Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 16 июня 2023 г. N Ф08-5426/23 по делу N А63-20074/2020

г. Краснодар

16 июня 2023 г.

Дело N А63-20074/2020

Резолютивная часть постановления объявлена 08 июня 2023 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 16 июня 2023 года.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Герасименко А.Н., судей Прокофьевой Т.В. и Черных Л.А., при участии в судебном заседании от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Ставропольскому краю - Лябуховой Е.В. (доверенность от 09.12.2022), в отсутствие представителей общества с ограниченной ответственностью "КАЦ", общества с ограниченной ответственностью "АБЗ", общества с ограниченной ответственностью "КИЦ", извещенных о времени и месте судебного заседания, в том числе путем размещения информации на официальном сайте арбитражного суда в информационно-телекоммуникационной сети Интернет, рассмотрев кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "КАЦ" на постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.04.2023 по делу N А63-20074/2020, установил следующее.

ООО "КАЦ" (далее - общество) обратилось в суд с заявлением к МИФНС России N 6 по Ставропольскому краю (далее - инспекция) о признании недействительным решения от 07.08.2020 N 71 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением суда от 30.12.2022 прекращено производство по делу в части требований о признании недействительным решения инспекции от 07.08.2020 N 71 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части отмены решением ФНС России от 02.04.2021 N КЧ-4-9/4461 доначисления суммы налога на прибыль организаций за 2016 - 2017 годы в размере 1 525 512 рублей, соответствующих сумм пеней в размере 556 529 рублей и штрафа в размере 305 102 рублей. Признано недействительным решение от 07.08.2020 N 71 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость за 2016 - 2017 годы в сумме 317 951 рубля 84 копеек, соответствующих сумм пеней и штрафа. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Постановлением суда апелляционной инстанции от 03.04.2023 решение суда от 30.12.2022 оставлено без изменения.

В кассационной жалобе общество просит отменить принятые по делу судебные акты в части отказа в удовлетворении требований. По мнению подателя жалобы, судебные акты приняты с нарушением норм материального права, выводы судов не соответствуют обстоятельствам дела. Инспекцией приведены формальные признаки схемы дробления бизнеса. Выводы судов о взаимозависимости общества, ООО "КИЦ" и ООО "АБЗ", а также об отсутствии самостоятельности названых юридических лиц не соответствуют действительности. Перечисленные юридические лица являются самостоятельными узниками гражданско-правовых и налоговых правоотношений. Суды не дали оценку доводам общества о том, что инспекция не установила и не зафиксировала факт неправомерного применения упрощенной систем налогообложения в отношении ООО "КИЦ" и ООО "АБЗ". Причинно-следственная связь между действиями директора ООО "АБЗ" Ломакина В.И. по заключению спорных сделок и вменением ответственности за это обществу не установлена. У инспекции отсутствовали основания вменять обществу фиктивность сделок, заключенных ООО "АБЗ" с ООО "ТА-Битум" и индивидуальным предпринимателем Юсуповой И.Ф.

В отзыве на кассационную жалобу и дополнении к нему инспекция просит принятые по делу судебные акты оставить без изменения, отказать в удовлетворении жалобы общества.

В судебном заседании представитель инспекции поддержал доводы, изложенные в отзыве на жалобу.

Изучив материалы дела и доводы кассационной жалобы, выслушав участвующих в деле лиц, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа считает, что жалоба не подлежит удовлетворению ввиду следующего.

Как видно из материалов дела, на основании решения инспекции от 12.10.2018 N 10 в отношении общества проведена выездная налоговая проверка, предметом которой являлись правильность исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) с 29.12.2015 по 31.12.2017 налога на добавленную стоимость на товары, производимые в Российской Федерации, налога на прибыль организаций, зачисляемого в бюджеты субъектов Российской Федерации и налога на прибыль организаций, зачисляемого в федеральный бюджет.

По результатам выездной налоговой проверки составлен акт от 05.08.2019 N 71, согласно которому установлена неуплата налогоплательщиком налогов на сумму 39 001 557 рублей, из них 25 618 338 рублей налога на добавленную стоимость, 13 383 219 рублей налога на прибыль организаций, из них 1 861 222 рубля налога на прибыль организаций (федеральный бюджет), 11 521 997 рублей налога на прибыль организаций (бюджет субъекта); предложено начислить пени в сумме 10 789 064 рублей, привлечь к ответственности за совершение налогового правонарушения, а также уменьшить исчисленный в завышенных размерах налог на добавленную стоимость в сумме 454 722 рублей.

По результатам проведения дополнительных мероприятий налогового контроля составлено дополнение к акту от 12.11.2019 N 71/1, согласно которому установлена неуплата налогоплательщиком налогов на сумму 39 001 557 рублей, из них 25 618 338 рублей налога на добавленную стоимость, 13 383 219 рублей налога на прибыль организаций, из них 1 861 222 рубля налога на прибыль организаций (федеральный бюджет), 11 521 997 рублей налога на прибыль организаций (бюджет субъекта); предложено начислить пени в сумме 12 228 100 рублей, привлечь к ответственности за совершение налогового правонарушения, а также уменьшить исчисленный в завышенных размерах НДС в сумме 454 722 рублей.

По результатам рассмотрения материалов проверки вынесено оспариваемое решение от 07.08.2020 N 71 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому обществу доначислена сумма налогов, пени, штрафов в размере 57 821 034 рублей, из них 37 484 602 рубля налогов (24 498 464 рубля налога на добавленную стоимость, 12 986 138 рублей налога на прибыль организаций, из них 1 794 636 рубля налога на прибыль организаций (федеральный бюджет), 11 191 502 рубля налога на прибыль организаций (бюджет субъекта), 6 157 085 рублей штрафа, 14 179 347 рублей 37 копеек пеней).

