Вопрос: Местная администрация обязала ОАО провести ремонт автодороги, которой общество владеет и пользуется на основании договора о передаче муниципального имущества в безвозмездное пользование (договора ссуды). Обществом был заключен договор подряда на выполнение работ по капитальному ремонту участка дороги с устройством тротуаров и металлического ограждения вдоль дороги, проведением мероприятий по озеленению. Вправе ли общество учесть расходы по договору подряда при обложении налогом на прибыль, а также принять НДС к возмещению из бюджета? ("Новое в бухгалтерском учете и отчетности", N 4, февраль 2007 г.)

Местная администрация обязала ОАО провести ремонт автодороги, которой общество владеет и пользуется на основании договора о передаче муниципального имущества в безвозмездное пользование (договора ссуды).

Обществом был заключен договор подряда на выполнение работ по капитальному ремонту участка дороги с устройством тротуаров и металлического ограждения вдоль дороги, проведением мероприятий по озеленению.

Вправе ли общество учесть расходы по договору подряда при обложении налогом на прибыль, а также принять НДС к возмещению из бюджета?

В соответствии с п. 1 ст. 695 ГК РФ ссудополучатель обязан поддерживать вещь, полученную в безвозмездное пользование, в исправном состоянии, включая осуществление текущего и капитального ремонта, и нести все расходы на ее содержание, если иное не предусмотрено договором безвозмездного пользования. Таким образом, в рассматриваемой ситуации обязанность общества по ремонту дороги вытекает из требований законодательства.

НК РФ содержит прямое указание на возможность отнесения в состав расходов для целей налогообложения прибыли затрат на ремонт основных средств, не принадлежащих налогоплательщику на праве собственности. В соответствии с подп. 2 п. 1 ст. 253 НК РФ расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном) состоянии. А согласно п. 2 ст. 260 НК РФ расходы арендатора на ремонт амортизируемых основных средств уменьшают налогооблагаемую прибыль, если договором (соглашением) между арендатором и арендодателем возмещение указанных расходов арендодателем не предусмотрено.

Арбитражная практика также подтверждает изложенные выводы. Так, в Постановлении от 30 марта 2006 г. по делу N А55-5320/05-31 ФАС Поволжского округа подтвердил право налогоплательщика признавать в качестве расходов затраты на ремонт металлических ограждений, тротуаров и бордюров, входящих в арендованное имущество.

Поскольку договором аренды и договором ссуды оформляются идентичные по сути правоотношения - связанные с предоставлением имущества во временное пользование, полагаем, что затраты налогоплательщика, направленные на ремонт полученного в безвозмездное пользование имущества, также могут быть признаны расходами, уменьшающими налогооблагаемую прибыль.

Так, в Постановлении от 25 октября 2004 г. по делу N А43-12307/2004-35-128 ФАС Волго-Вятского округа заключил, что нормами НК РФ не запрещено учитывать расходы по ремонту зданий, полученных по договору безвозмездного пользования, при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций. Формулировка п. 2 ст. 260 НК РФ не исключает ее применения в отношении расходов ссудополучателя на ремонт основных средств, поскольку каких-либо ограничений по включению в состав налоговой базы расходов на ремонт объектов ОС в зависимости от вида имущества или правового положения лица, его осуществившего, данная правовая норма не содержит.

Да и налоговые органы в отношении признания расходов на ремонт ссудополучателем полученного по договору ссуды имущества придерживаются аналогичного мнения. Так, в письме УМНС России по г. Москве от 31 марта 2004 г. N 26-12/22143 сделан вывод, что если согласно договору безвозмездного пользования имуществом расходы по поддержанию его в рабочем состоянии возложены на получателя и имущество используется исключительно в деятельности, направленной на получение доходов, то указанные затраты могут быть отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль в соответствии со ст. 253 НК РФ.

С учетом изложенного полагаем, что общество было вправе учесть в целях налогообложения прибыли расходы на капитальный ремонт участка автодороги.

Поскольку общество осуществляет эксплуатацию дороги на основании договора о передаче имущества в безвозмездное пользование, обратите внимание на следующее. В силу подп. 8 ст. 250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав. Применение указанного пункта ст. 250 НК РФ не ограничено только имущественными правами, представляющими собой требования к третьим лицам. Данное положение подлежит применению также и при безвозмездном получении права пользования вещью (см. п. 2 информационного письма Президиума ВАС РФ от 22 декабря 2005 г. N 98). Принцип определения дохода при безвозмездном получении имущества, заключающийся в его оценке исходя из рыночных цен, которые определяются с учетом положений ст. 40 НК РФ, применяется и при оценке дохода, возникающего при безвозмездном получении имущественного права, в том числе права пользования вещью. Судебная практика в настоящее время руководствуется данной позицией при разрешении дел (см., например, Постановление ФАС Поволжского округа от 13 июня 2006 г. по делу N А55-22580/05-30).

Аналогично мнение налоговых и финансовых органов: стоимость услуги по договору безвозмездного пользования имуществом образует внереализационный доход в виде полученного права пользования имуществом и включается в налоговую базу для исчисления налога на прибыль (см. письма УМНС России по г. Москве от 31 марта 2004 г. N 26-12/22143, Минфина России от 6 июня 2006 г. N 03-03-04/4/100, от 19 апреля 2006 г. N 03-03-04/1/359, от 17 февраля 2006 г. N 03-03-04/1/125).

Таким образом, в рассматриваемой ситуации обществу следует признать стоимость безвозмездного пользования участком автомобильной дороги доходом в целях исчисления налога на прибыль.

На основании п. 1 и 2 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные ст. 171 НК РФ налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), в отношении:

- товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения;

- товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Общество оплатило работы по капитальному ремонту участка дороги в целях осуществления основной деятельности, таким образом, суммы НДС, предъявленные генеральным подрядчиком, могут быть приняты к вычету.

Судебная практика подтверждает данный вывод. Так, в Постановлении от 25 ноября 2005 г. по делу N КА-А40/11549-05 ФАС Московского округа признал, что налогоплательщик правомерно предъявил к вычету суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные за выполненные подрядные работы по благоустройству территории и ремонту тротуаров в отношении арендованного им имущества.

Д.И. Парамонов,

А.И. Сотов,

Е.А. Соколова,

налоговые юристы компании "ФБК"

15 февраля 2007 г.

"Новое в бухгалтерском учете и отчетности", N 4, февраль 2007 г.