Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12 апреля 2011 г. N 14АП-1804/11

г. Вологда

12 апреля 2011 г.

Дело N А66-12371/2010

Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Ралько О.Б., судей Виноградовой Т.В. и Пестеревой О.Ю. при ведении протокола секретарем судебного заседания Лущик Е.В.,

при участии от общества с ограниченной ответственностью "ТСБ-Комплект" Соловьева Д.Н. по доверенности от 06.12.2010, от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Тверской области Селявко Д.Н. по доверенности от 12.01.2011,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Тверской области на решение Арбитражного суда Тверской области от 08 февраля 2011 года по делу N А66-12371/2010 (судья Пугачев А.А.),

установил

общество с ограниченной ответственностью "ТСБ-Комплект" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Тверской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Тверской области (далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 30.09.2010 N 50 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль и налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в общей сумме 1 421 238 руб., начисления пеней за несвоевременную уплату указанных налогов в сумме 357 048 руб. 68 коп. и штрафных санкций в общей сумме 180 184 руб.

Инспекция с решением суда не согласилась и обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит суд апелляционной инстанции его отменить. В обоснование апелляционной жалобы ссылается на несоответствие выводов, изложенных в решении, обстоятельствам дела. По мнению налогового органа, обществом заключены договоры с обществом с ограниченной ответственностью "НТК" (далее - ООО "НТК") и обществом с ограниченной ответственностью "Меркурий" (далее - ООО "Меркурий") не с целью совершения хозяйственных операций, а с целью получения права на неправомерное отнесение спорных затрат на расходы по налогу на прибыль и на применение налоговых вычетов по НДС.

Общество в отзыве на апелляционную жалобу и его представитель в судебном заседании с доводами в ней изложенными не согласились, решение суда считают законным и обоснованным, просят в удовлетворении апелляционной жалобы инспекции отказать.

В судебном заседании апелляционной инстанции представитель инспекции поддержал доводы, изложенные в апелляционной жалобе.

Заслушав объяснения представителей общества и инспекции, исследовав доказательства по делу, проверив законность и обоснованность оспариваемого решения, суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы.

Как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросу правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов, по результатам которой составлен акт от 03.09.2010 N 19-26/49.

По результатам рассмотрения материалов проверки и возражений общества инспекцией принято решение от 30.09.2010 N 50, которым общество привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде штрафа в общей сумме 336 524 руб., обществу доначислены налоги в общей сумме 2 202 938 руб. и пени в сумме 525 774 руб. 34 коп.

Вышестоящий налоговый орган, рассмотрев апелляционную жалобу общества на указанное решение инспекции, отменил его в части доначисления налога на прибыль в сумме 446 686 руб., НДС - 335 013 руб., соответствующих сумм пеней и штрафных санкций. В остальной части решение инспекции утверждено.

Не согласившись с вынесенным решением инспекции в части, общество обратилось в Арбитражный суд Тверской области с соответствующим заявлением.

Суд первой инстанции, удовлетворяя заявленные обществом требования, правомерно руководствовался следующим.

В соответствии с пунктом 1 статьи 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, которая представляет собой полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ в редакции Федерального закона от 06.06.2005 N 58-ФЗ, действующей с 01.01.2006, расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком. При этом под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Из приведенных норм следует, что произведенные расходы уменьшают полученные доходы в целях налогообложения прибыли в случае, когда они экономически оправданы, подтверждены документально и связаны с получением дохода. Кроме того, обязательным условием отнесения тех или иных затрат к расходам является фактическое получение товаров, работ или услуг.

Согласно статье 173 НК РФ сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, определяется по итогам каждого налогового периода как разница между общей суммой налога, исчисленной в виде соответствующей налоговой ставки процентной доли налоговой базы, и суммой налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 настоящего Кодекса.

В силу статей 171, 172 и 169 НК РФ в редакции, действующей с 01.01.2006 (Федеральный закон от 22.07.2005 N 119-ФЗ), для применения налоговых вычетов необходимо соблюдение следующих условий: приобретение (получение) товаров, работ или услуг для осуществления производственной деятельности, предъявление НДС поставщиками, подрядчиками или исполнителями, обязательное наличие надлежаще оформленных счетов-фактур, принятие товаров, работ или услуг к учету, подтвержденное соответствующими первичными документами.

Поскольку формирование состава расходов и применение налоговых вычетов направлены на уменьшение налогового обязательства налогоплательщика, обязанность доказывания наличия перечисленных условий возлагается на налогоплательщика. Данный вывод соответствует правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 15 февраля 2005 года N 93-О, где указано, что обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками (подрядчиками, исполнителями).

Документы, на которые ссылается налогоплательщик в подтверждение правомерности формирования состава расходов и применения вычетов по НДС, должны отвечать предъявляемым требованиям и достоверно свидетельствовать об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает налоговые последствия.

