Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 8 сентября 2022 г. N Ф09-5426/22 по делу N А50-25918/2021

Екатеринбург

08 сентября 2022 г.

Дело N А50-25918/2021

Резолютивная часть постановления объявлена 01 сентября 2022 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 08 сентября 2022 г.

Арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Гавриленко О. Л.,

судей Жаворонкова Д. В., Поротниковой Е. А.

при ведении протокола помощником судьи Косыревой И.Д., рассмотрел в судебном заседании путем использования систем видеоконференц-связи кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Программа доставки" (далее - общество "Программа доставки", налогоплательщик) на решение Арбитражного суда Пермского края от 04.02.2022 по делу N А50-25918/2021 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.05.2022 по тому же делу.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании приняли участие представители:

общества "Программа доставки" - Чебыкин Е.В. (доверенность от 28.12.2020);

межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 22 по Пермскому краю (далее - инспекция, налоговый орган) - Спиридонова Т.Н. (доверенность от 11.01.2022), Соснина С.А. (доверенность от 28.12.2021).

Общество "Программа доставки" обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными решения 25.06.2021 N 4006 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенного инспекцией.

Решением суда от 04.02.2022 (судья Носкова В.Ю.) в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.05.2022 (судьи Борзенкова И.В., Васильева Е.В., Муравьева Е.Ю.) решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе общество "Программа доставки" просит указанные судебные акты отменить и направить дело на новое рассмотрение, ссылаясь на нарушение норм материального и процессуального права, несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела. По мнению заявителя кассационной жалобы, при вынесении оспариваемых судебных актов судами обеих инстанций не учтены пункты 4,5,6 Постановления Пленума от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53), Письмо Федеральной налоговый службы Российской Федерации от 10.03.2021 N БВ-4-7/3060, а также неправомерно применены положения статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ). Налогоплательщик выражает несогласие с выводами судов о том, что им создана схема направленная на минимизацию налоговых обязательств, уклонения от уплаты налогов путем занижения налогооблагаемой базы по налогу на добавленную стоимость и налогу на прибыль путем формального включения в цепочку аренды недвижимого имущества (транспортных средств) и поставки товара между налогоплательщиками и реальными поставщиками (исполнителями, собственниками), применяющими УСН, контрагентов, применяющих общую систему налогообложения и являющихся плательщиками НДС. Общество "Программа доставки" утверждает, что судом первой инстанции было нарушено его право на представление суду доказательств, в частности, судом первой инстанции неоднократно было отказано в привлечении к участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельные требования относительно предмета спора, индивидуального предпринимателя Колбасина В.Л. (далее - ИП Колбасин В.Л.), индивидуального предпринимателя Шиукаева Р.Г. (далее - ИП Шиукаев Р.Г.), индивидуального предпринимателя Силина А.Г. (далее - ИП Силин А.Г.), общество с ограниченной ответственностью "ОРИМЕКС" (далее - общество "ОРИМЕКС"), не оценены доказательства, касающиеся размера арендной платы, объема (количества) переданного в субаренду имущества.

В отзыве на кассационную жалобу инспекция мотивированно возражает против доводов налогоплательщика, просит оставить судебные акты без изменения, полагая дело рассмотренным полно и всесторонне, с правильным применением норм материального и процессуального права.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка (далее - ВНП) деятельности общества "Программа доставки" за период с 12.02.2016 по 31.12.2018, по результатам которой составлен акт проверки от 18.11.2020 N 3628.

По итогам рассмотрения материалов проверки инспекцией принято решение от 29.01.2021 N 3 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.

Инспекцией 24.06.2021 рассмотрены материалы проверки и принято решение N 4006 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому налогоплательщику доначислен НДС в сумме 5 235 712 руб., налог на прибыль организаций - 2 153 036 руб., начислены пени в общей сумме 2 653 151 руб. 33 коп. Кроме того, общество "Программа доставки" привлечено к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ в виде штрафов в общей сумме 971 975 руб. (с учетом смягчающих ответственность обстоятельств).

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Пермскому краю от 29.09.2021 N 18-18/455 обжалуемое налогоплательщиком решение инспекции оставлено без изменения и утверждено.

Полагая, что решение налогового органа от 25.06.2021 N 4006 о не соответствуют Кодексу, нарушает права и законные интересы налогоплательщика, последний обратился в Арбитражный суд Пермского края с соответствующим заявлением.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований в обжалуемой части, суды правомерно исходили из следующего.

Согласно пункту 1 статьи 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях НК РФ признаются доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии со статьей 252 НК РФ.

В силу пункта 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик в целях исчисления налога на прибыль уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

В соответствии со статьей 146 НК РФ объектом налогообложения по НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. Сумма налога исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

Согласно статье 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, а также в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Статьей 172 НК РФ установлено, что налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров и при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии со статьей 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ.

По смыслу пункта 1 статьи 54.1 НК РФ налогоплательщик отвечает за искажения сведений о фактах хозяйственных деятельности (совокупности таких фактов), в которых он участвовал.

