Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 23 декабря 2008 г. N 08АП-5826/2008

город Омск

23 декабря 2008 г.

Дело N А70-5219/2008

Резолютивная часть постановления объявлена 16 декабря 2008 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 23 декабря 2008 года

Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Сидоренко О.А.,

судей Шиндлер Н.А., Золотовой Л.А.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Радченко Н.Е.,

рассмотрев в открытом судебном заседании дело по апелляционной жалобе (регистрационный номер 08АП-5826/2008) закрытого акционерного общества "Универсал-нефтеотдача" на решение Арбитражного суда Тюменской области от 10.10.2008 по делу N А70-5219/2008 (судья Буравцова М.А.), принятое по заявлению закрытого акционерного общества "Универсал-нефтеотдача" к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тюмени N 3

о признании недействительным в части решения N 52341 дсп от 30.07.2008,

при участии в судебном заседании представителей:

от закрытого акционерного общества "Универсал-нефтеотдача" - Якубенко В.Ю. по доверенности от 04.06.2008, сохраняющей силу в течение 1года (личность представителя удостоверена на основании паспорта гражданина Российской Федерации);

от Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тюмени N 3 - Дмитриев С.Р. по доверенности от 19.09.2008 N 02-06/18644, сохраняющей силу в течение 3 лет (личность представителя удостоверена на основании паспорта гражданина Российской Федерации);

установил:

закрытое акционерное общество "Универсал-нефтеотдача" (далее - ЗАО "Универсал-нефтеотдача", общество, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признания недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тюмени N 3 (далее - ИФНС России по г. Тюмени N 3, инспекция, налоговый орган) N 52341 дсп от 30.07.2008 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) в размере 20 процентов от неуплаченной сумм налогов в сумме 341 512 руб. 98 коп., предложения уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) и налогу на прибыль организаций в сумме 8 754 129 руб. 81, начисления пени за несвоевременную уплату оспариваемых сумм налогов, а также начисления пени за период с 01.01.2007 по 30.07.2008 в размере 136 542 руб. 91 коп.

Решением Арбитражного суда Тюменской области от 10.10.2008 по делу N А70-5219/2008 требования общества удовлетворены частично, оспоренный ненормативный правовой акт налогового органа признан недействительным в части предложения уплатить НДС в сумме размере 147 874 руб., предложения уплатить пени, начисленные на эту сумму налога, привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 19 328 руб. 19 коп., предложения уплатить пени за несвоевременное перечисление НДС в сумме 136 542 руб. 91 коп.

В удовлетворении остальной части заявленных налогоплательщиком требований отказано.

ЗАО "Универсал-нефтеотдача" с решением суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении его требований не согласилось и подало апелляционную жалобу, где просит отменить судебный акт и принять новый - об удовлетворении требований общества в части эпизодов, по взаимоотношениям с обществом с ограниченной ответственностью "А.Р. Спектр" (далее - ООО "А.Р. Спектр"), обществом с ограниченной ответственностью "Олимпснабкомплект" (далее - ООО "Олимпснабкомплект"), обществом с ограниченной ответственностью "Внешторгресурс" (далее - ООО "Внешторгресурс"), обществом с ограниченной ответственностью "УнистройКомплект" (далее - ООО "УнистройКомплект").

По мнению подателя жалобы, у налогового органа и суда первой инстанции отсутствовали основания для утверждения о получении необоснованной налоговой выгоды от сделок с названными контрагентами, поскольку материалами дела подтвержден факт наличия реальных хозяйственных отношений, факт поставки товара (оказания услуг), его оплата.

Налоговый орган представил отзыв на апелляционную жалобу, в котором выразил несогласие с доводами налогоплательщика и указал на выяснение судом первой инстанции всех обстоятельств, имеющих значение для дела и их надлежащую оценку.

В силу части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.

С учетом положений указанной статьи Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, а также, принимая во внимание, что от налогового органа не поступило возражений в связи с рассмотрением решения арбитражного суда в части, суд апелляционной инстанции проверяет законность вынесенного судом первой инстанции акта в части отказа в удовлетворении требований налогоплательщика по эпизодам с ООО "А.Р. Спектр", ООО "Олимпснабкомплект", ООО "Внешторгресурс", ООО "УнистройКомплект".

Суд апелляционной инстанции, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, изучив материалы дела, апелляционную жалобу, отзыв, установил следующие обстоятельства.

ИФНС России по г. Тюмени N 3 проведена выездная налоговая проверка ЗАО "Универсал-нефтеотдача" на предмет правильности исчисления и своевременности уплаты, в том числе НДС и налога на прибыль за период с 01.01.2004 по 31.12.2006.

По результатам проверки составлен акт N 13-19/23 от 23.05.2008 и вынесено решение N 52341 дсп от 30.07.2008 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, которым обществу, в том числе, предложено уплатить дополнительно начисленные суммы налога на прибыль в размере 4 211 419 руб. 85 коп., НДС в размере 4 394 855 руб. 05 коп., соответствующие этим суммам пени. Кроме того, общество привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 322 184 руб. 40 коп., в том числе по налогу на прибыль - 188 385 руб., по НДС - 133 798, 79 руб.

Несогласие налогоплательщика с ненормативным правовым актом инспекции послужило основанием для его обращения в арбитражный суд с соответствующим заявлением, по итогам рассмотрения которого обществу отказано в удовлетворении требований относительно рассматриваемых эпизодов.

Решение арбитражного суда Тюменской области от 10.10.2008 N А70-5219/2008 обжалуется ЗАО "Универсал-нефтеотдача" в Восьмой арбитражный апелляционный суд в вышеозначенной части.

Суд апелляционной инстанции, проверив в порядке статьей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность и обоснованность решения арбитражного суда первой инстанции в соответствующей части, находит решение подлежащим отмене, апелляционную жалобу - удовлетворению, исходя из следующего.

Из материалов дела следует, что основанием для доначисления обществу спорных сумм налога на прибыль, НДС, начисления пени и привлечения к ответственности относительно контрагентов ООО "А.Р. Спектр", ООО "Олимпснабкомплект", ООО "Внешторгресурс", ООО "УнистройКомплект", послужил вывод проверяющих о получении ЗАО "Универсал-нефтеотдача" необоснованной налоговой выгоды, поскольку названные лица являются недобросовестными, товар не поставляли (работы не выполняли), а документы, представленные обществом в обоснование принятия к учету расходов и вычетов, содержат недостоверные сведения.

Суд апелляционной инстанции считает, что данные выводы налогового органа основаны на предположениях и достоверно не подтверждены материалами дела.

Относительно доначисления налога на прибыль организаций.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, при этом прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.

Пунктом 1 статьи 252 НК РФ предусмотрено, что в целях настоящей главы налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно статье 1 Федерального закона от 21.11.1996 года N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" бухгалтерский учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организаций и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций. Одной из задач бухгалтерского учета является обеспечение информацией, необходимой внутренним и внешним пользователям бухгалтерской отчетности для контроля за соблюдением законодательства Российской Федерации при осуществлении организацией хозяйственных операций и их целесообразностью, наличием и движением имущества и обязательств, использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов в соответствии с утвержденными нормами, нормативами и сметами.

Для реализации данной задачи в статье 9 Федерального закона от 21.11.1996 года N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" установлено требование, согласно которому все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами, именуемые в дальнейшем первичными учетными документами.

Часть 4 данной статьи содержит положение о том, что своевременное и качественное оформление первичных учетных документов, передачу их в установленные сроки для отражения в бухгалтерском учете, а также достоверность содержащихся в них данных обеспечивают лица, составившие и подписавшие эти документы.

Следовательно, представляемые налогоплательщиками документы в качестве обоснования правомерности своих действий при исчислении налога должны отвечать требованиям достоверности, быть взаимоувязанными и непротиворечивыми.

Таким образом, упомянутые нормы предусматривают учет в составе расходов затрат по реальным хозяйственным операциям с реальными товарами (работами, услугами), подтвержденных первичными документами, составленными надлежащим образом и соответствующими фактическим обстоятельствам дела.

