Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 26 июня 2009 г. N 19АП-2948/09

26 июня 2009 г.

Дело N А64-69/09-22

город Воронеж

Резолютивная часть постановления объявлена 23 июня 2009 г.

Полный текст постановления изготовлен 26 июня 2009 г.

Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Михайловой Т.Л.,

судей: Свиридовой С.Б.,

Ольшанской Н.А.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Фефеловой М.Ю.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову на решение арбитражного суда Тамбовской области от 10.04.2009 г. по делу N А64-69/09-22 (судья Парфенова Л.И.), принятое по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Провиант" к инспекции Федеральной налоговой службы России по г. Тамбову о признании недействительным решения N 162 от 26.09.2008 г. в части,

при участии в судебном заседании:

от налогового органа: Пчелинцевой Е.А., главного специалиста-эксперта по доверенности N 05-24/11 от 12.01.2009 г., Ермаковой Н.В., старшего госналогинспектора по доверенности N 05-24/000802 от 29.01.2009 г., Павловой С.П., главного госналогинспектора по доверенности N 05-24/000803 от 29.01.2009 г.,

от налогоплательщика: Иржанова В.М., представителя по доверенности б/н от 23.06.2009 г.,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Провиант" (далее - общество "Провиант", общество, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд Тамбовской области с заявлением о признании недействительным решения инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову (далее - инспекция, налоговый орган) N 162 от 26.09.2008 г. "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части (с учетом уточнений от 02.04.2009 г. и от 10.04.2009 г.):

доначисления налога на прибыль организаций в сумме 2 254 749 руб. (в том числе в федеральный бюджет - 610 661 руб., в бюджет субъекта - 1 644 088 руб.), пеней за несвоевременную уплату соответствующей суммы налога на прибыль и привлечения к ответственности по пункту 3 статьи 120 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 180 486 руб.;

доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 1 191 588 руб., соответствующих ему пеней и привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 20 376 руб.;

признания излишне возмещенным из бюджета налога на добавленную стоимость в сумме 184 954 руб.

Решением арбитражного суда Тамбовской области от 10.04.2009 г. заявленные обществом требования удовлетворены частично, а именно, решение инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову N 162 от 26.09.2008 г. признано недействительным в части:

привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату налога на добавленную стоимость в виде штрафа в сумме 13 179 руб., по пункту 3 статьи 120 Налогового кодекса за грубое нарушение организацией правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения, повлекшее занижение налоговой базы, в виде штрафа в сумме 180 486 руб. (пункт 1 резолютивной части решения);

начисления налога на добавленную стоимость в сумме 1 112 418 руб., налога на прибыль в сумме 2 142 884 руб. (в том числе в федеральный бюджет - 580 364 руб., в бюджет субъекта - 1 562 520 руб.) (пункт 3.1 резолютивной части решения);

начисления пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 49 521 руб., по налогу на прибыль в сумме 389 197 руб. (пункт 2 резолютивной части решения);

признания неправомерно возмещенным из бюджета налога на добавленную стоимость в сумме 181 907 руб. (пункт 3.4 резолютивной части решения).

В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Также решением суда с инспекции взысканы судебные расходы по оплате государственной пошлины в сумме 3 000 руб., из которых 1 000 руб. - за принятие обеспечительных мер.

Инспекция Федеральной налоговой службы по г. Тамбову, не согласившись с состоявшимся судебным актом в части удовлетворения требований, обратилась с апелляционной жалобой на него, ссылаясь на несоответствие выводов, изложенных в решении, обстоятельствам дела, и на неправильное применение норм материального и процессуального права, в связи с чем просит отменить решение суда первой инстанции и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных обществом требований в полном объеме.

В обоснование апелляционной жалобы инспекция ссылается на то, что имеющиеся у налогоплательщика документы, подтверждающие расходы по оказанию транспортно-экспедиционных услуг обществами с ограниченной ответственностью "Сантэкс" и "Профессионал", не соответствуют требованиям статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" и не могут служить основанием для признания расходов общества, учитываемых при исчислении налога на прибыль организаций.

По мнению налогового органа, представленные в материалы дела товарно-транспортные накладные формы Т-1 не свидетельствуют об оказании налогоплательщику обществами с ограниченной ответственностью "Сантэкс" и "Профессионал" (своими силами или с помощью третьих лиц) услуг, связанных с перевозкой груза, поскольку в представленных документах данные организации не обозначены в качестве перевозчика.

Также не могут служить доказательством перевозки товарно-транспортные накладные формы N 2-г(св), поскольку названные накладные оформлены в ходе хозяйственных отношений между поставщиками и покупателем алкогольной продукции - обществом "Провиант", в связи с чем не являются подтверждением оказания налогоплательщику экспедиторских услуг.

На этом основании, исходя из того, что без первичных учетных документов, подтверждающих транспортировку груза, иные документы также не могут подтверждать произведенные налогоплательщиком затраты по приобретению и транспортировке товара, инспекция полагает не соответствующими требованиям Федерального закона "О бухгалтерском учете" следующие имеющиеся у налогоплательщика документы: договоры транспортной экспедиции, товарные накладные, счета-фактуры, акты приемки оказанных транспортно-экспедиционных услуг, акты выполненных услуг.

Кроме того, по мнению инспекции, затраты налогоплательщика по оплате услуг обществ с ограниченной ответственностью "Сантэкс" и "Профессионал" не могут считаться реальными, так как оплата их произведена путем уступок требований и взаимозачетов с участием взаимозависимых лиц - обществ с ограниченной ответственностью "Погребок", "ДДТ", предпринимателя Еропкина; общества с ограниченной ответственностью "Сантэкс" и "Профессионал" в проверяемом периоде не представляли налоговому органу налоговую отчетность и не производили уплату налогов.

Также инспекция ссылается на недобросовестность налогоплательщика, участвовавшего в создании схемы по уклонению от уплаты налогов путем оформления расчетов с контрагентами через уступки права требования и зачет взаимных требований за фиктивные поставки зерна при осуществлении операций по приобретению алкогольной продукции у общества с ограниченной ответственностью "Торговый дом "Эс.Пи.Ай.-Талвис". По указанной причине, по мнению инспекции, налогоплательщик завысил расходы на приобретение алкогольной продукции у названной организации.

Основываясь на изложенном, налоговый орган полагает, что документы, представленные обществом в обоснование расходов и наличия хозяйственных отношений с контрагентами, содержат недостоверные сведения и не подтверждают реальность хозяйственных операций, в связи с чем не могут расцениваться в качестве доказательств по рассматриваемому делу.

Обжалуя решение суда первой инстанции в части, касающейся налога на добавленную стоимость, налоговый орган полагает недостаточно обоснованным вывод суда о неправомерности доначисления налога по операциям с обществом с ограниченной ответственностью "Профессионал", указывая, что суд не исследовал обстоятельства и не оценил доказательства, имеющие существенное значение для принятия решения.

Также налоговый орган, ссылаясь на то, что инспекция на основании статьи 333.22 Налогового кодекса как государственный орган не признается плательщиком государственной пошлины, считает решение суда в части взыскания с него по рассматриваемому делу судебных расходов незаконным.

Представители общества с ограниченной ответственностью "Провиант" возразили против доводов апелляционной жалобы, считая обжалуемое решение законным и обоснованным, и просят суд оставить его без изменения, а апелляционную жалобу без удовлетворения.

