НДС по Инструкции N 70н (Н.И. Лейман, "Бюджетный учет", N 10, октябрь 2005 г.)

НДС по Инструкции N 70н

     Грубое нарушение                                                    

     НДС с авансов                                                       

     Слияние двух учетов                                                 

     Учет налога на добавленную стоимость                                

Из-за особенностей учета налога на добавленную стоимость баланс бюджетного учреждения может содержать, по сути, недостоверную информацию. Этого можно избежать, если немного изменить правила учета.

Мы до сих пор получаем отклики на статью, посвященную платным медицинским услугам (см. "Бюджетный учет" N 7/2005, стр. 10). Многих наших подписчиков, в том числе и не работающих в медицинских учреждениях, особенно заинтересовал подраздел "Как учесть НДС".

Например, Г.И. Кузина из Краснодара пишет:

"Можно ли НДС с авансов никак не начислять? То есть при получении аванса сделать проводку:

Дебет 2 201 01 510

"Поступления денежных средств учреждения на банковские счета"

Кредит 2 205 03 660

"Уменьшение дебиторской задолженности по доходам от рыночных продаж товаров, работ, услуг"

и отразить уплату НДС:

Дебет 2 303 04 830

"Уменьшение кредиторской задолженности по налогу на добавленную стоимость"

Кредит 2 201 01 610

"Выбытия денежных средств учреждения с банковских счетов".

Меня смущает, что информация о налоговой задолженности будет отражена на счетах бюджетного учета не совсем верно. Пока не произойдет реализация, будет висеть переплата по НДС. Это не страшно? В статье аудитора И.Ю. Гарнова сказано, что данные налогового и бюджетного учета изначально не будут совпадать".

Грубое нарушение

Схема, предложенная нашей подписчицей, вряд ли будет замечена при проверке соответствия между расходом средств от предпринимательской деятельности и утвержденной сметой внебюджетных доходов-расходов. Другое дело - проверка налоговая. Несмотря на то, что учреждение правильно исчислило и уплатило налоги, его могут оштрафовать по пунктам 1 или 2 статьи 120 Налогового кодекса. Основание для применения санкции будет звучать так: "За систематическое (два и более раз в течение календарного года) несвоевременное (неправильное) отражение на счетах бухгалтерского учета и в отчетности хозяйственных операций".

Напомним меры ответственности за подобные нарушения:

взыскание штрафа в размере пяти тысяч рублей - если оно совершено в течение одного налогового периода (п. 1 ст. 120 НК РФ);

взыскание штрафа в размере 15 тысяч рублей - если оно совершалось в течение нескольких налоговых периодов (п. 2 ст. 120 НК РФ).

Обратите внимание, что в пункте 1 Инструкции по бюджетному учету, утвержденной приказом Минфина России от 26 августа 2005 г. N 70н (далее по тексту - Инструкция N 70н), объяснено, что "бюджетный учет" - это учет бухгалтерский.

Конечно, вряд ли в ближайшее время среди налоговых инспекторов найдется много знатоков бухгалтерского учета в бюджетных учреждениях. Тем не менее, увидев распечатку "налоговых счетов" из вашей программы, инспектор может заинтересоваться расхождениями и постарается выяснить их причину.

Кроме того, проверить учреждение могут и аудиторы Контрольно-счетной палаты, заинтересовавшись причинами, по которым учреждения в условиях нехватки финансирования позволяют себе переплату налогов. Предсказать последствия такой проверки трудно (более подробно о проверках Контрольно-счетной палатой читайте в "Бюджетном учете" N 5/2005, стр. 6).

Впрочем, председатель Контрольно-счетной палаты Москвы В.А. Двуреченских успокоил нас, сказав, что: "Мы разделяем нецелевое использование бюджетных средств на формальное и фактическое. И то и другое наши аудиторы упоминают в своих заключениях. Однако предписание об устранении недостатков и сообщения в прокуратуру мы оформляем только в случае фактического нецелевого использования средств".

НДС с авансов

Начислить НДС с полученного аванса можно в соответствии с пунктом 221 Инструкции N 70н:

Дебет 2 401 01 130

"Доходы от рыночных продаж товаров, работ, услуг"

Кредит 2 303 04 730

"Увеличение кредиторской задолженности по налогу на добавленную стоимость".

Многих в этой ситуации смущает, что подобная запись появляется задолго до формирования самого дохода, которое отражается записью:

Дебет 2 205 03 560

"Увеличение дебиторской задолженности по доходам от рыночных продаж товаров, работ, услуг"

Кредит 2 401 01 130

"Доходы от рыночных продаж товаров, работ, услуг".