Согласно подпункту 2 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ одним из условий получения налоговой выгоды является исполнение обязательства по соответствующей сделке надлежащим субъектом - лицом, заключившим договор с налогоплательщиком, либо лицом, на которое обязанность исполнения обязательства переведена (возложена) в силу договора или закона.

Цель противодействия налоговым злоупотреблениям при применении данной нормы реализуется за счет исключения возможности извлечения налоговой выгоды налогоплательщиками, использующими формальный документооборот с участием компаний, не ведущих реальной экономической деятельности и не исполняющих налоговые обязательства в связи со сделками, оформляемыми от их имени ("технические" компании), при том, что лицом, осуществляющим исполнение, является иной субъект.

Исходя из необходимости реализации вышеназванных публичных целей противодействия налоговым злоупотреблениям и поддержания в правоприменительной практике финансовых стимулов правомерного поведения участников оборота, в упомянутых в подпункте 2 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ случаях последствия участия налогоплательщика в формальном документообороте должны определяться с учетом его роли в причинении потерь казне.

Исходя из положений пунктов 1 и 3 статьи 3 НК РФ противодействие злоупотреблениям в сфере налогообложения выступает одной из целей правового регулирования в данной сфере, реализация которой является необходимой для обеспечения всеобщности и равенства налогообложения, взимания налогов в соответствии с их экономическим основанием, исключения произвольного налогообложения.

Как указано в Постановление N 53, в признании обоснованности получения налоговой выгоды может быть отказано, если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность (пункты 4 и 9).

Из Постановления Президиума ВАС РФ от 20.04.2010 N 18162/09 следует, что, делая вывод об обоснованности заявленных вычетов по НДС, необходимо исходить не только из формального представления налогоплательщиком всех необходимых документов, но и устанавливать реальность финансово-хозяйственных отношений налогоплательщика и его контрагента. Иными словами, при проверке обоснованности заявленных налоговых вычетов необходимо учитывать как достоверность, полноту и непротиворечивость сведений, содержащихся в первичных документах, представленных налогоплательщиком, так и реальность совершения хозяйственных операций.

В соответствии с части 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган, что не исключает обязанности налогоплательщика доказать те обстоятельства, на которые он ссылается в обоснование своих возражений.

В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (пункт 2 Постановления N 53).

Проанализировав структуру договорных отношений заявителя, состав их участников, условия сделок, совершаемых во исполнение сделок операций и оформляемый при этом документооборот, применительно к реальным обстоятельствам хозяйственной деятельности, налоговый орган в ходе проверки сделал выводы о том, что согласованными и целенаправленными действиями участников рассматриваемых сделок создана схема, позволяющая за счет включения обществ "СпецМетСнаб", "ПермьАвтоСпецТехника" "ТрансЛогистик", "ТрансСервис" и "УфаЛесПоставка" в процессе приобретения товаров и услуг по аренде помещений и автотранспорта и создания формального документооборота наращивать расходы по налогу на прибыль и вычеты по НДС.

Налоговым органом в ходе налоговой проверки установлены следующие обстоятельства:

В проверяемом периоде общество "Программа Доставки" оказывало транспортно-экспедиционные услуги по перевозке грузов, имеет логистические центры в г. Москве, г. Санкт-Петербурге, г. Перми, г. Екатеринбурге.

Получение заявок от покупателей было организовано с помощью сайта www.utsr.ru, где указаны адреса логистических центров, схемы проезда к ним, электронная почта и контактные телефоны сотрудников.

Налогоплательщик обладает квалифицированным персоналом (в 2016 году - 59 человек, в 2017 году - 60 человек, в 2018 году - 68 человек), имеет в собственности грузовые и легковые транспортные средства, а также самоходные машины (погрузчики), необходимые для ведения заявленных видов деятельности.

Для осуществления деятельности обществом в 2016 году, 1 полугодии 2017 года арендованы нежилые помещения (административный кабинет площадью 12 кв. м и часть ангара площадью 60 кв. м, расположенные по адресу: Пермский край, Пермский район, д. Хмели, ш. Космонавтов, д. 316/5) по договорам от 24.02.2016, от 01.01.2017 (сроком действия по 31.07.2017) с предпринимателем Колбасиным В.Л., применяющим упрощенную систему налогообложения. Сумма арендной платы составляла 36 000 руб. или 500 руб./кв. м в месяц.

По окончании срока действия договора (31.07.2017) в цепочку контрагентов по оформлению договоров аренды нежилых помещений включено общество с ограниченной ответственностью "СпецМетСнаб" (далее - общество "СпецМетСнаб"), применяющее общую (традиционную) систему налогообложения.

Так, на следующий день после расторжения с налогоплательщиком договора ИП Колбасиным В.Л. заключен договор от 01.08.2017 N 2-А/2017 аренды помещений (административный кабинет площадью 57 кв. м и часть ангара площадью 580 кв. м, расположенные по адресу: Пермский край, Пермский район, д. Хмели, ш. Космонавтов, д. 316/5) с обществом "СпецМетСнаб" на аналогичных договору между обществом "Программа доставки" и ИП Колбасиным В.Л. условиях. Величина арендной платы составила 152 730 руб. или 240 руб./кв. м в месяц.

