Постановление Арбитражного суда Центрального округа от 7 августа 2019 г. N Ф10-3213/19 по делу N А64-1130/2017

г. Калуга

07 августа 2019 г.

Дело N А64-1130/2017

Резолютивная часть постановления объявлена 31.07.2019.

Постановление изготовлено в полном объеме 07.08.2019.

Арбитражный суд Центрального округа в составе:

председательствующего	Бутченко Ю.В.
судей	Радюгиной Е.А. Чаусовой Е.Н.

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Кучиной А.А.,

при участии в судебном заседании:

от общества с ограниченной ответственностью "Сантрансавто" (ОГРН 1106829003940, ИНН 6829066685): Малютиной Т.А. (доверенность от 10.01.2019);

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Тамбовской области (ОГРН 1116829009494, ИНН 6829079500): Курмаевой Е.С. (доверенность от 17.07.2019 N 02-08/21), Загородновой Ю.А. ( доверенность от 20.06.2019 N 02-08/2018);

рассмотрев в открытом судебном заседании, проведенном посредством видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Тамбовской области, кассационные жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Тамбовской области и общества с ограниченной ответственностью "Сантрансавто" на решение Арбитражного суда Тамбовской области от 12.10.2018 и постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.05.2019 по делу N А64-1130/2017,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Сантрансавто" (далее - ООО "Сантрансавто", налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Тамбовской области с заявлением (уточненным в порядке статьи 49 АПК РФ) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Тамбовской области (далее - налоговый орган, Инспекция) о признании недействительным решения от 26.01.2017 N 10-15/4 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в размере 17 122 269 руб., пени за несвоевременную уплату НДС в размере 4 953 168 руб., привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122, статьей 114 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа в размере 3 416 371 руб., а также снижения размера ответственности, предусмотренной статьями 123, 114 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа по налогу на доходы физических лиц до 435 руб., и ответственности предусмотренной пунктом 1 статьи 122, статьей 114 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа по НДС до 51 798 руб. ввиду наличия обстоятельств смягчающих ответственность.

Решением Арбитражного суда Тамбовской области от 12.10.2018 (судья Малина Е.В.) заявленные требования удовлетворены частично, решение МИФНС N 4 по Тамбовской области от 26.01.2017 N 10-15/4 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения признано недействительным в части привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа по НДС в размере 414 386 руб. 40 коп., налоговой ответственности, предусмотренной статьями 123, 114 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа по налогу на доходы физических лиц в размере 3918 руб. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Постановлением Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.05.2019 (судьи Осипова М.Б., Протасов А.И., Михайлова Т.Л.) решение суда первой инстанции отменено в части отказа в удовлетворении требований ООО "Сантрансавто" о признании недействительным решения Инспекции от 26.01.2017 N 10-15/4 в части доначисления НДС в размере 1 402 571 руб., пени по НДС в размере 337 535 руб., привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату НДС в виде штрафа в размере 2 817 469 руб. В указанной части решение Инспекции от 26.01.2017 N 10-15/4 признано недействительным. Суд обязал налоговый орган устранить допущенные нарушения прав и законных интересов ООО "Сантрансавто". В остальной обжалуемой части решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

Не согласившись с указанными судебными актами в части отказа в удовлетворении заявленных требований о признании недействительным решения Инспекции от 26.01.2017 N 10-15/4 в части доначисления НДС в размере 15 719 698, 05 руб., пени по НДС в размере 5 302 684,56 руб., привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату НДС в виде штрафа в размере 598 902,60 руб., ООО "Сантрансавто" обратилось в суд округа с кассационной жалобой, в которой просит отменить обжалуемые судебные акты в указанной части.

Инспекция, не согласившись с постановлением суда апелляционной инстанции в удовлетворенной части заявленных обществом требований, так же обратилась с кассационной жалобой, в которой просит отменить постановление апелляционного суда, оставив в силе решение суда первой инстанции.

В судебном заседании представитель общества поддержал доводы кассационной жалобы; возражал против удовлетворения кассационной жалобы налогового органа по основаниям, изложенным в отзыве.

