Расходы на рекламу (М. Васильева, В. Егоров, Е. Карсетская, И. Кирюшина, И. Чвыков, "Экономико-правовой бюллетень", N 8, август 2005 г.)

Расходы на рекламу

Реклама или не реклама?

Что такое реклама? Ответ на этот вопрос найдем в ст. 2 Федерального закона от 18.07.1995 N 108-ФЗ "О рекламе".

Реклама - это распространяемая в любой форме, с помощью любых средств информация о физическом или юридическом лице, товарах, идеях и начинаниях (рекламная информация), которая предназначена для неопределенного круга лиц и призвана формировать или поддерживать интерес к этим физическому, юридическому лицу, товарам, идеям и начинаниям и способствовать реализации товаров, идей и начинаний.

Из приведенного определения четко следует, что для признания тех или иных расходов рекламными соответствующая информация должна распространяться среди неопределенного круга лиц. Этот факт постоянно подчеркивается представителями налоговых органов.

Так, многие организации практикуют различные рассылки (раздачи) информации о реализуемых ими товарах, работах, услугах (в виде листовок, буклетов, каталогов и т.п.). Расходы на проведение такие рассылок (раздач) могут быть признаны рекламными только в том случае, если перечень получателей информации заранее не определен.

Это могут быть, например, безадресные почтовые рассылки, когда по договору со сторонним исполнителем осуществляется раскладка определенного количества листовок (буклетов) по почтовым ящикам потенциальных потребителей. Или рекламная информация может распространяться путем выкладки в магазинах, офисных зданиях, других местах - там, где она доступна потенциальным клиентам.

Если же рекламная информация распространяется среди заранее определенного перечня лиц, то понесенные расходы признать рекламой нельзя.

В письме УФНС России по г. Москве от 16.03.2005 N 20-08/16391 указано, что расходы на проведение адресной почтовой рассылки (имеется в виду ситуация, когда рассылка проводится по имеющейся базе данных потенциальных клиентов) не относятся к расходам на рекламу, поскольку рассылаемая информация предназначена для конкретных лиц. При этом в письме делается вывод о том, что такие расходы вообще нельзя учесть в целях налогообложения прибыли, так как расходы, связанные с бесплатной передачей имущества, включены в перечень расходов, не учитываемых в целях налогообложения (п. 16 ст. 270 НК РФ)*(1).

Не является рекламой и раздача образцов продукции (рекламных буклетов) контрагентам, с которыми вы работаете, поскольку в этом случае распространение рекламной информации также осуществляется среди определенного круга лиц (письмо УМНС России по г. Москве от 22.03.2004 N 26-12/18582).

Определение понятия "реклама", приведенное в Законе "О рекламе", позволяет сделать вывод о том, что к рекламным расходам данной конкретной организации (предпринимателя) можно отнести только те расходы, которые связаны с рекламой товаров (работ, услуг), производимых и (или) реализуемых именно этой организацией (предпринимателем).

Если организация несет расходы на рекламу чужих товаров (работ, услуг), то для этой организации такие расходы не будут рекламными. Соответственно учесть такие расходы в целях налогообложения прибыли можно только по подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ (прочие расходы), доказав их соответствие критериям ст. 252 НК РФ.

Так, например, организации оптовой торговли зачастую финансируют полностью (или частично) затраты розничных торговых организаций на издание каталогов (брошюр, листовок), содержащих информацию о реализуемых товарах с указанием реквизитов (адреса торговых точек, телефоны и т.д.) этих розничных торговых организаций. Такие каталоги призваны формировать интерес не столько к потребительским свойствам реализуемых товаров, сколько к возможности приобрести товары по привлекательным ценам в данных конкретных торговых точках.

Поэтому оптовая организация, финансирующая издание таких каталогов, не может учесть произведенные затраты в целях налогообложения прибыли как расходы на рекламу. По мнению налоговых органов, такие расходы вообще не могут быть учтены оптовой организацией в целях налогообложения (см. письмо УМНС России по г. Москве от 16.09.2003 N 26-08/50782).

При рассмотрении подобных дел в суде судьи в принципе придерживаются аналогичного подхода.

Арбитраж

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 13.10.2004 N А31-6851/7

По договору с рекламной компанией Общество совместно с Фирмой финансировало расходы на проведение рекламной кампании садовых домов, производимых Фирмой из материалов Общества.

Налоговой инспекцией проведена камеральная налоговая проверка представленной Обществом налоговой декларации по налогу на прибыль за первое полугодие 2003 г. Установлено занижение Обществом налоговой базы в результате завышения суммы расходов, направленных на рекламу товаров, произведенных другой организацией (Фирмой).

Не согласившись с решением налогового органа, Общество обжаловало его в арбитражный суд.

Суд подтвердил правомерность позиции налоговой инспекции, указав следующее.

В силу подп. 28 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на рекламу производимых (приобретенных) и (или) реализуемых товаров (работ, услуг), деятельности налогоплательщика, товарного знака и знака обслуживания, включая участие в выставках и ярмарках, с учетом положений п. 4 ст. 264 НК РФ.

Согласно ст. 2 Федерального закона от 18.07.1995 N 108-ФЗ "О рекламе" реклама - это распространяемая в любой форме, с помощью любых средств информация о физическом или юридическом лице, товарах, идеях и начинаниях (рекламная информация), которая предназначена для неопределенного круга лиц и призвана формировать или поддерживать интерес к этим физическому, юридическому лицу, товарам, идеям и начинаниям и способствовать реализации товаров, идей и начинаний.

Из положений приведенных норм следует, что налогоплательщик вправе уменьшить полученные доходы на сумму произведенных расходов на рекламу только в отношении собственных товаров (работ, услуг).

Общество не доказало факт рекламы выполняемого им комплекса работ по переработке пиловочника, способствования продвижению данных работ на рынке сбыта, расширения за счет рекламы круга покупателей. Представленный в дело рекламный проспект не содержит информации о том, что Фирма строит дома из материалов, произведенных Обществом.

При указанных обстоятельствах суд посчитал, что понесенные Обществом расходы не относятся к расходам на рекламу, в связи с чем обоснованно не приняты налоговым органом в качестве расходов на рекламу.

Размещение информации в СМИ

При размещении информационных материалов в средствах массовой информации нужно иметь в виду следующее.

Не является рекламой размещение в СМИ объявлений о вакансиях (наборе работников). Такие расходы в целях налогообложения прибыли относятся к прочим расходам на основании подп. 8 п. 1 ст. 264 НК РФ как расходы по набору работников (письмо Минфина России от 28.02.2003 N 04-02-05/2/10).