При расчете налога на добавленную стоимость инспекцией учтены вычеты, которые не были учтены в акте налоговой проверки от 05.08.2019 N 71 и определены на основании первичных документов, представленных поставщиками в рамках встречных проверок при поставке материалов в адрес ООО "КИЦ" и ООО "АБЗ".

В решении от 07.08.2020 N 71 удовлетворены в полном объеме доводы общества в отношении сделок с ООО "Гермес и КО" и ООО "Гермес".

Не согласившись с решением инспекции от 07.08.2020 N 71, общество в порядке, установленном пунктом 1 статьи 139.1 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс), обратилось с апелляционной жалобой в УФНС России по Ставропольскому краю (далее - управление).

Решением управления от 21.12.2020 N 08-19/030232@ апелляционная жалоба общества оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с решением инспекции от 07.08.2020 N 71 и решением управления от 21.12.2020 N 08-19/030232@, общество обратилось с жалобой в ФНС России.

Решением от 02.04.2021 N КЧ-4-9/4461@ ФНС России отменило решение инспекции от 07.08.2020 N 71 на сумму 2 387 143 рублей в части доначисления обществу налога на прибыль организаций в размере, соответствующем суммам налога, уплаченного ООО "КИЦ" и ООО "АБЗ" в связи с применением упрощенной системы налогообложения, исчисленного указанными организациями за 2016 - 2017 годы, а именно 1 525 512 рублей; доначисления заявителю соответствующих сумм пеней по налогу на прибыль организаций в размере 556 529 рублей и штрафа в размере 305 102 рублей. В остальной части жалоба общества оставлена без удовлетворения.

Общество не согласилось с решением инспекции в части завышения расходов по взаимоотношениям ООО "АБЗ" с индивидуальным предпринимателем Юсуповой И.Ф. и ООО "ТА Битум" и представило жалобу, которая решением управления от 22.06.2021 N 08-19/014631@ оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с решениями инспекции и управления, общество обратилось с жалобой в ФНС России.

Решением ФНС России от 29.09.2021 N КЧ-4-9/13771@ жалоба общества оставлена без удовлетворения.

Полагая, что решение инспекции от 07.08.2020 N 71 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения не соответствует требованиям законодательства о налогах и сборах, нарушает его права и законные интересы, общество обратилось в арбитражный суд с рассматриваемым заявлением.

При принятии судебных актов суды руководствовались статьями 198, 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, статьями 54.1, 90, 105.1, 108, 154, 166, 247, 249, 284, 346.11 Налогового кодекса, статьей 53 Гражданского кодекса Российской Федерации, статьей 40 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью", пунктом 27 письма ФНС России от 10.03.2021 N БВ-4-7/3060@ "О практике применения статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации", правовыми позициями, содержащимися в определениях Верховного Суда Российской Федерации от 19.05.2021 N 309-ЭС20-23981, от 15.12.2021 N 305-ЭС21-18005, от 12.04.2022 N 302-ЭС21-22323.

Суды исходили из следующих обстоятельств.

Общество, ООО "КИЦ", ООО "АБЗ" образованы в короткий промежуток времени: общество образовано 29.12.2015, ООО "КИЦ" - 30.03.2016, ООО "АБЗ" - 16.12.2015.

Инспекция установила, что в 2016 - 2017 годах общество применяло общую систему налогообложения, ООО "КИЦ" применяло упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения - доходы, уменьшенные на величину расходов. ООО "АБЗ" в 2016 году применяло общую систему налогообложения, в 2017 году - упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения - доходы, уменьшенные на величину расходов.

Согласно представленному расчету по общей системе налогообложения за 2016 и 2017 годы общество по факту взаимоотношений с ООО "КИЦ" учло исчисленную субаренду размере 85 519 тыс. рублей в целях уменьшения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль без фактической уплаты. Названный доход не был учтен ООО "КИЦ" при исчислении налога при упрощенной системе налогообложения.

В данном случае инспекция установила схему "дробления бизнеса", которая заключается в том, что одна из организаций группы, применяющая упрощенную систему налогообложения, сдает в аренду асфальтосмесительную установку и оборудование иной организации группы, применяющей общую систему налогообложения, которая, в свою очередь, учитывает соответствующие суммы денежных средств в расходах при исчислении налога на прибыль организаций.

Из этого следует, что инспекция правомерно не учитывала лимиты доходов по упрощенной системе налогообложения, установленные пунктом 4 статьи 346.13 Налогового кодекса, в 2016 - 2017 годах, поскольку в данном конкретном случае с учетом всех выявленных фактических обстоятельств такая необходимость отсутствовала.

Недопустимая, неправомерная минимизация налогообложения заявителем осуществлена посредством включения в схему дробления бизнеса взаимозависимых, не осуществляющих самостоятельную предпринимательскую деятельность лиц - ООО "КИЦ" и ООО "АБЗ", применяющих упрощенную систему налогообложения в 2016 - 2017 годах, что позволило существенно снизить обществу налоговые обязательства по общей системе налогообложения, а именно по налогу на добавленную стоимость и налогу на прибыль организаций.

Таким образом, суды отклонили довод общества о том, что размер доходов ООО "КИЦ" и ООО "АБЗ" соответствовал лимитам доходов по упрощенной системе налогообложения, установленным пунктом 4 статьи 346.13 Налогового кодекса в 2016 - 2017 годах, как не имеющий самостоятельного правового значения и не опровергающий фактические обстоятельства, установленные в рамках мероприятий налогового контроля.

Учредителями общества и ООО "КИЦ" являются Киц И.И., Киц М.И., Киц В.И., Киц И.И., Киц Н.И., Киц А.В., учредителями ООО "АБЗ" - Киц Н.И., Киц И.И. и Киц А.В.