Представители налогового органа поддержали доводы кассационной жалобы; возражали против удовлетворения кассационной жалобы общества по основаниям, изложенным в отзыве.

Кассационные жалобы рассмотрены в порядке, установленном в статьях 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), исходя из доводов, содержащихся в них.

Арбитражный суд Центрального округа, исследовав представленные материалы дела, изучив доводы кассационных жалоб и возражений на них, заслушав представителей явившихся лиц, пришел к выводу об отсутствии оснований для отмены постановления суда апелляционной инстанций и удовлетворения кассационных жалоб, исходя из следующего.

Из материалов дела следует и суды установили, что Инспекцией проведена выездная налоговая проверка ООО "Сантрансавто" по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах, правильности исчисления и уплаты НДС, налога на прибыль организаций, транспортного налога и налога на имущество организаций за период с 01.01.2013 по 31.12.2014, НДФЛ за период 31.01.2013 по 31.12.2015, по результатам которой составлен акт от 03.11.2016 N 23.

По результатам рассмотрения акта проверки, материалов налоговой проверки, результатов дополнительных мероприятий налогового контроля и возражений налогоплательщика, инспекцией принято решение от 26.01.2017 N 10-15/4 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которого общество привлечено, с учетом статей 112, 114 НК РФ, к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде штрафа за неуплату (неполную уплату) НДС в размере 3 934 354 руб., по статье 123 НК РФ в сумме 4454 руб., а также обществу начислены НДС в сумме 20 383 158 руб., пени по нему в размере 5 946 238 руб., пени за неправомерное и неполное перечисление в установленный срок НДФЛ, подлежащего перечислению налоговым агентом в сумме 77 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Тамбовской области от 28.02.2017 N 05-09/38 решение Инспекции от 26.01.2017 N 10-15/4 оставлено без изменения.

ООО "Сантрансавто", полагая недействительным решение от 26.01.2017 N 10-15/4 в части доначисления НДС в размере 17 122 269 руб., пени по нему в размере 4 953 168 руб., привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 3 416 371 руб., а также указывая на возможность применения положений статей 112, 114 НК РФ, а также снижения размера штрафа по неоспариваемым доначислениям по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа по НДС до 51 798 руб., по статье 123 НК РФ в виде штрафа по НДФЛ до 435 руб., ввиду наличия обстоятельств смягчающих ответственность, обратилось в суд с соответствующим заявлением.

Основанием принятия данного решения в части доначисления НДС, пени и штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ явились выводы налогового органа о неправомерном применении налоговых вычетов по НДС по взаимоотношениям Общества с контрагентами ООО "Новация", ООО "Лидер-К", ООО "Автотранс", ООО "Меркурий", поскольку заключенные Обществом с указанными контрагентами договоры по оказанию транспортных услуг по перевозке грузов, по закупке товарно-материальных ценностей фактически не исполнялись, а создавался искусственный документооборот путем оформления необходимых первичных документов, подтверждающих совершение операций, с целью получения обществом необоснованной налоговой выгоды в виде необоснованного предъявления к вычету сумм налога.

Суд первой инстанции, частично удовлетворяя заявленные требования, пришел к выводу о направленности действий налогоплательщика на получение необоснованной налоговой выгоды как по эпизоду приобретения транспортных услуг, так и по эпизоду приобретения товарно-материальных ценностей, что послужило основанием для отказа в удовлетворении заявленных требований в части признания незаконными доначислений НДС и пени по нему. Вместе с тем, суд первой инстанции пришел к выводу о наличии оснований для снижения размера штрафных санкций в связи с наличием смягчающих ответственность налогоплательщика обстоятельств в отношении неоспариваемых сумм доначислений по НДС, а также по статье 123 НК РФ.