Каких-либо иных условий для учета в составе налоговой базы по налогу на прибыль произведенных затрат в НК РФ не содержится.

Из анализа главы 25 Кодекса следует вывод том, что обязанность подтверждать правомерность и обоснованность расходов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров, (работ услуг) поскольку именно он выступает субъектом, исчисляющим итоговую сумму налога, подлежащую уплате в бюджет.

Однако это не освобождает налоговые органы от обязанности по доказыванию как наличия недостоверных сведений в представленных налогоплательщиком первичных документах, так и направленности действий налогоплательщика на необоснованное получение налоговой выгоды при осуществлении соответствующих хозяйственных операций.

Таким образом, проверка ненормативного правового акта налогового органа на предмет его законности и обоснованности в рассматриваемой части должна быть связана с оценкой определения правомерности действий налогоплательщика по учету в составе налоговой базы по налогу на прибыль результатов хозяйственной деятельности с указанными выше лицами, а также обоснованностью доводов налогового органа о недобросовестности налогоплательщика и получения им необоснованной налоговой выгоды.

1. В части взаимоотношений с ООО "А.Р. Спектр".

В ходе проверки установлено, что обществом в 2004 году с ООО "А.Р. Спектр" заключен договор купли-продажи от 05.01.2004, согласно которому покупателем является ЗАО "Универсал-нефтеотдача", а продавцом - ООО "А.Р. Спектр". В качестве Предмета договора определена поставка дизельного топлива.

В соответствии с этим договором ООО "А.Р. Спектр" выставило в адрес налогоплательщика счета-фактуры, товарные накладные на поставку дизельного топлива на общую сумму 7 536 147 руб. 63 коп.

Оплата произведена обществом векселями Сберегательного банка России в полном объеме (в том числе НДС). Налогоплательщиком расходы по данному договору приняты к учету.

Однако, данные расходы проверяющим признаны завышенными, поскольку, по мнению налогового органа, фактически поставка дизельного топлива не производилась, расчеты не осуществлялись: у общества отсутствуют товарно-транспортные накладные, путевые листы и отрывные талоны, свидетельствующие о поставке ему товара; факт получения обществом ГСМ не подтвержден, так как на предприятии отсутствуют доверенности лица, принимавшего дизельное топливо; у общества отсутствуют необходимые емкости для хранения дизельного топлива, соответствующие объему ГСМ, поступившему от ООО "А.Р. Спектр" (в количестве 926 483 л.); у предприятия отсутствуют паспорта и сертификаты качества на нефтепродукты.

Кроме того, в ходе проверки установлено, что ООО "А.Р. Спектр" относится к категории налогоплательщиков, не представляющих отчетность, по месту регистрации не располагается; не имеет на балансе транспортных средств, недвижимости, земельных участков; численность работников - 1 человек; в ходе проверки опросить учредителя - Александров А.В. не представилось возможным; руководитель - Перевощиков О.Б. пояснил, что лично никаких сделок с ЗАО "Универсал-нефтеотдача" не проводил; некоторые векселя, переданные в оплату поставленного товара, обналичены ранее составления актов приема-передачи; вексель ВН N 0278140 от 30.07.2004 не выпускался.

Данные обстоятельства позволили инспекции прийти в выводу, что все первичные документы, предоставленные ЗАО "Универсал-нефтеотдача" для подтверждения расходов, связанных с приобретением дизельного топлива, содержат недостоверные сведения и не могут являться основаниям для осуществления бухгалтерских операций. Кроме того, в тексте своего решения инспекция указала, что договор купли продажи с ООО "А.Р. Спектр" является недействительным (ничтожным), следка имеет признаки фиктивности, обществом применена надуманная схема с целью завышения расходов.

Судом первой инстанции в указанные выводы восприняты как обоснованные, в связи с чем в удовлетворении требований общества по данному эпизоду отказано. Кроме того, на основании допроса свидетеля судом установлена недостоверность сведений о количествах рейсов транспортных средств, использованных для поставки нефтепродуктов.

Между тем, судом первой инстанции не учтены следующие обстоятельства.

Как уже было выше указано, для принятия к учету расходов по налогу на прибыль организаций, уменьшающих налогооблагаемую базу, налогоплательщик должен представить доказательства осуществления затрат по реальным хозяйственным операциям с реальными товарами (работами, услугами), подтвержденных первичными документами, составленными надлежащим образом и соответствующими фактическим обстоятельствам дела.

Суд апелляционной инстанции, исследовав и оценив по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации представленные в материалы настоящего арбитражного дела документы (договор купли-продажи, счета-фактуры, товарные накладные, векселя), считает их достаточными для утверждения вывода о реальности и подтвержденности факта поставки ООО "А.Р. Спектр" нефтепродуктов. Более того, претензий к содержанию, а также к наличию (отсутствию) обязательных сведений в первичных документов налоговым органом не заявлено.

Договор купли-продажи от 05.01.2004 имеет все необходимые данные, его предмет определен, существенные условия оговорены, подписан с обеих сторон, подписи скреплены печатями.

Счета-фактуры также имеют все необходимые реквизиты, их содержание соответствует требованиям статьи 169 НК РФ.

Факт поставки дизельного топлива подтверждается товарными накладными формы N ТОРГ 12, к содержанию которых также не было предъявлено никаких претензий и, которые являются основанием для отражения соответствующей операции в бухгалтерских документах общества.

Форма товарной накладной N ТОРГ-12 утверждена Постановлением Госкомстата РФ от 25.12.1998 N 132 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету торговых операций", согласно которому она является первичным документом по учету торговых операций и оформляется в подтверждение продажи (отпуска) товарно - материальных ценностей. Эта форма применяется для оформления продажи (отпуска) товарно-материальных ценностей сторонней организации. Она составляется в двух экземплярах, первый экземпляр остается в организации, сдающей товарно-материальные ценности, и является основанием для их списания. Второй экземпляр передается сторонней организации и является основанием для оприходования этих ценностей.

Данная форма товарной накладной применяется в том случае, когда договором поставки предусмотрено получение товаров покупателем в месте нахождения поставщика.

Из материалов дела видно и это не оспаривается налоговым органом, что доставка нефтепродуктов осуществлялась силами поставщика.

Таким образом, учитывая, что в подтверждение факта оприходования нефтепродуктов обществом представлены товарные накладные по форме ТОРГ-12, которые в соответствии с Постановлением Госкомстата Российской Федерации от 25.12.1998 N 132 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету торговых операций" являются первичными документами, подтверждающими факт оприходования товарно-материальных ценностей, то есть единственно относимыми и допустимыми доказательствами отпуска и получения товарно-материальных ценностей, доводы налогового органа об отсутствии движения товара от поставщика к покупателю отклоняются судом апелляционной инстанции как несостоятельные.

Следовательно, наличие товарно-транспортной накладной формы N 1-Т в данном случае не является обязательным условием для оприходования товара, в связи с чем обратный довод налогового органа подлежит отклонению.

Ссылка проверяющих о том, что факт получения обществом ГСМ не подтвержден, поскольку на предприятии отсутствуют доверенности лица, принимавшего дизельное топливо, является необоснованной, так как отсутствие таких доверенностей не подтверждает сделанного вывода.

То обстоятельство, что у общества отсутствуют необходимые емкости для хранения дизельного топлива, соответствующие объему ГСМ, поступившему от ООО "А.Р. Спектр" в количестве 926 483 л. и, что у предприятия отсутствуют паспорта и сертификаты качества на нефтепродукты, также не подтверждают позицию налогового органа об отсутствии реальных поставок товара, поскольку, как указано обществом, фактически товар предназначался для перепродажи третьим лицам (ЗАО "ЛУКОЙЛ-АИК" по договору N 1К от 15.12.2003 и ООО "Строительное предприятие "Нефтестрой" по договору N 1Н-10/04 от 11.12.2003) и фактически поступал в их адрес, минуя склад общества. При этом, в ходе проверки данное обстоятельство не было исследовано.