В этот же день между обществами "Программа доставки" и "СпецМетСнаб" заключен договор субаренды от 01.07.2017 N 2 нежилых помещений (административный кабинет площадью 18 кв. м и часть ангара площадью 180 кв. м по адресу: Пермский край, Пермский район, д. Хмели, ш. Космонавтов, д. 316/5). Сумма арендной платы составила 73 800 руб. или 373 руб./кв. м в месяц.

Остальная часть арендуемых у ИП Колбасина В.Л. помещений общество "СпецМетСнаб" передало в аренду обществу с ограниченной ответственностью "Компания УТС" (взаимозависимое с заявителем лицо).

Таким образом, оформление аренды нежилых помещений, расположенных по адресу: Пермский край, Пермский район, д. Хмели, ш. Космонавтов, д. 316/5, произведено следующим образом: ИП Колбасин В.Л., собственник помещений, применяющий УСН и не являющийся плательщиком НДС, общество "СпецМетСнаб", применяющее общую систему налогообложения и являющееся плательщиком НДС, и по взаимоотношениям с которым заявлены налоговые вычеты - общество "Программа доставки", применяющее общую систему налогообложения, являющееся плательщиком НДС.

Аналогичным образом налогоплательщиком организовано оформление документов по аренде нежилых помещений, расположенных по адресу: г. Санкт-Петербург, пр. Народного Ополчения, д. 2, к. 2.

С марта 2016 года по октябрь 2017 года общество с ограниченной ответственностью "Оримэкс" (далее - общество "Оримэкс") сдавало помещения в аренду обществу "Программа доставки" напрямую по договорам от 01.03.2016 до 31.01.2017, от 01.02.2017 до 31.12.2017, без НДС (т.к. общество "Оримэкс" применяет упрощенную систему налогообложения), после 01.11.2017 помещение арендуется налогоплательщиком через посредника - общество "СпецМетСнаб".

На следующий день после расторжения договора аренды с обществом "Программа доставки", между обществами "Оримэкс" и "СпецМетСнаб" заключен договор аренды помещений от 01.11.2017 N 13/2017 (бытовое помещение площадью 75 кв. м, часть здания площадью 322 кв. м и территории площадью 25 кв. м). Сумма арендной платы составила 193 000 руб. или 457 руб./кв. м в месяц.

В этот же день обществом "СпецМетСнаб" заключен с налогоплательщиком договор субаренды этих помещений от 01.11.2017 N 4, договор от 01.10.2018 N 4/1.

Принадлежащее ИП Силину А.Г. помещение арендуется налогоплательщиком также через посредника - общество "СпецМетСнаб".

ИП Силиным А.Г. заключен с обществом "СпецМетСнаб" договор аренды от 16.10.2017 N ЕА-ЛА/10 до 24.10.2017 (бытовое помещение площадью 864 кв. м, подсобные помещения площадью 54 кв. м, офисные помещения площадью 33 кв. м по адресу: г. Екатеринбург, ул. Альпинистов, 59). Помещения переданы арендатору по акту приема-передачи помещений от 24.10.2017 года. Сумма арендной платы составила 220 руб./кв. м в отношении производственных помещений; 250 руб./кв. м в отношении подсобных помещений; 320 руб./кв. м в отношении офисных помещений. НДС арендодателем не предъявлялся в связи с применением им УСН.

Далее обществом "СпецМетСнаб" заключен с налогоплательщиком договор субаренды этих помещений от 01.11.2017 N 3, договор от 01.10.2018 N 3/1. Сумма арендной платы составила 285 руб./кв. м в отношении производственных помещений; 320 руб./кв. м в отношении подсобных помещений; 420 руб./кв. м в отношении офисных помещений.

Согласно актам выполненных работ обществом "СпецМетСнаб" предъявлена Обществу "Программа доставки" арендная плата в период с августа 2017 по декабрь 2018 года на сумму 8 504 677 руб. 70 коп. Налог, предъявленный по счетам-фактурам в сумме 1 297 323 руб. 71 коп., отражен Обществом "Программа доставки" в составе налоговых вычетов в налоговой декларации по НДС за 3, 4 кварталы 2017 года, 1 - 4 кварталы 2018 года.

Налоговым органом в отношении общества "СпецМетСнаб" установлена совокупность обстоятельств, свидетельствующих об отсутствии ведения организацией реальной финансово-хозяйственной деятельности и невозможности исполнить обязательства по сделке (отсутствие организации по месту регистрации, трудовых и материальных ресурсов, хозяйственных расходов, участие контрагента в обналичивании денежных средств, один и тот же ip адрес с обществом с ограниченной ответственностью "ПермьАвтоСпецтехника" (далее - общество "ПермьАвтоСпецтехника"), обществом с ограниченной ответственностью "УфаЛесПоставка" (далее - общество "УфаЛесПоставка"), основной вид деятельности - оптовая торговля металлами).