Апелляционный суд, согласился с выводами суда первой инстанции о законности оспариваемого решения Инспекции в части начисления НДС по эпизоду приобретения транспортных услуг (контрагенты ООО "Новация", ООО "Лидер-К", ООО "Автотранс", ООО "Меркурий"), однако пришел к выводу о необоснованности решения суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении требований Общества о признании незаконным решения налогового органа в части начисления НДС в размере 1 402 571 руб., пени и штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ по эпизоду приобретения товарно-материальных ценностей (запасных частей) у контрагента ООО "Меркурий". Вместе с тем, суд апелляционной инстанции, указывая на согласие с выводами суда первой инстанции относительно применения положений статей 112, 114 НК РФ в отношении неоспариваемых сумм доначислений по НДС, а также по статье 123 НК РФ, указал на наличие оснований для снижения штрафных санкций в пять раз с учетом установленных судом первой инстанции смягчающих ответственность обстоятельств в части привлечения налогоплательщика к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату НДС в размере 15 719 698 руб. в виде штрафа в размере 2 994 513 руб. (сумма штрафа приходящаяся на эпизод с транспортными услугами) до 598 902, 6 руб.

По мнению суда кассационной инстанции, суд апелляционной инстанций обоснованно исходил из следующего.

В соответствии с частью 1 статьи 65 и частью 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, возлагается на орган или лицо, которые их приняли.

Согласно пунктам 1 и 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи либо для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 172 НК РФ вычетам подлежат, если иное не установлено названной статьей, суммы налога, предъявленные при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественный прав и при наличии соответствующих первичных документов.

В силу пункта 1 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению, в связи с чем в пунктах 5 - 6 названной статьи установлены требования, соблюдение которых в силу пункта 2 этой же статьи обязательно для применения налоговых вычетов.

Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 НК РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

В соответствии с постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление N 53) в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежаще оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (пункты 3 и 4 постановления N 53).

Согласно пункту 5 постановления N 53 о необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций; совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета. В случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).

Такие обстоятельства как создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции; взаимозависимость участников сделок; неритмичный характер хозяйственных операций; нарушение налогового законодательства в прошлом; разовый характер операции; осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика; осуществление расчетов с использованием одного банка; осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций; использование посредников при осуществлении хозяйственных операций сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной. Однако эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды (пункт 6 постановления N 53).

Согласно пункта 9 постановления N 53 установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

При этом представление формально соответствующих требованиям законодательства документов не влечет автоматического предоставления права на учет расходов по налогу на прибыль организаций и применения налоговых вычетов по НДС, а является лишь условием для подтверждения факта реальности хозяйственных операций, поэтому при решении вопроса о правомерности применения налогоплательщиком налоговых вычетов и включения в состав затрат по налогу на прибыль организаций произведенных расходов учитываются результаты проведенных налоговыми органами проверок достоверности и непротиворечивости представленных документов, а также организаций-контрагентов.

Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Если главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Согласно позиции, изложенной в постановлениях Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 09.03.2010 N 15574/09, от 25.05.2010 N 15658/09, от 20.04.2010 N 18162/09 налогоплательщик имеет право на получение налоговой выгоды только при условии реального исполнения определенной сделки.

В силу статьи 71 АПК РФ, имеющиеся в деле доказательства, суд оценивает во взаимосвязи и совокупности по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном их исследовании.

Материалы дела свидетельствуют, что в проверяемом периоде Общество заявило налоговые вычеты по НДС по хозяйственным операциям по приобретению транспортных услуг с ООО "Лидер-К" в сумме 5 037 641 руб., ООО "Автотранс" в сумме 8 743 346 руб., ООО "Новация" в сумме 623 902 руб., ООО "Меркурий" в сумме 1 314 809 руб.