Учитывая, что описанный обществом вариант движения товарно-материальных ценностей не противоречит действующему законодательству, данные факты в ходе проверки не были исследованы налоговым органом (хотя, исходя из текста решения, таковые были заявлены - страница 10 решения ИФНС России по г. Тюмени N 3), а также принимая во внимание положение статьи 108 НК РФ о толковании неустранимых сомнений в пользу привлекаемого к ответственности лица, суд апелляционной инстанции считает, названные доводы инспекции предположительными и не основанными на соответствующих доказательствах.

Кроме того, в суде первой инстанции был опрошен свидетель Андреев А.В., который подтвердил факт поставки нефтепродуктов в объеме, заявленном обществом. При этом, истинное количество рейсов автомобилей, которое было взято судом первой инстанции во внимание, в данном случае не имеет существенного значения, поскольку, во-первых, достоверно донести такую информацию по истечении четырех лет (период поставки 2004 год) представляется затруднительным, а во-вторых, значимым является сам факт подтверждения заявленного в расходах общества объема дизельного топлива.

Также необходимо отметить, что выводы проверяющих и суда первой инстанции о недостоверности документов, исходящих от ООО "А.Р. "Спектр", основанные на пояснениях Перевощикова О.Б. от 15.04.2008 (л. 43 т.8) не могут быть приняты в качестве доказательства по делу.

Так, согласно пункту 1 статьи 95 НК РФ в необходимых случаях, если для разъяснения возникающих вопросов требуются специальные познания в науке, искусстве, технике или ремесле, для участия в проведении конкретных действий по осуществлению налогового контроля, в том числе при проведении выездных налоговых проверок, на договорной основе может быть привлечен эксперт.

Право налоговых органов привлекать для проведения налогового контроля экспертов закреплено подпунктом 11 пункта 1 статьи 31 НК РФ.

Между тем, материалы дела не содержат документов свидетельствующих о наличии экспертного заключения, которым мог быть достоверно установлен факт, подтверждающий выводы налогового органа.

При таких обстоятельствах налоговым органом не подтвержден вывод о подписании первичных документов, исходящих от контрагентов общества неуполномоченным лицом.

Кроме того, суд апелляционной инстанции, оценив указанное пояснение Перевощикова О.Б., использованные налоговым органом для заключения вышеуказанных выводов, считает необходимым указать следующее.

В соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности.

Пунктом 1 статьи 82 НК РФ установлено, что налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных настоящим Кодексом.

Согласно статье 90 НК РФ налоговый орган в ходе осуществления налогового контроля вправе опросить в качестве свидетеля любое лицо, которому известны какие-либо факты, имеющие значение для осуществления налогового контроля.

Согласно пункту 5 статьи 90 Налогового кодекса Российской Федерации до получения от свидетеля показаний должностное лицо налогового органа обязано предупредить его об ответственности за дачу заведомо ложных показаний, уклонение от их дачи или отказ от дачи таких показаний. При отсутствии такой отметки в протоколе допроса свидетеля данный протокол не может быть принят судом в качестве доказательства, подтверждающего вину налогоплательщика.

В нарушение изложенных норм налогового законодательства, проверяющими допрос Перевощикова О.Б. по правилам статьи 90 Кодекса не проведен. В материалах дела имеется лишь незаполненная форма протокола такого допроса с заранее заготовленными вопросами (л. 57 т. 9).

Исходя из положений пункта 3 статьи 64 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не допускается использование доказательств, полученных с нарушением федерального закона.

Таким образом, не могут быть приняты во внимание показания Перевощикова О.Б. как полученные с нарушением процессуальных норм, а именно: данное лицо не предупреждено об ответственности за отказ или уклонение от дачи показаний либо за дачу ложных показаний. Кроме того, пояснения Перевощикова О.Б. никак не проверены и подтверждены какими-либо доказательствами.

Следовательно, указание в тексте оспариваемого решения ИФНС России по г. Тюмени N 3 на подписание первичных документов от имени ООО "А.Р. Спектр" является неправомерным, основанным только лишь на предположениях.

Также подлежит отклонению ссылка о том, что налоговая выгода общества является необоснованной, поскольку некоторые векселя, переданные в оплату поставленных нефтепродуктов, обналичены ранее составления актов приема-передачи.

Факт оплаты подтверждается материалами дела - акты приема передачи векселей.

В силу части 1 статьи 142 Гражданского кодекса Российской Федерации ценной бумагой является документ, удостоверяющий с соблюдением установленной формы и обязательных реквизитов имущественные права, осуществление или передача которых возможны только при его предъявлении. С передачей ценной бумаги переходят все удостоверяемые ею права в совокупности.

Согласно абзаца 2 пункта 3 статьи 146 Гражданского кодекса Российской Федерации индоссамент, совершенный на ценной бумаге, переносит все права, удостоверенные ценной бумагой, на лицо, которому или приказу которого передаются права по ценной бумаге, - индоссата. Индоссамент может быть бланковым (без указания лица, которому должно быть произведено исполнение) или ордерным (с указанием лица, которому или приказу которого должно быть произведено исполнение).

В соответствии с пунктами 12-14 Положения о переводном и простом векселе (утв. Постановлением ЦИК и СНК СССР от 07.08.37 N 104/1341) индоссамент на предъявителя имеет силу бланкового индоссамента, индоссамент может не содержать указания лица, в пользу которого он сделан, или он может состоять из одной подписи индоссанта (бланковый индоссамент).

Держатель векселя с бланковым индоссаментом вправе передать вексель третьему лицу, не заполняя бланка и не совершая индоссамента (подпункт 3 пункта 14). В этом случае вексель может быть передан в последующем простым вручением иным лицам, и каждый владеющий им рассматривается как законный векселедержатель при наличии документов, подтверждающих факт приема-передачи векселя. Таким образом, вексель с бланковым индоссаментом в силу специфики этого вида индоссамента может находиться в обращении без указания наименования очередного владельца и лица, передавшего ему этот вексель.

Пунктом 9 совместного постановления от 04.12.2000 Пленума Верховного Суда РФ N 33 и Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ N 14 "О некоторых вопросах практики рассмотрения споров, связанных с обращением векселей" дано разъяснение о том, что если последний индоссамент является бланковым (то есть, не содержащим указания лица -индоссата), то в качестве законного векселедержателя рассматривается лицо, у которого вексель фактически находится; данное лицо вправе осуществлять все права по векселю, в том числе и право требовать платежа.

Статьей 16 Положения о переводном и простом векселе предусмотрено, что в том случае, когда за бланковым индоссаментом следует другой индоссамент, лицо, подписавшее последний, считается приобретшим вексель по бланковому индоссаменту.

Из материалов дела следует, что общество оплату нефтепродуктов производило векселями Сбербанка России, передача которых оформлялась актами приема-передачи векселей.

Акты приема-передачи векселей, представленные в материалы дела и исследованные судом апелляционной инстанции, содержат все необходимые реквизиты передаваемых векселей: серию, номер, даты составления и погашения, номинальную стоимость, наименование эмитента.

Ссылка инспекции в обоснование своих возражений на факт передачи векселей позднее дня их обналичивания, не свидетельствует об отсутствии факта оплаты, поскольку как пояснил налогоплательщик акты составлялись, в том числе и по уже состоявшемуся факту такой передачи, а также когда происходила передача сразу нескольких векселей.

При этом, воспринимая пояснения общества, суд апелляционной инстанции исходит из требований статьи 9 Федерального закона "О бухгалтерском учете", а также из того, что в соответствии с указанными выше правилами обращения векселей правовое значение имеет именно фактическое вручение ценной бумаги, наличие которого (вручение поставщику) по существу не оспаривается и под сомнение не ставится. Кроме того, предъявлена к оплате ранее срока передача лишь часть векселей - на сумму 1 980 000 руб., в то время как общая сумма договора 7 536 174 руб. 63 коп.

Следовательно, как полагает суд апелляционной инстанции, общество подтвердило оплату поставленного товара своему контрагенту - ООО "А.Р. Спектр".