Физические лица, являющиеся учредителями общества, ООО "КИЦ" и ООО "АБЗ", являются родственниками, что подтверждается письмами отдела записи актов гражданского состояния по Нефтекумскому району Ставропольского края от 25.12.2018 N 06-09/1955-31, от 02.03.2019 N 07-08/391-31.

С момента образования организаций общее управление ими осуществлялось Киц И.И. Указанное обстоятельство подтверждается в числе прочего протоколом допроса свидетеля Киц И.И. от 15.04.2019 N 86. С учетом изложенного суды пришли к выводам о номинальности руководителя ООО "АБЗ" Ломакина В.Г.

Рассмотрев доводы общества о том, что в материалах проверки отсутствуют доказательства, свидетельствующие о том, что общество, ООО "КИЦ" и ООО "АБЗ" являлись подконтрольными друг другу и (или) подконтрольны одной из указанных организаций, суды указали следующее.

В рамках проведения выездной налоговой проверки инспекция установила, что Киц И.И., являясь директором общества, ООО "КИЦ", ООО "АБЗ", обладал фактической возможностью определять их действия, а именно, имел значительное влияние на принятие существенных деловых решений относительно деятельности указанных обществ, определял существенные условия сделок, заключаемых этими обществами, что подтверждается в числе прочего протоколом допроса свидетеля Кица И.И. от 15.04.2019 N 86.

Судебные инстанции пришли к выводу о том, что общество, ООО "КИЦ", ООО "АБЗ" в проверяемый период являлись взаимозависимыми юридическими лицами, поскольку полномочия их единоличного исполнительного органа осуществляло одно и то же лицо (подпункт 8 пункта 2 статьи 105.1 Налогового кодекса), а учредителями являлись физические лица, также являющиеся взаимозависимыми лицами в силу родственных отношений (подпункт 11 пункта 2 статьи 105.1 Налогового кодекса), которые согласовывали заключение сделок на сумму свыше 1 млн рублей.

Как указали суды, взаимозависимость и подконтрольность организаций, входящих в группу бизнеса, выразилась в том, что Киц И.И. имел возможность и влиял на определение условий хозяйственных взаимоотношений, совершаемых взаимозависимыми лицами, которые действовали в общих экономических интересах данной группы лиц. Путем принятия управленческих решений Киц И.И. обладал возможностями для распределения взаимоотношений и финансовых результатов деятельности хозяйствующих субъектов, распределял работников между обществами в целях создания видимости их деятельности и минимизации налоговых обязательств.

Действия руководителя обществ Кица И.И. заключались в умышленном и сознательном искажении сведений о фактах хозяйственной жизни в виде неправомерного применения специальных налоговых режимов в целях уменьшения налоговой базы и суммы подлежащих уплате налогов общества. Таким образом, доходы ООО "КИЦ" и ООО "АБЗ", полученные при применении упрощенной системы налогообложения, позволили обществу уменьшить налоговую базу и суммы подлежащих уплате в бюджет в связи с применением общей системы налогообложения.

Согласно оспариваемому решению инспекции от 07.08.2020 N 71 общество в 2016 - 2017 годах выполняло капитальный ремонт автодорог, текущий ремонт автодорог, строительство подъездных дорог, укладку асфальтобетонной смеси, установку дорожных знаков, работы по рекультивации нарушенных земель по договорам, заключенным с коммерческими организациями, а также по замене картриджей. Деятельность ООО "АБЗ" и ООО "КИЦ" также заключалась в капитальном ремонте автодорог, текущем ремонте автодорог, строительстве подъездных дорог, укладке асфальтобетонной смеси, установке дорожных знаков. Вывод инспекции о едином фактическом виде деятельности общества, ООО "КИЦ", ООО "АБЗ" подтверждается в числе прочего представленными указанными обществами документами бухгалтерского учета, их учредительными документами, информацией, полученной из открытых источников, таких как Единая информационная система в сфере закупок (zakupki.gov.ru).

Таким образом, суды пришли к выводу о том, что выводы инспекции о совпадении видов деятельности общества, ООО "КИЦ", ООО "АБЗ" обоснованы и подтверждаются материалами налоговой проверки.

Изучив представленные обществом топографические схемы и спутниковые снимки с учетом результатов осмотров, проведенных инспекцией, а также информации из Единого государственного реестра недвижимости относительно земельного участка с кадастровым номером 26:22:040707:7 и объектов недвижимого имущества, располагающихся на нем, суды пришли к выводу о том, что производственная база общества, ООО "КИЦ", ООО "АБЗ" является единой, какие-либо обособления отсутствуют.

По результатам выездной налоговой проверки установлено, что для осуществления деятельности общества, ООО "КИЦ" и ООО "АБЗ" используют одно и то же оборудование (установку по производству бетона ELKOMIX; установку асфальтосмесительную ДС 185, агрегат целлюлозной добавки N 180), арендованное у взаимозависимого лица - ООО "Агрофирма "КИЦ"", руководителем которого с 19.04.2007 по 22.07.2020 являлся Киц И.И. (отец Кица И.И.), с 23.07.2020 по настоящее время - Киц Н.И. (другой сын предыдущего руководителя Кица И.И.).

ООО "Агрофирма "КИЦ"" в лице генерального директора Кица И.И.

(арендодатель - отец) и ООО "КИЦ" в лице генерального директора Кица И.И.

(арендатор - сын) заключили договоры аренды имущества от 01.04.2016, 10.01.2017.

ООО "КИЦ" (арендатор, применяющий упрощенную систему налогообложения) в лице руководителя Кица И.И. передал полученное от ООО "Агрофирма "КИЦ"" оборудование в субаренду обществу и ООО "АБЗ", в которых сам же является руководителем.