Источник возмещения НДС по сделкам со спорным контрагентом в конечном итоге не сформирован: при наличии отражения в книгах продаж сделок с обществом "Программа доставки", в книгах покупок спорного общества - общества "СпецМетСнаб" отражены контрагенты, имеющие признаки налоговых рисков, при этом в дальнейшем в налоговых обязательствах по НДС формируется "разрыв" в результате представления "нулевых деклараций" либо непредставления налоговых деклараций по НДС.

Проанализировав условия договоров субаренды помещений, заключенных с контрагентом, налоговый орган установил увеличение стоимости аренды на сумму НДС (18%), а также за счет увеличения площадей арендуемых помещений и ставки аренды.

Таким образом, при включении спорного контрагента, который по своей сути является техническим звеном, в цепочку сделки по аренде помещений, стоимость аренды увеличилась на сумму НДС по сравнению с арендной платой, предъявляемой собственниками помещения.

В ходе анализа движения денежных средств установлено, что основная часть поступивших от налогоплательщика за 2017 - 2018 годы на расчетный счет общества "СпецМетСнаб" денежных средств с назначением платежа "арендная плата по договору субаренды" (7 480 000 руб. из 8 495 300 руб.) перечислены в адрес ИП Колбасина В.Л., ИП Силина А.Г. и общества "Оримэкс" с назначением "оплата по договору аренды нежилого помещения, НДС не облагается".

В остальной части поступившие от налогоплательщика денежные средства обналичивались через одних и тех же юридических лиц: общество с ограниченной ответственностью "Металлкомплект" (далее - общество "Металлкомплект"), общество с ограниченной ответственностью "Торгмет" (далее - общество "Торгмет").

Условия договоров между собственниками и арендатором, между арендатором и субарендатором не содержат отличий по срокам оплаты. Коммунальные услуги включены в арендную плату собственником, несение расходов по текущему ремонту, санитарному содержанию помещений возложены на конечного арендатора.

Расходы по содержанию, ремонту арендованных налогоплательщиком помещений несут их собственники ИП Колбасин В.Л., ИП Силиным А.Г., общество "Оримэкс". Анализ движения по расчетному счету общества "СпецМетСнаб" несение спорным контрагентов расходов на содержание спорных помещений не выявил.

ИП Силин А.Г. в ходе проведенного допроса (протокол от 26.02.2021 N 29) подтвердил наличие договорных взаимоотношений с налогоплательщиком, указал, что инициатором аренды помещений выступал руководитель налогоплательщика Дурегин С.В., согласование условий договора происходило при личной встрече на объекте. В перечне знакомых физических лиц руководителя общества "СпецМетСнаб" Кузьменко А.Н. не указал, представителей спорного контрагента не назвал, подробностей заключения договора со спорным контрагентом не раскрыл.

Учредитель и руководитель общества "СпецМетСнаб" Кузьменко А.Н. формально подтвердил осуществление финансово-хозяйственной деятельности организации, при этом обстоятельства по заключению и исполнению договоров аренды пояснить не смог, указал, что эксплуатационные расходы, пожарную безопасность и страхование имущества осуществляли собственники зданий, документы по аренде приносили на подпись третьи лица (протоколы допроса от 17.02.2021, 02.03.2021, 10.03.2021).

Проанализировав и оценив установленные в ходе мероприятий налогового контроля обстоятельства, а также представленные доказательства, суды признали правомерным вывод налогового органа о том, что общество "Программа доставки" заключило формальные договоры аренды помещений с обществом "СпецМетСнаб". При этом целью этих сделок являлось получение необоснованной налоговой выгоды в виде применение налоговых вычетов по НДС и учета расходов по налогу на прибыль организаций (увеличения затратной части).

В спорный период в целях осуществления деятельности между ИП Колбасиным В.Л., ИП Шиукаевым Р.Г. и обществом "Программа доставки" заключены договоры аренды транспортных средств без экипажа: договоры аренды с ИП Колбасиным В.Л. от 11.03.2016 N 2, от 12.03.2016 N 3, от 12.03.2016 N 4, от 14.03.2016 N 5, от 18.03.2016 N 6; договоры аренды с ИП Шиукаевым Р.Г. от 14.03.2016 N 4, от 19.03.2016 N 5, от 01.07.2016 N 9-11.

По истечении сроков аренды по договорам с собственниками транспортных средств (ИП Колбасиным В.Л., ИП Шиукаевым Р.Г.), применяющих УСН и не являющихся плательщиками НДС, в цепочку контрагентов по оформлению договоров аренды транспортных средств последовательно включены общество "ПермьАвтоСпецтехника", общество с ограниченной ответственностью "Транслогистик" (далее - общество "Транслогистик"), общество с ограниченной ответственностью "ТрансСервис" (далее - общество "ТрансСервис"), общество "УфаЛесПоставка" применяющие общую (традиционную) систему налогообложения.

