Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 27 мая 2011 г. N 08АП-1293/11

город Омск

27 мая 2011 г.

Дело N А75-8586/2010

Резолютивная часть постановления объявлена 20 мая 2011 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 27 мая 2011 года

Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Сидоренко О.А.,

судей Золотовой Л.А., Лотова А.Н.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Бондарь И.В.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Управления Федеральной налоговой службы по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре, (регистрационный номер 08АП-1293/2011) Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре, (регистрационный номер 08АП-1294/2011) Ханты-Мансийского городского потребительского общества (регистрационный номер 08АП-1297/2011) на решение Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры от 30.12.2010 по делу N А75-8586/2010 (судья Загоруйко Н.Б.), принятое по заявлению Ханты-Мансийского городского потребительского общества к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре, Управлению Федеральной налоговой службы по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре об оспаривании ненормативных правовых актов налогового органа, о признании незаконными действий (бездействия) налоговых органов

при участии в судебном заседании представителей:

от Управления Федеральной налоговой службы по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре - Ятченко А.В. по доверенности от 17.11.2010 сроком действия 3 года (личность представителя установлена на основании служебного удостоверения);

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре - Сервета С.А. по доверенности от 06.12.2010 сроком действия до 17.11.2011 (личность представителя установлена на основании служебного удостоверения);

от Ханты-Мансийского городского потребительского общества - Кравчинский В.Н. по доверенности от 25.02.2011 сроком действия 1 год (личность представителя удостоверена паспортом гражданина Российской Федерации);

установил:

Ханты-Мансийское городское потребительское общество (далее - Ханты-Мансийское ГорПО, потребительское общество, налогоплательщик, заявитель) обратилось в арбитражный суд с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, к Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Ханты - Мансийскому автономному округу -Югре (далее - Межрайонная ИФНС России N 1 по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре, Инспекция) и Управлению Федеральной налоговой службы по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре (далее - УФНС России по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре, Управление), в котором просило:

1. признать незаконными решение Инспекции N 10-01-19/6 ДСП от 02.04.2010 (в редакции от 01.07.2010 года) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решение УФНС России по Ханты - Мансийскому автономному округу - Югре N 15/291 от 24.06.2010 в части:

- привлечения Ханты-Мансийского ГорПО к налоговой ответственности в виде штрафов в общей сумме 8 339 946 руб., в том числе: в сумме 258 660 руб. за неполную уплату сумм налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в результате занижения налогооблагаемой базы за 2007, 2008 годы; в сумме 4 702 455 руб. за неполную уплату сумм НДС в результате занижения налогооблагаемой базы за 2007, 2008 годы; в сумме 345 340 руб. за неполную уплату налога на прибыль организаций в результате занижения налогооблагаемой базы за 2007, 2008 годы, в том числе в части Федерального бюджета 93 530 руб., в части территориального бюджета 251 810 руб.; в сумме 1 410 812 руб. за неполную уплату сумм налога на прибыль организаций в результате занижения налогооблагаемой базы за 2007, 2008 годы, в т.ч. в части Федерального бюджета 382 095 руб., в части территориального бюджета 1 028 717 руб.; в сумме 189 025 руб. за неполную уплату сумм налога на имущество организаций в результате занижения налогооблагаемой базы за 2007, 2008 годы; в сумме 1 424 006 руб. всего за неполную уплату сумм ЕСН в результате занижения налогооблагаемой базы за 2007, 2008 годы, в т.ч.: ЕСН в части Федерального бюджета 803 792 руб.; ЕСН в части ФСС РФ 205 684 руб.; ЕСН в части ФФОМС РФ 148 233 руб.; ЕСН в части ТФОМС РФ 266 297 руб.; в сумме 9 648 руб. за неправомерное не перечисление сумм НДФЛ (недобор), подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом. Всего штрафов - 8 339 946 руб.;

- начисления пени по состоянию на 02 апреля 2010 года в общей сумме 8 110 326 руб., в том числе: в размере 5 837 009 руб. по НДС; в размере 796 554 руб. по налогу на прибыль организаций (в том числе в Федеральный бюджет 209 071 руб., в территориальный бюджет 587 483 руб.); размере 383 742 руб. по налогу на имущество организаций; в размере 1 061 909 руб. по ЕСН (в том числе: ЕСН в части Федерального бюджета 645 338 руб.; ЕСН в части ФСС РФ 104 801 руб.; ЕСН в части ФФОМС РФ 117 187 руб.; ЕСН в части ТФОМС РФ 194 583 руб.); в размере 22 704 руб. за несвоевременное перечисление НДФЛ;