ООО "КИЦ" в лице генерального директора Кица И.И. (арендатор) и директор общества Киц И.И. (субарендатор) заключили договоры субаренды от 01.04.2016 N 1, от 09.01.2017 N 1, согласно которым арендатор передает в аренду субарендатору установку по производству бетона ELKOMIX, а также предоставляет обслуживающий персонал для управления и эксплуатации; продукция и доходы, полученные субарендатором в результате использования арендованной установки по производству бетона ELKOMIX, в соответствии с договором являются собственностью субарендатора, он уплачивает 20% от размера выручки, которая напрямую зависит от объема производств, а также затраты, связанные с функционированием, обслуживанием и содержанием установки по производству бетона ELKOMIX; от 01.04.2016 N 2, от 09.01.2017 N 2, в соответствии с которыми арендатор передает в аренду субарендатору установку асфальтосмесительную ДС-185 и агрегат целлюлозной добавки N 180, а также предоставляет обслуживающий персонал для управления и эксплуатации; продукция и доходы, полученные субарендатором в результате использования арендованного оборудования, в соответствии с договором являются собственностью субарендатора, он уплачивает 20% от размера выручки, которая напрямую зависит от объема производств, а также затраты, связанные с функционированием, обслуживанием и содержанием оборудования.

ООО "КИЦ" в лице генерального директора Кица И.И. (арендатор) и генеральный директор ООО "АБЗ" Киц И.И. (субарендатор) заключил договоры субаренды от 01.04.2016 N 4, от 09.01.2017 N 4, по которым арендатор передает в аренду субарендатору установку по производству бетона ELKOMIX, а также предоставляет обслуживающий персонал для управления и эксплуатации; продукция и доходы, полученные субарендатором в результате использования арендованной установки, в соответствии с договором являются собственностью субарендатора, он уплачивает 20% от размера выручки, которая напрямую зависит от объема производств, а также затраты, связанные с функционированием, обслуживанием и содержанием установки;

от 01.04.2016 N 3, от 09.01.2017 N 3, в соответствии с которыми арендатор передает в аренду субарендатору установку асфальтосмесительную ДС-185 и агрегат целлюлозной добавки N 180, а также предоставляет обслуживающий персонал для управления и эксплуатации передаваемого в субаренду оборудования; продукция и доходы, полученные субарендатором в результате использования арендованного оборудования, в соответствии с договором являются собственностью субарендатора, он уплачивает 20% от размера выручки, которая напрямую зависит от объема производств, а также затраты, связанные с функционированием, обслуживанием и содержанием оборудования.

Установка и оборудование переданы в субаренду на основании актов приема-передачи, где арендатором и субарендатором выступает одно и то же лицо - Киц И.И.

При этом согласно пункту 1.7 договоров субаренды арендодатель вправе использовать указанное имущество для своих нужд. Время и срок использования согласовываются сторонами в письменной форме. При этом графики использования оборудования каждым из участников договорных отношений как неотъемлемая часть договоров субаренды по требованиям налогового органа от 03.07.2018 N 9793, от 03.07.2018 N 9795, направленным в адрес ООО "КИЦ", не представлены. Указанные документы также не представлены заявителем ни управлению, ни ФНС России при обжаловании оспариваемого решения инспекции. Налогоплательщик не сообщил о наличии уважительных причин невозможности их представления на этапе досудебного урегулирования спора.

В обоснование наличия графиков использования оборудования указанных юридических лиц в рамках договоров субаренды оборудования общество представило в Арбитражный суд Ставропольского края заявки и графики производства бетона и асфальта ООО "КИЦ", общества, ООО "АБЗ". Из указанных графиков однозначно не следует, что они являются графиками использования оборудования, предоставленного в субаренду. В них по дням показаны объемы производства бетона и асфальта каждым налогоплательщиком, являющимся членом группы.

Из представленных заявок следует, что общество просит ООО "КИЦ" изготовить бетон и (или) асфальтобетонную смесь в соответствующих объемах. Общество представило заявки в адрес ООО "КИЦ" от 23.02.2016, 24.02.2016, 25.02.2016, 02.03.2016, 04.03.2016, 09.03.2016, 10.03.2016, 11.03.2016, 14.03.2016, то есть до внесения записи о создании ООО "КИЦ" в Единый государственный реестр юридических лиц (30.03.2016) и, соответственно, до возникновения у ООО "КИЦ" правоспособности в силу пункта 3 статьи 49 Гражданского кодекса Российской Федерации.

Договоры аренды оборудования, заключенные ООО "Агрофирма "КИЦ"" и ООО "КИЦ", а также договоры субаренды, заключенные ООО "КИЦ" и ООО "КАЦ", датированы 01.04.2016.

Таким образом, содержание графика производства асфальта и бетона, а также представленных заявок противоречит фактическим обстоятельствам, поскольку в указанный период времени (февраль, март 2016 года) ООО "КИЦ" не осуществляло деятельность как юридическое лицо.

Суды приняли во внимание, что инспекция представила в материалы дела протокол от 14.03.2016 N 1 общего собрания учредителей ООО "КИЦ", договор от 14.03.2016 об учреждении ООО "КИЦ", которые подтверждают, что датой принятия решения о создании ООО "КИЦ" является 14.03.2016. Следовательно, общество представило заявки на производство, не только предшествующие регистрации ООО "КИЦ" в качестве юридического лица, но и предшествующие принятию решения о создании указанного общества, что свидетельствует о формальности их составления.