Изучив материалы дела, обсудив доводы, изложенные в апелляционной жалобе и заслушав пояснения представителей инспекции общества, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта.

Как следует из материалов дела, должностными лицами инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову на основании решений заместителя начальника инспекции N 94 от 16.05.2008 г. "О проведении выездной налоговой проверки" и N 105 от 02.06.2008 г. "О внесении изменений в решение о проведении выездной налоговой проверки" в отношении общества с ограниченной ответственностью "Провиант" была проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов, в том числе, налога на добавленную стоимость за период с 01.05.2006 г. по 31.12.2007 г., налога на прибыль организаций за период с 01.01.2006 г. по 31.12.2007 г.

О выявленных в ходе проверки нарушениях составлен акт N 146 от 01.09.2008 г.

Заместитель начальника инспекции, рассмотрев акт проверки N 146, принял решение N 162 от 26.09.2008 г. "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", согласно которому общество "Провиант" привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде взыскания штрафа в сумме 20 376 руб. за неполную уплату налога на добавленную стоимость в результате завышения налоговых вычетов за май, июль 2006 г.; по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса в виде штрафа в сумме 650 руб. за непредставление налоговому органу сведений (13 документов), необходимых для осуществления налогового контроля; по пункту 3 статьи 120 Налогового кодекса в виде штрафа в общей сумме 195 486 руб. за систематическое неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета и в отчетности хозяйственных операций, связанных с документально неподтвержденными расходами по транспортно-экспедиционным услугам, оказанных обществами "Сантэкс" и "Профессионал", повлекшие в 2006 - 2007 г.г. занижение налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

Также данным решением обществу начислены пени в общей сумме 439 222 руб., в том числе по состоянию на 01.09.2008 г. по налогу на прибыль, зачисляемому в федеральный бюджет - в сумме 100 382 руб., по налогу на прибыль, зачисляемому в бюджет субъектов - в сумме 277 259 руб., по налогу на добавленную стоимость - в сумме 42 440 руб.; по состоянию на 26.09.2008 г. по налогу на прибыль, зачисляемому в федеральный бюджет - в сумме 3 088 руб., по налогу на прибыль, зачисляемому в бюджет субъектов - в сумме 8 509 руб., по налогу на добавленную стоимость - в сумме 7 544 руб., и предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль, зачисляемому в федеральный бюджет - в сумме 616 187 руб., по налогу на прибыль, зачисляемому в бюджет субъектов - в сумме 1 658 966 руб., по налогу на добавленную стоимость - в сумме 1 399 758 руб., всего - в сумме 3 674 911 руб.

Основанием для данных доначислений послужили, в частности, выводы инспекции о занижении налогоплательщиком налоговой базы по налогу на прибыль в результате уменьшения доходов на сумму документально не подтвержденных расходов в виде затрат в сумме 7 250 442 руб. на оплату оказанных обществами с ограниченной ответственностью "Сантэкс" и "Профессионал" транспортно-экспедиционных услуги и в сумме 2 230 368 руб. на приобретение алкогольной продукции у общества с ограниченной ответственностью "Торговый дом Эс.Пи.Ай.-Талвис", и о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды в виде вычетов по налогу на добавленную стоимость по операциям с обществом "Профессионал" в сумме 1 207 070 руб.

Не согласившись с решением инспекции, общество обратилось в арбитражный суд Тамбовской области с заявлением о признании его недействительным в оспариваемой части.

Удовлетворяя заявленные требования частично, суд первой инстанции правомерно исходил из следующих обстоятельств дела.

В ходе проверки налоговым органом было установлено и подтверждается материалами дела, что основным видом деятельности общества "Провиант" за проверяемый период являлась оптовая торговля алкогольной продукцией. На осуществление данной деятельности у общества имелись лицензии от 03.10.2005 г. серии 058250 со сроком действия с 03.10.2005 г. по 03.10.2008 г. и N 101 от 13.06.2006 г. серии Б 060639 со сроком действия с 13.06.2006 г. по 13.06.2011 г., выданные управлением Министерства по налогам и сборам по Тамбовской области.

С целью обеспечения доставки приобретенной алкогольной продукции, общество Провиант" заключило договоры транспортной экспедиции с обществами с ограниченной ответственностью "Профессионал" и "Сантэкс".

Как следует из материалов дела, 31.12.2005 г. обществом "Провиант" (клиент) с обществом с ограниченной ответственностью "Сантэкс" (экспедитор) был заключен договор транспортной экспедиции N 812, на основании которого экспедитор обязался от имени и за счет клиента принимать и отправлять грузы общества и выполнять услуги связанные с перевозкой грузов (пункт 1.1 договора), под которыми пунктом 1.2 договора понимаются услуги, относящиеся к осуществлению перевозки, консолидации, терминальной обработки и доставки грузов от поставщиков к клиенту, а также любые вспомогательные и консультационные услуги, связанные с осуществлением перечисленных выше услуг, в том числе, связанные с решением налоговых вопросов, обеспечением страхования.

Пунктом 2.2.2 на клиента - общество "Провиант" возлагались обязанности по подаче предварительных заявок на перевозку грузов на предстоящий месяц, по обеспечению своевременного и надлежащего оформления в установленном порядке товаросопроводительных документов, по предъявлению грузов к перевозке и по оплате оказанных услуг. В обязанности экспедитора - общества "Сантэкс", в свою очередь, входило принятие заявок на перевозку грузов, обеспечение подачи под погрузку исправных транспортных средств, наличия у водителя пакета документов, необходимых для осуществления перевозки, сохранности принятых к перевозке грузов (пункт 2.1.4 договора).

Вознаграждение экспедитору устанавливалось пунктом 3.1 договора в твердой сумме в зависимости от пункта назначения и грузоподъемности машины. Согласно пункту 3.2 договора оплата предусматривалась как путем перечисления денежных средств на банковский счет экспедитора, так и векселями третьих лиц или путем уступки долга третьим лицам. Вместе с тем пунктом 3.4 договора была предусмотрена возможность сторон предусмотреть иной порядок оплаты.

В 2006 г. и в 2007 г. обществом "Провиант" (заказчик) были заключены с обществом с ограниченной ответственностью "Профессионал" (исполнитель) договоры о предоставлении транспортно-экспедиционных услуг N Т/15 от 24.03.2006 г., N Т/13 от 10.01.2007 г., N Т/19 от 11.01.2007 г., N Т/29 от 17.01.2007 г., N Т/44 от 19.01.2007 г., N Т/68 от 22.01.2007 г., N Т/81 от 26.01.2007 г., N Т/103 от 28.01.2007 г., N Т/216 от 12.02.2006 г., N Т/238 от 16.02.2007 г., N Т/249 от 20.02.2007 г., N Т/281 от 24.02.2007 г., N Т/324 от 26.02.2007 г., N Т/344 от 01.03.2007 г.

Предметом данных договоров являлось предоставление обществу "Провиант" услуг по организации автоперевозок грузов (пункты 1.1 договоров), на основании чего исполнитель обязался организовать перевозку грузов в международном, междугороднем, пригородном и внутрипригородном сообщении (пункты 1.2 договоров).