Суды первой и апелляционной инстанций, исследовав и оценив представленные доказательства в совокупности и взаимосвязи в порядке статей 64, 67, 68, 71 АПК РФ, (в том числе договоры с ООО "Новация" по оказанию транспортных услуг по перевозке грузов от 01.06.2012 N СТА 01.06.12, с ООО "Лидер-К" по оказанию транспортных услуг по перевозке грузов от 01.09.2012 N СТА 01.09.12, с ООО "Автотранс" оказанию транспортных услуг по перевозке грузов от 05.03.2014 N СТА 05.03.14, с ООО "Меркурий" по оказанию транспортных услуг по перевозке грузов от 09.01.2014 N СТА 09.01.14; акты на оказание транспортных услуг, товарные накладные по форме ТОРГ-12, счета-фактуры, протоколы допросов свидетелей, в том числе индивидуальных предпринимателей, на расчетные счета которых переводились денежные средства за транспортные услуги, экспертное заключение, сведения ЕГРЮЛ и налоговой отчетности контрагентов и т.д.), установили, что ООО "Сантрансавто", являясь организацией располагающей трудовыми ресурсами, транспортными средствами, диспетчерской службой, самостоятельно организовывало перевозки грузов заказчиков, как собственным транспортом, так и с привлечением третьих лиц - индивидуальных предпринимателей. Указанные договоры с ООО "Новация", ООО "Лидер-К", ООО "Автотранс", ООО "Меркурий" по своему содержанию идентичны (совпадают расположение текста, предмет договора, порядок расчетов между сторонами по договору, предусмотренные меры ответственности за нарушение условий договора, а также ответственность перевозчика за утрату, недостачу и повреждение груза); в соответствии с условиями договоров Общество должно было на предъявленный к перевозке груз представить перевозчику товарно-транспортную накладную установленной формы, являющуюся основным перевозочным документом, по которому производится прием груза к перевозке, перевозка грузов и сдача его грузополучателю, при этом налогоплательщиком перевозочные документы, пропуски на право проезда к месту погрузки, выгрузки, товарно-транспортные накладные не представлены со ссылкой на их отсутствие. Вместе с тем, спорные контрагенты отсутствовали по юридическим адресам; представленная налоговая отчетность данных контрагентов имела минимальные суммы налогов к уплате в бюджет; у контрагентов отсутствовало имущество, трудовые ресурсы, основные средства, производственные активы, транспортные средства, необходимые для исполнения указанных договоров с Обществом; руководители ООО "Новация" - Солопанов Э.П., ООО "Меркурий" - Макаров А.В. полностью отрицали свое отношение к данным организациям, а также к ведению дел и подписанию от их имени финансово-хозяйственных документов; руководителем ООО "Лидер-К" и ООО "Автотранс" являлся один и тот же человек - Гриднев С.А.; подписи в первичных документах, оформленных от имени ООО "Новация" и ООО "Меркурий" выполнены не самим Макаровым А.В. и Солопановым Э.П., а с подражанием их подписей; движение денежных средств на счетах контрагентов имеет транзитный характер, затраты практически равны расходной части, средства поступали от разных организаций за широкий спектр товаров, выполненных работ, оказанных услуги, поступающие денежные средства от ООО "Сантрасавто" систематически перечислялись в тот же день или на следующий день на счета физических лиц в виде процентных займов, и только небольшая часть перечислялась индивидуальным предпринимателям и организациям за транспортные услуги без НДС; денежные средства за оказание транспортных услуг перечислялись на расчетные счета индивидуальных предпринимателей, фактически оказывающих данные услуги по договорам-заявкам от ООО "Сантрансавто" и не являющимся плательщиками НДС.

При этом, Инспекцией при проведении выездной налоговой проверки установлены физические лица и индивидуальные предприниматели, которые фактически осуществляли перевозки грузов в случае нехватки у ООО "Сантрансавто" собственных транспортных средств и во всех представленных индивидуальными предпринимателями договорах-заявках в строке "Доп.информация" указано "Документы предоставить по адресу...", являющимся юридическим и фактическим адресом ООО "Сантрансавто", также номера телефонов, указанные, как контактные со стороны ООО "Лидер-К", ООО "Автотранс", ООО "Меркурий" являются контактными телефонами ООО "Сантрансавто"; в большинстве договоров-заявок, оформленных от ООО "Новация", ООО "Автотранс", ООО "Лидер-К", ООО "Меркурий" в качестве водителей, собственников транспортных средств выступают одни и те же лица; пакет документов (товарная накладная, товарно-транспортная накладная, транспортная накладная), счета на оплату и акты выполненных работ индивидуальные предприниматели представляли непосредственно в ООО "Сантрансавто", минуя ООО "Новация", ООО "Лидер-К", ООО "Автотранс", ООО "Меркурий".