Суды выявили, что в проверяемый период (2016 - 2017 годы) общество не исполняло обязательства по внесению арендной платы перед ООО "КИЦ". Суды пришли к выводу о том, что договоры субаренды имущества заключены между ООО "КИЦ" и обществом без цели их фактического исполнения, исключительно в целях получения необоснованной налоговой выгоды посредством применения инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, формально соответствующих действующему законодательству.

По данным книг учета доходов и расходов за 2016 и 2017 годы ООО "КИЦ" установлено, что доход от сдачи в субаренду установок обществу не отражен для налогообложения, так как не оплачен, что подтверждается дебиторской задолженностью по счету 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" ООО "КИЦ" в отношении общества по состоянию на 01.01.2018 в размере 85 519 682 рублей, а также кредиторской задолженностью по счету 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" у общества перед ООО "КИЦ" на ту же сумму. В то же время договорные отношения по субаренде установки общества отражены в бухгалтерском и налоговом учете проводками по дебету счета 20 "Основное производство", кредиту счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", что повлияло на увеличение затрат общества, следовательно, и на занижение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций за 2016 и 2017 годы.

Как следует из представленных обществом документов, общий размер задолженности общества перед ООО "КИЦ" по договорам субаренды от 09.01.2018 N 1/1 и N 2/1 по состоянию на 01.01.2019 составляет 5 158 665 рублей. В соответствии с условиями соглашений об отсрочке платежа, заключенных обществом и ООО "КИЦ", отсрочка платежа предоставлена до 20.01.2021. Общество также утверждает, что полученная оплата от общества учтена ООО "КИЦ" в 2019, 2020, 2021, 2022 годах при исчислении и уплате налогов по упрощенной системе налогообложения. По данным общества, оплата задолженности осуществлена следующим образом: в 2019 году - 3 240 тыс. рублей, в 2020 году - 2 320 тыс. рублей, в 2021 году - 7 300 тыс. рублей, в 2022 году - 16 495 тыс. рублей; всего оплата за 2019 - 2022 годы составила 29 355 тыс. рублей. Из приведенного расчета следует, что за 2019 - 2020 годы оплата общества ООО "КИЦ" произведена в размере 5 560 тыс. рублей, что частично совпадает с задолженностью общества перед ООО "КИЦ" по договорам субаренды от 09.01.2018 N 1/1 и N 2/1 (5 158 665 рублей).

Анализ имеющихся в материалах дела документов за 2019 и 2020 годы показал следующее.

В книге учета доходов и расходов ООО "КИЦ" за 2019 год, представленной обществом в материалы дела, отражены поступления общества от 24.04.2019, 06.05.2019, 07.05.2019, 08.05.2019, 16.05.2019, 13.08.2019, 13.08.2019, 25.12.2019 на общую сумму 3 240 тыс. рублей с расшифровкой платежа: "поступила на банковский счет оплата от покупателя ООО "КАЦ" по договору", "поступила на банковский счет оплата от покупателя ООО "КАЦ"", "поступила на банковский счет оплата от покупателя ООО "КАЦ" по договору за оказание услуг", "поступила на банковский счет оплата от покупателя ООО "КАЦ" по договору оказания услуг от 02.05.2016 N 3".

В карточке счета 60 общества за 2019 год по данным суммам в графе "Аналитика" указана ссылка на договор аренды без реквизитов.

Согласно сведениям о движении денежных средств по счету общества в банке за 2019 год в назначении платежа указано на частичную оплату кредиторской задолженности по акту сверки, НДС не облагается, либо на частичную оплату кредиторской задолженности по акту сверки, НДС не облагается (работы, услуги).

Таким образом, суды посчитали, что сведения книги учета доходов и расходов ООО "КИЦ" за 2019 год, карточки счета 60 ООО "КАЦ" за 2019 год о движении денежных средств по счету общества в банке за 2019 год однозначным образом не свидетельствуют о том, что указанные переводы, платежи связаны с исполнением обязательств общества перед ООО "КИЦ" по договорам субаренды от 01.04.2016, 09.01.2017.

Вопреки доводам общества, инспекция выявила особенности заключения договоров займа между членами группы и другими взаимозависимыми лицами.

Так, 19.02.2016 индивидуальный предприниматель Киц Н.И., ООО "Агрофирма "КИЦ"" (займодавцы) заключили договоры займа с ООО "АБЗ" (заемщиком). В тот же день ООО "АБЗ" как займодавец заключает договор займа с индивидуальным предпринимателем Киц Н.И. ООО "Агрофирма "КИЦ"" (займодавец) заключает договоры займа от 25.02.2016 с ООО "АБЗ" (заемщиком). В тот же день ООО "АБЗ" как займодавец заключает договор займа с обществом. ООО "КИЦ" (займодавец) 21.07.2017 заключает договор займа N 26 с ООО "АБЗ" (заемщиком). Спустя несколько дней (24.07.2017) ООО "АБЗ" как займодавец заключает договоры займа N 11, 12 с обществом (заемщиком).

Для договоров займа, заключенных обществом, ООО "КИЦ", ООО "АБЗ", характерны одинаковые условия, в том числе касающиеся установления размера процентной ставки - 1% годовых, а также срока возврата суммы займа и процентов - 31 декабря соответствующего календарного года. В указанных договорах отсутствуют конкретизированные условия об обеспечении исполнения обязательств, а именно, не определен размер неустойки, порядок ее оплаты, то есть сторонами не достигнуто соглашение о неустойке, предусмотренное статьей 331 Гражданского кодекса Российской Федерации. При этом согласно пункту 3.2 указанных договоров неустойка выплачивается только на основании письменного требования сторон.

Суды указали, что представленные обществом в материалы дела таблицы, отражающие информацию о выданных займах обществом в адрес ООО "КИЦ", ООО "АБЗ" в адрес ООО "КИЦ", общества, ООО "КИЦ" в адрес ООО "АБЗ", общества, содержат некорректные сведения, в том числе в части указания дат погашения займов, отсутствия займов, выданных обществом в адрес ООО "АБЗ".