Что касается оплаты поставленных нефтепродуктов векселем ВН 0278140 от 30.07.2004, то в данном случае, арбитражный апелляционный суд соглашается с доводом налогоплательщика, что имела место опечатка, подтверждением чему является вексель ВА N 0278140, который был передан ООО "А.Р.Спектр". При этом, как следует из материалов дела, налогоплательщик заявлял налоговому органу об этом обстоятельстве, однако, инспекцией ни в ходе проверки, ни в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля не проверена информация общества о надлежащей серии спорного векселя (в адрес Сбербанка России запрос информации по векселю ВА N 0278140 не направлялся).

Также несостоятельными являются и выводы о том, что договор купли продажи с ООО "А.Р. Спектр" является недействительным (ничтожным), сделка имеет признаки фиктивности, обществом применена надуманная схема с целью завышения расходов, поскольку в тексте решения ИФНС России по г. Тюмени N 3 не дано какого-либо обоснования (в том числе правового) данных выводов.

Таким образом, являются необоснованными и неподтвержденными соответствующими доказательствами доводы налогового органа, положенные в основу принятого им ненормативного правового акта.

Учитывая изложенное решение суда первой инстанции, поддержавшего данные выводы проверяющих, подлежит отмене, апелляционная жалоба - удовлетворению.

2. В части взаимоотношений с ООО "Олимпснабкомплект".

В ходе проверки установлено, что в 2003 году ЗАО "Универсал-нефтеотдача" заключило договор на поставку нефтепродуктов N 5 К от 01.01.2003, согласно которому общество выступало покупателем, а поставщиком - ООО "Олимпснабкомплект".

В соответствии в этим договором поставщик выставил в адрес налогоплательщика счет фактуру N 5 от 05.01.2004, накладную N 4 от 05.01.2004 на сумму 597 375 руб. (в том числе НДС - 91 125 руб.).

Кроме того, в ходе проверки установлено, что в бухгалтерском учете общества по договору N 5К от 01.01.2003 числится кредиторская задолженность перед ООО "Олимпснабкомплект" в размере 2 229 153 руб. 92. коп.

Оплата за дизтопливо, а также оплата имевшейся кредиторской задолженности, была произведена векселями Сбербанка России на сумму 2 896 528 руб. 92. коп. (в том числе НДС). Налогоплательщиком расходы по данному договору приняты к учету.

Однако, расходы в размере 506 250 руб. проверяющим признаны завышенными, поскольку, по мнению налогового органа, фактически поставка дизельного топлива не производилась, расчеты не осуществлялись: у общества отсутствуют товарно-транспортные накладные, путевые листы и отрывные талоны, свидетельствующие о поставке ему товара; факт получения обществом ГСМ не подтвержден, так как на предприятии отсутствуют доверенности лица, принимавшего дизельное топливо; у общества отсутствуют необходимые емкости для хранения дизельного топлива, соответствующие объему ГСМ, поступившему от ООО "А.Р. Спектр" в количестве 75 000 л.; у предприятия отсутствуют паспорта и сертификаты качества на нефтепродукты.

Кроме того, в ходе проверки установлено, что ООО "Олимпснабкомплект" (позднее данное лицо сменило наименование на ООО "Вдохновение") относится к категории налогоплательщиков, не представляющих отчетность, по месту регистрации не располагается; расчетный счет данного лица закрыт в 2003 году; директор Стефановская Е.В. в базе данных ЕГРЮЛ в таковом качестве не значится; некоторые векселя, переданные в оплату поставленного товара, обналичены ранее составления актов приема-передачи.

Данные обстоятельства позволили инспекции прийти в выводу, что все первичные документы, предоставленные ООО "Олимпснабкомплект" для подтверждения расходов, связанных с приобретением дизельного топлива, содержат недостоверные сведения и не могут являться основанием для осуществления бухгалтерских операций. Кроме того, в тексте своего решения инспекция указала, что договор купли-продажи с ООО "Олимпснабкомплект" является недействительным (ничтожным), сделка имеет признаки фиктивности, обществом применена надуманная схема с целью завышения расходов.

Судом первой инстанции в указанные выводы восприняты как обоснованные, в связи с чем в удовлетворении требований общества по данному эпизоду отказано. Кроме того, судом установлена недостоверность сведений о транспортном средстве, использованном контрагентом для поставки нефтепродуктов (автомобиль УРАЛ 4320 государственный регистрационный знак Р994ВВ 89), что явилось основаниям для вывода суда об отсутствии факта поставки.

Однако, в данной части решение суда первой инстанции подлежит отмене, требования налогоплательщика - удовлетворению, поскольку суд апелляционной инстанции, исследовав и оценив по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации представленные в материалы настоящего арбитражного дела документы (договор купли-продажи, счет-фактура, товарная накладная, векселя), считает их достаточными для утверждения вывода о реальности и подтвержденности факта поставки ООО "Олимпснабкомплект" нефтепродуктов.

Претензий к содержанию и наличию обязательных сведений в первичных документов налоговым органом не заявлено, при этом, как договор N 5 К от 01.01.2003, так счет-фактура, и накладная содержат все необходимые сведения и реквизиты и, как установлено апелляционной коллегией, подтверждают факт наличия реальных хозяйственных отношений и, соответственно, расходов.

При этом, все доводы, приводимые налоговым органом абсолютно идентичны тем, которые были использованы для утверждения о получении обществом необоснованной налоговой выгоды по взаимоотношениям с ООО "А.Р. Спектр".

Данные доводы подлежат признанию несостоятельными по тем же основаниям, что были описаны в настоящем положении относительно обоснованности принятия расходов по договору с ООО "А.Р. Спектр".

Дополнительное основание, использованное налоговым органом - отсутствие сведений в ЕГРЮЛ о директоре Стефановской Е.В., также не подтверждает итоговых выводов, использованных в спорном решении.

В соответствии с пунктом 3 статьи 49 Гражданского кодекса Российской Федерации правоспособность юридического лица возникает в момент его создания. Налоговый орган не оспаривает, что ООО "Олимпснабкомплект" было создано и зарегистрировано в установленном порядке.

Согласно пункту 1 статьи 40 Федерального закона "Об обществах с ограниченной ответственностью" единоличный исполнительный органа общества избирается общим собранием участников общества, т.е. именно с момента избрания у директора возникают полномочия действовать от имени общества. Несвоевременное сообщение об изменении сведений, содержащихся в ЕГРЮЛ, не лишает избранного директора полномочий на совершение сделок. Факт избрания Стефановской Е.В. на должность директора ООО "Олипснабкомплект" в порядке Федерального закона "Об обществах с ограниченной ответственностью" налоговым органом не проверялся.

Более того, в ответ на запрос налогового органа ОАО "Сибнефтебанк" (кредитная организация, в которой открыт счет ООО "Олимпснабкомплект") представило карточки образцов подписей по расчетному счету, согласно которым право подписания банковских документов принадлежало директору Стефановской Е.В., что является дополнительным подтверждением ее полномочий, не смотря на отсутствие сведений в ЕГРЮЛ.

Следовательно, то обстоятельство, что сведения о директоре ООО "Олимпснабкомплект" Стефановской Е.В. отсутствуют в базе данных ЕГРЮЛ, не доказывает, что документы, касающиеся взаимоотношений между обществом ООО "Олимпснабкомплект", подписаны неуполномоченным лицом.

Кроме того, апелляционная инстанция считает необходимым указать на ошибочность вывода суда первой инстанции о том, что факт поставки топлива не подтвержден, обоснованный отсутствием в проверяемый период автомобиля с регистрационным номером Р994ВВ 89 (при помощи которого согласно учетным документам осуществлялась поставка нефтепродуктов).

Данный вывод суда первой инстанции основан на ответе ОВД по г. Салехарду от 25.07.2007 N 82/1-2121 с карточкой учета транспортных средств, согласно которого автомобиль УРАЛ 4320 государственный регистрационный знак Р994ВВ 89 зарегистрирован 04.102007, год выпуска автомобиля 2006.

Между тем, по убеждению суда данный ответ ОВД по г. Салехарду, не является доказательством совершения правонарушения налогоплательщиком.

Во-первых, действующим законодательством не запрещена регистрация разных автомобилей на один государственный номер.