При таких обстоятельствах суды пришли к выводам, что представленные обществом первичные учетные документы не подтверждают реальности спорных хозяйственных операций заявителя с контрагентами ООО "Новация", ООО "Лидер-К", ООО "Автотранс", ООО "Меркурий" по транспортным услугам, направлены на создание фиктивного документооборота в целях получения необоснованной налоговой выгоды в виде получения права на налоговый вычет по НДС.

Выводы судов не противоречат материалам дела, соответствуют установленным фактическим обстоятельствам, действующему законодательству.

С учетом изложенного, суды пришли к обоснованному выводу о наличии у налогового органа правовых оснований для принятия оспариваемого решения в указанной части и отказали в удовлетворении заявленных требований.

Руководствуясь положениями статей 75, 106, 108, 122 НК РФ, суд апелляционной инстанции, учитывая изложенное, пришел к обоснованному выводу об обоснованности начисления налогоплательщику пени за неуплату НДС в сумме 4 615 633 руб., а так же о наличии в действиях общества состава правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ.

Ссылка Общества о необоснованном доначислении спорных сумм НДС, пени и штрафа, в связи с отсутствием доначислений по налогу на прибыль по затратам в отношении указанных контрагентов, была предметом рассмотрения судов и обосновано отклонена. При этом, суды верно отметили, что данное обстоятельство не может являться безусловным основанием для признания правомерности заявленных вычетов по НДС по тем же сделкам. Принятие расходов и налоговых вычетов к учету для целей исчисления указанных налогов производится по различным правилам.

Доводы налогоплательщика о нарушении существенных условий процедуры рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, были предметом рассмотрения судов и обосновано отклонены с учетом положений пункта 14 статьи 101 НК РФ и пункта 68 постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации".

Из материалов дела следует, что в проверяемом периоде Общество заявило налоговые вычеты по НДС в сумме 1 402 571 руб. по хозяйственным операциям по приобретению запасных частей для автомобилей у ООО "Меркурий" по договору поставки от 01.04.2014 N 183.

Суд апелляционной инстанции, принимая во внимание разъяснения, изложенные в пунктах 2 и 5 постановления N 53, установил и материалами дела подтверждается, что Общество во 2, 3, 4 кварталах 2014 года являлось собственником 38 транспортных средств и осуществляло деятельность по оказанию услуг по перевозке грузов; в 2014 году налогоплательщиком у указанного контрагента приобретены запасные части и детали на сумму 9 194 631 руб. 77 коп., в том числе НДС 1 402 570 руб. 95 коп., что подтверждается счетами-фактурами и товарными накладными; оплата поставленного товара налогоплательщиком осуществлена в безналичном порядке полностью по платежным поручениям; поставленные Обществу по указанным товарным накладным запасные части согласно приходных ордеров приняты к учету на склад ТМЦ; поступивший товар отражен на счете 10.5 "Запасные части" и 10.9 "Инвентарь и хозяйственные принадлежности" в бухгалтерском учете организации; актами о замене неисправных запасных частей и расходных материалов, требованиями-накладными и дефектными ведомостями подтверждается использование обществом в своей хозяйственной деятельности части приобретенных запасных частей и их списание.

Доказательств обратного налоговым органом не представлено (статьи 65, 200 АПК РФ), как и не представлено доказательств осуществления в ходе проверки проведенной выездной налоговой проверки инвентаризации и анализа расходования запасных частей в производственной деятельности Общества по эксплуатации транспортных средств, либо отсутствия их фактического приобретения и использования Обществом, а также возможного их приобретения у иных поставщиков.

