Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 22 марта 2023 г. N Ф09-968/23 по делу N А60-8436/2022

Екатеринбург

22 марта 2023 г.

Дело N А60-8436/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 20 марта 2023 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 22 марта 2023 г.

Арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Сухановой Н. Н.,

судей Жаворонкова Д.В., Кравцовой Е.А.

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Ремстройресурс" (далее - общество, налогоплательщик) на решение Арбитражного суда Свердловской области от 12.09.2022 по делу N А60-8436/2022 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.12.2022 по тому же делу.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании приняли участие представители:

общества - Трубников С.В. (доверенность от 06.03.2023, диплом);

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 26 по Свердловской области (далее - инспекция, налоговый орган) - Ненашева Н.А. (доверенность от 23.05.2022, диплом); Лопух Н.А. (доверенность от 29.03.2021).

Общество обратилось в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением о признании незаконным решения инспекции от 30.09.2021 N 10-13/1489 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Свердловской области от 12.09.2022 в удовлетворении требований общества отказано.

Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.12.2022 решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе общество "Ремстройресурс" просит указанные судебные акты отменить, ссылаясь на нарушение норм материального и процессуального права, несоответствие выводов судов обстоятельствам дела и принять новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований, считая, что суды формально рассмотрели дело, полностью приняв позицию налогового органа без учета возражений и доводов общества.

Настаивая на реальности хозяйственных операций с обществами с ограниченной ответственностью "Грейс", "Стройсервис", "Вертикаль", "Траст", "Альфа-Кама", и ПСК "Регион-Строй", находит ошибочными суждения относительно завышения налоговых вычетов по сделкам с обществами с ограниченной ответственностью "Строительно-монтажная компания", СК "КНК", "М-групп" и "Крона" (далее - общества "Грейс", "Стройсервис", "Вертикаль", "Траст", "Альфа-Кама", и ПСК "Регион-Строй", "Строительно-монтажная компания", СК "КНК", "М-групп" и "Крона" и спорные контрагенты), а также вычетов по НДС в отношении спорных сделок.

Кассатор также не согласен с выводами судов о наличии у спорных контрагентов признаков технических организаций; отмечает, что доказательства, имеющиеся в материалах дела оценены судами в нарушение правил статьи 71 АПК РФ; считает необоснованным отказ в снижении штрафа по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), неприменение смягчающих ответственность обстоятельств.

В представленном отзыве инспекция просит оставить судебные акты без изменения, в удовлетворении жалобы отказать.

Проверив законность судебных актов в порядке статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) в пределах доводов кассационной жалобы, суд кассационной инстанции пришел к следующим выводам.

Как установлено судами и следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросу правильности исчисления, своевременности и полноты уплаты налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за период с 25.05.2016 по 30.09.2019, по результатам которой составлен акт от 08.09.2020 N 10-13/1384 и вынесено решение от 30.09.2021 N 10-13/1489 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым налогоплательщику доначислен НДС в общей сумме 16 254 312 руб., соответствующий размер пени и штраф по пункту 3 статьи 122 НК РФ.

Основанием для изложенного послужили выводы инспекции о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды в связи с предъявлением налоговых вычетов по счетам-фактурам с обществами "Грейс", "Стройсервис", "Вертикаль", "Траст", "Альфа-Кама", ПСК "Регион-Строй", а также в связи с завышением налоговых вычетов по сделкам с обществами "Строительно-монтажная компания", СК "КНК", "М-групп" и "Крона".

Не согласившись с указанными решениями, заявитель в порядке, установленном главой 19 НК РФ, обратился с жалобой в Управление Федеральной налоговой службы по Свердловской области (далее - управление).

Решением управления от 17.01.2022 N 13- 06/00879@ жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с решением инспекции, общество обратилось в арбитражный суд.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суды пришли к выводу об отсутствии совокупности условий для признания оспариваемых решений инспекции недействительными.

Суд кассационной инстанции, поддерживая выводы судов двух инстанций, исходит из положений норм материального права, указанных в судебных актах, и обстоятельств, установленных по делу.