Так, пунктом 46 Правил регистрации автомототранспортных средств и прицепов к ним в Государственной инспекции безопасности дорожного движения Министерства внутренних дел Российской Федерации, утвержденных Приказом МВД России от 27.01. 2003 N 59, на основании заявлений юридических и физических лиц о сохранении регистрационных знаков при снятии с регистрационного учета принадлежащих им транспортных средств допускается выдача указанных знаков на вновь приобретенные ими транспортные средства.

Таким образом, положения названных Правил допускают возможность существования в проверяемый период автомобиля УРАЛ 4320 с государственным регистрационным знаком Р994ВВ 89;

Во-вторых, налоговым органом данные обстоятельства в тексте решения не описаны, чем инспекцией нарушены существенные условия процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки.

Так, из материалов дела следует, что проверка начата 14.08.2007, окончена 07.04.2008. Акт налоговой проверки составлен 23.05.2008.

Рассмотрение материалов налоговой проверки проходило 19.06.2008. В связи с необходимостью получения дополнительных доказательств было принято решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля от 30.06.2008 N 46956 дсп.

Окончательное рассмотрение материалов налоговой проверки состоялось 25.07.2008 в присутствии представителя налогоплательщика.

Ответ ОВД по г. Салехарду от 25.07.2008 N 82/1-2121 был получен налоговым органом лишь 01.08.2008, что подтверждается штампом ИФНС по г. Тюмени N 3 (вх. N 60159). Решение налогового органа о привлечении к налоговой ответственности было принято 30.07.2008, т.е. до получения указанного документа.

То есть, ИФНС России по г. Тюмени N 3 не использовала данную информацию в процессе проверки и вынесения решения.

В соответствии с пунктом 7 статьи 101 НК РФ решение о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения выносится по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки.

Согласно пункту 2 статьи 101 НК РФ руководитель (заместитель руководителя) налогового органа извещает о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки лицо, в отношении которого проводилась эта проверка.

Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов указанной проверки лично и (или) через своего представителя.

Однако отсутствие у налогоплательщика информации, полученной от ОВД и использование налоговым органом этой информации в процессе доказывания законности и обоснованности своего решения, лишило общество возможности в полном объеме представить свои возражения и защитить свои права.

В соответствии с пунктом 14 статьи 101 НК РФ нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Таким образом, налоговым органом допущены существенные нарушения процедуры рассмотрения материалов проверки, выразившееся в необеспечении лицу, в отношении которого проводится налоговая проверка, возможности участвовать в процессе рассмотрения ее материалов, что является основание для признания решения незаконным.

Согласно части 3 статьи 64 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не допускается использование доказательств, полученных с нарушением федерального закона.

Следовательно, доказательство, полученное налоговым органом вне проведения налоговой проверки, не могло быть положено в основу судебного решения. Таким образом, судебный в части отношений с ООО "Олимпснабкомплект" акт подлежит отмене, решение инспекции - признанию недействительным в части доначисления налога на прибыль в размере 121 500 руб., начисления на данную сумму пеней и привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 24 300 руб.

3. В части взаимоотношений с ООО Внешторгресурс".

В ходе проверки установлено, что между налогоплательщиком как покупателем и ООО "Внешторгресурс" как продавцом заключен договор купли продажи от 06.12.2003, предметом которого явилась поставка дизельного топлива в объеме 100 000 литров.

Во исполнение условий договора ООО "Внешторгресурс" выставило в адрес общества счета-фактуры, накладные на отпуск материалов на общую сумму 5 207 451 руб. 58 коп.

Также обществом заключены договоры N 10/3 от 01.10.2003 аренды дизельной электростанции ЭСД-100, N 11/3 от 15.10.2003 аренды экскаватора "HITACHI ZX-230", N 12/3 от 15.10.2003 аренды рыхлителя "KOMATSU D 257-2", в соответствии с которыми ООО "Внешторгресурс" выставило в адрес налогоплательщика счет-фактуру N 147 от 31.12.2004 на сумму 2 734 000 руб.

Оплата за дизельное топливо, а также оплата кредиторской задолженности, была частично произведена обществом в адрес ООО "Внешторгресурс" векселями Сбербанка России на сумму 8 547 453 руб. 58 коп. В остальной части оплата задолженности была произведена в 2005 году векселями Сбербанка России на сумму 4 584 081 руб.

Однако, расходы в размере 6 730 043 руб. 70 коп. проверяющим признаны завышенными, поскольку, по мнению налогового органа, фактически поставка дизельного топлива не производилась, расчеты не осуществлялись: у общества отсутствуют товарно-транспортные накладные, путевые листы и отрывные талоны, свидетельствующие о поставке ему товара; факт получения обществом ГСМ не подтвержден, так как на предприятии отсутствуют доверенности лица, принимавшего дизельное топливо; у общества отсутствуют необходимые емкости для хранения дизельного топлива, соответствующие объему ГСМ; у предприятия отсутствуют паспорта и сертификаты качества на нефтепродукты. Также установлено, что сведения о транспортных средствах, переданных по договору аренды, в городских и районных инспекциях Службы технадзора Ямало-Ненецкого автономного округа не зарегистрированы, что, в свою очередь, расценено как доказательство отсутствия арендных отношений.

Кроме того, в ходе проверки установлено, что ООО "Внешторгресурс" (относится к категории налогоплательщиков, не представляющих отчетность, по месту регистрации не располагается; директор Филосопова Н.И. в базе данных ЕГРЮЛ в таковом качестве не значится; некоторые векселя, переданные в оплату поставленного товара, обналичены ранее составления актов приема-передачи.

Данные обстоятельства позволили инспекции прийти к выводу, что все первичные документы, предоставленные ООО "Внешторгресурс" для подтверждения расходов, связанных с приобретением дизельного топлива, содержат недостоверные сведения и не могут являться основаниям для осуществления бухгалтерских операций. Кроме того, в тексте своего решения инспекция указала, что договор купли-продажи с ООО "Внешторгресурс" является недействительным (ничтожным), сделка имеет признаки фиктивности, обществом применена надуманная схема с целью завышения расходов.

Судом первой инстанции в указанные выводы восприняты как обоснованные, в связи с чем в удовлетворении требований общества по данному эпизоду отказано. Кроме того, судом установлена недостоверность сведений о транспортном средстве, использованном контрагентом для поставки нефтепродуктов (автомобиль УРАЛ 4320 государственный регистрационный знак Р994ВВ 89), что явилось основаниям для вывода суда об отсутствии факта поставки.

Однако, в данной части решение суда первой инстанции подлежит отмене, требования налогоплательщика - удовлетворению, поскольку суд апелляционной инстанции, исследовав и оценив по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации представленные в материалы настоящего арбитражного дела документы (договоры, счета-фактуры, товарные накладные, векселя, акты выполненных работ), считает их достаточными для утверждения вывода о реальности и подтвержденности факта поставки ООО "Внешторгресурс" нефтепродуктов.

Претензий к содержанию и наличию обязательных сведений в первичных документов налоговым органом не заявлено, при этом, как договор N 5 К от 01.01.2003, так счет-фактура, и накладная содержат все необходимые сведения и реквизиты и, как установлено апелляционной коллегией, подтверждают факт наличия реальных хозяйственных отношений и, соответственно, расходов.

При этом, все доводы, приводимые налоговым органом идентичны тем, которые были использованы для утверждения о получении обществом необоснованной налоговой выгоды по взаимоотношениям с ООО "А.Р. Спектр" и ООО "Олимпснабкомплект".

Данные доводы подлежат признанию необоснованными по тем же основаниям, что были описаны относительно обоснованности принятия расходов по договору с ООО "А.Р. Спектр" и ООО "Олимпснабкомплект", в том числе и в части возможности существования в проверяемый период автомобиля с регистрационным знаком Р994ВВ 89, а также в части об отсутствии сведений в ЕГРЮЛ о директоре Филосоповой Н.И.

Кроме того, подлежат отклонению доводы об отсутствии фактических отношений по аренде дизельной электростанции ЭСД-100, экскаватора "HITACHI ZX-230", рыхлителя "KOMATSU D 257-2".