Исследовав и оценив указанные обстоятельства в совокупности с правовой позицией, изложенной в постановлениях Президиума ВАС РФ от 20.04.2010 N 18162/09, от 08.06.2010 N 17684/09, от 25.05.2010 N 15658/09, суд апелляционной инстанции учел, что Инспекцией не приведено доказательств того, что Обществу в силу каких-либо обстоятельств было известно либо должно было быть известно о том, что первичные документы и счета-фактуры на приобретение запасных частей подписаны не лицом, указанным в ЕГРЮЛ в качестве лица, уполномоченного действовать без доверенности от имени ООО "Меркурий", при том, что руководитель контрагента не отрицал факт подписания документов, отрицая при этом руководство указанной организацией, и верно указал, что в данном случае при соблюдении контрагентом требований по оформлению необходимых документов оснований для вывода о недостоверности либо противоречивости сведений, содержащихся в упомянутых счетах-фактурах, не имеется, если не установлены обстоятельства, свидетельствующие о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о предоставлении продавцом недостоверных либо противоречивых сведений. При реальности произведенного сторонами исполнения по сделке то обстоятельство, что сделка и документы, подтверждающие ее исполнение, от имени контрагента оформлены за подписью лица, отрицающего их подписание и наличие у него полномочий руководителя (со ссылкой на недостоверность регистрации сведений о нем как о руководителе в Едином государственном реестре юридических лиц), само по себе не является безусловным и достаточным доказательством, свидетельствующим о получении обществом необоснованной налоговой выгоды. При установлении этого обстоятельства и недоказанности факта невыполнения спорных работ в применении налогового вычета по НДС, а также в признании расходов, понесенных в связи с оплатой данных работ, может быть отказано при условии, если Инспекцией будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и, исходя из условий и обстоятельств совершения и исполнения соответствующей сделки, знал или должен был знать об указании контрагентом недостоверных сведений или о подложности представленных документов ввиду их подписания лицом, не являющимся руководителем контрагента, или о том, что контрагентом по договору является лицо, не осуществляющее реальной предпринимательской деятельности и не декларирующее свои налоговые обязанности по сделкам, оформляемым от его имени. Однако, таких доказательств Инспекцией не представлено и в рассматриваемом случае доказательств осведомленности Общества о нарушениях, допущенных контрагентом в материалах дела не содержится.

Ссылки налогового органа на то, что спорный контрагент отсутствовал по юридическому адресу; имущество, трудовые ресурсы, основные средства, производственные активы, транспортные средства, необходимые для исполнения договора с Обществом отсутствовали; представленная налоговая отчетность данных контрагентов имела минимальные суммы налогов к уплате в бюджет, рассмотрены и обосновано отклонены судом апелляционной инстанции учитывая, что отсутствуют основания полагать, что для осуществления операций по поставке товара (в отличие от оказания транспортных услуг либо услуг по организации перевозок) необходимы какие-либо основные средства, имущество либо сколько-нибудь значительные трудовые ресурсы. Налоговая отчетность по НДС с минимальными показателями к уплате налога в бюджет обусловлена экономической сущностью деятельности по оптовой продаже товаров с учетом права на предъявление налоговых вычетов, уменьшающих исчисленную налоговую базу. Следовательно, данный довод Инспекции в отсутствие иных доказательств, подтверждающих нереальность хозяйственных операций либо их совершение с иными контрагентами в отношении указанных в первичных документах товаров (запасных частей), не может свидетельствовать о недостоверности сведений, отраженных в счетах-фактурах на приобретение товара и спорных первичных документах.

Доводы Инспекции относительно использования приобретенных у спорного контрагента запасных частей также обоснованно отклонены судом апелляционной инстанции с учетом установленных обстоятельств и того, что из положений главы 21 НК РФ не следует, что фактическое использование приобретенного товара является непременным условием для реализации права на налоговые вычеты по НДС. При этом, вопрос о необоснованном списании указанных запасных частей в производство полностью либо в части имеет правовое значение при проверке обоснованности расходов для целей исчисления налога на прибыль организаций, что к предмету спора не относится. Кроме того, Инспекцией в ходе налоговой проверки не осуществлялось фактическая проверка наличия запасных частей и их использование налогоплательщиком в производственной деятельности с использованием предоставленных Инспекции полномочий, несмотря на то, что на данные обстоятельства налогоплательщик ссылался в возражениях на акт выездной налоговой проверки, а также на указанные обстоятельства налогоплательщик ссылался в апелляционной жалобе, направленной в вышестоящий налоговый орган. Инвентаризация запасных частей в ходе проверки не проводилась, результаты анализа и изучения актов на списание и дефектных ведомостей, на основании которых суд имел бы возможность проверить доводы Инспекции об отражении в данных документах недостоверных сведений ни в акте проверки, ни в решении Инспекции не отражены, как и не отражены данные о нормах расходов технологических жидкостей и соответствующих запасных частей для используемых Обществом в спорном периоде транспортных средств.

