок финансово-хозяйственные операции, отражаемые в бухгалтерском учете. При этом налогообложению подвергается финансовый результат, формируемый по итогам налогового (отчетного) периода на основе данных регистров бухгалтерского учета, в том числе совокупности совершенных в этом периоде названных операций.

Поскольку цена сделки по реализации спорного имущества, совершенной налогоплательщиком 13.08.2007, составила 880 000 000 руб., соответственно, судом согласно правилам гл. 21 Кодекса и доли рыночной стоимости зданий в общей рыночной стоимости реализованного имущества правомерно определена стоимость реализованных зданий и строений для целей налогообложения в размере 86 064 000 руб., а сумма НДС, подлежащая уплате налогоплательщиком и сокрытая им от налогообложения, в размере 13 128 406 руб. 77 коп. Судом обеих инстанций с учетом совокупности доказательств по настоящему делу, оперативности и согласованности всех участников спорных хозяйственных операций сделан объективный вывод об отсутствии в действиях налогоплательщика реальной инвестиционной деятельности как экономической и предпринимательской.

При этом судом обоснованно были отклонены представленный налоговым органом отчёт общества с ограниченной ответственностью "АН "МЕГА-РИЭЛ", а также отчёт общества "Круг-Риэл плюс" как ненадлежащие доказательства, не позволяющие с достоверностью определить размер налоговых обязательств общества в совокупности всех зданий для определения соответствующей доли в реализации недвижимого имущества.

При этом судом апелляционной инстанции при расчете налоговых обязательств налогоплательщика за соответствующий налоговый период учтено, что налогоплательщиком подтверждён факт излишней уплаты сумм восстановленного НДС при передаче имущества в уставный капитал. Учитывая указанное обстоятельство суд пришёл к обоснованному выводу о том, что сумма НДС, подлежащая взысканию, составляет 11 070 797 руб. 77 коп.

Доказательств, опровергающих установленные судом обстоятельства, налогоплательщиком в материалы дела не представлено.

Ссылка общества на неприменение судами положений ст. 112, 114 Кодекса, судом кассационной инстанции отклоняется, поскольку право оценки представленных сторонами доказательств и признания того или иного обстоятельства смягчающим ответственность принадлежит судам первой и апелляционной инстанций.

Иные доводы общества, изложенные в кассационной жалобе, направлены исключительно на переоценку фактических обстоятельств дела, поэтому в силу ст. 286, ч. 2 ст. 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежат отклонению.

С учетом изложенного постановление суда апелляционной инстанции следует оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Руководствуясь ст. 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ

постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.08.2011 по делу N А50-8571/2010 Арбитражного суда Пермского края оставить без изменения, кассационную жалобу открытого акционерного общества "Пермская научно-производственная приборостроительная компания"- без удовлетворения.

Председательствующий

Н.Л. Меньшикова

Судьи

О.Г. Гусев В.М. Первухин