Как указано в пункте 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12 октября 2006 года N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53), уменьшение размера налоговой обязанности вследствие уменьшения налоговой базы и применения налоговых вычетов признается налоговой выгодой. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Таким образом, в первую очередь подлежат оценке доказательства, представленные налогоплательщиком в обоснование своих расходов и вычетов.

В пункте 2 указанного постановления предусмотрено, что при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 этого же Кодекса.

Судом первой инстанции установлено, что основанием для доначисления налогов, пеней и штрафных санкций в оспариваемой обществом части послужили выводы инспекции о необоснованном применении налоговых вычетов по НДС и отнесении затрат в состав расходов по налогу на прибыль по документам, представленным в подтверждение взаимоотношений с ООО "НТК" и ООО "Меркурий" по субподрядным работам, выполненным указанными организациями в рамках исполнения заявителем контрактов, заключенных с открытым акционерным обществом "Связьтранснефть" (далее - ОАО "Связьтранснефть") и федеральным государственным унитарным предприятием "Всероссийская государственная телевизионная и радиовещательная компания" ГТРК "Тверь" (далее - ФГУП "Всероссийская государственная телевизионная и радиовещательная компания" ГТРК "Тверь").

В решении налогового органа указано, что привлечение вышеназванных субподрядчиков не было согласовано с заказчиками работ, ООО "НТК" и ООО "Меркурий" не представляют бухгалтерской отчетности, являются "фирмами - однодневками", численность работников отсутствует, возможности выполнять субподрядные работы организации не имели, по адресу регистрации не находятся, лица, указанные в качестве учредителей, директоров и главных бухгалтеров спорных контрагентов (ООО "НТК" - Шахов П.Ф., ООО "Меркурий" - Коткудак Е.Н.), отрицают свою причастность к указанным юридическим лицам и подписание каких-либо документов от их имени.

В подтверждение обоснованности отнесения затрат на расходы по налогу на прибыль и применения налоговых вычетов по НДС обществом представлены в налоговый орган договоры на выполнение подрядных работ, акты о приемке выполненных работ, справки о стоимости выполненных работ и затрат, счета-фактуры, платежные поручения.

В соответствии со статьей 71 АПК РФ суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств, оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности. Каждое доказательство подлежит оценке арбитражным судом наряду с другими доказательствами. Никакие доказательства не имеют для арбитражного суда заранее установленной силы.

Оценив в соответствии с указанными процессуальными требованиями установленные фактические обстоятельства и доказательства, представленные сторонами в подтверждение этих обстоятельств, в их совокупности, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что они не опровергают реальность осуществленных обществом хозяйственных операций со спорными контрагентами и не являются доказательствами, свидетельствующими о получении обществом необоснованной налоговой выгоды.

Апелляционная инстанция согласна с указанными выводами суда первой инстанции по следующим основаниям.

В обоснование своих выводов инспекция указала на подписание первичных документов спорных контрагентов неустановленными лицами, поскольку из протоколов допросов свидетелей Шахова П.Ф. (ООО "НТК") и Коткудак Е.Н. (ООО "Меркурий") следует, что указанные лица отрицают свою причастность к деятельности спорных контрагентов и подписание от их имени документов. При этом свидетель Коткудак Е.Н. пояснила налоговому органу, что периодически за вознаграждение она снимала и передавала неустановленному лицу денежные средства, поступившие на расчетные счета ООО "НТК" и ООО "Меркурий".

При визуальном сравнении подписей Шахова П.Ф. в протоколе допроса с подписями в первичных документах ООО "НТК" инспекцией определено их несоответствие.

Каких-либо иных претензий к оформлению первичных документов инспекцией не предъявлено.

По мнению инспекции, перечисленные обстоятельства свидетельствуют о том, что в ходе проведения проверки инспекцией получены доказательства подписания представленных обществом документов не теми лицами, которые согласно учредительным документам являются учредителями, руководителями и главными бухгалтерами ООО "НТК" и ООО "Меркурий".

Однако, по мнению апелляционной инстанции, тот факт, что налоговый орган пришел к выводу о том, что подписи на документах спорных контрагентов выполнены не лицами, указанными в качестве их руководителей, а другими лицами, свидетельствует лишь о том, что налоговым органом не установлено, кем подписаны указанные документы и имели или нет лица, их подписавшие, соответствующее право. Кроме того, названное обстоятельство не свидетельствует об отсутствии реальных хозяйственных связей между обществом и спорными контрагентами и не свидетельствует о наличии в действиях общества умысла на получение необоснованной налоговой выгоды.

Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в постановлении Президиума от 16.01.2007 N 11871/06 указал, что, поскольку в решении налоговая инспекция сделала вывод о составлении первичных учетных документов с нарушением порядка, установленного Налоговым кодексом Российской Федерации, именно на ней лежит обязанность доказывания факта подписания этого документа неуполномоченным лицом. То обстоятельство, что документы подписаны другим лицом, само по себе не может быть положено в обоснование отсутствия у подписавшего документ лица соответствующих полномочий, если налоговым органом это не доказано.

В данном случае инспекцией не представлено бесспорных доказательств того, что подписавшие спорные документы лица не обладали соответствующими полномочиями, а также того, что об этих обстоятельствах было или должно было быть известно налогоплательщику.

Апелляционной инстанцией не принимаются во внимание ссылки инспекции на протоколы допроса руководителей спорных контрагентов, поскольку названные лица являются заинтересованными и их показаний недостаточно для вывода о том, что реальных хозяйственных операций между обществом и спорными контрагентами не осуществлялось.

Кроме того, должностные лица налогового органа не обладают специальными познаниями, необходимыми для объективной оценки особенностей почерка того или иного лица. Соответствие либо несоответствие подписи лица на документах может установить только эксперт на основе детального исследования представленных документов и образцов подписей определенного лица.

Результаты визуального сравнения образцов подписи в протоколах допросов и представленных первичных документах не могут быть приняты судом в качестве надлежащего доказательства по делу, поскольку они не являются относимыми и допустимыми доказательствами, так как не отвечают требованиям статей 67 и 68 АПК РФ.

Экспертиза подписей Шахова П.Ф. и Коткудак Е.Н. в установленном порядке инспекцией не проводилась, доказательств невозможности проведения такой экспертизы в рамках выездной налоговой проверки, наличия причин, препятствующих ее проведению, ответчиком в материалы дела не представлено.

Более того, спорные контрагенты зарегистрированы в Едином государственном реестре юридических лиц, состоят на налоговом учете, лица, подписавшие спорные первичные документы, зарегистрированы в качестве руководителей спорных контрагентов в установленном порядке.

Постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20.04.2010 N 18162/09 определена правовая позиция, согласно которой в случае реальности хозяйственных операций вывод о недостоверности (противоречивости) первичных документов, подписанных не лицами, которые значатся в учредительных документах поставщиков в качестве руководителей этих организаций, не может самостоятельно, в отсутствие иных фактов и обстоятельств, рассматриваться в качестве основания для признания налоговой выгоды необоснованной.

Таким образом, факт подписания спорных первичных документов неустановленными лицами не является бесспорным доказательством недостоверности первичных документов, а подлежит оценке в совокупности с иными доказательствами.

В пункте 10 Постановления N 53 указано, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

Взаимозависимости заявителя и его контрагентов инспекцией в ходе проверки не установлено. Также отсутствуют доказательства, свидетельствующие о том, что общество действовало без должной осмотрительности и осторожности и ему было известно о нарушениях, допущенных спорными контрагентами.

При этом то обстоятельство, что спорные контрагенты не представляли в налоговые органы сведения о доходах своих работников, не свидетельствует о том, что работников у них не было.

Доводы инспекции о непредставлении бухгалтерской и налоговой отчетности, об отсутствии их по юридическим адресам, отсутствие выплат физическим лицам отклоняются апелляционной инстанцией, поскольку указанные обстоятельства не являются препятствием для уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль и НДС в соответствии с НК РФ и сами по себе не могут служить доказательством недобросовестности общества. Доказательств осведомленности общества о нарушениях налогового законодательства его контрагентами и о наличии согласованности в их действиях инспекцией не представлено.

Обязанность по оформлению первичных документов, служащих основанием для уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль и для применения налогового вычета налогоплательщиком - покупателем товаров (работ, услуг), и отражению в них установленных сведений возлагается на продавца. Следовательно, при соблюдении контрагентами указанных требований по оформлению необходимых документов оснований для вывода о недостоверности либо противоречивости сведений, содержащихся в упомянутых счетах-фактурах, не имеется, если не установлены обстоятельства, свидетельствующие о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о предоставлении продавцом недостоверных либо противоречивых сведений.

При отсутствии доказательств несовершения хозяйственных операций, о необоснованности получения налоговой выгоды, в частности, могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии таких обстоятельств, как невозможность реального осуществления налогоплательщиком хозяйственных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров (работ, услуг), учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности.

Кроме того, законодательство о налогах и сборах не возлагает на налогоплательщика обязанность проверять соблюдение его контрагентами требований налогового законодательства, а также выполнение ими обязанностей, вытекающих из норм гражданского законодательства, не предусматривает возложение на налогоплательщика неблагоприятных последствий действий контрагентов. Право на уменьшение базы по налогу на прибыль и право на налоговый вычет по НДС не поставлено в зависимость от результатов хозяйственной деятельности поставщиков товаров (работ, услуг) при осуществлении ими хозяйственных операций.