Вместе с тем, учитывая правовую позицию Конституционного Суда РФ, изложенную в постановлении от 14.07.2005 N 9-П, положения статей 198, 200, 201 АПК РФ, суд не может и не должен в рамках рассмотрения дела о признании недействительным решения о привлечении к налоговой ответственности определять нарушения налогового законодательства налогоплательщиком, не выявленные и не установленные налоговым органом в ходе проведения выездной налоговой проверки. Восполнение дефектов налоговой проверки в процессе судебного разбирательства противоречит требованиям статей 100, 101 НК РФ и статей 9, 200 АПК РФ, а также не согласуется с указанной правовой позицией Конституционного Суда РФ.

Суд апелляционной инстанции учел, что в обжалуемом решении налогового органа отсутствуют указания на обстоятельства, приведенные Инспекцией относительно претензий к представленным налогоплательщиком актам на списание и дефектным ведомостям. Доказательств того, что указанные документы истребовались у налогоплательщика в ходе проверки, Инспекцией не представлено. Однако, у налогового органа в ходе выездной налоговой проверки имелась возможность исследовать обстоятельства, связанные с фактическим использованием приобретенных у спорного контрагента запасных участей и отразить данные обстоятельства в итоговом решении по результатам проверки. Данные обстоятельства свидетельствуют о том, что налоговый орган принял оспариваемое решение по не полностью выясненным обстоятельствам в указанной части.

Выводы апелляционного суда соответствуют материалам дела и не противоречат им. Доводы, изложенные в кассационной жалобе налогового органа, в полном объеме были предметом исследования суда апелляционной инстанции с учетом требований статьи 71 АПК РФ и разъяснений, данных в постановлении Пленума ВАС РФ N 53, им дана надлежащая правовая оценка. Достаточных оснований для их переоценки суд округа не усматривает.

Учитывая изложенное, вывод апелляционного суда о недоказанности Инспекцией фактов получения Обществом необоснованной налоговой выгоды в связи с приобретением запасных частей у ООО "Меркурий" и, как следствие, недоказанности законности принятого налоговым органом решения в части начисления НДС в размере 1 402 571 руб., пени по НДС в размере 337 535 руб., штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ в размере 421 858 руб. является обоснованным.

Положениями статей 112, 114 НК РФ установлено, что обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.

Перечень смягчающих обстоятельств носит открытый характер, к ним относятся любые обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность.

В связи с этим, суды верно указали, что в отсутствие исчерпывающего перечня обстоятельств, смягчающих ответственность налогоплательщика, признание конкретного обстоятельства (прямо не указанного в пункте 1 статьи 112 НК РФ) смягчающим ответственность налогоплательщика является правом суда и осуществляется им исходя из оценки по своему внутреннему убеждению конкретных фактических обстоятельств правонарушения.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлениях от 11.03.1998 N 8-П, от 12.05.1998 N 14-П, от 15.07.1999 N 11-П, определении от 01.04.1999 N 29-О, вытекающие из Конституции Российской Федерации и общих принципов права критерии (дифференцированность, соразмерность, справедливость), которым должны отвечать меры административного взыскания за нарушения требований законодательства распространяются и на штрафные санкции.