Из материалов дела следует, что к такому выводу проверяющие пришли на основании ответа из Службы гостехнадзора по Ямало-Ненецкому автономному округу (вх.89 от 28.05.2008), в соответствии с которым вышеуказанные транспортные средства в городских и районных инспекциях Службы технадзора ЯНАО не регистрировались.

Оценив данное обстоятельство, суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что оно не подтверждает отсутствие арендных отношений, а, соответственно, и необоснованность налоговой выгоды, заявленной налогоплательщиком по данным операциям.

Как верно замечено налогоплательщиком, в соответствии с пунктом 6.3 Правил регистрации тракторов, самоходных дорожностроительных и иных машин и прицепов к ним органами государственного надзора за техническим состоянием самоходных машин и других видов техники в Российской Федерации (Гостехнадзора), утвержденных Минсельхозпродом РФ 16.01.1995, выдача регистрационных знаков производится в соответствии с утвержденными Министерством внутренних дел Российской Федерации кодами регионов Российской Федерации и закрепленными сериями государственных регистрационных знаков. Согласно Приложению 8 к указанным Правилам серия ВТ закреплена за Республикой Башкортостан и Волгоградской областью, а серия ТТ - за Тамбовской и Тюменской областями.

Однако в органы Гостехнадзора указанных регионов налоговым органом запросы не направлялись.

Что касается дизельной электростанции, то она не является самоходным механизмом, в силу чего не могла быть зарегистрирована в органах Гостехнадзора.

При таких обстоятельствах, такое основание как отсутствие регистрации спорных транспортных средств в городских и районных инспекциях Службы технадзора ЯНАО, не свидетельствует о необоснованности заявленной обществом налоговой выгоды.

Указание проверяющих на то, что данные транспортные средства не принадлежат ООО "Внешторгресурс" не свидетельствует о невозможности владения этими средствами на праве аренды, однако этот вопрос, а также как и вопрос о собственнике транспортных средств, в ходе проверки не исследовался, в связи с чем ставить данное обстоятельство в вину налогоплательщику является неправомерным.

На основании изложенного, судебный акт в части отношений с ООО "Внешторгресурс" подлежит отмене, решение инспекции - признанию недействительным.

4. В части взаимоотношений с ООО "УнистройКомплект".

В ходе проверки установлено, что ЗАО "Универсал-нефтеотдача" (заказчик) заключило договор на оказание транспортных услуг N 018-05 от 26.09.2005 с ООО "УнистройКомплект" (исполнитель), согласно которому исполнитель обязался предоставить в распоряжение общества транспортные средства и спецтехнику с экипажем.

В соответствии с данным договором ООО "УнистройКомплект" выставило счет-фактуру N 227 от 31.10.2005 на сумму 4 631 146 руб. 23 коп.

Данная сумма была оплачена (в том числе НДС) платежными поручениями, что отражено в тексте решения инспекции.

В ходе проведения контрольных мероприятий ИФНС России по г. Тюмени N 3 установила, что невозможно идентифицировать технику, предоставленную налогоплательщику из-за отсутствия государственных номеров на технику в первичных учетных документах; налогоплательщиком не представлены талоны заказчика к путевым листам; невозможно установить действительно ли услуги в заявленном времени использования техники из-за отсутствия у предприятия документов, подтверждающих расчет необходимого количества машино-часов к договору N 018-05 от 26.09.2005.

Также проверяющими выявлено, что ООО "УнистройКомплекс" не имеет лицензий; не имеет на балансе транспортных средств и недвижимости; налоговую отчетность представляло только в начале 2006 года с нулевыми показателями; численность предприятия составляет 1 человек; предприятие не располагается по месту регистрации; ООО "УнистройКомплекс" относится к фирмам-однодневкам, инспекцией выявлена схема ухода от налогообложения; Егоров А.Г. (руководитель), умер 13.06.2004 и не мог подписать первичные документы.

В этой части судом первой инстанции отказано в удовлетворении требований налогоплательщика на том основании, что умерший в июне 2004 года Егоров А.Г. не мог заключить договоры на оказание транспортных услуг в сентябре 2005 года, подписать счет-фактуру и акты зачета взаимных требований.

Данный эпизод оспаривается обществом в апелляционном порядке.

Суд апелляционной инстанции считает, что в рассматриваемой части решение налогового органа надлежит признать недействительным, в связи с чем отменить решение суда в этой же части.

Из материалов дела следует, что обществом в налоговый орган представлены все необходимые и достаточные первичные бухгалтерские документы, подтверждающие факт оказания транспортных услуг (договор, счета-фактуры, акты выполненных работ, справки расчетов за выполненные работы, платежные поручения, накладные на отпуск материалов), к содержанию которых инспекцией не высказано никаких претензий.

Данные документы, по убеждению арбитражного апелляционного суда в полном объеме свидетельствуют как о реальности оказанных услуг, так и о подтвержденности произведенных расходов.

Довод о том, что невозможно идентифицировать технику, предоставленную налогоплательщику из-за отсутствия в первичных учетных документах государственных номеров на технику, сам по себе не указывает на то, что такие услуги не были оказаны.

Ссылка о непредставлении талонов заказчика к путевым листам также является неправомерной, поскольку согласно пункту 1 постановления Государственного комитета Российской Федерации по статистике от 28.11.1997 N 78 "Об утверждении унифицированных форм первичной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте" устанавливает такие унифицированные формы первичной документации как ЭСМ-2 - путевой лист строительной машины и ЭСМ-3 - рапорт о работе строительной машины (механизма). Причем ни одна из приведенных форм не предусматривает наличие каких-либо талонов.

Не подтверждена позиция инспекции о том, что невозможно установить действительно ли услуги в заявленном времени были использованы, так как, по мнению проверяющих, у предприятия отсутствуют документы, подтверждающие расчет необходимого количества машино-часов к договору N 018-05 от 26.09.2005.

Между тем, налоговым органом не указано на основании каких нормативных актов у налогоплательщика должны быть разработаны и представлены такие документы. Кроме того, о фактически отработанном времени свидетельствуют вышеуказанные унифицированные формы первичной документации ЭСМ-2 и ЭСМ-3.

Также суд апелляционной инстанции считает ошибочным вывод проверяющих и суда первой инстанции о подписании первичных учетных документов от имени ООО "УнистройКомплект" неуполномоченным лицом, основанный на доказательствах смерти руководителя данного контрагента - Егорова А.Г.

В качестве таких доказательств в материалы дела представлены копия записи акта о смерти N 3150 от 15.06.2004, согласно которой Егоров Андрей Геннадьевич умер 13.06.2004 в результате острого отравления этиловым алкоголем (л.129, т.6), а также копия справки ОВД Тюменского района формы П (л. 85 т.9), в которой также указано о смерти названного лица.

Оценив данные документы, апелляционный суд считает их недостаточными для утверждения вывода о том, что указанный гражданин Егоров А.Г., указанный в таких документах, и Егоров А.Г., имеющий отношение к деятельности рассматриваемого хозяйствующего субъекта - одно и то же лицо.

Согласно выписке из ЕГРЮЛ (л. 42 т. 9) генеральным директором ООО "УнистройКомплект" является Егоров Андрей Геннадьевич, паспортные данные которого: серия 71 04 номер 038780, зарегистрированного по адресу: г. Тюмень, ул. Моторостроителей, 45.

Однако, в соответствии с выпиской из ЗАГСа (копия записи акта о смерти N 3150 от 15.06.2004) умерший Егоров Андрей Геннадьевич, проживал по адресу: г. Тюмень, 50 лет Октября, ул. 63 А, кв. 460. При этом, в выписке не указаны паспортные, данные, что не дает никаких оснований утверждать о том, что это именно тот Егоров А.Г., который является директором ООО "УнистройКомплект".

Справка по форме П, на которую ссылается суд, не является допустимым доказательством по смыслу статьи 64 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, поскольку таковая никем не подписана и не скреплена печатью. Кроме того, данная справка получена не в связи с проводимыми контрольными мероприятиями в отношении ЗАО "Универсал-нефтеотдача", так как выдана 03.11.2005. Следовательно, данная справка не может быть использована в качестве доказательства обоснованности выводов налогового органа.