А вот публикация в прессе материалов, способствующих повышению интереса к самой организации либо к производимым (реализуемым) ею товарам (работам, услугам), является в чистом виде рекламой. Причем такие материалы могут публиковаться в виде статей, интервью, комментариев, участия в обзорных таблицах. Расходы на эти публикации можно учесть в целях налогообложения прибыли как расходы на рекламу в полном объеме*(2) (см. письмо Минфина России от 23.09.2004 N 03-03-01-04/2/15).

Изготовление визитных карточек

На визитных карточках, которые организация заказывает для своих сотрудников, обычно указывают наименование организации (и ее логотип), адрес, фамилию и имя сотрудника, а также его должность и контактные телефоны (в последнее время все чаще указывают еще и адрес электронной почты).

Например, визитная карточка может выглядеть так:

     /-----------------------------\

     |        ООО "Ромашка"        |

     |                             |

     |    Иванов Иван Иванович     |

     |  Руководитель отдела продаж |

     |                             |

     |       111256, Москва,       |

     |     ул. Перестукина, 18     |

     |    Тел.: (095) 257-37-49    |

     |      E-mail: mo@rom.ru      |

     \-----------------------------/

В такой визитной карточке содержится только служебная информация о сотруднике и организации, которую он представляет.

Целью вручения такой визитной карточки является представление личности сотрудника. Предназначена такая информация для ограниченного круга лиц, который определяет ее владелец. Информация на визитной карточке не формирует и не поддерживает интерес к изготавливаемым организацией товарам (работам, услугам). Она лишь информирует о том, что сотрудник работает в конкретной организации в определенной должности, а также о том, как с ним связаться.

Поэтому расходы на изготовление визитных карточек не являются расходами на рекламу.

Такой вывод подтверждается и арбитражной практикой (см. постановления ФАС Уральского округа от 11.03.2004 N Ф09-827/04-АК, от 03.03.2003 N Ф09-451/03-АК, Поволжского округа от 04.06.2001 N А55-12388/2000-3, Северо-Западного округа от 05.08.2002 N А56-4649/02).

Расходы на изготовление визитных карточек учитываются в целях налогообложения прибыли в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, по подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ (см. письмо УМНС России по г. Москве от 15.10.2003 N 26-12/57647).

Однако иногда визитные карточки изготавливаются специально для рекламных мероприятий и содержат рекламную информацию.

Визитная карточка с рекламной информацией может быть такой:

     /--------------------------------\

     |        ООО "Ромашка"           |

     |Консультационные услуги по веде-|

     |нию бухгалтерского и  налогового|

     |учета.                          |

     |Первая консультация - бесплатно!|

     |                                |

     |       111256, Москва,          |

     |     ул. Перестукина, 18        |

     |    Тел.: (095) 257-37-49       |

     |      E-mail: mo@rom.ru         |

     \--------------------------------/

Если такие визитные карточки распространяются среди неопределенного круга лиц (например, выкладываются на выставочном стенде), то расходы на их изготовление и распространение следует признать расходами на рекламу (в составе иных нормируемых видов рекламы согласно п. 4 ст. 264 НК РФ).

Спонсорская помощь

В соответствии со ст. 19 Закона "О рекламе" под спонсорством понимается осуществление юридическим или физическим лицом (спонсором) вклада (в виде предоставления имущества, результатов интеллектуальной деятельности, оказания услуг, проведения работ) в деятельность другого юридического или физического лица (спонсируемого) на условиях распространения им рекламы о спонсоре и его товарах.

Спонсорский вклад признается платой за рекламу, а спонсор и спонсируемый - соответственно рекламодателем и рекламораспространителем.

Таким образом, расходы, связанные с внесением спонсорского взноса в соответствии с заключенным спонсорским договором, будут признаваться у спонсора расходами на рекламу. Причем в зависимости от конкретных условий спонсорского договора (в зависимости от способа подачи информации спонсируемому) эти расходы могут быть как ненормируемыми, так и нормируемыми (письмо УМНС России по г. Москве от 19.07.2004 N 21-09/47989).

Например, расходами на рекламу признается спонсорский денежный взнос по договору с некоммерческой организацией, который предусматривает, что организация - получатель взноса (спонсируемый) обязуется разместить информацию о спонсоре на спортивной форме тренеров и спортсменов, а также на спортивном инвентаре. Такие расходы являются для спонсора нормируемыми расходами на рекламу (письмо УМНС России по г. Москве от 12.05.2003 N 26-12/25921).

Обратите внимание!

Спонсорскую помощь необходимо отличать от благотворительной помощи.

Если договором или иным документом, оформляющим безвозмездную передачу имущества (включая денежные средства), работ, услуг, не предусмотрено встречное обязательство получающей стороны по распространению рекламы о спонсоре, то расходы по безвозмездной передаче имущества (работ, услуг) будут признаны благотворительной помощью. Соответственно организация не сможет учесть такие затраты в целях налогообложения прибыли.

Согласно п. 16 ст. 270 НК РФ расходы в виде стоимости безвозмездно переданного имущества (работ, услуг, имущественных прав) и расходы, связанные с такой передачей, налоговую базу по налогу на прибыль не уменьшают.

Налог на прибыль

В соответствии с подп. 28 п. 1 ст. 264 НК РФ в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, учитываются расходы на рекламу производимых (приобретенных) и (или) реализуемых товаров (работ, услуг), деятельности налогоплательщика, товарного знака и знака обслуживания, включая участие в выставках и ярмарках.

При этом расходы на рекламу делятся на нормируемые и ненормируемые. Ненормируемые расходы на рекламу

В пункте 4 ст. 264 НК РФ перечислены расходы на рекламу, которые в целях налогообложения прибыли учитываются в расходах в полном объеме (в сумме фактически понесенных затрат).

К ним относятся:

- расходы на рекламные мероприятия через средства массовой информации (в том числе объявления в печати, передача по радио и телевидению) и телекоммуникационные сети;

- расходы на световую и иную наружную рекламу, включая изготовление рекламных стендов и рекламных щитов;

- расходы на участие в выставках, ярмарках, экспозициях, на оформление витрин, выставок-продаж, комнат образцов и демонстрационных залов, изготовление рекламных брошюр и каталогов, содержащих информацию о работах и услугах, выполняемых и оказываемых организацией, и (или) о самой организации, на уценку товаров, полностью или частично потерявших свои первоначальные качества при экспонировании.

Расходы на рекламные мероприятия через СМИ и
телекоммуникационные сети

К ненормируемым расходам на рекламу через СМИ относятся, например, расходы на создание (приобретение) рекламного видеоролика для показа по телевидению.