Пунктами 2.1.5 договоров обязанность по представлению исполнителю предварительных заявок планируемых грузоперевозок на предстоящий месяц, подготовке груза к перевозке, обеспечению своевременного и надлежащего оформления в установленном порядке товарно-транспортных накладных возложена на заказчика. Исполнитель, в свою очередь, обязался принять груз к перевозке, подать в установленный срок технически исправный подвижный состав и доставить вверенный ему груз в пункт назначения (пункты 2.2 договоров).

Оплата провозной платы, согласно пунктам 3.1 договоров, производится заказчиком согласно счетам, предоставленным исполнителем в течение 7 банковских дней с момента предоставления счета. Счета на оплату провозной платы и дополнительных платежей выставляются на основании согласованной заявки, товарно-транспортных накладных. Размер провозной платы согласовывается между заказчиком и исполнителем и указывается в заявке (пункты 3.3 договоров).

Из материалов дела видно, что по договору N 812 от 31.12.2005 г., заключенному с обществом с ограниченной ответственностью "Сантэкс", клиенту (обществу "Провиант") оказаны услуги по перевозке грузов, что подтверждается актами оказания-приема услуг. Стоимость оказанных услуг, согласно данным актам, составила 786 000 руб. (включая налог на добавленную стоимость). Перевозка осуществлялась на основании товарно-транспортных накладных, имеющихся в материалах дела.

Оплата обществу "Сантэкс" за оказанные им услуги в полном объеме произведена налогоплательщиком - обществом "Провиант" по следующим договорам уступки права требования:

- на основании договора об уступке права требования б/н от 28.02.2006 г., заключенному между обществами "Провиант" и "Сантэкс", в соответствии с которым общество с ограниченной ответственностью "Провиант" передает, а общество с ограниченной ответственностью "Сантэкс" принимает на себя право требования к обществу с ограниченной ответственностью "АК "Провиант" на сумму 236 500 руб.;

- на основании договора об уступке права требования б/н от 31.03.2006 г., заключенному между обществами "Провиант" и "Сантэкс", в соответствии с которым общество с ограниченной ответственностью "Провиант" передает, а общество с ограниченной ответственностью "Сантэкс" принимает на себя право требования к индивидуальному предпринимателю Еропкину А.В. на сумму 549 500 руб.

По договорам о предоставлении транспортно-экспедиционных услуг, заключенных с обществом с ограниченной ответственностью "Профессионал" (исполнитель), заказчику (обществу "Провиант") на основании выставленных счетов-фактур оказаны услуги по перевозке грузов, что подтверждается актами выполненных услуг, на общую сумму 8 207 000 руб., включая налог на добавленную стоимость в сумме 1 251 917 руб. Перевозка осуществлялась на основании товарно-транспортных накладных.

Оплата за оказанные услуги по перевозке грузов на основании выставленных счетов-фактур и актов выполненных услуг произведена налогоплательщиком обществу "Профессионал" в следующем порядке:

- наличными денежными средствами в сумме 1 164 000 руб. (включая налог на добавленную стоимость), что подтверждается авансовыми отчетами, квитанциями к приходному кассовому ордеру и чеками;

- по договорам уступки права требования, заключенным между обществами "Провиант" и "Профессионал", в соответствии с которыми общество "Провиант" передает, а общество "Профессионал" принимает на себя право требования первого и становится кредитором по договорам между обществами "Провиант" и "Погребок", на общую сумму 1 664 000 руб. (включая налог на добавленную стоимость);

- по договорам уступки права требования, заключенным между обществами "Провиант" и "Профессионал", в соответствии с которыми общество "Провиант" передает, а общество "Профессионал" принимает на себя право требования первого и становится кредитором по договорам между обществами "Провиант" и "ДДТ", на общую сумму 3 260 000 руб. (включая налог на добавленную стоимость);

- по договорам уступки права требования, заключенным между обществами "Провиант" и "Профессионал", в соответствии с которыми общество "Провиант" передает, а общество "Профессионал" принимает на себя право требования первого и становится кредитором по договорам между обществом "Провиант" и индивидуальным предпринимателем Еропкиным А.В", на общую сумму 2 166 500 руб. (включая налог на добавленную стоимость).

Итого, общая сумма уплаченных налогоплательщиком обществу "Профессионал" средств за оказание услуг по перевозке грузов составила 8 254 500 руб. (включая налог на добавленную стоимость).

В соответствии со статьей 246 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс) общество с ограниченной ответственностью "Провиант" в проверяемых периодах являлось налогоплательщиком налога на прибыль организаций.

Статьей 247 Налогового кодекса объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой понимаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, в порядке, определяемом главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

В силу пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса).

В зависимости от характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика, расходы подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

В свою очередь, расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя, в том числе, расходы, связанные с изготовлением (производством), хранением и доставкой товаров, выполнением работ, оказанием услуг, приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг, имущественных прав) (подпункт 1 пункта 1 статьи 253 Налогового кодекса) и подразделяются на материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации и прочие расходы (пункт 2 статьи 253 Кодекса).

Согласно подпункту 6 пункта 1 статьи 254 Налогового кодекса к материальным расходам относятся, в частности, расходы на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или индивидуальными предпринимателями, а также на выполнение этих работ (оказание услуг) структурными подразделениями налогоплательщика.

К таким работам (услугам) производственного характера, согласно абзацу 3 того же подпункта пункта 1 статьи 254 Кодекса, относятся транспортные услуги сторонних организаций (включая индивидуальных предпринимателей) и (или) структурных подразделений самого налогоплательщика по перевозкам грузов внутри организации, в частности перемещение сырья (материалов), инструментов, деталей, заготовок, других видов грузов с базисного (центрального) склада в цеха (отделения) и доставка готовой продукции в соответствии с условиями договоров (контрактов).

В соответствии с положениями пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса расходы любого вида, предусмотренные главой 25 Кодекса "Налог на прибыль организаций", только тогда могут приниматься для целей налогообложения, когда они являются обоснованными и документально подтвержденными. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Следовательно, условиями отнесения затрат на себестоимость продукции (работ, услуг) является их связь с хозяйственной деятельностью налогоплательщика и документальное подтверждение осуществления таких затрат.

При этом, понятие "экономическая оправданность затрат" налоговым законодательством не определено, оно является оценочным, поэтому именно налоговый орган, в силу части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, должен представить в суд доказательства того, что учтенные предприятием в проверяемом периоде в качестве уменьшающих налогооблагаемую базу расходы были экономически неоправданны.

Согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 53 от 12.10.2006 года "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики.

В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, под которой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны, если налоговым органом не доказано обратное.

При этом речь идет именно о намерениях и целях (направленности) этой деятельности, а не о ее результате. Налоговое законодательство не содержит положений, позволяющих налоговому органу оценивать произведенные налогоплательщиками расходы с позиции их целесообразности, рациональности и эффективности.

Следовательно, экономическая обоснованность понесенных обществом расходов определяется не фактическим получением доходов в конкретном налоговом (отчетном) периоде, а направленностью таких расходов на получение дохода, то есть обусловленностью экономической деятельностью налогоплательщика.

В пункте 9 названного постановления указано, что обоснованность получения налоговой выгоды не может быть поставлена в зависимость от эффективности использования капитала.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Вывод о необоснованности налоговой выгоды должен быть основан на объективной информации, с бесспорностью подтверждающей, что действия налогоплательщика не имели разумной деловой цели, а были направлены исключительно на создание благоприятных налоговых последствий.