В соответствии со статьей 146 НК РФ объектом налогообложения по НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. Сумма налога исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

Согласно статье 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, а также в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Статьей 172 НК РФ установлено, что налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров и при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии со статьей 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ.

По смыслу пункта 1 статьи 54.1 НК РФ налогоплательщик отвечает за искажения сведений о фактах хозяйственных деятельности (совокупности таких фактов), в которых он участвовал.

Согласно пункту 2 статьи 54.1 НК РФ при отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй НК РФ при соблюдении одновременно следующих двух условий:

1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

Пленум Высшего арбитражного суда Российской Федерации в пункте 1 Постановления от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) разъяснил, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Документы, представляемые налогоплательщиком в подтверждение налоговых выгод, должны отвечать установленным законом требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает правовые, в том числе налоговые, последствия.

В налоговых правоотношениях недопустима фикция, которая позволяла бы недобросовестным налогоплательщикам с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, и искусственной юридической конструкции создавать ситуацию формального наличия права на получение налоговых выгод путем представления документов, оформляющих номинальное движение и реализацию товара (работ, услуг) (в том числе прикрытием получения товара (работ, услуг) неустановленного происхождения от номинального контрагента).

Сделки в обход налогового закона подразумевают действия, имеющие целью сознательное создание налогоплательщиками определенного фактического состава (или же воздержание от его создания) с целью обеспечить по отношению к себе действие одного правового предписания и (или) не допустить действие другого.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (пункт 3 Постановления N 53).

О необоснованной налоговой выгоде могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами выводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида работ также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций; совершение операций с товаром, который не производился и не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета (пункт 5 Постановления N 53).

Установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано (пункт 9 Постановление N 53).

Из Определений Конституционного Суда Российской Федерации от 08.04.2004 N 169-О и от 04.11.2004 N 324-О следует, что оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок. Заключенные сделки должны не только формально соответствовать законодательству, но и быть реальными, не вступать в противоречие с общим запретом недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком.

Таким образом, наличие разумных экономических причин в действиях налогоплательщика подлежит оценке в контексте обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить реальный экономический эффект в ходе предпринимательской деятельности, направленной на получение дохода (выгодный результат).

Совершение операций, рассчитанных на получение дохода за счет средств бюджета, не может рассматриваться как законная предпринимательская деятельность и, следовательно, не является основанием для применения тех норм законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, которые регулируют налоговые последствия действий, совершенных в рамках предпринимательской деятельности.

Изложенное направлено на пресечение уклонения от налогообложения, когда заключаются сделки и совершаются операции лишь с целью необоснованного получения налоговой выгоды.

В то же время, судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, достоверны.

Как неоднократно указывалось Конституционным Судом Российской Федерации, при рассмотрении налоговых споров суды должны исследовать все фактические обстоятельства дела, а не только формальные условия применения правовой нормы. В случае сомнений в правильности применения налогового законодательства арбитражные суды обязаны установить, исследовать и оценить всю совокупность имеющих значение для правильного разрешения дела юридически значимых обстоятельств, наличие иных документов, подтверждающих хозяйственные операции (Постановления от 28.10.1999 N 14-П, от 14.07.2003 N 12-П, Определения от 15.02.2005 N 93-О, от 28.05.2009 N 865-О-О, от 19.03.2009 N 571-О-О).

В соответствии с частью 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган. В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ.

Судами установлено, что налогоплательщиком (генеральный подрядчик) в спорном периоде выполнялись работы по договору подряда с Фондом развития жилищного строительства Белоярского района "Жилище" (заказчик) на строительство жилых домов, а также в рамках муниципального контракта с администрацией Белоярского района от 29.01.2019 на строительство объекта "Детский сад в 3А микрорайоне города Белоярский".

Ссылаясь на невозможность выполнения работ собственными силами, налогоплательщик представил в подтверждение спорных налоговых вычетов договоры строительного подряда, акты приемки выполненных работ и счета-фактуры, выставленными обществами "Грейс", "Вертикаль", "Альфа-Кама", "Траст", ПСК "Регион-Строй" и "Строительно-монтажная компания".