- требования уплатить недоимку по налогам в общей сумме 30 569 818 руб., в том числе: по НДС в сумме 19 151 945 руб.(в том числе Январь 2006 г. - 410 420 руб.; Февраль 2006 г.- 379 787 руб.; Март 2006 г. - 464 703 руб.; апрель 2006 г.- 473 827 руб.; май 2006 г.- 396 203 руб.; июнь 2006 г.- 692 642 руб.; июль 2006 г.- 371 298 руб.; август 2006 г.-273 824 руб.; сентябрь 2006 г.-425 661 руб.; октябрь 2006 г.-324 368 руб.; ноябрь 2006 г.-310 708 руб.; декабрь 2006 г.-698 214руб.; январь 2007 г.-485 516 руб.; Февраль 2007 г.- 395 337 руб.; Март 2007 г. - 486 952 руб.; апрель 2007 г.- 404 500 руб.; май 2007 г.- 586 952 руб.; июнь 2007 г.- 443 476 руб.; июль 2007 г.- 413 582 руб.; август 2007 г.-519 129 руб.; сентябрь 2007 г.-497 377 руб.; октябрь 2007 г.-483 032 руб.; ноябрь 2007 г.-395 175 руб.; декабрь 2007 г.-748 137 руб.; 1 квартал 2008 г. - 2 130 546 руб.; 2 квартал 2008 г. - 2 033 915 руб.; 3 квартал 2008 г. - 2 527 795 руб.; 4 квартал 2008 г. - 1 378 869 руб.); по налогу на прибыль организаций в размере 5 566 336 рублей (в том числе в Федеральный бюджет 1 507 549 руб. (84 664 руб. за 2006 год, 1 422 885 руб. за 2008 год), в территориальный бюджет 4 058 787 руб. (227 942 руб. за 2006 год, 3 830 845 руб. за 2008 год); по налогу на имущество организаций 1 068 437 руб. (в том числе за 2006 год 595 875 руб., за 2007 г. - 276 189 руб., за 2008 г. - 196 373 руб.); по единому социальному налогу (ЕСН) 4 783 100 руб. (в том числе ЕСН в части Федерального бюджета 2 740 829 руб. (731 350 руб. за 2006 год, 1 157 509 руб. за 2007 год, 851 970 руб. за 2008 год); ЕСН в части ФСС РФ 628 311 руб. (114 099 руб. за 2006 год, 249 321 руб. за 2007 год, 264 891 руб. за 2008 год); ЕСН в части ФФОМС РФ 504 925 руб. (134 342 руб. за 2006 год, 213 681 руб. за 2007 год, 156 902 руб. за 2008 год); ЕСН в части ТФОМС РФ 909 035 руб. (243 293 руб. за 2006 год, 383 079 руб. за 2007 год, 282 663 руб. за 2008 год).

2. признать незаконными действия (бездействия) Межрайонной ИФНС России N 1 по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре, связанные с проведением выездной налоговой проверки общества за 2006 - 2008 годы за пределами срока проведения проверки, вне территории налогоплательщика, с предоставлением полномочий на проведение проверки ненадлежащему лицу, частично повторно за проверенный ранее период с установлением налоговых обязательств выборочным методом, а также принятием решения N 10-01-19/6 ДСП от 02.04.2010 г. за пределами срока, установленного Налоговым кодексом Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс), с нарушением положений статей 75, 78 НК РФ и с нарушением существенных условий процедуры рассмотрения материалов выездной налоговой проверки и процедуры выставления требования, а Решение N 10-01-19/6 ДСП от 02.04.2010 г.. недействительным;

3. признать незаконными действия (бездействие) УФНС России по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре, связанные с рассмотрением апелляционной жалобы потребительского общества от 16 апреля 2010 года и принятием Решения N 15/291 от 24 июня 2010 года - за пределами срока, установленного НК РФ, а Решение N 15/291 от 24 июня 2010 года в отказной части - недействительным.

Решением Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры от 07.12.2010 по делу N А75-8586/2010 требования налогоплательщика удовлетворены частично.

Межрайонная ИФНС России N 1 по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре, УФНС России по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре и Ханты-Мансийское ГорПО с решением суда первой инстанции не согласились и обжаловали (каждый) его в порядке апелляционного производства в Восьмой арбитражный апелляционный суд.

Суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, установил следующие обстоятельства.

Межрайонной ИФНС России N 1 по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре проведена выездная налоговая проверка Ханты-Мансийского ГорПО ИНН 8601001420 по вопросам соблюдения налогового законодательства, правильности исчисления и своевременности уплаты, удержания, перечисления налогов и сборов за период с 01.01.2006 по 31.12.2008.

По результатам проверки составлен акт от 29.01.2010 N 0901-17/3. С учетом возражений налогоплательщика и дополнительных мероприятий налогового контроля вынесено решение N 10-01-19/6 от 02.04.2010 о привлечении Ханты-Мансийского ГорПО к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.

Данным решением Ханты-Мансийское ГорПО привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной:

- пунктом 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату сумм НДС за 2007, 2008 годы в виде штрафа в размере 1 463 592 руб.;

- пунктом 1 статьи 122 НК РФ, пунктом 4 статьи 114 НК РФ за неполную уплату сумм НДС за 2007, 2008 годы в виде штрафа размере 4 702 455 руб.;

- пунктом 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату сумм налога на прибыль в виде штрафа в сумме 354 340 руб.;

- пунктом 1 статьи 122 НК РФ, пунктом 4 статьи 114 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль за 2007, 2008 годы в виде штрафа в сумме 1 410 812 руб.;

- пунктом 1 статьи 122 НК РФ, пунктом 4 статьи 114 НК РФ за неполную уплату налога на имущество за 2007, 2008 годы в виде штрафа в размере 189 025 руб.;

- пунктом 1 статьи 122 НК РФ, пунктом 4 статьи 114 НК РФ за неполную уплату сумм единого социального налога в виде штрафа в сумме 1 424 006 руб.;

- статьей 123 НК РФ за неправомерное неперечисление налога на доходы физических лиц в виде штрафа в размере 9648 руб.

Всего штрафов на сумму 9 544 878 руб.

Налогоплательщику начислены пени по состоянию на 02 апреля 2010 года:

- по НДС в сумме 6 778 965 руб.;

- по налогу на прибыль в сумме 796 554 руб.;

- по налогу на имущество организаций в сумме 382 742 руб.;

- по единому социальному налогу в сумме 1 061 909 руб.;

- по налогу на доходы физических лиц в сумме 22 704 руб.

Всего пеней на сумму 9 052 282 руб.

Ханты-Мансийскому ГорПО предложено уплатить недоимку:

- по НДС в сумме 25 176 606 руб.;

- по налогу на прибыль в сумме 5 566 336 руб.;

- по налогу на имущество в сумме 1 068 437 руб.;

- по единому социальному налогу в сумме 4 783 100 руб.

Всего недоимка в сумме 36 594 479 руб.

Решением УФНС России по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре оссии по Ханты-Мансийскому автономному округу N 15/291 от 24.06.2010, принятым в порядке апелляционного обжалования, ненормативный правовой акт инспекции отменен в части дополнительного начисления НДС за 4 квартал 2008 года в размере 6 024 661 руб. и привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в размере 1 204 932 руб. 20 коп.

Вышестоящий налоговый орган обязал Межрайонную ИФНС России N 1 по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре провести перерасчет соответствующей пени по НДС и в срок до 30.06.2010 представить в Управление измененную резолютивную часть решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 02.04.2010 N 10-01-19/6.

В остальной части жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с указанными решениями налоговых органов, считая их незаконными и необоснованными, принятыми с нарушением материальных и процессуальных норм действующего законодательства, Ханты-Мансийское ГорПО обратилось в арбитражный суд с вышеуказанными требованиями.

Судом первой инстанции дело рассмотрено отдельно по каждому из эпизодов, в числе которых: процессуальные нарушения; единый налог на вмененный доход; налог на прибыль организаций за 2006 год; налог на прибыль за 2007 год; налог на прибыль за 2008 год; налог на добавленную стоимость; налог на имущество организаций; единый социальный налог; налог на доходы физических лиц.

Требования налогоплательщика удовлетворены частично, спорные решения налоговых органов признаны недействительными в части предложения к уплате недоимки по НДС в сумме 4 610 452 руб. 92 коп., соответствующих пени и налоговых санкций, а также в части требования уплатить недоимку по налогу на имущество организаций в сумме 1 068 437 руб., в том числе за 2006 год 595 875 руб., за 2007 год - 276 189 руб., за 2008 год 196 373 руб., соответствующих налоговых санкций.