Кроме того, общество ошибочно указало на отсутствие займов, выданных обществом в адрес ООО "АБЗ", в то время как в материалы дела представлены договоры займа от 03.03.2016 б/н, от 21.03.2016 б/н, заключенные указанными юридическими лицами.

При анализе представленных обществом карточек счета 66 судом установлено, что в них указан ряд договоров займа, которые не отражены в представленных информационных таблицах, например, договоры займа от 29.04.2016 N 1, от 30.08.2016 б/н, заключенные обществом и ООО "КИЦ". Перечисленные обстоятельства свидетельствуют о недостоверности сведений, представленных налогоплательщиком.

В рамках проверки на основании распоряжений инспекции от 06.05.2019 N 1, от 07.05.2019 N 1, от 08.05.2019 N 1 проведена инвентаризация основных средств, расчетов с дебиторами и кредиторами, товарно-материальных ценностей общества, ООО "КИЦ", ООО "АБЗ", по результатам которой составлены инвентаризационная опись основных средств, акт инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами, инвентаризационная опись товарно-материальных ценностей.

Анализ указанных инвентаризационных описей основных средств общества и ООО "КИЦ" показывает, что имеющиеся в их распоряжении основные средства, в том числе SEM 650B погрузчик фронтальный, приобретенный по договору купли-продажи от 14.09.2016 б/н, грейдер XCMG FR 180, лабораторно-промышленная битумно-эмульсионная установка "Давиал ЛаПРОМ 800", экскаватор-погрузчик John Deere, пескоразбрасывающее оборудование и поворотный отвал ЭД244Н, каток НАММ НD 110, позволяют выполнять работы по капитальному ремонту автодорог, текущему ремонту автодорог, строительству подъездных дорог, укладке асфальтобетонной смеси, установке дорожных знаков.

Суды отклонили ссылку общества на то, что им, ООО "КИЦ", ООО "АБЗ" за проверяемый период исчислялся и уплачивался транспортный налог, как неподтвержденную. Как отметили суды, налоговые декларации по транспортному налогу ООО "КИЦ" за 2016 год, ООО "АБЗ" за 2016 - 2017 годы не представлялись инспекции в установленном порядке в связи с отсутствием регистрации права собственности ООО "КИЦ", ООО "АБЗ" на какие-либо транспортные средства в этих налоговых периодах, что также подтверждается сведениями, представленными инспекцией о транспортных средствах, принадлежащих ООО "КИЦ" и ООО "АБЗ" на праве собственности.

Довод общества о том, что все обязательства по договорам выполнялись только силами работников общества (13 штатных единиц), был предметом оценки судебных инстанций и отклонен, поскольку опровергается обстоятельствами, выявленными инспекцией в период проверки, а также противоречит условиям договоров субаренды установки и оборудования от 01.04.2016, 09.01.2017, заключенными ООО "КИЦ" и обществом, ООО "АБЗ" (с предоставлением персонала). В результате проверки установлено, что указанные организации имеют общий персонал, имели место формальные кадровые перемещения, а именно ряд работников, исполняя одни и те же функции, не изменяя фактическое место работы, были переведены из состава работников одного юридического лица в другое. Данное обстоятельство подтверждается показаниями самих работников, а также справками формы 2-НФДЛ.

Суды посчитали правомерными выводы инспекции о том, что работники выполняли одни и те же виды работ во всех организациях - участниках схемы, которые не требовали какой-либо переквалификации и наличия специальных навыков.

Из содержания штатных расписаний общества, ООО "КИЦ", ООО "АБЗ" следует, что в названных юридических лицах предусмотрены должности работников, позволяющие осуществлять одинаковые виды деятельности, предусмотренные учредительными и разрешительными документами данных организаций, увеличивая за счет объединения трудовых ресурсов объемы выполненных работ по капитальному ремонту автодорог, текущему ремонту автодорог, строительству подъездных дорог, укладке асфальтобетонной смеси, установке дорожных знаков. Перечисленными обстоятельствами подтверждается, что от имени нескольких формально самостоятельных субъектов осуществляется организационно единая деятельность, координируемая одними и теми же лицами, с задействованием общих материально-технических и трудовых ресурсов.

Суды критически оценили доводы общества относительно причин совпадения ряда поставщиков общества, ООО "КИЦ", ООО "АБЗ", а именно ООО "Компания "Тензор"" (услугами пользуются огромное количество налогоплательщиков), ООО "Бумага-С" (одно из крупных предприятий Ставропольского края по реализации канцтоваров и офисных принадлежностей), САО "ВСК", поскольку они не опровергают обстоятельств, установленных инспекцией, и выводов относительно единой воли принятия управленческих решений в рамках группы компаний общества, ООО "КИЦ", ООО "АБЗ", направленной на заключение договоров с тем или иным поставщиком. При этом причины совпадения других поставщиков, помимо указанных обществом, не приведены. Различие покупателей у общества, ООО "КИЦ", ООО "АБЗ" объясняется сознательным распределением покупателей исходя из применяемой ими системы налогообложения, что также выступает в качестве доказательства, свидетельствующего о применении схемы дробления бизнеса.