Таким образом, поскольку копия записи акта о смерти N 3150 от 15.06.2004 не подтверждает, что умерший Егоров А.Г. является именно тем лицом, который в ЕГРЮЛ значится как директор ООО "УнистройКомплект", а справка ОВД является недопустимым доказательством, то материалами дела не подтвержден рассматриваемый вывод проверяющих, положенный в основу судебного акта относительно означенного эпизода.

Кроме того, согласно пунктам 1, 2 статьи 3 Федерального закона "Об актах гражданского состояния" акты гражданского состояния - действия граждан или события, влияющие на возникновение, изменение или прекращение прав и обязанностей, а также характеризующие правовое состояние граждан.

Государственной регистрации в порядке, установленном указанным Федеральным законом, подлежат акты гражданского состояния: рождение, заключение брака, расторжение брака, усыновление (удочерение), установление отцовства, перемена имени и смерть.

Таким образом, по смыслу закона, лишь государственной регистрацией в установленном порядке акта гражданского состояния может быть подтверждена смерть лица, как событие, влияющее на возникновение, изменение или прекращение прав и обязанностей.

В соответствии со статьей 64 указанного Закона основанием для государственной регистрации смерти является: документ установленной формы о смерти, выданный медицинской организацией или частнопрактикующим врачом; решение суда об установлении факта смерти или об объявлении лица умершим, вступившее в законную силу; документ, выданный компетентными органами, о факте смерти лица, необоснованно репрессированного и впоследствии реабилитированного на основании закона о реабилитации жертв политических репрессий.

Пунктом 1 статьи 67 этого же Закона установлено, что в запись акта о смерти вносятся следующие сведения: фамилия, имя, отчество, дата и место рождения, последнее место жительства, пол, гражданство, национальность (если сведения о национальности указаны в документе, удостоверяющем личность умершего), дата и место смерти умершего; причина смерти (на основании документа, подтверждающего факт смерти); реквизиты документа, подтверждающего факт смерти; фамилия, имя, отчество, место жительства заявителя либо наименование и юридический адрес органа, организации или учреждения, сделавших заявление о смерти; серия и номер выданного свидетельства о смерти; фамилия, имя, отчество, место жительства лица, которому выдано свидетельство о смерти.

Однако представленная налоговым органом копия записи акта о смерти N 3150 от 15.06.2004 не соответствует указанным требованиям - отсутствуют реквизиты документа, подтверждающего факт смерти, сведения о лице, сделавшем заявление о смерти, серия и номер свидетельства о смерти.

Принимая во внимание недоказанность инспекции представления обществом недостоверных документов в обоснования правомерности учета расходов, решение налогового органа в части доначисления спорной суммы налога, пени и привлечения к ответственности по ООО "УнистройКомплект" подлежит признанию недействительным, решение суда в этой же части - отмене.

Таким образом, учитывая вышеизложенные выводы, решение налогового органа подлежит признанию недействительным в части доначисления налога на прибыль относительно указанных эпизодов в сумме 4 211 419 руб. 85 коп., в том числе 2004 год - 3 269 491 руб. 80 коп., 2005 год - 941 928 руб. 05 коп., начисления пеней на указанные суммы недоимки, а также в части привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ в размере 188 385 руб.

Относительно доначисления доначисления налога на добавленную стоимость.

В соответствии со статьей 143 НК РФ ЗАО "Универсал-нефтеотдача" является плательщиком налога на добавленную стоимость.

В соответствии со статьей 146 НК РФ объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. Сумма налога исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

В соответствии со статьей 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, а также в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Согласно статье 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Налогового кодекса Российской Федерации, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров и при наличии соответствующих первичных документов.

Таким образом, из системного анализа статей 169, 171, 172 НК РФ следует, что налогоплательщик имеет право на осуществление налогового вычета (возмещение) налога на добавленную стоимость при одновременном существовании следующих условий: наличие счета-фактуры, оформленного в соответствии с императивными требованиями статьи 169 НК РФ; наличие документов, подтверждающих оплату поставленного товара (оказанной работы, услуги); принятие товара (работ, услуг) к своему учету на основании первичных учетных документов.

Каких-либо иных ограничений для предъявления к вычету налога на добавленную стоимость в НК РФ не содержится.

Обязанность по доказыванию правомерности применения вычетов по налогу на добавленную стоимость законодателем возложена на налогоплательщика. Однако это не освобождает налоговые органы от обязанности по доказыванию как наличия недостоверных сведений в представленных налогоплательщиком первичных документах, так и направленности действий налогоплательщика на необоснованное получение налоговой выгоды при осуществлении соответствующих хозяйственных операций.

Как ранее уже было установлено судом апелляционной инстанции относительно обоснованности доначисления обществу налога на прибыль организаций, налогоплательщиком в качестве документального подтверждения обоснованности применения налоговых вычетов по НДС в налоговый орган были представлены соответствующие счета-фактуры, платежные документы. Поставленные товары приняты к учету и отражены в бухгалтерских документах общества.

В силу положений пунктов 1, 2 статьи 169 НК РФ счет-фактура является основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 настоящей статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению. При этом невыполнение требований к счету-фактуре, не предусмотренных пунктами 5 и 6 настоящей статьи, не может являться основанием для отказа в принятии к вычету суммы налога, предъявленные продавцом.

Как уже было указано, довод инспекции о подписании первичных учетных документов от контрагентов Общества неуполномоченными лицами документально не подтвержден и основан на предположениях.

Представленные налогоплательщиком в ходе проведения налоговой проверки счета-фактуры содержат все законодательно установленные реквизиты и позволяют определить контрагентов по сделке, объект сделки, количество поставленных товаров,

Таким образом, из представленной совокупности доказательств следует, что налогоплательщиком обоснованно заявлен вычет по налогу на добавленную стоимость.

В целом основания доначисления НДС аналогичны основаниям, по которым отказано в принятии расходов общества по налогу на прибыль.

Принимая во внимание изложенное, а также то, что доначисление обществу налога на прибыль в сумме 4 211 419 руб. 85 коп. по контрагентам ООО "А.Р. Спектр", ООО "Олимпснабкомплект", ООО "Внешторгресурс", ООО "УнистройКомплект" является неправомерным, то и доначисление налога на добавленную в сумме 4 394 855 руб. 05 коп., привлечение к налоговой ответственности в виде штрафа в размере 133 798 руб. 79 коп. на тех же основаниях, также не может быть признано законным.

Суд апелляционной инстанции убежден в том, что налоговый орган, указывая на обстоятельства недобросовестности контрагентов общества, не представил доказательств совершения недобросовестных действий налогоплательщиком; не доказал, что налогоплательщик, вступив в договорные отношения с данными контрагентами, знал или должен был знать, что поставщики (исполнители) окажутся недобросовестными, то есть общество изначально действовало недобросовестно с целью необоснованного уменьшения своих налоговых обязательств перед бюджетом.

Не могут служить основанием для невозможности принятия к учету произведенных расходов, а также для отказа в праве на налоговый вычет по НДС то обстоятельство, что контрагенты Общества не предоставляют отчетность.

В соответствии с Постановлением Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязательств сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом.

Кроме того, в соответствии с правовой позицией Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 16.10.2003 N 329-О, истолкование статьи 57 Конституции Российской Федерации в системной связи с другими положениями Конституции Российской Федерации не позволяет сделать вывод, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет.

Таким образом, законодательством право налогоплательщика на налоговую выгоду не связывается с фактическим внесением сумм налога в бюджет поставщиками, в том числе третьими лицами по цепочке прохождения товара, не устанавливается и обязанность налогоплательщика подтверждать эти обстоятельства при отнесении произведенных расходов к учету и предъявлении к вычету сумм налога на добавленную стоимость, а, следовательно, не может служить основанием для отказа в праве на налоговую выгоду.

Законодательство о налогах и сборах не ставит возможность получения налогоплательщиком налоговой выгоды в зависимость от представления последним отчетности в налоговые органы.