Так, 03.10.2016 между обществами "ПермьАвтоСпецтехника" (арендодатель) и "Программа доставки" (арендатор) заключены договоры субаренды транспортных средств от 03.10.2016 года на 6 единиц грузовых автомобилей марок VOLVO, DAF, MERCEDES, автофургон (государственные номера А521ЕХ159, Н5180У159, А937Е0159, В202ТС159, А51 EO159, О018АА59, С265ТР59), на 2 единицы прицепов (государственные номера АМ394659, АН 826259).

С 01.07.2017 общество "Программа доставки" (арендатор) заключает договоры субаренды с обществом "Транслогистик", с 01.01.2018 - с обществом "ТрансСервис", с 01.07.2018 - с обществом "УфаЛесПоставка" на указанные выше транспортные средства. Таким образом, в течение 2016 - 2018 года производится последовательная смена арендодателей одних и тех же транспортных средств, при этом, условия договоров существенно не изменяются.

Согласно актам выполненных работ обществами "ПермьАвтоСпецтехника", "ТрансЛогистик", "ТрансСервис", "УфаЛесПоставка" предъявлена обществу "Программа доставки" арендная плата за транспортные средства в период с октября 2016 по декабрь 2018 года на сумму 25 818 322 руб. 52 коп.

Налог, предъявленный по счетам-фактурам спорных арендодателей в сумме 3 938 388 руб. 13 коп., отражен налогоплательщиком в составе налоговых вычетов в налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2016, 1 - 4 кварталы 2017, 1-4 кварталы 2018.

Договоры аренды и субаренды заключены обществом "ПермьАвтоСпецтехника" через несколько дней после расторжения договоров аренды между собственниками транспорта и налогоплательщиком. Договоры субаренды подписаны обществом "Программа доставки" с организациями - субарендаторами в день заключения последними договоров аренды.

Условия договоров между организациями и налогоплательщиком идентичны условиям договоров между собственниками автотранспорта и налогоплательщиком. Никаких дополнительных услуг субарендаторы обществу "Программа доставки" не оказывают. Единственное отличие - это увеличение цены аренды по сравнению с ценой субаренды.

Фактически транспортные средства спорным контрагентам собственниками, и спорными контрагентами обществу "Программа доставки" не передавались. Акты приема-передачи оформлены формально. Выявлены случаи оформления фактов приема-передачи транспортных средств, находящихся в пути.

Так, налогоплательщиком арендован у общества "ПермьАвтоСпецтехника" грузовой тягач седельный MERCEDES-BENZ 1844 с рег.номером А511Е0159 по договору от 03.10.2016 N СА05; акт приема-передачи оформлен этой же датой. По путевому листу от 02.10.2016 N 178 транспортное средство находилось в рейсе с 02.10.2016 по 07.10.2016 года, т.е. в распоряжении налогоплательщика. Аналогично: субаренда грузового седельного тягача VOLVO FN 440 с рег.номером А521ЕХ159 по договору субаренды от 01.07.2017 N 1 с обществом "Транслогистик", акт приема-передачи от 01.07.2017, путевой лист от 26.06.2017 N 167 с отражением нахождения в пути с 26.06.2017 по 02.07.2017; грузового седельного тягача VOLVO FN 12 с рег.номером А518ЩН159 по договору субаренды от 01.07.2018 N ТСУ-5 с обществом "УфаЛесПоставка", акт приема-передачи от 01.07.2018, путевой лист от 27.06.2017 N 180 с отражением нахождения в пути с 27.06.2018 по 05.07.2018; и др.

Указанные обстоятельства позволили прийти к выоду о формальном совершении сделок по аренде транспортных средств вне зависимости от места нахождения и статуса автотранспорта, являющегося предметов договоров.

Проверкой установлено, что несение расходов по содержанию транспорта фактически осуществляют собственники транспорта (ИП Колбасин В.Л. и ИП Шиукаев Р.Г.) при наличии условия в договорах аренды о несении расходов по содержанию транспортных средств арендатором, включая осуществление ремонта. Аналогичные расходы по содержанию транспорта у организации отсутствуют.

Так, ИП Шиукаев Р.Г. заключены договоры по страхованию транспортных средств с страховым акционереным обществом "РЕСО-Гарантия", акционерным обществом "Юнити-Страхование", публичным акционерным обществом Страховая компания "Росгосстрах"; также у общества с ограниченной ответственностью "Тахограф Мастер" ИП Шиукаевым Р.Г. приобретено оборудование (тахографы, спидометры) для установки на автомобили.

Помимо арендных отношений между обществами "Программа доставки" и "ПермьАвтоСпецтехника", "УфаЛесПоставка" заключены договоры поставки от 03.10.2016, от 27.09.2017, согласно счетам-фактурам поставлены поддоны и пиломатериалы в период с октября 2016 по январь 2018 года на сумму 2 592 000 руб.

Налог, предъявленный по счетам-фактурам спорных поставщиков в сумме 395 389 руб. 84 коп., отражен обществом "Программа доставки" в составе налоговых вычетов в налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2016, 1, 3 кварталы 2017, 1 квартал 2018 годов.