При этом нужно учитывать, что аудиовизуальные произведения являются объектами авторского права (п. 1 ст. 7 Закона РФ от 09.07.1993 N 5351-1 "Об авторском праве и смежных правах"). А исключительные права на результаты интеллектуальной деятельности (объекты интеллектуальной собственности) как в бухгалтерском, так и в налоговом учете подлежат включению в состав нематериальных активов (п. 3 и 4 ПБУ 14/2000 "Учет нематериальных активов", п. 3 ст. 257 НК РФ).

Поэтому если организация получает исключительные права на видеоролик, то затраты на его создание (приобретение) и в бухгалтерском, и в налоговом учете будут формировать первоначальную стоимость нематериального актива. Стоимость нематериальных активов погашается путем начисления амортизации.

Соответственно в такой ситуации в состав рекламных расходов будут включаться ежемесячные амортизационные отчисления по нематериальному активу - рекламному ролику, демонстрируемому по телевидению. Причем учитывать амортизацию в составе расходов можно только в течение того периода времени, пока ролик фактически используется в рекламных целях (письмо УМНС России по г. Москве от 15.09.2003 N 26-12/51408).

Обратите внимание! Если рекламный видеоролик демонстрируется в кинотеатрах (перед началом сеансов), то расходы на создание ролика, а также расходы, связанные с его демонстрацией, относятся к прочим расходам на рекламу, которые принимаются в целях налогообложения прибыли в пределах норматива - 1% выручки от реализации (письмо УМНС России по г. Москве от 23.03.2004 N 26-12/19364).

Если организация заказывает размещение рекламы в СМИ через посредника (например, через рекламное агентство), то в состав ненормируемых расходов на рекламу включается как стоимость размещения рекламы, так и расходы на уплату посреднического (агентского) вознаграждения (письмо УМНС России по г. Москве от 26.02.2003 N 26-12/12101).

Пример.

Организация заключила с рекламным агентством договор на размещение рекламы в журнале. В соответствии с условиями договора стоимость услуг по размещению рекламы - 118 000 руб. (в том числе НДС - 18 000 руб.), агентское вознаграждение - 11 800 руб. (в том числе НДС - 1800 руб.).

В мае 2005 г. организация перечислила агентству 129 800 руб. Реклама была размещена в журнале в июне 2005 г. В июне агентство передало организации отчет о выполнении поручения с приложением всех первичных документов, подтверждающих факт размещения рекламы.

В бухгалтерском учете организации должны быть сделаны следующие проводки.

Май:

Д-т счета 76 - К-т счета 51 - 129 800 руб. - перечислены средства на счет рекламного агентства.

Июнь:

Д-т счета 26 (44) - К-т счета 76 - 100 000 руб. - отражена стоимость размещения рекламы;

Д-т счета 19 - К-т счета 76 - 18 000 руб. - отражен НДС со стоимости размещения рекламы;

Д-т счета 26 (44) - К-т счета 76 - 10 000 руб. - отражена сумма агентского вознаграждения;

Д-т счета 19 - К-т счета 76 - 1800 руб. - отражен НДС по агентскому вознаграждению.

В целях налогообложения прибыли в июне в состав ненормируемых расходов на рекламу включается сумма 110 000 руб. (стоимость размещения рекламы плюс агентское вознаграждение).

К ненормируемым расходам на рекламу относятся и расходы на публикацию в СМИ различных информационных материалов (статей, интервью и т. п.), которые имеют целью привлечь внимание к организации и ее деятельности, к тем товарам (работам, услугам), которые она производит и (или) реализует (см. с. 28).

При создании Интернет-сайта вопрос о порядке учета расходов решается в зависимости от того, какая информация размещается на сайте. Как правило, речь идет о размещении информации о самой организации, ее деятельности и тех товарах (работах, услугах), которые она производит и (или) реализует. В этом случае расходы по созданию сайта учитываются в целях налогообложения прибыли как расходы на рекламу.

При этом нужно иметь в виду, что если создание сайта осуществляется на основании договора на создание программы на ЭВМ, предусматривающего переход к организации - заказчику исключительных авторских прав на эту программу, то тогда и в бухгалтерском, и в налоговом учете организации необходимо признать нематериальный актив (учет и списание расходов в этом случае аналогичны ситуации, изложенной для случая с созданием видеоролика - см. с. 32) (письмо Минфина России от 22.10.2004 N 07-05-14/280).

К числу рекламных расходов относятся также затраты по обслуживанию сайта, расходы на оплату (продление) доменного имени и т. п. расходы.

Нужно помнить, что при методе начисления такие расходы уменьшают налоговую базу не единовременно, а равномерно в течение срока, к которому они относятся.

Так, например, если организация оплатила расходы за доменное имя на срок с 1 июня 2005 г. по 30 ноября 2005 г. (на шесть месяцев), то эти расходы должны признаваться в целях налогообложения прибыли равномерно в течение этих шести месяцев (см. письмо УМНС России по г. Москве от 07.05.2003 N 26-12/25025).

Обратите внимание! Если организация осуществляет торговлю посредством Интернет-магазина, то расходы по его созданию и обслуживанию (на круглосуточную поддержку его работоспособности, аренду дискового пространства на сервере партнера и т. п. расходы) относятся к прочим, не являющимся рекламными расходам, связанным с производством и реализацией (письмо УМНС России по г. Москве от 17.11.2003 N 23-10/4/65062).

Наружная реклама

Что такое наружная реклама?

Это распространение рекламы в виде плакатов, стендов, световых табло, иных технических средств стабильного территориального размещения (п. 1 ст. 14 Закона "О рекламе").

В соответствии с п. 2 ст. 14 Закона "О рекламе" распространять наружную рекламу допускается при наличии разрешения, выдаваемого органом местного самоуправления поселения или городского округа, согласованного:

- с соответствующим органом управления автомобильных дорог, а также с органом милиции, уполномоченным осуществлять контрольные, надзорные и разрешительные функции в области обеспечения безопасности дорожного движения, - в полосе отвода и придорожной зоне автомобильных дорог за пределами территорий городских и сельских населенных пунктов;

- с органом милиции, уполномоченным осуществлять контрольные, надзорные и разрешительные функции в области обеспечения безопасности дорожного движения, - на территориях городских и сельских населенных пунктов;

- с соответствующим органом управления железными дорогами - в полосе отвода железных дорог.

За выдачу разрешений на распространение наружной рекламы уплачивается государственная пошлина в размерах*(3) и порядке, которые установлены законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Обратите внимание!

Реклама на транспортных средствах не является наружной рекламой (ст. 15 Закона "О рекламе").