Не может быть воспринят довод подателя жалобы, что поставщики налоги в бюджет не уплачивают, а общество при заключении с названными организациями договоров не проявило должной осмотрительности и осторожности.

В соответствии со статьей 49 Гражданского кодекса Российской Федерации юридическое лицо может иметь гражданские права, соответствующие целям деятельности, предусмотренным в его учредительных документах, и нести связанные с этой деятельностью обязанности.

В силу статьи 51 Гражданского кодекса Российской Федерации юридическое лицо подлежит государственной регистрации в уполномоченном государственном органе в порядке, определяемом законом о государственной регистрации юридических лиц. Данные государственной регистрации включаются в единый государственный реестр юридических лиц, открытый для всеобщего ознакомления. Юридическое лицо считается созданным со дня внесения соответствующей записи в единый государственный реестр юридических лиц.

По смыслу статьи 1 Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей" под государственной регистрацией юридических лиц и индивидуальных предпринимателей - понимаются акты уполномоченного федерального органа исполнительной власти, осуществляемые посредством внесения в государственные реестры сведений о создании, реорганизации и ликвидации юридических лиц, приобретении физическими лицами статуса индивидуального предпринимателя, прекращении физическими лицами деятельности в качестве индивидуальных предпринимателей, иных сведений о юридических лицах и об индивидуальных предпринимателях в соответствии с настоящим Федеральным законом.

Из материалов дела следует и не опровергнуто проверяющими, что на момент заключения и исполнения договоров между обществом и ООО "А.Р. Спектр", ООО "Олимпснабкомплект", ООО "Внешторгресурс", ООО "УнистройКомплект" последние являлись действующими юридическими лицами, их регистрация в установленном законом порядке не была признана недействительной.

Действующее налоговое законодательство не возлагает на налогоплательщика каких-либо обязанностей по контролю за деятельностью своих контрагентов и не предоставляет таких полномочий, такая обязанность в силу статьи 32 Налогового кодекса Российской Федерации возложена на налоговые органы.

Следовательно, довод налогового органа о том, что общество при выборе контрагентов не проявило достаточной степени осмотрительности и осторожности является необоснованным.

Согласно разъяснениям, данным Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации в Постановлении Пленума от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Конституционный Суд Российской Федерации неоднократно указывал в своих решениях на то, что по смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 НК РФ, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности. Вследствие этого правоприменительные органы не могут истолковывать понятие "добросовестные налогоплательщики" как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством, что предполагает обязанность налоговых органов доказывать обнаруживающуюся недобросовестность налогоплательщиков в порядке, установленном Налоговым кодексом Российской Федерации.

Согласно пункту 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания законности принятия оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для его принятия, возлагается на орган или лицо, которые приняли данное решение.

Обязанность по доказыванию предполагает представление налоговым органом доказательств, бесспорно подтверждающих, что действия налогоплательщика не имели экономического основания и были направлены исключительно на искусственное создание оснований для необоснованного налогообложения, поэтому являются недобросовестными.

Налоговый орган не представил таких доказательств, свидетельствующих об искусственном создании налогоплательщиком совместно с его контрагентами оснований для необоснованного возмещения НДС и занижения базы по налогу на прибыль.

С учетом обстоятельств дела, общество выполнило все условия, необходимые для принятия к учету произведенных расходов, а также понесло реальные затраты по уплате НДС.

Налоговый орган, констатировав отдельные обстоятельства, не исследовал и не обосновал их в совокупности, каким образом каждое из них в отдельности и все в совокупности они свидетельствуют об участии налогоплательщика в "схеме". В данном случае налоговый орган не представил доказательств того, что налогоплательщик является недобросовестным и создавал схемы незаконного обогащения за счет бюджетных средств, что приводило бы к нарушению публичных интересов в сфере налогообложения и к нарушению конституционных прав и свобод других налогоплательщиков.

Налоговый орган не доказал, что представленные налогоплательщиком документы недействительны в силу их фальсификации либо по иным причинам и отраженные в них сведения недостоверны. Приведенные налоговым органом доводы не позволяют утверждать о недобросовестности налогоплательщика, поскольку выводы налогового органа основаны на предположениях и не подтверждаются материалами дела.

Таким образом, при недоказанности согласованных действий налогоплательщика и его контрагентов, направленных исключительно на искусственное создание оснований для возмещения налога, приводимые налоговым органом доводы и указанные в решении обстоятельства не являются подтверждением недобросовестности ЗАО "Универсал-нефтеотдача" при реализации предоставленного ему законом права на применение налоговых вычетов. Налоговая добросовестность третьих лиц не влияет на права налогоплательщика и не является доказательством недобросовестности общества, поскольку не доказана согласованность ЗАО "Универсал-нефтеотдача" и его контрагентов, направленных исключительно на искусственное создание оснований для неправомерного налогообложения.

В соответствии с частью 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт государственного органа не соответствует закону или иному нормативному правовому акту и нарушает права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным.

Указанные выше обстоятельства не учтены судом первой инстанции, в связи с чем решение Арбитражного суда Тюменской области (в обжалованной части) подлежит отмене, апелляционная жалоба общества - удовлетворению.

Таким образом, решение суда первой инстанции подлежит изменению в части отказа в удовлетворении требований налогоплательщика по эпизодам с ООО "А.Р. Спектр", ООО "Олимпснабкомплект", ООО "Внешторгресурс", ООО "УнистройКомплект", апелляционная жалоба (в этой части) - удовлетворению, ненормативный правовой акт - признанию недействительным в части дополнительно начисленных сумм налога на прибыль в размере 4 211 419 руб. 85 коп., НДС в размере 4 394 855 руб. 05 коп., соответствующие этим суммам пени, штрафа в размере 322 184 руб. 40 коп., в том числе по налогу на прибыль - 188 385 руб., по НДС - 133 798, 79 руб.

Поскольку судом первой инстанции в оставшейся оспоренной части (в части, которая не оспаривалась в апелляционном порядке) требования налогоплательщика удовлетворены, то суд апелляционной инстанции считает необходимым изменить резолютивную часть судебного акта, указав на недействительность решения инспекции в обжалованной обществом части, с учетом уточнений в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В связи с отменой решения суда и удовлетворением заявленных требований общества, на основании статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение дела в суде первой и апелляционной инстанций относятся на ИФНС России по г. Тюмени N 3, что составляет 3000 руб. Поскольку пошлина уплачена налогоплательщиком в полном объеме, то указанная сумма подлежит взысканию с инспекции в пользу ЗАО "Универсал-нефтеотдача".

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 2 статьи 269, пунктом 4 части 1 статьи 270, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Тюменской области от 10.10.2008 по делу N А70-5219/2008 изменить, изложив его резолютивную часть в следующей редакции:

Требования закрытого акционерного общества "Универсал-нефтеотдача" о признании частично недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тюмени N 3 от 30.07.2008 N 52341 дсп о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения удовлетворить.

Решение Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тюмени N 3 от 30.07.2008 N 52341 дсп о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части предложения уплатить недоимку в сумме 8 754 129 руб. 81 коп., в том числе по налогу на прибыль организаций в размере 4 211 419 руб. 85 коп. и налогу на добавленную стоимость в размере 4 542 709 руб. 96 коп., предложения уплатить пени, начисленные на эти суммы налогов, привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа в сумме 341 512 руб. 59 коп., в том числе по налогу на прибыль организаций в размере 188 385 руб. 61 коп. и налогу на добавленную стоимость в размере 153 126 руб. 98 коп., а также в части предложения уплатить пени за несвоевременное перечисление налога на добавленную стоимость в сумме 136 542 руб. 91 коп., признать недействительным как несоответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации.

Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тюмени N 3, расположенной по адресу: 625009, г. Тюмень, ул. Товарное шоссе, 15, в пользу закрытого акционерного общества "Универсал-нефтеотдача", находящегося по адресу: 625026, г. Тюмень, ул. Широтная, д. 61, к. 76, зарегистрированного за основным государственным регистрационным номером 1037200587566, расходы по уплате государственной пошлины в размере 3000 руб.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

О.А. Сидоренко

Судьи

Н.А. Шиндлер Л.А. Золотова