В рассматриваемой ситуации налоговый орган, ссылаясь на то, что в представленных налогоплательщиком товарно-транспортных накладных общества "Профессионал" и "Сантэкс" не указаны в качестве перевозчиков, пришел к выводу, что данные документы не доказывают факт осуществления этими организациями обществу "Провиант" услуг по перевозке груза, и соответственно не доказывают факт реальности осуществления налогоплательщиком расходов на оплату услуг по перевозке груза. На этом основании налоговый орган доначислил обществу "Провиант" налог на прибыль организаций за 2006 - 2007 г.г. на сумму неподтвержденных расходов.

Суд апелляционной инстанции, оценив данный довод налогового органа, считает его несостоятельным, исходя из следующего.

В соответствии с пунктом 1 статьи 801 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору транспортной экспедиции одна сторона (экспедитор) обязуется за вознаграждение и за счет другой стороны (клиента-грузоотправителя или грузополучателя) выполнить или организовать выполнение определенных договором экспедиции услуг, связанных с перевозкой груза.

Условия выполнения договора транспортной экспедиции определяются соглашением сторон, если иное не установлено Законом о транспортно-экспедиционной деятельности, другими законами или иными правовыми актами (пункт 3 статьи 801 Гражданского кодекса).

В силу пунктов 1, 2 статьи 804 Гражданского кодекса клиент обязан предоставить экспедитору документы и другую информацию о свойствах груза, об условиях его перевозки, а также иную информацию, необходимую для исполнения экспедитором обязанности, предусмотренной договором транспортной экспедиции. Экспедитор обязан сообщить клиенту об обнаруженных недостатках полученной информации, а в случае неполноты информации запросить у клиента необходимые дополнительные данные.

В соответствии со статьей 805 Гражданского кодекса, если из договора транспортной экспедиции не следует, что экспедитор должен исполнить свои обязанности лично, экспедитор вправе привлечь к исполнению своих обязанностей других лиц.

Аналогичные положения содержатся в Федеральном законе от 30.06.2003 г. N 87-ФЗ "О транспортно-экспедиционной деятельности". Согласно пункту 1 статьи 5 данного закона клиент обязан своевременно представить экспедитору полную, точную и достоверную информацию о свойствах груза, об условиях его перевозки и иную информацию, необходимую для исполнения экспедитором обязанностей, предусмотренных договором транспортной экспедиции, и документы, необходимые для осуществления таможенного, санитарного контроля, других видов государственного контроля. Пунктом 2 той же статьи Закона установлена обязанность клиента в порядке, предусмотренном договором транспортной экспедиции, уплатить причитающееся экспедитору вознаграждение, а также возместить понесенные им расходы в интересах клиента.

Статьей 2 Федеральном законе от 30.06.2003 г. N 87-ФЗ установлено, что правилами транспортно-экспедиционной деятельности, которые утверждаются Правительством Российской Федерации, определяются:

перечень экспедиторских документов (документов, подтверждающих заключение договора транспортной экспедиции);

требования к качеству экспедиционных услуг;

порядок оказания экспедиционных услуг.

Правилами транспортно-экспедиционной деятельности, утвержденными постановлением Правительства Российской Федерации от 08.09.2006 г. N 554 (пункт 5 Правил) установлено, что экспедиторскими документами являются:

поручение экспедитору (определяет перечень и условия оказания экспедитором клиенту транспортно-экспедиционных услуг в рамках договора транспортной экспедиции);

экспедиторская расписка (подтверждает факт получения экспедитором для перевозки груза от клиента либо от указанного им грузоотправителя);

складская расписка (подтверждает факт принятия экспедитором у клиента груза на складское хранение).

При этом, пунктом 6 Правил установлено, что в зависимости от характера транспортно-экспедиционных услуг сторонами договора транспортной экспедиции может быть определена возможность использования экспедиторских документов, не указанных в пункте 5 Правил.

Согласно пункту 7 Правил, порядок оформления и формы экспедиторских документов утверждаются Министерством транспорта Российской Федерации.

Формы названных в пункте 5 Правил экспедиторских документов установлены приказом Министерства транспорта Российской Федерации от 11.02.2008 г. N 23 "Об утверждении порядка оформления и форм экспедиторских документов", т.е., в проверенном налоговым органом периоде (2006-2007 г.г.) данные формы не действовали, следовательно, налогоплательщик имел право оформить свои взаимоотношения с контрагентами по правилам, установленным статьей 9 Федерального закона от 21.11.1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".

Пунктом 1 статьи 9 Федерального закона Российской Федерации N 129-ФЗ от 21.11.1996 г. "О бухгалтерском учете" установлено, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа; дату составления документа; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; личные подписи указанных лиц.

В соответствии с Инструкцией Минфина СССР N 156, Госбанка СССР N 30, ЦСУ СССР N 354/7, Минавтотранса РСФСР N 10/998 от 30.11.1983 г. (ред. от 28.11.1997 г.) "О порядке расчетов за перевозки грузов автомобильным транспортом" товарно-транспортная накладная является документом, служащим для списания товарно-материальных ценностей у грузоотправителей и оприходования их у грузополучателей, а также для складского, оперативного и бухгалтерского учета (пункт 6). Перевозка грузов автомобильным транспортом в городском, пригородном и междугородном сообщениях осуществляется только при наличии оформленной товарно-транспортной накладной утвержденной формы N 1-т согласно приложению N 1; предприятия, организации и учреждения, осуществляющие перевозки грузов для нужд своего производства на собственных и арендуемых автомобилях, также обязаны оформлять товарно-транспортные накладные формы N 1-т (пункт 2).

Пунктом 9 данной Инструкции предусмотрено, что товарно-транспортные накладные являются документами строгой отчетности, изготавливаются типографским способом и должны иметь учетную серию и номер, однозначный для всех экземпляров, выписываемых для каждого грузополучателя в отдельности.

В соответствии с пунктом 10 Инструкции товарно-транспортная накладная на перевозку грузов автомобильным транспортом составляется грузоотправителем на каждую поездку автомобиля для каждого грузополучателя в отдельности с обязательным заполнением всех реквизитов, необходимых для полноты и правильности проведения расчетов за работу автотранспорта, а также для списания и оприходования товарно-материальных ценностей.

Постановлением Госкомстата России от 28.11.1997 г. N 78 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте" утверждена типовая межотраслевая форма N 1-Т товарно-транспортных накладных на перевозку грузов автомобильным транспортом.

Из анализа правовых норм, установленных перечисленными правовыми актами, следует, что в товарно-транспортной накладной должны быть заполнены не все имеющиеся в ней реквизиты, а лишь те, которые отражают суть осуществляемой на основании данного документа операции.

В имеющихся в материалах дела товарно-транспортных накладных формы 1-Т указаны все сведения, необходимые для доставки и оприходования груза, а также для осуществления расчетов между обществом "Провиант" и его контрагентами.

При этом, отсутствие в товарно-транспортных накладных указаний на общества "Сантэкс" и "Профессионал" как на перевозчиков в данном случае не опровергает факта перевозки груза, так как в товарно-транспортных документах указаны марка и государственные регистрационные номера транспортных средств и водителей, осуществлявших перевозку.

Поскольку оказание транспортных услуг производилось на основании договоров о предоставлении транспортно-экспедиционных услуг, а не на основании договоров перевозки, наличие в товарно-транспортных документах сведений о лице, организовавшем перевозку - экспедиторе, не является обязательным.