Поэтому расходы по размещению рекламы на транспортных средствах (автомобилях, автобусах, троллейбусах и т. д.) в целях налогообложения прибыли включаются в состав расходов только в пределах норматива (1% суммы выручки от реализации) (см. письмо УМНС России по г. Москве от 17.05.2004 N 26-12/33216).

Отдельно остановимся на порядке учета расходов, связанных с приобретением (созданием) и использованием рекламных щитов.

Размещение рекламы на рекламных щитах (при наличии соответствующего разрешения) относится к наружной рекламе, которая в целях налогообложения прибыли не нормируется.

Если организация оплачивает услуги сторонней организации (предпринимателя, рекламного агентства) по размещению рекламы на щитах, принадлежащих этой сторонней организации, то стоимость рекламы включается в состав расходов в полном объеме.

Аналогично решается вопрос с расходами на изготовление такой рекламы.

При этом нужно учитывать, что в целях налогообложения прибыли (при методе начисления) расходы, относящиеся к нескольким отчетным (налоговым) периодам, нужно учитывать в составе расходов равномерно в течение всего срока, к которому они относятся.

Пример.

Организация заключила с рекламным агентством договор на изготовление и размещение рекламы на рекламных щитах, принадлежащих агентству.

В соответствии с условиями договора стоимость услуг по изготовлению рекламы (дизайн, полиграфия) - 20 000 руб. (без НДС), стоимость размещения рекламы в течение трех месяцев (с 1 июня по 31 августа) - 30 000 руб. (без НДС).

Денежные средства по договору в сумме 50 000 руб. были перечислены на расчетный счет агентства в мае. В мае же был подписан акт о выполнении работ по изготовлению рекламы.

Затем ежемесячно в течение срока размещения рекламы стороны подписывают акт, подтверждающий факт оказания услуг по размещению рекламы. Такие акты являются основанием для признания в бухгалтерском и налоговом учете расходов на рекламу.

В бухгалтерском учете организации это отражается следующими проводками.

Май:

Д-т счета 60 (76) - К-т счета 51 - 50 000 руб. - перечислены средства рекламному агентству;

Д-т счета 26 (44) - К-т счета 60 (76) - 20 000 руб. - отражена стоимость выполненных работ по изготовлению рекламы.

Июнь - август (ежемесячно):

Д-т счета 26 (44) - К-т счета 60 (76) - 10 000 руб. - отражена стоимость оказанных услуг по размещению рекламы на рекламном щите агентства.

В целях налогообложения прибыли затраты на рекламу будут списываться в состав расходов в том же порядке, что и в бухгалтерском учете:

в мае - 20 000 руб.;

в июне - августе - по 10 000 руб. в месяц.

При этом вся сумма затрат (50 000 руб.) будет учтена в целях налогообложения в полном объеме (без нормирования).

Возможна ситуация, когда организация самостоятельно приобретает (изготавливает) рекламные щиты для размещения на них собственной рекламы.

В этом случае рекламный щит признается основным средством, а затраты на его приобретение (изготовление) формируют его первоначальную стоимость.

Если стоимость щита окажется не более 10 000 руб., то в бухгалтерском и налоговом учете всю эту стоимость можно списать на расходы единовременно в момент ввода щита в эксплуатацию (п. 18 ПБУ 6/01, подп. 3 п. 1 ст. 254 и п. 1 ст. 256 НК РФ).

Эти расходы в целях налогообложения прибыли признаются расходами на рекламу, которые уменьшают налоговую базу в полном объеме (без нормирования).

Если стоимость щита превышает 10 000 руб., то он включается в состав амортизируемого имущества. В течение всего срока его эксплуатации по нему будет начисляться амортизация, которая в целях налогообложения прибыли квалифицируется как ненормируемые расходы на рекламу (письмо УМНС России по г. Москве от 25.08.2003 N 26-12/46254, письмо Минфина России от 25.04.2003 N 04-02-05/3/35).

Участие в выставках, ярмарках, экспозициях

Налоговые органы трактуют понятие "расходы на участие в выставках, ярмарках" предельно узко. По их мнению, такими расходами являются лишь расходы по оплате вступительных взносов, разрешений и тому подобные расходы, необходимые для участия в выставке. Споров с налоговой инспекцией можно избежать лишь одним способом: включать в состав ненормируемых расходов на участие в выставке только оплату услуг, оказываемых организации устроителями выставки (например, оплату аренды выставочного места (стенда), оформление этого места (стенда), оплату за различного рода голосовые объявления, призванные привлечь внимание к стенду, и т. п.).

Все иные затраты, которые организация несет в связи с участием в выставке (ярмарке), по мнению налоговых органов, следует учитывать как прочие виды рекламы.

Так, например, если организация проводит на выставке раздачу призов или бесплатную дегустацию своей продукции, то такие расходы относятся к категории нормируемых расходов на рекламу, которые принимаются в целях налогообложения в пределах 1% выручки от реализации (письмо УМНС России по г. Москве от 19.11.2004 N 26-12/74944 со ссылкой на письмо МНС России от 19.03.2003 N 02-5-10/35-й843).

Если организация командирует своих работников для участия в выставке, проводимой в другом городе (или другой стране), то затраты на командировки таких сотрудников для целей налогообложения признаются в качестве отдельного самостоятельного вида расходов (подп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ - расходы на командировки) и расходами на рекламу не являются (письмо УМНС России по г. Москве от 17.04.2003 N 23-10/4/21317).

Оформление витрин, выставок-продаж, комнат образцов
и демонстрационных залов

Любые расходы организации, связанные с оформлением витрин (выставок-продаж, комнат образцов, демонстрационных залов), учитываются при налогообложении прибыли в полном объеме.

Так, например, организация, торгующая мебелью, выставляет в салонах-магазинах образцы мебели. При этом для оформления экспозиции закупаются постельное белье, посуда, картины и т. д. Все эти расходы организация может учесть в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль как расходы на рекламу (письмо Минфина России от 08.09.2004 N 03-03-01-04/1/31).

ФАС Волго-Вятского округа (см. Постановление от 13.01.2005 N А43-1729/2004-32-152), рассматривая спор между налогоплательщиком и налоговым органом, указал, что ни ст. 264 НК РФ, ни иные нормы действующего законодательства не раскрывают перечень затрат, включаемых в расходы на участие в выставках, ярмарках, экспозициях, а также уточнил, что именно понимается под оформлением витрин, выставок-продаж, демонстрационных залов и какие затраты относятся к используемым в этих целях расходам.

Следовательно, при классификации затрат и определении возможности отнесения их к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, целесообразно учитывать фактическое использование тех или иных предметов в указанных целях.