Между тем в результате проведенной выездной налоговой проверки инспекцией установлено, что указанные организации не могли выполнить спорные работы ввиду отсутствия у них для этого трудовых и имущественных ресурсов (среднесписочная численность работников - 1 человек, недвижимое имущество и транспортные средства не зарегистрированы), к моменту проверки исключены из Единого государственного реестра юридических лиц.

Указанный вывод подтверждается следующими установленными налоговым органом обстоятельствами в деятельности налогоплательщика:

- отражение в учете и отчетности документов в отсутствие факта реального использования налогоплательщиком приобретенных товарно-материальных ценностей, послуживших основанием неправомерного исчисления налога на добавленную стоимость в связи с завышением налоговых вычетов (согласно ответу Фонда развития жилищного строительства Белоярского района "Жилище" на запрос в актах КС-2 и справках КС-3 указано общество "Ремстройресурс" в качестве генерального подрядчика и субподрядчика, иных лиц не указано);

- спорные работы на общую сумму 72 744 375 руб. налогоплательщиком не оплачены (за исключением работ общества "Траст" и платежа на 550 000 руб. в пользу общества ПСК "Регион-Строй"), кредиторская задолженность на момент проверки составляет 72 194 375 руб.;

- не представлены приказы о назначении ответственного лица со стороны субподрядчика за ведение строительно-монтажных работ, выполнение их в соответствии с технологическим процессом, обеспечение требований охраны труда, промышленной, пожарной безопасности и охраны окружающей среды, предусмотренные договором;

- документы, подтверждающие передачу ТМЦ от спорных контрагентов в распоряжение общества "Ремстройресурс", заявителем также не представлены;

- построение искусственных договорных отношений со спорными контрагентами и имитации реального исполнения сделок;

- налоговым органом установлены реальные поставщики товара (железобетонные изделия (перемычки, плиты, панели перекрытия, опорные подушки) приобретались у обществ с ограниченной ответственностью "Североуральский ЖБК", "Стройхаб", "ЖБИ74", плитка для пола, керамогранит у закрытого акционерного общества "Торговый дом "Пиастрелла", двери, дверные блоки, двери противопожарные металлические, марши лестничные, подоконные доски у обществ с ограниченной ответственностью "Инком", лючки смотровые у обществ с ограниченной ответственностью "Торговая Компания "Атмосфера", сплитерная плитка у УМП "Управление производственно-технической комплектации", кирпич керамический у общества с ограниченной ответственностью ТК "Экспресс логистик", шпатлевка у общества с ограниченной ответственностью "Проснаб", слуховые окна у ИП Титаренко, блоки из ячеистых бетонов стеновые (пеноблоки), щебень, песок строительный, портландцемент у общества с ограниченной ответственностью "Уралстройснаб", пенопласт различного сортамента у обществ с ограниченной ответственностью "База Строй" и "Екапласт".

Количество материалов, которое указано в актах КС-2 между обществом "Ремстройресурс" и заказчиками совпадает с количеством материалов, которое приобретено от реальных поставщиков и оприходовано на счет 10 "Материалы"

Кроме этого, установлено, что договоры на доставку грузов с пгт. Приобье до строящихся объектов заказчиков с организациями и индивидуальными предприятиями заключало только общество "Ремстройресурс".

Кроме того, общество "Ремстройресурс" производило оплату за доставку грузов индивидуальным предпринимателям.

Доставку материалов до пгт. Приобье осуществляли сами поставщики общества "Ремстройресурс", и в дальнейшем предъявляли налогоплателщику доставку груза по железной дороге, автомобильным транспортом, что подтверждается счетами-фактурами, актами выполненных работ, договорами поставки, спецификациями к договорам поставки.

Проверкой также установлено, что спорными контрагентами выполнение СМР и поставка ТМЦ осуществлялась в период с апреля по август, то есть в период, когда доставка могла быть осуществлена по "воде".