Факт оказания транспортно-экспедиционных услуг в данном случае подтверждается ежемесячными заявками на перевозку грузов и актами выполненных работ, позволяющими установить, какой груз, в каком количестве и по какому маршруту доставлялся на основании договоров оказания транспортно-экспедиционных услуг.

Буквальный анализ условий и предмета договоров, заключенных налогоплательщиком с обществами "Сантэкс" и "Профессионал", позволяет сделать вывод об их соответствии требованиям главы 41 Гражданского кодекса ("Транспортная экспедиция"), а также нормам Федерального закона от 30.06.2003 г. N 87-ФЗ "О транспортно-экспедиционной деятельности".

Имеющиеся в деле документы свидетельствуют о том, что данные договоры исполнялись сторонами, так как общество "Провиант" представляло экспедитору предварительные заявки планируемых на месяц грузоперевозок, подписывало акты выполненных работ и оплачивало их. Факты получения и оприходования товара, доставленного по спорным товарно-транспортным накладным, подтверждается имеющимися в материалах дела товарными накладными и по существу не оспариваются налоговым органом. Факт оплаты услуг по доставке товара подтверждаются договорами уступки требования, авансовыми отчетами, чеками.

Проанализировав данные документы в совокупности, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что они соответствуют требованиям Федерального закона "О бухгалтерском учете", так как имеют все необходимые реквизиты: наименование документа, дата составления документа, наименование организаций, составивших документ, содержание и измерители хозяйственной операции, подписи лиц, и подтверждают факты совершения указанных в них хозяйственных операций.

Доводы инспекции о несоответствии представленных документов требованиям Федерального закона N 129-ФЗ от 21.11.1996 г. по указанным основаниям правомерно отклонены судом области и не могут быть приняты судом апелляционной инстанции.

В связи с изложенным, у налогового органа не имелось оснований для отказа налогоплательщику в принятии в целях налогообложения произведенных налогоплательщиком в 2006-2007 г.г. расходов по оплате транспортно-экспедиционных услуг обществ с ограниченной ответственностью "Сантэкс" и "Профессионал" в общей сумме 6 699 323 руб. (с учетом признания правомерным уменьшения данных расходов на сумму 9 322 руб., излишне уплаченную по акту оказания услуг N 63 от 31.01.2006 г. обществу "Сантэкс"; сумму 61 891 руб., излишне уплаченную по актам выполненных работ N 1 от 30.11.2006 г., N 1 от 30.12.2006 г., N 1 от 31.05.2007 г., N 1 от 29.12.2007 г. обществу "Профессионал" за невыполненные "двойные" рейсы; на сумму 452 966 руб., уплаченную обществу "Профессионал" по акту выполненных работ N 1 от 29.12.2007 г., подписанному после ликвидации данной организации).

Также суд апелляционной инстанции согласен с позицией суда области по вопросу правомерности учета налогоплательщиком в целях налогообложения расходов в сумме 2 230 368 руб. по приобретению алкогольной продукции у общества с ограниченной ответственностью "Торговый дом Эс.Пи.Ай.-Талвис".

Отказ в признании данной суммы расходов налоговый орган обосновывает невозможностью поверить количество поставленной по товарно-транспортным накладным алкогольной продукции ввиду включения в стоимость продукции транспортных расходов, а также тем, что расчеты за алкогольную продукцию произведены путем уступок права требования и зачетов взаимных требований по договорам перевода долга, что способствовало созданию схемы по уклонению от уплаты налогов.

Суд области, признавая выводы налогового органа неправомерными, указал на то, что товарно-транспортная накладная, в соответствии с постановлением Госкомстата России от 28.11.1997 г. N 78 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте", предназначена для учета движения товарно-материальных ценностей и расчетов за их перевозки автомобильным транспортом и является документом, определяющим взаимоотношения грузоотправителей заказчиков автотранспорта с организациями - владельцами автотранспорта, выполнявшими перевозку грузов, служащим для учета транспортной работы и расчетов грузоотправителей или грузополучателей с организациями - владельцами автотранспорта за оказанные им услуги по перевозке грузов.

Согласно Указаниям по применению и заполнению форм первичной учетной документации по учету торговых операций, содержащихся в Альбоме унифицированных форм первичной учетной документации по учету торговых операций, утвержденным постановлением Госкомстата России от 25.12.1998 г. N 132, для оформления продажи (отпуска) товарно-материальных ценностей сторонней организации применяется форма N ТОРГ-12 "Товарная накладная". Товарная накладная составляется в двух экземплярах: первый экземпляр остается в организации, сдающей товарно-материальные ценности, и является основанием их списания, а второй экземпляр передается сторонней организации и является основанием для оприходования этих ценностей.

Как установлено судом первой инстанции в рассматриваемой ситуации расходы по транспортировке алкогольной продукции возлагались на поставщика - общество с ограниченной ответственностью "Торговый дом Эс.Пи.Ай.-Талвис", которым самостоятельно заключались договора на перевозку груза автомобильным транспортом.

Поскольку в данном случае услуги по перевозке грузов к оплате обществу "Провиант" не предъявлялись, арбитражный суд обоснованно признал все указанные в товарно-транспортных накладных ТОРГ-12 суммы стоимостью приобретенного обществом "Провиант" товаров без учета стоимости перевозки.

Оценивая доводы налогового органа о неправомерности оплаты приобретенной алкогольной продукции и транспортно-экспедиционных услуг путем перевода долга, уступки требований, зачета взаимных требований в первом случае - за фиктивные поставки зерна, во втором случае - с участием взаимозависимых лиц, суд апелляционной инстанции исходит из следующего.

Согласно пункту 1 статьи 382 Гражданского кодекса право (требование), принадлежащее кредитору на основании обязательства, может быть передано им другому лицу по сделке (уступка требования) или перейти к другому лицу на основании закона. Для перехода к другому лицу прав кредитора не требуется согласие должника, если иное не предусмотрено законом или договором (пункт 2 статьи 382 Кодекса).

В силу статьи 383 Гражданского кодекса переход к другому лицу прав, неразрывно связанных с личностью кредитора, в частности требований об алиментах и о возмещении вреда, причиненного жизни или здоровью, не допускается.

В соответствии со статьей 384 Гражданского кодекса право первоначального кредитора переходит к новому кредитору в том объеме и на тех условиях, которые существовали к моменту перехода права, если иное не предусмотрено законом или договором, в том числе и право на неуплаченные проценты.

В силу статьи 388 Гражданского кодекса уступка требования кредитором другому лицу допускается, если она не противоречит закону, иным правовым актам или договору. Не допускается без согласия должника уступка требования по обязательству, в котором личность кредитора имеет существенное значение для должника.

На основании статьи 410 Гражданского кодекса обязательство может быть прекращено полностью или частично зачетом встречного однородного требования, срок которого наступил либо срок которого не указан или определен моментом востребования. Для зачета достаточно заявления одной стороны.

При этом, согласно статье 411 Гражданского кодекса, не допускается зачет требований:

-если по заявлению другой стороны к требованию подлежит применению срок исковой давности и этот срок истек;

-о возмещении вреда, причиненного жизни или здоровью; о взыскании алиментов; о пожизненном содержании;

-в иных случаях, предусмотренных законом или договором.