Руководствуясь этим подходом, суд признал правомерным включение в состав ненормируемых расходов на рекламу, связанных с оформлением витрин, выставок-продаж, следующих затрат:

- на форменную одежду с логотипом организации (в ней работники организации оформляли витрины и проводили дегустации продукции);

- на подставки для выкладки образцов продукции;

- на листовки для оформления витрин.

Главное, о чем всегда нужно помнить, - у организации должны быть первичные документы, подтверждающие, что те или иные затраты действительно связаны с проведением тех или иных рекламных мероприятий.

Так, например, если организация передает рекламную продукцию своим контрагентам, чтобы они бесплатно раздавали ее своим клиентам или выкладывали на своих прилавках, то документов, подтверждающих факт передачи продукции контрагентам, недостаточно для признания расходов на рекламу.

Контрагенты обязательно должны передать организации документы (отчеты), подтверждающие факт раздачи (выкладки) этой продукции в рекламных целях.

При отсутствии таких документов организации трудно будет доказать обоснованность включения стоимости переданной продукции в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль (см. Постановление ФАС Уральского округа от 29.03.2005 N Ф09-1034/05-АК).

Изготовление брошюр и каталогов

В настоящее время в соответствии с п. 4 ст. 264 НК РФ в составе ненормируемых расходов на рекламу упомянуты расходы на изготовление рекламных брошюр и каталогов, содержащих информацию о выполняемых организацией работах и оказываемых услугах и (или) о самой организации.

Исходя из этой формулировки, налоговые органы на местах настаивают на том, что если организация изготавливает каталоги (брошюры) с информацией о реализуемых ею товарах, то такие затраты являются нормируемыми и принимаются в целях налогообложения в пределах 1% суммы выручки.

Обратите внимание!

С 1 января 2006 г. перечень ненормируемых расходов на рекламу расширен.

В него включены затраты на изготовление рекламных каталогов и брошюр, содержащих информацию о реализуемых товарах, выполняемых работах, оказываемых услугах, товарных знаках и знаках обслуживания и (или) о самой организации.

Соответствующие изменения внесены в п. 4 ст. 264 НК РФ Федеральным законом от 06.06.2005 N 58-ФЗ.

Нормируемые расходы на рекламу

К нормируемым расходам на рекламу относятся расходы организации на приобретение (изготовление) призов, вручаемых победителям розыгрышей таких призов во время проведения массовых рекламных кампаний, а также расходы на иные виды рекламы, не указанные в абзацах втором - четвертом п. 4 ст. 264 НК РФ.

Эти расходы для целей налогообложения прибыли признаются в размере, не превышающем 1% выручки от реализации, определяемой в соответствии со ст. 249 НК РФ.

Для целей нормирования расходов на рекламу применяется показатель выручки, включающий выручку от реализации товаров (работ, услуг), а также имущественных прав. В величину выручки не включаются НДС, предъявленный покупателям товаров (работ, услуг, имущественных прав), а также акцизы.

У генподрядчиков в выручку для целей нормирования расходов на рекламу включается общая сумма выручки (включая стоимость субподрядных работ) (см. письмо УМНС России от 03.10.2003 N 26-12/55341).

Организации, реализующие импортные товары, закупаемые у иностранных поставщиков, часто сталкиваются с такой ситуацией.

Иностранный контрагент предоставляет организации рекламную продукцию (образцы, буклеты, листовки и т. п.) для проведения различных рекламных акций. Рекламная продукция чаще всего предоставляется на безвозмездной основе. При этом российская организация - получатель продукции уплачивает все необходимые таможенные пошлины и сборы.

В такой ситуации стоимость полученной безвозмездно продукции является для организации доходом, подлежащим включению в налоговую базу по налогу на прибыль.

В то же время суммы уплаченных таможенных пошлин и сборов могут быть учтены в составе расходов на рекламу, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль. Для этого организации необходимо иметь документы, подтверждающие, что полученная рекламная продукция действительно была использована для проведения тех или иных рекламных акций (см. письмо УМНС России по г. Москве от 06.02.2004 N 23-10/4/07499 со ссылкой на письмо МНС России от 25.03.2003 N 02-5-11/78-к804).

Еще одна распространенная ситуация. Организация оптовой торговли размещает свои рекламные конструкции (стеллажи, витрины, стойки, на которые нанесена рекламная символика распространяемых марок товаров) в магазинах своих контрагентов. Размещение таких конструкций имеет целью привлечь внимание к определенным маркам (видам) товаров, реализуемых оптовой организацией, поэтому расходы, связанные с таким размещением, в принципе можно квалифицировать как расходы на рекламу.

Но при этом важное значение имеют условия, на которых осуществляется размещение этих рекламных конструкций.

Итак, возможны следующие варианты таких условий.

Вариант 1. Рекламные конструкции передаются розничным организациям в безвозмездное пользование.

На этих конструкциях организация розничной торговли осуществляет выкладку собственных товаров.

При таком варианте переданное оборудование исключается оптовой организацией из состава амортизируемого имущества (п. 3 ст. 256 НК РФ), т. е. амортизация по нему в целях налогообложения прибыли вообще не начисляется.

Расходы, связанные с передачей оборудования в безвозмездное пользование стороннему лицу, также не могут быть учтены в целях налогообложения (п. 16 ст. 270 НК РФ).

Вариант 2. Рекламные конструкции могут быть переданы розничной организации на возмездной основе.

Тогда суммы, поступающие от розничной организации в качестве платы за пользование этим оборудованием, формируют у оптовой организации доход (выручку от реализации). А суммы амортизации по этому оборудованию, равно как и другие расходы, связанные с передачей, рассматриваются в качестве расходов, связанных с получением соответствующих доходов.

Вариант 3. Оптовая организация за плату арендует пространство в торговых точках, принадлежащих розничной организации.

На арендуемом пространстве размещается рекламное оборудование, принадлежащее оптовой организации.

В такой ситуации и плата за аренду, и суммы амортизации по оборудованию могут быть учтены оптовой организацией при исчислении налога на прибыль как расходы на рекламу. Причем, по мнению налоговых органов, такие расходы должны нормироваться в процентах от полученной выручки (письмо УМНС России по г. Москве от 16.09.2003 N 26-08/50782).

Отметим, что позиция налоговиков, на наш взгляд, не бесспорна. Оформление арендованного пространства в этом случае можно квалифицировать как расходы на оформление витрин, демонстрационных залов и т. п., которые в целях налогообложения не нормируются.

Обращаем внимание организаций с немецким участием (в составе своих учредителей имеющих резидентов ФРГ) на то, что у них есть возможность учитывать в целях налогообложения прибыли всю сумму понесенных расходов на рекламу. Требование о нормировании отдельных видов рекламных расходов на такие организации не распространяется.