В рассматриваемом случае при рассмотрении дела в суде первой инстанции налогоплательщик помимо доводов о неправомерности доначислений НДС по спорным эпизодом, также заявил в обоснование требований доводы о наличии смягчающих налоговую ответственность обстоятельств и ссылался на возможность снизить размер штрафных санкций за неуплату НДС, а также штрафных санкций по статье 123 НК РФ с учетом положений статей 112, 114 НК РФ.

Суд первой инстанции согласился с доводами налогоплательщика о наличии смягчающих налоговую ответственность Общества обстоятельств, установил и учел тяжелое материальное положение Общества, факт уплаты налогоплательщиком доначисленных сумм, значительность суммы штрафа для Общества, в связи с чем снизил размер штрафа по статье 123 НК РФ и штрафа по НДС, приходящегося на неоспариваемую часть доначисления Обществу НДС, в пять раз. При этом, в части штрафа по НДС, приходящегося на эпизод с транспортными услугами и эпизод по приобретению запасных частей суд первой инстанции в удовлетворении требований налогоплательщика о признании недействительным решения Инспекции отказано в полном объеме и вопрос о применении к данным эпизодам положений статей 112, 114 НК РФ не рассматривал.

Вместе с тем, вопреки доводам кассационной жалобы налогового органа, суд апелляционной инстанции обосновано указал и из материалов дела следует, что заявляя о наличии смягчающих ответственность налогоплательщика обстоятельств Общество просило суд первой инстанции признать недействительным решение Инспекции как по мотиву незаконности доначислений, так и по мотиву наличия смягчающих ответственность обстоятельств, что прямо следует из представленных налогоплательщиком уточнений, принятых судом в порядке статьи 49 АПК РФ, и дополнений к ходатайству о применении смягчающих обстоятельств от 26.09.2018.

Учитывая изложенное, апелляционный суд пришел к верному выводу, что отказ в удовлетворении требований налогоплательщика в части штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ по эпизоду с транспортными услугами в полном объеме (без учета смягчающих ответственность налогоплательщика обстоятельств) нельзя признать обоснованным, в связи с чем правомерно признал недействительным оспариваемое решение Инспекции в части привлечения общества к ответственности за неуплату НДС по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 2 817 469 руб., и, соответственно, отказал в признании недействительным указанного решения в части привлечения общества к ответственности за неуплату НДС по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 598 902, 6 руб.

В рассматриваемом случае уменьшение размера налоговых санкций, исходя из наличия обстоятельств, смягчающих ответственность Общества, произведено с учетом положений пункта 3 статьи 114 НК РФ, в связи с чем, основания для иных выводов отсутствуют.

Принимая во внимание, что судом апелляционной инстанции обосновано частично отменено решение суда первой инстанции, то подлежит оставлению без изменения постановление апелляционного суда от 17.05.2019.

Доводы кассационных жалоб в полном объеме были предметом исследования суда апелляционной инстанции и не опровергают его выводы, а указывают на не согласие с оценкой доказательств и направлены на переоценку доказательств, что в силу статьи 286, части 2 статьи 287 АПК РФ не входит в компетенцию суда кассационной инстанции. Несогласие подателей жалоб с оценкой судом фактических обстоятельств дела не свидетельствует о неправильном применении норм материального и процессуального права и не может быть положено в обоснование отмены судебных актов. Оснований для удовлетворения кассационных жалоб не имеется.

Нарушений судами норм процессуального права, являющихся согласно части 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основаниями для отмены судебных актов, не установлено.

В связи с окончанием кассационного производства приостановление исполнения судебных актов по настоящему делу, принятое определением Арбитражного суда Центрального округа от 24.06.2019, в силу части 4 статьи 283 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежит отмене.

Руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.05.2019 по делу N А64-1130/2017 оставить без изменения, а кассационные жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Тамбовской области и общества с ограниченной ответственностью "Сантрансавто" - без удовлетворения.

Отменить приостановление исполнения решения Арбитражного суда Тамбовской области от 12.10.2018 и постановления Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.05.2019 по делу N А64-1130/2017, принятое определением Арбитражного суда Центрального округа от 24.06.2019.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

Ю.В. Бутченко

Судьи

Е.А. Радюгина Е.Н. Чаусова