Из изложенного следует, что уступка требования, так же как и зачет взаимных требований, являются законными способами исполнения или прекращения обязательства, за исключением случаев, предусмотренных законом.

Налоговым органом не представлено доказательств того, что уступка требований, перевод долга и зачеты взаимных требований произведены налогоплательщиком с нарушением требований законодательства.

Кроме того, суд апелляционной инстанции считает необходимым отметить следующее.

Согласно подпунктам 1.1 пункта 1 приказов N 13 от 30.12.2005 г. "Об учетной политике предприятия в целях налогообложения на 2006 г." и N 31 от 29.12.2006 г. "Об учетной политике предприятия в целях налогообложения на 2007 г.", учет доходов, расходов и хозяйственных операций в целях начисления налога на прибыль производится по "методу начисления".

В соответствии с пунктом 1 статьи 272 Налогового кодекса при методе начисления расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений настоящей главы, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318 - 320 Кодекса.

Поскольку для налогоплательщика, применяющего метод начисления, не имеют значения факт и момент осуществления оплаты, также не является определяющей для разрешения вопроса о возможности учета в целях налогообложения расходов и форма осуществления расчетов с контрагентами.

По налогу на добавленную стоимость в ходе проверки инспекцией была выявлена и доначислена обществу "Провиант" недоимка в общей сумме 1 399 758 руб., в том числе неправомерное возмещение из бюджета налога на добавленную стоимость в сумме 184 958 руб.

Налогоплательщиком (с учетом уточнения требований) оспаривалась правомерность доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 1 191 588 руб. и вывод о завышении возмещения налога в сумме 184 958 руб., соответствующие пени и штраф.

Основанием для доначисления налогоплательщику спорной суммы налога на добавленную стоимость, пеней и штрафа по нему послужил вывод о завышении налоговых вычетов по счетам-фактурам, полученным от общества "Профессионал".

При этом инспекция исходила из тех же оснований, что и при доначислении налога на прибыль - документальное неподтверждение факта реальности оказания налогоплательщику обществом "Профессионал" транспортных услуг.

Суд апелляционной инстанции, оценив данный довод налогового органа, считает его несостоятельным. При этом суд руководствуется следующими нормами налогового законодательства.

По общему правилу, установленному статьей 143 Налогового кодекса Российской Федерации, организации и индивидуальные предприниматели являются плательщиками налога на добавленную стоимость.

В соответствии со статьей 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Согласно статьям 171, 172 Налогового кодекса (в редакции, действовавшей до 01.01.2006 г.) вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации либо уплаченные при ввозе на таможенную территорию Российской Федерации товаров, приобретаемых для осуществления производственной деятельности, перепродажи или иных операций, признаваемых объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

С 01.01.2006 г., в связи с вступлением в действие Федерального закона от 22.07.2005 г. N 119-ФЗ "О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах" уплата налога на добавленную стоимость контрагенту не является условием для предъявления его к вычету.

Основанием для предъявления налога к вычету является, согласно статье 168 Налогового кодекса, счет-фактура. Требования к оформлению счетов-фактур установлены статьей 169 Налогового кодекса, в соответствии с которой они должны содержать следующие реквизиты: порядковый номер и дату выписки счета-фактуры; наименование, адрес и идентификационные номера налогоплательщика и покупателя; наименование и адрес грузоотправителя и грузополучателя; номер платежно-расчетного документа в случае получения авансовых или иных платежей в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг); наименование поставляемых (отгружаемых) товаров (описание выполненных работ, оказанных услуг) и единицы измерения (при возможности ее указания); количество (объем) поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (работ, услуг) исходя из принятых по нему единиц измерения (при возможности их указания); цену (тариф) за единицу измерения (при возможности ее указания); стоимость товаров (работ, услуг) за все количество поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре (выполненных работ, оказанных услуг) без налога; налоговую ставку; сумму налога, предъявляемую покупателю товаров (работ, услуг); стоимость всего количества поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (выполненных работ, оказанных услуг) с учетом суммы налога; подписи руководителя и главного бухгалтера организации или иного уполномоченного лица.

Таким образом, основанием для уменьшения подлежащих уплате сумм налога на установленные налоговые вычеты в проверенном налоговым органом периоде - 2006-2007 г.г., в соответствии со статьями 168, 169, пунктом 1 статьи 172 Налогового кодекса, статьей 2 Федерального закона от 22.07.2005 г. N 119-ФЗ, являются: счета-фактуры, выставленные поставщиками при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг) и оформленные в соответствии с требованиями статьи 169 Налогового Кодекса, и первичные учетные документы, в которых соответствующая сумма налога выделена отдельной строкой.

При этом, под первичными учетными документами понимаются документы, оформленные в соответствии с требованиями Федерального закона от 21.11.1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".

Согласно пунктам 1, 2 статьи 9 Федерального закона "О бухгалтерском учете" первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа; дату составления документа; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; личные подписи указанных лиц.

Материалами дела подтверждено наличие у налогоплательщика всех необходимых документов для предъявления налога к вычету: надлежащим образом оформленных счетов-фактур и первичных учетных документов, а также факт отражения им в учете полученных услуг.

Претензий к правильности оформления счетов-фактур налоговым органом не заявлено.

Следует также отметить, что на момент заключения с обществом "Профессионал" договоров на перевозку грузов, оно являлось действующим юридическим лицом, в связи с чем все указанные в первичных документах реквизиты контрагента являлись достоверными, а совершенные с ним хозяйственные операции - реальными применительно ко времени их осуществления.

Следовательно, с учетом уточнения налогоплательщиком требований, а также с учетом вывода об излишнем предъявлении к вычету налога в сумме 81 534 руб. по акту приемки выполненных работ N 1 от 29.12.2007 г., подписанному после ликвидации общества "Профессионал", суд правомерно признал решение налогового органа недействительным в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 1 112 418 руб. и признания излишне возмещенным из бюджета налога в сумме 181 907 руб.

Оценивая довод налогового органа о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды вследствие того, что транспортно-экспедиционные услуги получены им от организаций, не представлявших налоговому органу налоговую отчетность и не производивших уплату налогов в бюджет, а также вследствие участия налогоплательщика в схеме ухода от уплаты налогов, суд апелляционной инстанции исходит из следующего.

Согласно разъяснению, данному Конституционным Судом Российской Федерации в определении от 16.10.2003 г. N 329-О, истолкование статьи 57 Конституции Российской Федерации в системной связи с другими положениями Конституции Российской Федерации не позволяет сделать вывод, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет. По смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности. Правоприменительные органы не могут истолковывать понятие "добросовестные налогоплательщики" как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством.

В пункте 10 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 г. N 53 указано, что факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

Налоговая выгода может быть также признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей.

В рассматриваемом деле налоговый орган не представил безусловных и достоверных доказательств того, что налогоплательщику было известно или должно было быть известно, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности, о налоговых нарушениях, допущенных его контрагентами, и что в связи с этим им не проявлено должной осмотрительности в выборе контрагентов, либо того, что взаимоотношения налогоплательщика с его контрагентами обусловлены исключительно получением необоснованной налоговой выгоды.