В соответствии с п. 3 Протокола к Соглашению между Российской Федерацией и Федеративной Республикой Германия об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество от 29.05.1996 расходы на рекламу, понесенные российской компанией с немецким участием, для целей обложения налогом на прибыль подлежат включению в себестоимость продукции в полном объеме при условии, что вычитаемые суммы не будут превышать суммы, которые согласовывались бы независимыми предприятиями при сопоставимых условиях.

На этом основании Минфин России делает вывод о том, что расходы на рекламу, осуществленные российской организацией, 100% уставного капитала которой принадлежат немецкой компании, для целей обложения налогом на прибыль принимаются к вычету без ограничения (письмо от 15.06.2003 N 04-03-08/32).

На наш взгляд, этот вывод справедлив и для ситуации, когда немецкое участие не является стопроцентным.

Право организаций с немецким участием учитывать в целях налогообложения прибыли расходы на рекламу в полном объеме подтверждают и арбитражные суды (см. Постановление ФАС Московского округа от 15.03.2005 N КА-А40/1512-05).

Налог на добавленную стоимость

Учет "входного" НДС по
нормируемым расходам на рекламу

В соответствии с п. 7 ст. 171 НК РФ "входной" НДС по расходам, нормируемым в целях налогообложения прибыли, подлежит вычету в размере, соответствующем этим нормам.

Применительно к расходам на рекламу рассмотрим это положение на конкретном примере.

Пример.

Организация оплатила услуги почты по безадресной рассылке рекламных каталогов в сумме 118 000 руб. (в том числе НДС - 18 000 руб.). Такие расходы подлежат нормированию - принимаются в целях налогообложения прибыли в пределах 1% суммы выручки. Предположим, что величина выручки без НДС составила 1 000 000 руб. Соответственно предельная сумма расходов на рекламу, включаемая в расходы в целях налогообложения прибыли, - 10 000 руб. (1 000 000 руб. х 0, 01).

Сумма НДС, приходящаяся на рекламные расходы в пределах нормы, - 1800 руб. (10 000 руб. х 0, 18). Эта сумма НДС принимается к вычету. Оставшийся НДС по сверхнормативным рекламным расходам в сумме 16 200 руб. (18 000 руб. - 1800 руб.) к вычету не принимается и в расходах при исчислении налога на прибыль не учитывается.

На практике все оказывается не так просто, как в теории. Проблема заключается в следующем. Налоговым периодом по НДС является месяц или квартал, а налоговым периодом по налогу на прибыль - год.

И вполне возможна такая ситуация. В январе организация несет рекламные расходы, которые не укладываются в норматив. Соответственно в январе часть НДС принимается к вычету, а часть - нет. Затем в феврале рекламных расходов больше нет. За счет того, что показатель выручки за январь - февраль вырос, вся сумма рекламных расходов, произведенных в январе, уложилась в норматив.

Возникает вопрос: может ли организация в феврале предъявить к вычету НДС, который был "сверхнормативным" в январе, но перестал быть таковым в феврале?

Минфин России дает на этот вопрос отрицательный ответ (см. письмо Минфина России от 11.11.2004 N 03-04-11/201).

Пример.

Организация уплачивает НДС ежемесячно.

В январе организация оплатила услуги почты по безадресной рассылке рекламных каталогов в сумме 118 000 руб. (в том числе НДС - 18 000 руб.). Такие расходы подлежат нормированию - принимаются в целях налогообложения прибыли в пределах 1% суммы выручки.

Предположим, что величина выручки без НДС за январь - 7 000 000 руб. Соответственно предельная сумма расходов на рекламу, включаемая в расходы в целях налогообложения прибыли, - 70 000 руб. (7 000 000 руб. х 0, 01).

Сумма НДС, приходящая на рекламные расходы в пределах нормы, - 12 600 руб. (70 000 руб. х 0, 18). Эта сумма в январе принимается к вычету.

Оставшийся НДС по сверхнормативным рекламным расходам в сумме 5400 руб. (18 000 руб. - 12 600 руб.) к вычету в январе не принимается.

Величина выручки (без НДС) за январь - февраль - 12 000 000 руб. Рекламных расходов в феврале у организации не было. Предельная сумма расходов на рекламу нарастающим итогом с начала года - 120 000 руб., т. е. вся стоимость рассылки учитывается в целях налогообложения прибыли в полном объеме. Однако организация не имеет права при расчете НДС за февраль включить в состав вычетов сумму НДС в размере 5400 руб., не предъявленную к вычету в январе.

Руководствуясь позицией Минфина России, в бухгалтерском учете организации в январе следует сделать следующие проводки:

Д-т счета 60 - К-т счета 51 - 118 000 руб. - перечислен аванс почте;

Д-т счета 26 (44) - К-т счета 60 - 100 000 руб. - на основании акта и документов, подтверждающих выполнение рассылки, признана сумма расходов на рекламу;

Д-т счета 19 - К-т счета 60 - 18 000 руб. - отражен "входной" НДС по расходам на рекламу;

Д-т счета 68 - К-т счета 19 - 12 600 руб. - НДС по расходам на рекламу в пределах норматива предъявлен к вычету;

Д-т счета 91 - К-т счета 19 - 5400 руб. - НДС по сверхнормативным расходам на рекламу включен в состав прочих расходов. В целях налогообложения прибыли эта сумма в расходах не учитывается.

Насколько справедлива позиция Минфина России? На наш взгляд, она не имеет под собой никакой нормативно обоснованной платформы.

Нормы главы 21 НК РФ не запрещают налогоплательщикам производить вычеты "входного" НДС в более поздние налоговые периоды. Если все условия для вычета выполнены в январе, то налогоплательщик вовсе не обязан заявлять вычет в январе. Он может это сделать и в более поздний срок.

Отметим, что тот же Минфин России не видит препятствий для заявления вычетов в более поздний срок в другой ситуации - когда у налогоплательщика в налоговом периоде вообще нет облагаемых НДС операций. В этом случае представители Минфина России настаивают на том, что налогоплательщик должен дождаться того периода, когда появится хоть какая-то сумма НДС к начислению. И тогда можно ставить к вычету весь "входной" НДС, в том числе и "накопленный" с предыдущих налоговых периодов (см. письмо Минфина России от 08.02.2005 N 03-04-11/23).

Почему же в одной ситуации НДС "копить" можно, а в другой - нельзя?

Подход Минфина России является, на наш взгляд, неправомерным еще по одной причине. Он ставит в неравное положение налогоплательщиков, уплачивающих налог ежемесячно и ежеквартально.

Пример.

Организация уплачивает НДС ежемесячно.