Инспекцией установлено, что фактически поставка товара осуществлена производителем индивидуальным предпринимателем Клепцовым К.Н. (далее - ИП Клепцов К.Н.), применяющим УСН. Предприниматель осуществляет столярные и плотничьи работы по адресу нахождения общества "Программа доставки", в соседнем помещении; является производителем поддонов, приобретает пиломатериал у индивидуального предпринимателя Сыропятова А.П., индивидуального предпринимателя Балашова В.Н., индивидуального предпринимателя Дементьева А.С.

Ранее в 2016 году договоры поставки заключались с ИП Клепцовым К.Н. напрямую, без НДС, что подтверждается договорами от 06.07.2016 N N 38, 39, накладными от 15.07.2016 года. С 03.10.2016 года в цепочку поставки поддонов от производителя ИП Клепцова К.Н. включено общество "ПермьАвтоСпецтехника" (договор поставки от 05.10.2016 N 42), с 27.09.2017 - общество "УфаЛесПоставка" (договор поставки от 18.08.2017 N 020).

Поставщиками товар отгружен в адрес налогоплательщика в количестве и номенклатуре: доска обрезная хвойных пород габариты 20x100x3000 объемом 240 м3, поддоны деревянные в количестве 2500 штук. Виды и объемы товаров, приобретенных организациями у ИП Клепцова К.Н., совпадают с видами и объемами товаров, реализованных этими контрагентами в адрес налогоплательщика и общества с ограниченной ответственностью "Компания УТС" (взаимозависимое с обществом "Программа доставки" лицо).

Сравнительный анализ условий договоров поставки товара напрямую налогоплательщику и через контрагентов не выявил отличий, за исключением стоимости товаров, которая по сделкам с контрагентами значительно превышает стоимость продукции по сделкам налогоплательщика с ИП Клепцовым К.Н.

Спорные контрагенты не располагали ресурсами, необходимыми для выполнения работ, оказания услуг по заключенным с ними договорам аренды транспортных средств, поставки поддонов (это трудовые ресурсы, транспорт, специальная техника, имущество); уплата налогов контрагентами в минимальных размерах, транзитный характер движения денежных средств по счетам спорных контрагентов, непредставление документов по требованию налогового органа; совпадение ip-адресов между спорными контрагентами (один ip-адрес 83.149.37.99 у общества "ПермьАвтоСпецтехника", общества "СпецМетСнаб", общества "УфаЛесПоставка"; один адрес 178.161.136.66 у общества "Транслогистик", общества "УфаЛесПоставка").

Юридические адреса спорных арендодателей - обществ "Транслогистик", "Транссервис", "УфаЛесПоставка" территориально удалены как от собственников транспортных средств ИП Колбасина В.Л., ИП Шиукаева Р.Г. и производителя поддонов ИП Клепцова КН., так и от налогоплательщика, так как находятся в разных регионах России (Республика Башкортостан, г. Уфа).

Общества "Спецметснаб", "Транс Сервис", "ТрансЛогистик", "ПермьАвтоСпецТехника" зарегистрированы незадолго до заключения сделки с обществом "Программа доставки" (общество "Спецметснаб" поставлено на учет в налоговом органе 12.04.2017 (сделка в 3-4 квартале 2017, в 1-4 квартале 2018 года), общество "Транс Сервис" - 25.12.2017 (сделка в 1-2 квартале 2018 года), общество "ТрансЛогистик" - 22.06.2017 (сделка в 3-4 квартале 2017 года), общество "ПермьАвтоСпецТехника" - 02.03.2016 (сделка в 4 квартал 2016, в 1-2 квартале 2017 года).

В отношении обществ "Транссервис" и "ПермьАвтоСпецтехника" установлен факт регистрации организаций на подставных лиц.

Спорные контрагенты исключены из ЕГРЮЛ: общество "ПермьАвтоСпецтехника" - 09.01.2019, общество "ТрансЛогистик" - 14.06.2019, общество "ТрансСервис" - 27.11.2019 в связи с наличием в ЕГРЮЛ недостоверных сведений.

Кредиторская задолженность перед обществом "ПермьАвтоСпецтехника" погашена переуступкой прав требования обществу "Транслогистик" в сумме 2 807 000 руб. Кредиторская задолженность перед обществом "Транслогистик" погашена переуступкой прав требования обществу "Транс Сервис" в сумме 882 000 руб., а также переуступкой прав требования руководителю налогоплательщика Дурегину С.В. в сумме 1 600 000 руб. Кредиторская задолженность перед обществом "Транс Сервис" погашена переуступкой прав требования руководителю налогоплательщика Дурегину С.В. в сумме 1 505 000 руб. Кредиторская задолженность перед обществом "УфаЛесПоставка" в сумме 882 000 руб. на конец проверяемого периода не погашена.

Оценив представленные инспекцией в ходе ВНП доказательства, суды первой и апелляционной инстанций пришли к обоснованному выводу о том, что общества "СпецМетСнаб", "ПермьАвтоСпецТехника", "ТрансЛогистик", "ТрансСервис", "УфаЛесПоставка" являются "техническими" организациями, созданными без намерения осуществлять реальную финансово-хозяйственную деятельность и, как следствие, исчислять и уплачивать налоги в бюджет в установленном НК РФ порядке. Фактическим поставщиком товаров и услуг являются предприниматели, применяющие специальные налоговые режимы и не уплачивающие НДС.