Проанализировав движения денежных средств у спорных контрагентов, судами установлено, что взаимоотношения с реальными перевозчиками, которые в силу специфики перевозок (водным путем) могли перевезти ТМЦ на объекты заказчиков, отсутствовали.

Оплата работ общества "Траст" произведена налогоплательщиком полностью в сумме 751 148 руб., а далее обналичена через индивидуальных предпринимателей Дронова И.Ю. и Володина И.Ю.

Кроме того, обществом "Ремстройресурс" заключен договор с реальным исполнителем аналогичных работ с обществом с ограниченной ответственностью "Дорстрой", которое оказывало услуги спецтехники, а также земельные работы, установку свай, рыли котлована и выполняли прочие работы, что подтверждается протоколом допроса Красноперова А.С. от 07.09.2020 N 1.

Оценив указанные обстоятельства в их совокупности и взаимосвязи, как того требуют положения статьи 71 АПК РФ, суды признали обоснованными выводы инспекции о том, что строительно-монтажные работы, отраженные в актах выполненных работ (КС-2) от спорных контрагентов выполнены иными установленными лицами, а также силами самого налогоплательщика, поставка спорного объема ТМЦ документально не подтверждена, единственной целью оформления документов от имени спорных контрагентов является незаконное получение обществом права на применение налоговых вычетов и уменьшение суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет, в отсутствие реального исполнения по сделкам.

Учитывая вышеизложенное, суды признали документально подтвержденным вывод инспекции о создании налогоплательщиком в результате формального документооборота ситуации, позволяющей заявить налоговые выгоды вне связи с реальной предпринимательской (иной экономической) деятельностью.

При таких обстоятельствах суды пришли к обоснованному выводу о том, что налоговым органом законно отказано налогоплательщику в применении налогового вычета по НДС; основания для признания оспариваемого ненормативного акта недействительным судами не установлены.

Вопреки доводам подателя жалобы при назначении обществу штрафа за неуплату налога инспекция на основании статей 112,114 НК РФ уже учла обстоятельства, смягчающие ответственность общества (строительство социальных объектов), и снизила штраф в 2 раза.

Учитывая характер правонарушения, наличие у заявителя умысла на совершение налогового правонарушения, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу об отсутствии оснований для дополнительного снижения штрафа, данный вывод поддержан судом апелляционной инстанции.

Правовых оснований для изменения в данной части обжалуемые судебные акты судом округа не установлено.

Довод налогоплательщика о том, что налоговым органом нарушена процедура рассмотрения материалов проверки и при вынесении решения не учтены запрашиваемые документы, был предметом оценки суда апелляционной инстанции и признан несостоятельным.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, приведенной, в том числе в определении от 17.02.2015 N 274-О, статьи 286 - 288 АПК РФ, находясь в системной связи с другими положениями данного Кодекса, регламентирующими производство в суде округа, предоставляют суду округа при проверке судебных актов право оценивать лишь правильность применения нижестоящими судами норм материального и процессуального права и не позволяют ему непосредственно исследовать доказательства и устанавливать фактические обстоятельства дела. Иное позволяло бы суду округа подменять суды первой и второй инстанций, которые самостоятельно исследуют и оценивают доказательства, устанавливают фактические обстоятельства дела на основе принципов состязательности, равноправия сторон и непосредственности судебного разбирательства, что недопустимо.

Поскольку фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены судами первой и апелляционной инстанций на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, а выводы судов соответствуют фактическим обстоятельствам и представленным доказательствам, основаны на правильном применении норм материального права, нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 АПК РФ безусловным основанием для отмены обжалуемых судебных актов, судом кассационной инстанции не выявлено, решение суда первой инстанции и постановление апелляционного суда подлежат оставлению без изменения, кассационная жалоба - без удовлетворения.

С учетом изложенного обжалуемые судебные акты подлежат оставлению без изменения, кассационная жалоба - без удовлетворения.

Руководствуясь статьями 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Свердловской области от 12.09.2022 по делу N А60-8436/2022 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.12.2022 по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Ремстройресурс" - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

Н.Н. Суханова

Судьи

Д.В. Жаворонков Е.А. Кравцова