Именно поэтому различные ведомства в частных ответах на запросы нередко разъясняют, что НДС с авансов необходимо отражать следующей бухгалтерской записью:

Дебет 2 205 03 560

"Увеличение дебиторской задолженности по доходам от рыночных продаж товаров, работ, услуг"

Кредит 2 303 04 730

"Увеличение кредиторской задолженности по НДС".

В этом случае из расчетов учреждения и заказчика "выпадает" НДС. По сути, в дебете счета 2 205 03 000 "Расчеты с дебиторами по доходам от рыночных продаж товаров, работ, услуг" оказываются авансы, "очищенные" от НДС. Это не только усложняет проведение сверок взаимозачетов, но и искажает баланс учреждения.

Слияние двух учетов

Каждый бухгалтер мечтает о полном сближении бухгалтерского учета и налогового. Разработчики Инструкции N 70н, конечно, учитывали это при составлении Плана счетов. Именно поэтому в нем появился счет 0 210 01 000 "Расчеты по НДС по приобретенным материальным ценностям, работам, услугам", записи по которому совпадают с итоговыми суммами Книги покупок.

С Книгой продаж и счетом 0 303 04 000 "Расчеты по налогу на добавленную стоимость" возникают сложности, если учреждение выбрало метод определения даты реализации для исчисления НДС "по оплате". Рассмотрим учетную схему, которой пользуются многие бюджетные учреждения (см. схему "Учет налога на добавленную стоимость").

В конце месяца, после анализа счета 2 205 03 000 "Расчеты с дебиторами по доходам от рыночных продаж товаров, работ, услуг", бухгалтер выписывает счета-фактуры на незакрытые авансы и регистрирует их в Книге продаж. Дополнительно, для формирования записей в Книге продаж, бухгалтер анализирует дебет счета 2 201 01 510 "Поступления денежных средств учреждения на банковские счета". Бухгалтерские записи в бюджетном учете подобных учреждений совпадают с итогами, отраженными в Книге продаж.

При таком подходе есть два существенных недостатка: нехватка счетов-фактур по авансовым платежам и искажение финансового результата учреждения на сумму "отложенного" НДС (подробности см. на стр. 39). И то и другое подпадает под статью 120 Налогового кодекса как "отсутствие счетов-фактур" и "неправильное отражение хозяйственных операций в бухгалтерском учете".

Наш журнал регулярно публикует примеры отражения хозяйственных операций на счетах бюджетного учета, разработанные специалистами Минфина России (см. стр. 10 в настоящем номере). Так, в примере "Операции в рамках предпринимательской и иной деятельности, приносящей доход" четко показано, что одновременно с отражением реализации на счетах бюджетного учета нужно начислить НДС. Причем не в зависимости от учетной политики, а по ставкам, установленным Налоговым кодексом.

Учитывая, что Примеры не являются нормативно-правовым документом, учет НДС нужно наладить таким образом, чтобы он был максимально достоверным. Поэтому, на наш взгляд, вполне допустимо применение схемы "Учет налога на добавленную стоимость", представленной в качестве иллюстрации к настоящей статье.

О том, как правильно сформировать показатели, характеризующие доходы от предпринимательской деятельности в Балансе исполнения бюджета главного распорядителя (распорядителя), получателя бюджетных средств (ф. 0503130) и Отчете о финансовых результатах деятельности (ф. 0503121) - читайте на стр. 10 "Бюджетного учета".

"Схема"

Учет налога на добавленную стоимость

Кредит 2 201 610 Счет 2 201 01 000 "Денежные средства учреждения на банковских счетах"

Дебет 2 201 1 510 Кредит - Счет 2 401 01 130 "Доходы от рыночных продаж товаров, работ, услуг"

Дебет - Кредит 2 303 03 730 Счет 2 303 04 000 "Расчеты по налогу на добавленную стоимость"

Дебет 2 303 03 830 Кредит 2 205 03 660 Счет 2 205 03 000 "Расчеты с дебиторами по доходам от рыночных продаж товаров, работ, услуг"

Дебет 2 205 03 560

35 400 (1) 28.09.2005

82 600 (5) 16.11.2005

118 000 (3) 31.10.2005

82 600 (4) 31.10.2005

5400 (2) 28.09.2005

12 600 (5) 16.11.2005

28 сентября 2005 г.

1. Поступил аванс в размере 35 400 руб.

2. Начислен НДС с аванса 5400 руб. (35 400 руб : 118% х 18%).

31 октября 2005 г.

3. Подписан акт выполненных услуг на сумму 118 000 руб.

4. Зачтен НДС с авансов 5400 руб. (см. стр. 2).

16 ноября 2005 г.

5. Поступила окончательная оплата за оказанные услуги в размере 82 600 руб., в т.ч. НДС 18% - 12 600 руб.

6. Начислен НДС с реализации - 12 600 руб.

"Бюджетный учет", N 10, октябрь 2005 г.