В удовлетворении остальной части заявленных налогоплательщиком требований отказано.

На основании апелляционных жалоб каждого из участников процесса, решение суда первой инстанции по настоящему делу является предметом рассмотрения суда апелляционной инстанции.

УФНС России по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре в своей апелляционной жалобе оспаривает выводы суда первой инстанции относительно признания недействительным решений инспекции и Управления в части налога на добавленную стоимость.

Межрайонная ИФНС России N 1 по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре в своей апелляционной жалобе просит отменить решение суда первой инстанции в той части, в которой были удовлетворены требования налогоплательщика.

Ханты-Мансийское ГорПО требования своей апелляционной жалобы обосновало незаконностью отказа судом первой инстанции в заявленных удовлетворении требований.

Участвующие в деле лица представили отзывы на апелляционные жалобы (УФНС России по Ханты-Мансийскому автономному округу-Югре представило отзыв на апелляционную жалобу налогоплательщика; Межрайонная ИФНС России N 1 по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре представила отзыв на апелляционную жалобу налогоплательщика; Ханты-Мансийское ГорПО представило отзыв на апелляционную жалобу Инспекции и отзыв на апелляционную жалобу Управления).

Кроме того, потребительское общество представило замечания на отзыв Управления.

Судебные заседания апелляционного суда по рассмотрению настоящего дела были проведены 20.04.2011, 06.05.2011, 16.05.2011 и 20.05.2011.

В ходе проведения судебных заседаний представителем налогоплательщика заявлялись ходатайства о приобщении к материалам дела дополнительных документов. Ходатайства о приобщении документов удовлетворены, о чем вынесены протокольные определения (протоколы судебного заседания от 06.05.2011, 16.05.2011, 20.05.2011).

Суд апелляционной инстанции, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, изучив материалы дела, апелляционные жалобы, отзывы, проверив законность и обоснованность решения арбитражного суда первой инстанции в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, считает его подлежащим изменению, исходя из следующего.

Сообразно структуре решения суда первой инстанции, Восьмой арбитражный апелляционный суд рассмотрел дело по каждому из эпизодов.

Процессуальные нарушения.

Суд первой инстанции рассмотрел доводы налогоплательщика о допущенных налоговыми органами процессуальных нарушений и отклонил их, указав, что нормы НК РФ в части процедуры проведения налоговой проверки, состава участников проверки, сроков проведения проверки и рассмотрения материалов налоговой проверки не нарушены.

В апелляционной жалобе Ханты-Мансийское ГорПО (пункт 1.1, страница 3 апелляционной жалобы) указывает на нарушение руководителем (заместителем руководителя) Инспекции положений подпункта 4 пункта 3 статьи 101 НК РФ - перед рассмотрением материалов выездной налоговой проверки по существу представителям потребительского общества не были объяснены их права и обязанности, что является существенным нарушением процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки.

Апелляционный суд названный довод отклоняет.

В соответствии с пунктом 1 статьи 101 НК РФ акт налоговой проверки, другие материалы налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля, в ходе которых были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку,

Пунктом 3 названной статьи предусмотрено, что перед рассмотрением материалов налоговой проверки по существу руководитель (заместитель руководителя) налогового органа должен в том числе разъяснить лицам, участвующим в процедуре рассмотрения, их права и обязанности.

При этом действующим законодательством о налогах и сборах не установлены требования относительно необходимости ведения протокола рассмотрения материалов выездной налоговой проверки и отражения в данном протоколе конкретных сведений в качестве обязательных.

В отсутствие подобных императивных правил суд апелляционной инстанции не может признать налоговый орган нарушившим положения подпункта 4 пункта 3 статьи 101 НК РФ только лишь по тому основанию, что протоколы рассмотрения возражений налогоплательщика и материалов налоговой проверки (протокол N 45 от 17.02.2010 - л. 70 т.3 и протокол N 47/1 от 30.03.2010 - л. 84-88 т.2) не содержат отметок относительно разъяснения прав и обязанностей представителям налогоплательщика.

Более того, как верно указано судом первой инстанции, в протоколах рассмотрения материалов проверки N 45 от 17.02.2010 и N 47/1 от 30.03.2010, подписанных представителями потребительского общества, отсутствуют указания на нарушения процедуры рассмотрения материалов проверки, каких-либо возражений и замечаний от налогоплательщика не поступало.