В январе организация оплатила услуги почты по безадресной рассылке рекламных каталогов в сумме 118 000 руб. (в том числе НДС - 18 000 руб.). Такие расходы подлежат нормированию - принимаются в целях налогообложения прибыли в пределах 1% суммы выручки.

Предположим, что величина выручки без НДС за январь - 800 000 руб. Соответственно предельная сумма расходов на рекламу, включаемая в расходы в целях налогообложения прибыли, - 8000 руб. (800 000 руб. х 0, 01).

Сумма НДС, приходящаяся на рекламные расходы в пределах нормы, - 1440 руб. (8000 руб. х 0, 18). Эта сумма в январе принимается к вычету. Оставшийся НДС по сверхнормативным рекламным расходам в сумме 16 560 руб. (18 000 руб. - 1440 руб.) к вычету в январе не принимается и фактически для организации "теряется".

А теперь предположим, что организация уплачивает НДС ежеквартально.

Выручка (без НДС) за январь - 800 000 руб., февраль - 900 000 руб., март - 990 000 руб.

Предельная сумма расходов на рекламу, включаемая в расходы по итогам I квартала, - 26 900 руб. ( (800 000 + 900 000 + 990 000) руб. х 0, 01).

Соответственно сумма НДС, которую можно принять к вычету в I квартале, - 4842 руб.

Итак, получается, что в совершенно одинаковых условиях, но только при выборе разных налоговых периодов по НДС организация может принять к вычету разные суммы НДС. Разве это правильно? Может ли выбор налогового периода повлиять на величину налоговых вычетов, которыми имеет право воспользоваться налогоплательщик? На наш взгляд, не может.

По нашему мнению, налогоплательщики в соответствии с нормами главы 21 НК РФ имеют право в течение года "довключать" в состав вычетов суммы НДС по расходам на рекламу, которые по мере увеличения размера выручки укладываются в норматив, признаваемый в целях налогообложения прибыли.

Однако нужно иметь в виду, что такие действия могут привести к спору с налоговой инспекцией.

Есть еще одна проблема, которая связана с учетом "входного" НДС по нормируемым расходам на рекламу. Она более узкая и касается тех случаев, когда организация осуществляет виды деятельности, облагаемые и не облагаемые НДС.

В соответствии с п. 4 ст. 170 НК РФ организация должна вести раздельный учет "входного" НДС, относящегося к тем товарам (работам, услугам), которые используются для деятельности, облагаемой НДС, и для деятельности, не облагаемой этим налогом.

Часть "входного" НДС, относящаяся к деятельности, облагаемой НДС, принимается к вычету. А часть, относящаяся к операциям, не облагаемым НДС, учитывается в стоимости приобретенных товаров (работ, услуг).

В письме УМНС России по г. Москве от 24.08.2004 N 26-12/55111 разъясняется, что "входной" НДС, включенный в стоимость товаров (работ, услуг), учитывается при расчете предельной величины расходов на рекламу, признаваемых в целях налогообложения прибыли.

Пример.

Организация оплатила услуги почты по безадресной рассылке рекламных листовок с информацией о продукции, реализуемой организацией. Часть продукции (изделия медицинского назначения) попадает под льготу по НДС, а часть облагается НДС в общеустановленном порядке.

Стоимость услуг почты - 5900 руб. (в т.ч. НДС - 900 руб.).

Выручка от реализации (без НДС) - 500 000 руб., в том числе от операций, облагаемых НДС, - 300 000 руб.

В такой ситуации предельная норма расходов на рекламу - 5000 руб.

НДС, относящийся к этой сумме предельных расходов, - 900 руб.

В соответствии с п. 4 ст. 170 НК РФ определяем сумму НДС, которая относится к облагаемым НДС операциям и соответственно может быть предъявлена к вычету:

300 000 руб.: 500 000 руб. х 900 руб. = 540 руб.

Оставшаяся сумма НДС (360 руб.) к вычету не принимается, а подлежит включению в стоимость приобретенных услуг.

Общая сумма рекламных расходов (с учетом части "входного" НДС), подлежащих включению в расходы, составит 5360 руб., что превышает рассчитанный нами норматив (5000 руб.).

В результате сверхнормативная величина рекламных расходов в сумме 360 руб. в целях налогообложения прибыли не учитывается.

НДС при бесплатной раздаче товаров (сувенирной продукции)
в рамках рекламных акций

Бесплатная передача образцов товаров покупателям (в том числе организация бесплатной дегустации) является сегодня одним из наиболее распространенных способов рекламы, который используется как предприятиями-производителями, так и предприятиями торговли.

И налоговые органы (см. письмо МНС России от 26.02.2004 N 03-1-08/528/18), и Минфин России (см. письмо Минфина России от 31.03.2004 N 04-03-11/52) считают, что бесплатная раздача товаров в рекламных целях для целей исчисления НДС должна рассматриваться как безвозмездная передача товаров и, следовательно, должна облагаться НДС.

Однако эта позиция основана, на наш взгляд, на формальном подходе, который не учитывает следующее.

Стоимость образцов товаров, передаваемых покупателям бесплатно в рекламных целях, включается в себестоимость реализуемой продукции (работ, услуг).

Это означает, что стоимость переданных образцов наряду с другими затратами, включаемыми согласно действующему законодательству в издержки производства и обращения, участвует в формировании продажной цены на реализуемую продукцию (товары). Поскольку покупатели при оплате продукции (товаров) возмещают продавцу все его затраты, включенные в себестоимость реализованной продукции, стоимость образцов товаров, передаваемых покупателям бесплатно, относимая на издержки производства и обращения, фактически возмещается продавцу покупателями в составе продажной цены на реализуемую продукцию (товары).

Таким образом, бесплатная передача образцов товаров (продукции) покупателям, осуществляемая предприятием в рамках своей рекламной компании, не может рассматриваться в контексте главы 21 НК РФ как безвозмездная передача товаров, являющаяся объектом обложения НДС.

Следовательно, стоимость бесплатно передаваемых покупателям образцов товаров в налоговую базу по НДС у предприятия-продавца этих товаров включаться не должна.

Приведенная нами точка зрения, конечно же, приведет к спору с налоговым органом. И спор этот, скорее всего, придется решать в суде. Как показывает анализ арбитражной практики, есть хорошие шансы отстоять этот подход в суде (см. постановления ФАС Северо-Западного округа от 14.12.2004 N А05-3624/04-22, Московского округа от 19.08.2003 N КА-А40/5796-03П).

Если вступать в спор с налоговиками Вы не готовы, то следует действовать согласно тому подходу, которого придерживаются налоговые органы и Минфин России, т. е. начислять НДС на стоимость товаров, которые раздаются Вами бесплатно в рамках проведения рекламных акций (выставок, презентаций).