Нарушение контрагентами налогоплательщика, претендующего на возмещение налога из бюджета, требований налогового законодательства, может являться основанием для привлечения его к самостоятельной налоговой ответственности и взыскания с него причитающихся сумм налога, однако, данное обстоятельство не может быть признано судом в качестве законного основания для отказа налогоплательщику в праве на возмещение сумм налога, предъявленных ему при приобретении товаров (работ, услуг).

Следует отметить также, что участие налогоплательщика в заключении и исполнении договоров по осуществлению перевода долга, уступок и зачетов взаимных требований с рядом организаций, являющихся взаимозависимыми по отношению к обществу с ограниченной ответственностью "Торговый дом Эс.Пи.Ай. -Талвис", обусловлено его взаимоотношениями по приобретению алкогольной продукции у названной организации по договору N 145/06 от 05.01.2006 г.

Оборот алкогольной продукции на территории Российской Федерации регулируется Федеральным законом от 22.11.1995 г. N 171-ФЗ "О государственном регулировании производства и оборота алкогольной и спиртсодержащей продукции", согласно статье 8 которого основное технологическое оборудование для производства этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции должно быть оснащено автоматическими средствами измерения и учета концентрации и объема безводного спирта в готовой продукции, объема готовой продукции, а также техническими средствами фиксации и передачи информации об объеме производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции в единую государственную автоматизированную информационную систему (ЕГАИС).

Учет сведений, поступающих в ЕГАИС, ведет, в соответствии с Правилами функционирования единой государственной автоматизированной информационной системы учета объема производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции, утвержденными Правительством Российской Федерации от 25.08.2006 г. N 522, Федеральная налоговая служба.

Следовательно, налоговый орган, в случае наличия фиктивных отношений по поставкам алкогольной продукции, обладал бы соответствующей информацией и имел бы возможность представить соответствующие доказательства суду.

Налоговым органом доказательств фиктивности взаимоотношений по поставкам алкогольной продукции между обществами "Провиант" и "Торговый дом Эс.Пи.Ай.-Талвис" не представлено.

В то же время, имеющимися в деле документами факты приобретения алкогольной продукции обществом "Провиант" у общества "Торговый дом Эс.Пи.Ай.-Талвис" доказаны.

При таких обстоятельствах, правовая оценка взаимоотношений продавца - общества "Торговый дом Эс.Пи.Ай.-Талвис" с его взаимозависимыми организациями не имеют правового значения для оценки реальности операций по приобретению алкогольной продукции и осуществлению расчетов за нее, в том числе путем осуществления оплаты не самому продавцу, а организациям, которым им уступлено право требования оплаты за поставленную алкогольную продукцию.

Таким образом, арбитражный суд Тамбовской области, оценив в совокупности имеющиеся в деле доказательства, пришел к обоснованному выводу о том, что налоговым органом не было представлено достаточных и достоверных доказательств законности и обоснованности принятого им решения N 162 от 26.09.2008 г. в части признания необоснованными и документально неподтвержденными расходов общества "Провиант" в сумме 8 929 691 руб. (6 699 323 руб. + 2 230 368 руб.), а также примененных налогоплательщиком налоговых вычетов в сумме 1 294 325 руб. (1 112 418 руб. + 181 907 руб.).

Учитывая изложенное, суд первой инстанции обоснованно признал недействительным решение инспекции N 162 от 26.09.2008 г. в части доначисления налога на прибыль организаций за 2006 - 2007 г.г. в сумме 2 142 884 руб., налога на добавленную стоимость в сумме 1 112 418 руб., признания излишне возмещенным из бюджет налога на добавленную стоимость в сумме 181 907 руб.

Согласно статье 75 Налогового кодекса Российской Федерации, в случае уплаты причитающихся сумм налогов (сборов) в более поздние по сравнению с установленным законодательством о налогах и сборах сроки налогоплательщик должен уплатить пени. Пени начисляются за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора, и уплачиваются одновременно с уплатой сумм налога и сбора или после уплаты таких сумм в полном объеме.

Так как условием начисления пеней является несвоевременная уплата налога, с учетом вывода суда о необоснованности доначисления налогоплательщику налога на прибыль организаций за 2006 - 2007 г.г. в сумме 2 142 884 руб. и налога на добавленную стоимость в сумме 1 112 418 руб., у него также не имелось оснований и для начисления пеней за несвоевременную уплату налога на прибыль в сумме 389 197 руб., за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость в сумме 49 521 руб.

В соответствии со статьей 106 Налогового кодекса налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность.

В силу статьи 108 Налогового кодекса никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены настоящим Кодексом. Лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке. Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.

Статьей 109 Кодекса установлено, что лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения при наличии хотя бы одного из следующих обстоятельств (обстоятельства, исключающие привлечение лица к ответственности за совершение налогового правонарушения): отсутствие события налогового правонарушения; отсутствие вины лица в совершении налогового правонарушения; совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, физическим лицом, не достигшим к моменту совершения деяния шестнадцатилетнего возраста; истечение сроков давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Согласно статье 120 Налогового кодекса грубое нарушение организацией правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения, если эти деяния совершены в течение одного налогового периода, при отсутствии признаков налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 2 настоящей статьи, влечет взыскание штрафа в размере пяти тысяч рублей.

Ответственности за грубое нарушение правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения, повлекшее занижение налоговой базы, установлена пунктом 3 статьи 120 Кодекса, в соответствии с которым данное правонарушение влечет взыскание штрафа в размере десяти процентов от суммы неуплаченного налога, но не менее пятнадцати тысяч рублей.

Под грубым нарушением правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения для целей статьи 120 Налогового кодекса понимается отсутствие первичных документов, счетов-фактур или регистров бухгалтерского учета, систематическое (два раза и более в течение календарного года) несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета и в отчетности хозяйственных операций, денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений налогоплательщика.

Как следует из диспозиции указанной нормы, одним из признаков состава налогового правонарушения по статье 120 Налогового кодекса является неправильное или несвоевременное отражение на счетах бухгалтерского учета и в бухгалтерской отчетности хозяйственных операций. В соответствии с разъяснениями, содержащимися в письме Министерства финансов Российской Федерации N 07-02-14/160 от 01.07.2004 г., указанный признак означает искажение в первичных документах, регистрах бухгалтерского учета как содержания хозяйственных операций, так и ее измерителей, неверное указание размеров денежных сумм, количества материальных ценностей и т.д.

Таким образом, при применении ответственности по пункту 3 статьи 120 Налогового кодекса налоговый орган обязан доказать, что занижение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций произошло именно в результате неотражения или неправильного (несвоевременного) отражения в бухгалтерском учете налогоплательщика или в первичных документах соответствующих операций и сведений.

В рассматриваемой ситуации, как установлено судом первой инстанции и подтверждено материалами дела, основанием для привлечения общества к ответственности по пункту 3 статьи 120 Налогового кодекса послужили выводы инспекции о грубом нарушении обществом правил учета расходов и объектов налогообложения в результате неправильного отражения на счетах бухгалтерского учета и в отчетности хозяйственных операций, связанных с документально неподтвержденными расходами по транспортно-экспедиционным услугам обществ с ограниченной ответственностью "Сантэкс" и "Профессинал", повлекшие в 2006 - 2007 г.г. занижение налоговой базы по налогу на прибыль организаций. По данному основанию решением инспекции N 162 налогоплательщик был привлечен к ответственности в виде 195 486 руб. штрафных санкций.

