Судебная панорама ("Налоговые споры", N 4, апрель 2005 г.)

Судебная панорама

Возврат и зачет излишне уплаченных налогов, начисление процентов за просрочку возврата налога, а также применение налогового вычета по ЕСН - именно эти вопросы попали в поле зрения экспертов журнала на этот раз. (По материалам судебной практики, сложившейся на конец 2004 г.)

Не секрет, что дела о возврате и зачете излишне уплаченных налогов не редкость для арбитражных судов. Но в последнее время налогоплательщики стали активно требовать уплаты процентов за просрочку возврата налога.

Начисление процентов, которое закон связывает с нарушением права налогоплательщика на возмещение налога, служит способом гарантии этого права. Самый актуальный вопрос: с какого момента начинает течь срок начисления процентов? Казалось бы, все ясно - после истечения срока, установленного НК РФ для возврата налога. Для НДС - это 3 месяца со дня подачи налоговой декларации и комплекта документов (ст. 176 НК РФ), для остальных налогов - месяц до дня обращения с заявлением о возврате переплаты (ст. 78 НК РФ). Однако, по мнению налоговых органов, если вопрос о возмещении налога решался в суде, то проценты начисляются с момента вступления в силу решения суда о возврате налога. В большей степени это касается налога на добавленную стоимость. В одном из дел, которое рассматривалось в ФАС Дальневосточного округа (см. постановление от 10.11.04 по делу N Ф03-А51/04-2/2818), суд указал, что срок для начисления процентов должен течь с момента подачи заявления налогоплательщика о возврате налога. Аргументация суда основывалась на п. 4 ст. 176 НК РФ, который не связывает момент начисления процентов с вступлением в силу решения арбитражного суда, признавшего действия инспекции по налогам и сборам незаконными. В этой же проблеме в конце прошлого года пришлось разбираться Высшей инстанции арбитражных судов. В постановлении от 21.12.04 N 10848/04 Президиум ВАС РФ уточнил порядок определения точки отсчета для начисления процентов за просрочку возврата экспортного НДС. Проценты начисляются излишне уплаченных налогов не редкость по истечении 3 месяцев и 22 дней (8 дней предусмотрены для получения казначейством решения инспекции о возврате налога и две недели отведены казначейству на перечисление денег на счет налогоплательщика) после представления экспортером комплекта документов, подтверждающих ставку 0%.

Интересны выводы судов по тем случаям, по которым в заявлении на возврат налога неверно указан расчетный счет получателя. Даже если налоговая инспекция не возражает против возврата налога, вовремя оформит заключение, но ошибочно укажет не тот номер счета, на который просит перечислить деньги налогоплательщик, проценты из бюджета придется все равно вернуть. ФАС Центрального округа установил, что Инспекция безо всяких правовых оснований самовольно изменила реквизиты расчетного счета налогоплательщика, и что именно поэтому организация не смогла своевременно получить денежные средства (см. постановление от 15.11.04 по делу N А09-7121/04-13). Инспекции потребовалось оформить другое заключение, где расчетный счет, на который следовало произвести возврат, соответствовал указанному Обществом в заявлении о возврате налога счету.

Иная ситуация - когда налогоплательщик указал расчетный счет, на который не мог быть произведен возврат налога, рассматривалась в постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 02.12.04 по делу N А79-4478/2004-СК1-4233. Суд, установив факт несвоевременного возврата налоговым органом сумм излишне уплаченного налога на прибыль, удовлетворил заявленное требование о взыскании процентов за просрочку при возврате указанных сумм. Ссылка налоговых инспекторов на указание расчетного счета, на который не мог быть произведен возврат денежных средств, судом признана несостоятельной, поскольку такое требование не вытекает ни из п. 7 ст. 78 НК РФ, ни из п. 2 ст. 11 НК РФ.

Возмещение налога производится двумя способами: путем возврата или путем зачета налога. Так вот, если налогоплательщик просит о возмещении налога путем зачета излишне уплаченных сумм, и в результате бездействия налоговой инспекции зачет проводится не вовремя, проценты он не получит. Согласно п. 4 ст. 176 НК РФ проценты начисляются на сумму налога, подлежащую именно возврату. Такой вывод сделал ФАС Московского округа в постановлении от 08.12.04 по делу N КА-А41/11426-04. Аналогичный вывод следует и из норм ст. 78 НК РФ.

Прежде чем принять решение о возврате налога, налоговая инспекция проверяет, числится ли за налогоплательщиком недоимка, и, если таковая имеется, проводит зачет самостоятельно. Руководствуется она при этом данными карточки лицевого счета налогоплательщика. Попытка зачесть подлежащий возврату налог в счет уплаты штрафа, числящегося в карточке лицевого счета налогоплательщика и не взысканного в судебном порядке, потерпела крах. Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в постановлении от 24.11.04 по делу N Ф04-7645/2004(5714-А70-18) указал налоговому органу, что не взысканный в судебном порядке штраф не может считаться задолженностью налогоплательщика перед бюджетом. Суммы штрафа не могут быть внесены в карточку лицевого счета в качестве задолженности.

Если говорить о самом праве на возврат из бюджета сумм излишне уплаченного налога, то интерес представляет следующее судебное решение. ФАС Московского округа (постановление от 05.11.04 по делу N КА-А40/9980-04) отказал налогоплательщику в удовлетворении требования о взыскании сумм излишне уплаченного НДС. Мотивируя свое решение, суд сослался на порядок уплаты налога, по которому НДС уплачивается налогоплательщиком не только напрямую в бюджет, но и в составе платежа своим поставщикам. Правда, в этом деле налогоплательщик основывал свои требования на ст. 78 НК РФ, а не на ст. 176 НК РФ, а предметом спора были суммы, уплаченные поставщикам в период 1996-2000 гг. Денежные средства, уплаченные поставщикам, а не в бюджет, не являются излишне уплаченными. А раз нет доказательств, подтверждающих уплату налога в бюджет, применение ст. 78 НК РФ невозможно.

Еще одна тема - применение налогового вычета по ЕСН. По мнению налоговых органов, если сумма примененного налогового вычета превышает сумму фактически уплаченного страхового пенсионного взноса за тот же налоговый период, то сумма единого социального налога, подлежащего уплате в федеральный бюджет, занижена. А значит, в действиях налогоплательщика есть состав правонарушения. В этой связи интересно решение ФАС Центрального округа от 16.10.04 по делу N А48-4038/03-2, который при рассмотрении спорной ситуации применил п. 7 ст. 3 НК РФ и расценил нормы ст. 243 НК РФ как спорные и противоречивые*(1).

Суд указал, что действующее налоговое законодательство право на применение налогового вычета по ЕСН связывает с начислением страховых взносов на обязательное пенсионное обеспечение, а не с их фактической уплатой. Ссылка инспекции на п. 3 ст. 243 НК РФ, согласно которому разница между суммой налогового вычета и суммой фактически уплаченного страхового взноса признается занижением суммы налога, подлежащего уплате, не была принята судом в качестве основания для привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности по ст. 122 НК РФ.

ФАС Уральского округа в постановлении от 23.11.04 по делу N Ф09-5033/04-АК также поддержал налогоплательщика в похожей ситуации и констатировал, что сам факт предъявления к вычету сумм правильно начисленных налогоплательщиком страховых взносов (авансовых платежей по страховому взносу) на обязательное пенсионное страхование при их неуплате не образует состав правонарушения, ответственность за которое предусмотрена ст. 122 НК РФ.

"Налоговые споры", N 4, апрель 2005 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Об этом мы написали в рубрике Спорное право (стр. 8) - Примеч. ред.