Суды приняли во внимание, что общее ведение бухгалтерского учета обществом, ООО "КИЦ" и ООО "АБЗ" одним лицом и тем же лицом Захаровой Т.Н. подтверждается расшифровкой строки "главный бухгалтер" в счетах-фактурах и товарных накладных по взаимоотношениям общества с АО "Прасковейское", ООО "Мостострой", ООО "Эталон-С", ООО "УМС Минераловодское"; ООО "КИЦ" с СПКК "Степные Зори", АО "Каясулинское"; ООО "АБЗ" с МБУ "Дорожное управление "Элиста Автодор"". Суды отметили, что Захарова Т.Н. отказалась от дачи показаний, воспользовавшись правом, предусмотренным пунктом 1 статьи 51 Конституции Российской Федерации, что подтверждается протоколом допроса свидетеля Захаровой Т.Н. от 05.02.2019 N 1670. Суды посчитали, что отказ Захаровой Т.Н. от дачи показаний в рассматриваемой ситуации свидетельствует о желании воспрепятствовать установлению фактических обстоятельств дела и осуществлению законных полномочий инспекции.

Суды отметили, что обстоятельства, установленные в ходе выездной налоговой проверки, свидетельствуют об искажении обществом сведений о фактах хозяйственной деятельности посредством применения обществом, а также взаимозависимыми ООО "КИЦ" и ООО "АБЗ" схемы "дробления бизнеса" для минимизации налоговых обязательств общества и получения налоговой экономии.

Общество не доказало экономическую обоснованность используемой корпоративной структуры бизнес-модели, а также деловую цель структурирования бизнеса. В данном случае инспекция выявила создание бизнес-процесса с единственной целью уклонения от уплаты налогов. Установленные фактические обстоятельства свидетельствуют об отсутствии бизнес-структур, объективно требующих диверсификации, направленной на их обособление.

В рамках рассмотрения дела суд проверил расчет действительных налоговых обязательств общества с учетом контррасчетов, представленных заявителем, пояснений и возражений инспекции.

Суды со ссылкой на определение Верховного Суда Российской Федерации от 05.02.2020 N 301-ЭС19-27038 признали законными и обоснованным подход инспекции к определению действительных налоговых обязательств, примененный в рамках проведения выездной налоговой проверки, а именно в части вменения совокупных налоговых обязательств, если бы искусственно "раздробленный" бизнес был оформлен как одно юридическое лицо.

Таким образом, при установленных в ходе налоговой проверки обстоятельствах у налогового органа имелись основания для определения прав и обязанностей общества исходя из подлинного экономического содержания его деятельности путем консолидации доходов и расходов с взаимозависимым ООО "КИЦ" и ООО "АБЗ" для исчисления налогов по общей системе налогообложения.

Для объединения доходов и расходов, полученных по упрощенной системе налогообложения ООО "АБЗ" и ООО "КИЦ", использовались счета бухгалтерского учета, в том числе 91, 71, 26, 20, 62. При этом из сумм доходов и расходов, объединенных ввиду дробления бизнеса, были исключены обороты между взаимозависимыми лицами, то есть между обществом, ООО "АБЗ" и ООО "КИЦ". В результате того, что выполненные работы при специальных налоговых режимах не облагались налогом на добавленную стоимость, при расчете доходы, полученные ООО "АБЗ" и ООО "КИЦ", уменьшены на сумму налога н добавленную стоимость.

В результате неправомерного отражения в расходах общества сумм по договорным отношениям по аренде оборудования между обществом и ООО "КИЦ" расходы общества уменьшены на 26 313 942 рубля, из которых за I квартал 2016 года на сумму 11 399 999 рублей, за III квартал 2016 года на сумму 9 734 343 рубля, за IV квартал 2016 года на сумму 5 179 600 рублей.

В результате представления налогоплательщику вычетов по налогу на добавленную стоимость при специальных налоговых режимах по выставленным счетам-фактурам в адрес ООО "АБЗ" и ООО "КИЦ", суммы по которым были отнесены на расходы (702 362 рубля), расходы уменьшены на эту же сумму.

Всего за 2016 год налоговая база по налогу на прибыль организаций сложилась в сумме 15 328 467 рублей, доначисления по налогу на прибыль организаций составили 3 065 693 рубля (15 328 467 * 20%).

Доходы для налогообложения за 2017 год составили 103 851 621 рубль, из которых доходы ООО "КИЦ" без учета налога на добавленную стоимость в сумме 74 565 109 рублей, доходы ООО "АБЗ" без учета налога на добавленную стоимость в сумме 29 286 512 рублей.

Расходы для налогообложения за 2017 год составили 118 734 019 рублей, из которых расходы ООО "КИЦ" в сумме 77 682 408 рублей, расходы ООО "АБЗ" в сумме 41 051 611 рублей.

В результате неправомерного отражения в расходах общества сумм по договорным отношениям по субаренде оборудования между обществом и ООО "КИЦ" расходы общества уменьшены на 59 205 740 рублей, а именно: за II квартал 2017 года на сумму 4 729 914 рублей, за III квартал 2017 года на сумму 24 018 137 рублей, за IV квартал 2017 года на сумму 20 457 689 рублей.

В результате представления обществу вычетов по налогу на добавленную стоимость при специальных налоговых режимах по выставленным счетам-фактурам в адрес ООО "АБЗ" и ООО "КИЦ", суммы по которым были отнесены на расходы в сумме 329 185 рублей, расходы уменьшены на эту же сумму.

Инспекцией также установлено неправомерное отражение в расходах ООО "АБЗ" сумм в размере 4 949 699 рублей, из которых 2 450 609 рублей по приобретению инертных материалов у индивидуального предпринимателя Юсуповой И.Ф. и 2 499 090 рублей по приобретению битума у ООО "ТА Битум".

Налоговая база по налогу на прибыль организаций за 2017 год составила 49 602 226 рублей, налог на прибыль составил 9 920 445 рублей (49 602 226 * 20%).