В связи с тем, что в ходе судебного разбирательства судом области было установлено занижение обществом "Провиант" налоговой базы по налогу на прибыль в результате неправильного отражения на счетах бухгалтерского учета документально неподтвержденных расходов по транспортно-экспедиционным услугам, суд обоснованно пришел к выводу о правомерности привлечения налогоплательщика к ответственности в размере 13 226 руб. (10 % от суммы правомерно доначисленного налога на прибыль в размере 132 269 руб.).

Учитывая, что налогоплательщик, уточнив заявленные требования, не оспаривал привлечение его к ответственности на основании пункта 3 статьи 120 Налогового кодекса в виде штрафа в размере 15 000 руб., привлечение общества "Провиант" к ответственности в размере 180 486 руб. (195 486 руб. - 15 000 руб.) штрафных санкций является неправомерным.

Статьей 122 Налогового кодекса установлена ответственность за неуплату или неполную уплату сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (неправомерного вычета) в виде взыскания штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога.

Поскольку судом при рассмотрении настоящего дела установлена недоказанность выводов налогового органа о неправомерном предъявлении налогоплательщиком к налоговому вычету налога на добавленную стоимость в сумме 1 112 418 руб. и о завышении им налогового вычета в сумме 181 907 руб., в его действиях в данной части отсутствует событие налогового правонарушения, ответственность за которое предусмотрена статьей 122 Налогового кодекса Российской Федерации.

Следовательно, с учетом уточнения налогоплательщиком требований в отношении ответственности по статье 122 Налогового кодекса, решение налогового органа обоснованно признано судом недействительным в части начисления штрафа за неполную уплату налога на добавленную стоимость в сумме 13 179 руб.

Что касается расходов на уплату государственной пошлины в сумме 3 000 руб. (включая расходы по оплате государственной пошлины в сумме 1 000 руб. за принятие обеспечительных мер), обязанность по уплате которых по решению суда первой инстанции были возложены на налоговый орган, то суд апелляционной инстанции, признавая решение суда в этой части также правомерным, исходит из следующего.

По смыслу пункта 2 статьи 126 и части 1 статьи 128 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации уплата государственной пошлины является условием обращения в арбитражный суд. Уплаченная государственная пошлина поступает в бюджет. Следовательно, отношения по уплате государственной пошлины возникают между ее плательщиком - лицом, обращающимся в суд, и государством.

В силу подпункта 1 пункта 3 статьи 44 Налогового кодекса обязанность по уплате налога и (или) сбора прекращается с уплатой налога и (или) сбора налогоплательщиком или плательщиком сбора. Поэтому после уплаты истцом государственной пошлины при обращении в арбитражный суд отношения между плательщиком и государством по поводу уплаты государственной пошлины прекращаются.

Согласно статье 112 Арбитражного процессуального кодекса вопросы распределения судебных расходов, отнесения судебных расходов на лицо, злоупотребляющее своими процессуальными правами, и другие вопросы о судебных расходах разрешаются арбитражным судом, рассматривающим дело, в судебном акте, которым заканчивается рассмотрение дела по существу, или в определении.

Правила распределения судебных расходов между лицами, участвующими в деле, установлены статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса. В силу части 1 данной статьи кодекса судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны. В случае, если иск удовлетворен частично, судебные расходы относятся на лиц, участвующих в деле, пропорционально размеру удовлетворенных исковых требований.

Таким образом, отношения по возмещению судебных расходов возникают между сторонами состоявшегося судебного спора. Иными словами, после прекращения отношений истца с государством по поводу уплаты государственной пошлины и рассмотрения судом дела, возникают отношения между сторонами судебного спора (истцом и ответчиком) по поводу возмещения судебных расходов, в состав которых законодателем включена уплаченная сумма государственной пошлины (часть 1 статьи 101 Арбитражного процессуального кодекса).

При этом суд, взыскивая с ответчика уплаченную истцом в бюджет государственную пошлину, возлагает на ответчика обязанность не по уплате государственной пошлины в бюджет, а по компенсации истцу денежных сумм, равных понесенным им судебным расходам.

В этой связи то обстоятельство, что в конкретном случае ответчиком может оказаться государственный или муниципальный орган, освобожденный от уплаты государственной пошлины на основании подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса (пункт введен Федеральным законом от 25.12.2008 г. N 281-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации"), не должно влечь отказ истцу в возмещении его судебных расходов, поскольку законодательством не предусмотрено освобождение государственных и муниципальных органов от возмещения судебных расходов в случае, если решение принято не в их пользу. Напротив, в части 1 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса гарантируется возмещение всех понесенных судебных расходов стороне, в пользу которой принят судебный акт, независимо от того, является ли проигравшей стороной государственный или муниципальный орган.

Пунктом 5 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 13.03.2007 г. N 117 разъяснено, что согласно пункту 47 статьи 2 и пункту 1 статьи 7 Федерального закона от 27.07.2006 г. N 137-ФЗ с 01.01.2007 г. признан утратившим силу пункт 5 статьи 333.40 Налогового кодекса, согласно которому при принятии судом решения полностью или частично не в пользу государственных органов возврат заявителю уплаченной государственной пошлины производился из бюджета. Таким образом, с 01.01.2007 г. подлежит применению общий порядок распределения судебных расходов, предусмотренный главой 9 Арбитражного процессуального кодекса, и уплаченная заявителем государственная пошлина в соответствии с частью 1 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса взыскивается в его пользу непосредственно с государственного органа как стороны по делу.

В случае признания обоснованным полностью или частично заявления об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц судебные расходы подлежат возмещению соответственно этим органом в полном размере.

Данная правовая позиция изложена Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации в постановлении Президиума от 13.11.2008 г. N 7959/08 по делу N А46-6118/2007.

По данному делу решением суда первой инстанции требования заявителя - общества "Провиант" удовлетворены частично. Вследствие этого, судом области правомерно возложена на налоговый орган обязанность по возмещению обществу расходов по уплате государственной пошлины в сумме 3 000 руб.

Принимая во внимание, что фактические обстоятельства, имеющие значение для разрешения дела по существу, установлены судом первой инстанции на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, им дана надлежащая правовая оценка и правильно применены нормы материального и процессуального права, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта.

Все доводы, положенные в основу апелляционной жалобы, являлись предметом исследования в суде первой инстанции.

Убедительных доводов, позволяющих отменить обжалуемое решение, апелляционная жалоба не содержит, в связи с чем она не может быть удовлетворена судом апелляционной инстанции.

Арифметически расчет сумм налогов, пеней и санкций, доначисление которых признано судом неправомерным, налоговым органом не оспаривается.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены принятых судебных актов, судом апелляционной инстанции не установлено.

Исходя из результатов рассмотрения дела и положений подпункта 1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации, в силу которого налоговый орган освобожден от уплаты государственной пошлины при обращении в арбитражный суд в качестве истца и ответчика, государственная пошлина за рассмотрение апелляционной жалобы взысканию не подлежит.

Руководствуясь статьями 16, 17, 110, 112, 258, 266 - 268, пунктом 1 статьи 269, статьями 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение арбитражного суда Тамбовской области от 10.04.2009 г. оставить без изменения, а апелляционную жалобу инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Центрального округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления в законную силу.

Председательствующий судья:

Т.Л. Михайлова

Судьи

С.Б. Свиридова Н.А. Ольшанская