Кроме того, в ходе налоговой проверки инспекций установлена взаимозависимость (аффилированность) общества "Программа доставки" с ИП Клепцовым К.Н., ИП Колбасиным В.Л., ИП Шиукаевым Р.Г. и обществом с ограниченной ответственностью "Компания УТС".

Так, ИП Клепцов К.Н. является сотрудником общества "Программа доставки", исполняет обязанности начальника участка технического обслуживания и ремонта автотранспорта, состоит в родственных отношениях с Колбасиным В.Л. (отношения свойства - супруга Колбасина В.Л., Колбасина Ю.Н. - ранее Клепцова Ю.Н., являлась сестрой Клепцова К.Н.).

ИП Колбасиным В.Л. на имя Шиукаева Р.Г. выдана доверенность от 09.01.2014 года на представление его интересов в кредитных организациях - акционерном обществе "Банк Пермь". ИП Шиукаев Р.Г. является представителем ИП Клепцова К.Н. в акционерном обществе "Банк Пермь" по доверенностям от 12.01.2015, от 01.01.2018.

Ведение бизнеса, а именно получение заявок от покупателей организовано с помощью сайта www.utsr.ru. В то же время, расходы по обновлению, доработке и развитию сайта налогоплательщика несут предприниматели. Так, ИП Шиукаев РТ. оплачивал расходы за услуги обслуживания общества с ограниченной ответственностью "СпейсВэб" сайта (услуги хостинга), ИП Колбасин В.Л. - расходы за услуги по разработке личного кабинета на сайте и услуги рестайлинга (изменения).

Общество "Программа доставки" и ИП Колбасиным В.Л, взаимодействие с банками осуществлялось с одних ip-адресов 178:161:136:202, 5:140:212:4, кроме того, имеет совпадение ip-адресов 178:161:136:202, 5:140:212:4, с которых выход в Интернет осуществлялся ИП Шиукаевым Р.Г., ИП Клепцовым К.Н.

Финансово-хозяйственная деятельность налогоплательщиком, ИП Клепцовым КН., ИП Шиукаевым Р.Г. и ИП Колбасиным В.Л. велась с одного адреса (Пермский край, Пермский район, д. Хмели, шоссе Космонавтов, д. 316/5).

Так, обществом "Программа доставки", зарегистрированным по адресу:

г. Пермь, ул. Кронштадтская, д. 39а, у ИП Колбасина В.Л. арендовались принадлежащие последнему помещения по адресу: Пермский край, Пермский района, д. Хмели, шоссе Космонавтов, д. 316/5. Протоколом осмотра территорий, помещений, документов, предметов от 17.03.2020 подтверждено нахождение налогоплательщика по данному адресу.

Согласно показаниям Колбасина В.Л. (протокол допроса от 03.09.2020), пояснениям Клепцова К.Н. от 01.10.2020, ими осуществлялась деятельность по указанному адресу.

На основании выше изложенного, материалами дела подтверждается ведение деятельности налогоплательщика, ИП Клепцовым К.Н., ИП Шиукаевым Р.Г. и ИП Колбасиным В.Л. по одному адресу; совпадение ip-адресов ИП Колбасина В.Л. и налогоплательщика, выход в Интернет с одного и того же сетевого соединения; факт личного знакомства свидетельствует о согласованности действий, подконтрольности и единстве интересов данных лиц при ведении финансово-хозяйственной деятельности.

Деятельность по грузоперевозкам через единый сайт www.utsr.ru одновременно осуществлялась как налогоплательщиком, так и взаимозависимым лицом - обществом с ограниченной ответственностью "Компания УТС". На сайте покупатели могут заказать перевозку груза между городами Санкт-Петербург, Пермь, Москва, Казань, Екатеринбург, Тюмень; на сайте размещены схемы проезда к складским помещениям, контактные телефоны сотрудников общества "Программа доставки" и общества с ограниченной ответственностью "Компания УТС".

При проверке общества с ограниченной ответственностью "Компания УТС" установлена аналогичная схема аренды помещений в городах Пермь, Москва, Казань, а также аренды транспортных средств через тех же спорных контрагентов: ИП Шиукаев Р.Г. и ИП Колбасин В.Л. Кроме того, установлена аналогичная схема приобретения поддонов и пиломатериала у ИП Клепцова К.Н. (учредитель общества с ограниченной ответственностью "Компания УТС") через тех же спорных контрагентов.

Таким образом, суды первой и апелляционной инстанций поддержали выводы налогового органа о том, что ИП Клепцов К.Н, ИП Шиукаев Р.Г., ИП Колбасин В.Л. и руководитель общества "Программа доставки" Дурегин С.В. являются единой группой лиц, осуществляют связанную между собой деятельность, составляющую единый производственный процесс, направленный на получение общего результата, что свидетельствует о согласованности действий участников бизнеса при создании документооборота по сделкам внутри группы.