В соответствии с письмом ФНС России от 02.04.2021 N КЧ-4-9/4461@ по жалобе ООО "КАЦ" налоговым органом уменьшены налоговые обязательства по налогу на прибыль организаций, доначисленному обществу на исчисленные и уплаченные налоги по упрощенной системе налогообложения ООО "АБЗ" и ООО "КИЦ" в размере 1 525 512 рублей.

В результате чего доначисления по налогу на прибыль сложились в размере 11 460 626 рублей, из которых 2 634 148 рублей за 2016 год, 8 826 478 рублей за 2017 год.

С учетом статьи 75 Налогового кодекса к уплате на указанную сумму налога начислены пени в размере 4 233 801 рубля, общество также привлечено к ответственности в соответствии со статьей 122 Налогового кодекса в виде 2 193 130 рублей штрафа, в том числе по основаниям, предусмотренным пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса в сумме 98 994 рублей, по основаниям, предусмотренным пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса, - в размере 2 094 136 рублей.

В результате проведенных в ходе выездной налоговой проверки мероприятий налогового контроля не подтвержден факт взаимоотношений ООО "АБЗ" с индивидуальным предпринимателем Юсуповой И.Ф. по реализации инертных материалов на сумму 2 450 609 рублей и с ООО "ТА Битум" по реализации битума марки БНД 60/90 на сумму 2 499 090 рублей, из чего следует, что ООО "АБЗ" неправомерно завышены расходы и занижена налогооблагаемая база по УСН.

Поскольку налоговой проверкой установлена схема ухода от налогообложения путем разделения (дробления) бизнеса, когда деятельность общества, ООО "КИЦ" и ООО "АБЗ" неразрывно связана между собой, все полученные доходы и расходы ООО "КИЦ", ООО "АБЗ" объединены с полученными доходами и расходами общества.

Таким образом, неправомерно заявленная ООО "АБЗ" сумма расходов по взаимоотношениям с индивидуальным предпринимателем Юсуповой И.Ф. и ООО "ТА-Битум" правомерно исключена инспекцией при исчислении налога на прибыль организаций по общей системе налогообложения и отражена в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 07.08.2020 N 71, вынесенного в отношении общества.

Судами отклонен довод о том, что отсутствует связь ООО "АБЗ" и общества, поскольку установлено, что ООО "АБЗ" с учетом количества заключенных государственных контрактов и числа работников не могло выполнить самостоятельно заявленный объем работ. То обстоятельство, что обществу не вменялись доходы ООО "АБЗ" за 2016 год обусловлено тем, что в названный период ООО "АБЗ" находилось на общей системе налогообложения.

Довод о том, что решение о заключении договоров с индивидуальным предпринимателем Юсуповой И.Ф. и ООО "ТА-Битум" принимал директор Ломакин В.Г., следовательно, доначисления по данным контрагентам не могли быть вменены обществу был предметом оценки судов.

Суды, оценив представленные по данному эпизоду доказательства, пришли к выводу о том, что Ломакин В.Г. являлся номинальным директором, фактическое руководство осуществлял Киц И.И., что подтверждено совокупностью косвенных доказательств.

Судебные акты содержат подробное описание фактических обстоятельств, подтверждающих отсутствие реальности взаимоотношений индивидуального предпринимателя Юсуповой И.Ф. и ООО "ТА-Битум".

В результате того, что материалами дела установлена схема дробления бизнеса, общество, ООО "КИЦ" и ООО "АБЗ" признаны взаимозависимыми и составляют единый субъект, доходы и расходы ООО "КИЦ" и ООО "АБЗ" объединены с обществом, налоговые обязательства рассчитаны с применением общего режима налогообложения. Все расходы, понесенные ООО "КИЦ" по содержанию установки и оборудования, а также расходы на материалы (песок, цемент, ПГС, битум и т. д.), понесенные ООО "КИЦ" и обществом (за исключением межведомственных оборотов), приняты в составе расходов для определения налоговых обязательств.

Расчеты по субарендным платежам признаны внутриведомственными оборотами, поэтому при определении налоговых обязательств не учитывались как в доходах ООО "КИЦ", так и в расходах общества.

Суды указали, что представленный обществом расчет в дополнении N 5 к заявлению свидетельствует о повторном учете затрат по субаренде в расходах при дроблении бизнеса.

На основании изложенного суды пришли к выводу о том, что представленные налогоплательщиком расчеты не соответствуют фактическим обстоятельствам, данным бухгалтерского учета, не опровергают совершение заявителем установленного инспекцией правонарушения, а также произведенный его расчет действительных налоговых обязательств общества.

Суды указали, что условия заключение договоров субаренды между обществом и ООО "КИЦ" свидетельствуют об отсутствии деловой цели, намерений общества получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской деятельности, а также об исключительном мотиве их совершения - получении налоговых преимуществ.

Позиция инспекции относительно непринятия сумм арендных платежей в качестве расходов общества (вне зависимости от их размера и пр.) основана исключительно на характере отношений между обществом и ООО "КИЦ" как членов группы дробления бизнеса.

Доводы кассационной жалобы не опровергают выводов судов, направлены на переоценку доказательств, которые суды оценили с соблюдением норм главы 7 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Пределы рассмотрения дела в арбитражном суде кассационной инстанции установлены положениями статьи 286 данного Кодекса. Арбитражный суд кассационной инстанции не наделен полномочиями по оценке (переоценке) и исследованию фактических обстоятельств дела, выявленных в ходе его рассмотрения по существу.

Нормы права при рассмотрении дела применены правильно. Нарушения процессуальных норм, влекущие отмену обжалуемых судебных актов (статья 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), не установлены.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа

ПОСТАНОВИЛ:

постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.04.2023 по делу N А63-20074/2020 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, установленном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

А.Н. Герасименко

Судьи

Т.В. Прокофьева Л.А. Черных