С учетом правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 12 октября 1998 года N 24-П, в определениях от 10 января 2002 года N 4-О, от 14 мая 2002 года N 108-О, от 16 октября 2003 года N 329-О, толкование статьи 57 Конституции Российской Федерации в системной связи с другими положениями Конституции Российской Федерации не позволяет сделать вывод о возможности применения ответственности к налогоплательщику за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет.

Таким образом, доводы о недобросовестности контрагентов общества в данном случае не имеют правового значения в рамках применения налоговых вычетов по НДС и отнесения затрат на расходы по налогу на прибыль.

Действующее законодательство не предусматривает возложение на налогоплательщика неблагоприятных последствий действий контрагентов, право на уменьшение базы по налогу на прибыль и право на налоговый вычет по НДС не поставлено в зависимость от результатов хозяйственной деятельности поставщиков товаров (работ, услуг) при осуществлении ими хозяйственных операций.

Вывод о необоснованности налоговой выгоды должен быть основан на объективной информации, с бесспорностью подтверждающей, что действия налогоплательщика не имели разумной деловой цели, а были направлены исключительно на создание для себя благоприятных налоговых последствий.

Доказательств, достоверно свидетельствующих о том, что в данном случае общество совершило действия, направленные исключительно на искусственное создание условий для неправомерного заявления расходов по налогу на прибыль, вычетов по НДС, и об отсутствии реальных хозяйственных операций, инспекцией не представлено.

Адреса, указанные в представленных документах спорных контрагентов, соответствуют адресам их государственной регистрации. Оплата спорных работ произведена путем перечисления денежных средств на расчетные счета контрагентов в полном объеме, что не оспаривается налоговым органом. Контрагенты заявителя на момент совершения спорных хозяйственных операций и в настоящее время зарегистрированы в налоговых органах.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что обществом соблюдены условия формирования состава расходов при исчислении налога на прибыль и применения вычетов по НДС.

Ссылка налогового органа на отсутствие документов, подтверждающих согласование заказчиком выполнение работ с привлечением субподрядной организации, не принимается апелляционной инстанцией, поскольку данное обстоятельство не опровергает факт выполнения спорных работ контрагентами общества.

Кроме того, податель жалобы ссылается на то, что сведения, отраженные в списке лиц, получивших допуск на объекты заказчика - ОАО "Связьтранснефть" (т. 4, л. 35), не являются доказательством осуществления работ сотрудниками спорного контрагента - ООО "НТК" в связи с тем, что перечисленные в указанном списке лица не являются работниками ООО "НТК" (Крюков В.А., Слабунов С.Н., Кононов С.И., Матвеев А.Г.) и отрицают свою причастность к выполнению работ на спорном объекте.

В свою очередь общество в отзыве на апелляционную жалобу и его представитель в судебном заседании указали на то, что названные лица являлись работниками ООО "НТК". Кроме того, в материалы дела представлено письмо общества от 01.02.2007 N 01/03с входящим штампом ОАО "Связьтранснефть", которым общество просило в связи с проведением работ обеспечить доступ сотрудников на территорию заказчика, письмом от 04.02.2011 N 46-5/288 заказчик подтвердил факт допуска сотрудников на свою территорию для выполнения работ (т. 3, л. 58-60).

В данном случае апелляционная инстанция относится критически к доводам налогового органа, поскольку заказчик факт допуска на объект спорных лиц подтвердил, а документы, представленные в обоснование заявленного инспекцией довода, получены налоговым органом после вынесения оспариваемого решения суда и представлены только в апелляционную инстанцию. Кроме того, налоговым органом не представлено доказательств бесспорно подтверждающих то обстоятельство, что допущенные на территорию заказчика сотрудники не являлись работниками ООО "НТК", как равно являлись работниками общества или иных организаций.

При этом доказательств осведомленности общества о нарушениях в деятельности своих контрагентов инспекцией не представлено.

Поскольку налоговый орган не представил бесспорных доказательств недостоверности первичных документов, а также доказательств, которые бы позволили усомниться в добросовестности общества, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о правомерном включении спорных затрат в состав расходов в целях исчисления налога на прибыль и применении налоговых вычетов по НДС.

С учетом изложенного судом первой инстанции обоснованно удовлетворены заявленные обществом требования.

Таким образом, оснований для отмены принятого по данному делу решения суда и удовлетворения апелляционной жалобы инспекции не имеется.

Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд

постановил

решение Арбитражного суда Тверской области от 08 февраля 2011 года по делу N А66-12371/2010 оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Тверской области - без удовлетворения.

Председательствующий

О.Б. Ралько

Судьи

Т.В. Виноградова О.Ю. Пестерева