Исследовав и оценив представленные доказательства, суды, руководствуясь положениями статей 169, 171, 172, 252 НК РФ, разъяснениями, изложенными в Постановление N 53, согласились с выводами налогового органа о создании с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, схемы снижения своих налоговых обязательств по НДС и налогу на прибыль организаций путем формального включения в цепочку аренды недвижимого имущества (транспортных средств) и поставки товара между налогоплательщиками и реальными поставщиками (исполнителями, собственниками), применяющими УСН, контрагентов, применяющих общую систему налогообложения и являющихся плательщиками НДС.

При этом суды исходили из совокупности обстоятельств, указывающих на то, что обязательства по сделкам общества "Программа доставки" по спорным договорам исполнены не лицом, являющимся стороной договора, направленность сделок со спорными контрагентами на неуплату налогов, что, в свою очередь, повлекло правомерный отказ в налоговых вычетах по НДС и включению в состав расходов затрат, предъявленных спорными контрагентами, в связи с несоблюдением налогоплательщиком положений статьи 54.1 НК РФ.

Представленные налоговым органом доказательства, собранные в ходе проверки, отвечают признакам относимости и допустимости доказательств, и в отличие от доказательств налогоплательщика не вступают в противоречие с ранее установленными в ходе проверки обстоятельствами. Представленные налоговым органом доказательства, подтверждают факты получения обществом "Программа доставки" необоснованной налоговой выгоды, что предопределило корректировку налоговых обязательств общества по НДС и налогу на прибыль организаций за спорные налоговые периоды, начисление пеней в порядке статьи 75 НК РФ за неуплату в установленный срок указанных налогов (пункт 2 статьи 57, пункт 1 статьи 72, статья 75 НК РФ).

Налоговым органом произведена реконструкция налоговых обязательств по НДС и по налогу на прибыль в соответствии с подлинным экономическим смыслом и содержанием хозяйственных операций.

Размер налоговых обязательств определен инспекцией исходя из цен реальных поставщиков товаров - взаимозависимых по отношению к обществу "Программа доставки" организаций, суммы отклонения между завышенными расходами и объективно понесенными для целей приобретения услуг и товара расходами исключены инспекцией при исчислении налога на прибыль организаций, в свою очередь, в связи с поставкой товара и оказанием услуг организациями, не являющими плательщиками НДС, вычеты по сделкам исключены налоговым органом в полном объеме.

Проведенный налоговым органом реконструирующий расчет налоговых обязательств общества "Программа доставки" соответствует принципу экономической обоснованности налога (пункт 3 статьи 3 НК РФ), правовым позициям, отраженным в пункте 77 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 23.06.2015 N 25, пунктах 3, 7 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53.

При рассмотрении материалов проверки, представленных возражений налогоплательщика, уполномоченным лицом налогового органа также были рассмотрены, в том числе и обстоятельства, смягчающие и отягчающие ответственность за совершенное налоговое правонарушение.

Исследовав и оценив характер и обстоятельства совершенного правонарушения, руководствуясь принципами соразмерности наказания совершенному деянию и справедливости, на основании пункта 4 статьи 112 Кодекса, налоговым органом было принято решение снизить размер штрафных санкций, предусмотренных пунктом 3 статьи 122 Кодекса, При этом, как установлено ранее, штрафные санкции по пункту 3 статьи 122 НК РФ составили 971 975 руб. (штраф снижен в 2 раза с учетом подтвержденных документально смягчающих обстоятельств).

Оснований для снижения штрафа в большем размере судами не установлено.

Довод общества о необходимости привлечения к участию в деле в качестве третьих лиц обозначенных в жалобе организаций и предпринимателей подлежит отклонению, поскольку в соответствии с частью 1 статьи 51 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации привлечение к участию в деле третьих лиц является не обязанностью, а реализуемым по ходатайству стороны в арбитражном процессе или по собственной инициативе, правом суда. Кроме того, из содержания обжалуемых судебных актов не следует, что они содержат выводы о правах и обязанностях названных лиц.

Иные приведенные в кассационной жалобе доводы, аналогичны доводам, приведенным обществом при рассмотрении дела в судах первой и апелляционной инстанций, которым судами дана надлежащая правовая оценка.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, приведенной, в том числе в определении от 17.02.2015 N 274-О, статьи 286 - 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, находясь в системной связи с другими положениями данного Кодекса, регламентирующими производство в суде округа, предоставляют суду округа при проверке судебных актов право оценивать лишь правильность применения нижестоящими судами норм материального и процессуального права и не позволяют ему непосредственно исследовать доказательства и устанавливать фактические обстоятельства дела. Иное позволяло бы суду округа подменять суды первой и второй инстанций, которые самостоятельно исследуют и оценивают доказательства, устанавливают фактические обстоятельства дела на основе принципов состязательности, равноправия сторон и непосредственности судебного разбирательства, что недопустимо.

Руководствуясь статьями 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Пермского края от 04.02.2022 по делу N А50-25918/2021 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.05.2022 по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Программа доставки" - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном ст. 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

О.Л. Гавриленко

Судьи

Д.В. Жаворонков Е.А. Поротникова