При этом нужно иметь в виду, что, по мнению Минфина России, НДС необходимо начислять на все виды бесплатно раздаваемой рекламной и сувенирной продукции (авторучки, листовки, буклеты, нагрудные значки, брелоки, футболки и т. п.). Такая позиция отражена в письмах Минфина России от 25.11.2004 N 03-04-11/209, от 26.11.2004 N 03-04-11/211, от 07.02.2005 N 03-04-11/18.

Как определить налоговую базу при бесплатной раздаче товаров?

Налоговая база в этом случае определяется согласно п. 2 ст. 154 НК РФ исходя из рыночных цен безвозмездно передаваемых товаров.

Если бесплатно раздаются образцы тех товаров (продукции), которые обычно реализуются Вами за плату, то определить их рыночную цену не составит труда. Как правило, за рыночную принимается та цена, по которой Вы обычно продаете аналогичные товары (продукцию).

Если бесплатно раздается сувенирная продукция (ручки, кружки, календари и т. п.), то для целей исчисления НДС необходимо брать рыночные цены на идентичные товары. Как правило, налоговую базу определяют в этих случаях исходя из суммы затрат на приобретение (изготовление) такой сувенирной продукции.

Основные вопросы возникают в том случае, когда бесплатно раздаются рекламные буклеты, листовки, прайс-листы. Как определить их рыночную цену?

Обратимся к ст. 40 НК РФ, в которой установлены принципы определения рыночной цены товаров (работ, услуг). Согласно п. 4 ст. 40 НК РФ рыночной ценой товара признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (однородных) товаров в сопоставимых экономических условиях.

Исходя из этого определения, можно утверждать, что у листовок, буклетов и прайс-листов вообще нет рыночной цены. Ведь эту рекламную продукцию в принципе раздают только бесплатно. Продавать ее никто никогда не будет. Почему? Да просто потому, что ее никто никогда не купит.

А отсюда вытекает один простой вывод. Листовки, буклеты, прайс-листы не являются в целях налогообложения товаром. Ведь товар - это имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации (п. 3 ст. 38 НК РФ).

Раз листовки (буклеты, прайс-листы) не являются в целях налогообложения товаром, значит, их бесплатная передача не может являться объектом обложения НДС, поскольку налогом облагается безвозмездная передача не любого имущества, а имущества, которое является в целях налогообложения товаром (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ).

Такой вывод, на наш взгляд, в полной мере соответствует нормам налогового законодательства. Однако, как было отмечено выше, Минфин России придерживается на этот счет иной точки зрения и настаивает на том, что стоимость бесплатно раздаваемых листовок (буклетов) должна облагаться НДС.

Если отстаивать иную позицию Вы не готовы, Вам придется согласиться с таким подходом. При этом нужно исходить из того, что на практике налоговые органы в подобных случаях за налоговую базу принимают сумму фактических затрат на изготовление розданных листовок (буклетов, прайс-листов).

Если Вы признаете бесплатную раздачу рекламной или сувенирной продукции объектом обложения НДС, то имеете полное право ставить к вычету всю сумму "входного" НДС, относящуюся к розданной продукции (см. письмо МНС России от 26.02.2004 N 03-1-08/528/18).

Пример.

Фирма заключила договор с рекламным агентством на изготовление рекламных буклетов и календарей с символикой своего предприятия. Стоимость работ по изготовлению этой продукции - 35 400 руб. (включая НДС 18% - 5400 руб.).

Продукция была получена в декабре 2004 г. В январе 2005 г. фирма принимала участие в выставке. Все изготовленные буклеты и календари были бесплатно розданы посетителям выставки.

В данном случае фирма имеет право в декабре поставить к вычету всю сумму "входного" НДС, уплаченного при изготовлении рекламной продукции. При этом в январе 2005 г. фирма должна включить в налоговую базу по НДС стоимость бесплатно розданной продукции.

В бухгалтерском учете фирмы делаются следующие проводки.

Декабрь:

Д-т счета 60 - К-т счета 51 - 35 400 руб. - перечислены деньги рекламному агентству;

Д-т счета 10 - К-т счета 60 - 30 000 руб. - отражено поступление рекламной продукции на склад ООО "Скиф";

Д-т счета 19 - К-т счета 60 - 5400 руб. - отражен "входной" НДС по рекламной продукции;

Д-т счета 68 - К-т счета 19 - 5400 руб. - предъявлен к вычету "входной" НДС, уплаченный по принятой к учету рекламной продукции.

Январь:

Д-т счета 44 - К-т счета 10 - 30 000 руб. - стоимость бесплатно розданной рекламной продукции отражена в составе расходов на рекламу;

Д-т счета 91 - К-т счета 68 - 5400 руб. - начислен НДС на стоимость бесплатно розданной продукции (налоговая база определена как сумма фактических затрат на ее изготовление).

Обратите внимание! Если Вы решили отстаивать положение о том, что бесплатная передача рекламной продукции не является объектом обложения НДС, то не имеете права ставить к вычету всю сумму "входного" НДС по товарам (работам, услугам), использованным при производстве такой продукции. В этом случае размер вычета будет ограничен нормативом размера расходов на рекламу, признаваемых в целях исчисления налога на прибыль (см. с. 44).

М. Васильева,

В. Егоров,

Е. Карсетская,

И. Кирюшина,

И. Чвыков

"Экономико-правовой бюллетень", N 8, август 2005 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Учитывая приведенную позицию налоговых органов, включение расходов по раздаче (рассылке) рекламной продукции конкретным лицам в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, скорее всего, приведет к спору с налоговым органом. При этом налогоплательщику придется доказывать правомерность своих действий, опираясь на подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ, который позволяет учесть в составе расходов любые обоснованные расходы, удовлетворяющие критериям, перечисленным в ст. 252 НК РФ (экономическая обоснованность, документальное подтверждение, связь с деятельностью, направленной на получение дохода). Например, в письме УМНС России по г. Москве от 22.03.2004 N 26012/18582 указано на возможность включения затрат на безвозмездную передачу образцов готовой продукции заранее определенным потенциальным покупателям в состав прочих расходов, учитываемых в целях налогообложения прибыли, но только в том случае, если передача образцов способствовала заключению договоров с данным конкретным покупателем, которому был передан образец.

*(2) Расходы на рекламные мероприятия через СМИ в целях налогообложения прибыли не нормируются (подробнее см. с. 32).

*(3) В настоящее время размер государственной пошлины за выдачу разрешения на распространение наружной рекламы составляет 1500 руб. (ст. 333.33 НК РФ).