Данный вывод не противоречит пункту 7 статьи 3 НК РФ, как это указывает потребительское общество.

В соответствии с пунктом 7 статьи 3 Кодекса все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов).

В рассматриваемом случае НК РФ не содержит неясностей, противоречий либо неустранимых сомнений. Положения Кодекса не предусматривают в качестве обязательной процедуры ведение протокола рассмотрения материалов проверки и не определяют его содержание, в случае, если такой протокол все-таки был составлен, что не может толковаться как неясность (противоречивость, сомнительность). Иными словами отсутствие обязывающей нормы не может толковаться в пользу налогоплательщика.

Потребительское общество в пункте 1.2 своей апелляционной жалобы (страница 3) указало, что налоговый орган неправомерно провел проверку в отношении НДФЛ за период с 01.01.2006 по 31.08.2006, так как данный период был исследован инспекцией в рамках иной проверки. Факт неправомерного проведения проверки за уже проверенный период подтвержден решением арбитражного суда по делу N А75-132/2010. Данное обстоятельство, по убеждению подателя жалобы, свидетельствует о недопустимости акта N 09-01-17/3 ДСП (л. 89-150 т.2).

Оценивая данный довод, апелляционный суд пришел к следующим выводам.

Ограничение налогового органа на проведение повторных налоговых проверок отражено в пункте 5 статьи 89 НК РФ, которое сформулировано следующим образом - "Налоговые органы не вправе проводить две и более выездные налоговые проверки по одним и тем же налогам за один и тот же период".

Действительно, решением Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры от 13.09.2010 по делу N А75-132/2010 решение Межрайонной ИФНС России N 1 по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре N 59/353 о проведении выездной налоговой проверки от 30.09.2009 (л. 63 т.3) в части назначения выездной налоговой проверки по НДФЛ за период с 01.01.2006 по 31.08.2008 было признано несоответствующим пункту 5 статьи 89 НК РФ.

Таким образом, проведение повторной проверки по конкретному налогу за ранее исследованный налоговым органом период является незаконным.

Однако, не смотря на то, что в решении о проведении выездной налоговой проверки определено проведение проверки по всем налогам и сборам (то есть, в том числе по НДФЛ) за период с 01.01.2006 по 31.12.2008, фактически инспекция по НДФЛ провела проверку только за период с 01.09.2006 по 31.12.2008.

Данное обстоятельство подтверждается содержанием акта выездной налоговой проверки N 09-01-17/3 ДСП на страницах 2 (л.90 т.2), 48-53(л. 136-141 т.2), в которых четко и определенно указано, что проверка по НДФЛ проведена за период с 01.06.2006 по 31.12.2008.

Аналогичное содержание имеет и текст решения по выездной налоговой проверке - листы решения с 65 по 71 (л. 97-103 т.2).

Таким образом, не смотря на незаконное включение в предмет проверки периода, который ранее уже был исследован Инспекцией, налоговым органом данный период не был принят во внимание при проведении настоящей проверки и формулировании выводов по ее итогам.

Данное обстоятельство не позволяет признать незаконной проведенную проверку. Кроме того, даже если предположить, что налоговый орган фактически повторно провел проверку в рамках одного налога за один и тот же период, то такое нарушение не может за собой повлечь признание незаконной всей проверки.

В этой части доводы апелляционной жалобы отклонены.

Далее в пункте 1.2 апелляционной жалобы налогоплательщика содержится утверждение, согласно которому проверка проведена в том числе неустановленными лицами.

Суд апелляционной инстанции в судебном заседании уточнил у представителя налогоплательщика, что потребительское общество подразумевает под "проведением проверки иными лицами".

Представитель Ханты-Мансийского ГорПО пояснил, что под "проведением проверки иными лицами" следует понимать участие в проверке лиц, которые не были определены в качестве проверяющих потребительского общества, то есть, не указаны в тексте решения о назначении выездной налоговой проверки (с дополнениями).

Апелляционный суд названный довод не принимает в качестве подтвержденного какими-либо материалами дела. Из пояснений общества и содержания документов, на которые оно ссылается (уточнение требований - л. 135 т. 12; поручение N 1623 от 01.12.2009 - приложение N 2 к апелляционной жалобе) не видны лица, фактически, по мнению налогоплательщика, проводившие проверку, и невозможно установить несовпадение лиц, назначенных на проведение проверки соответствующим решением, с лицами, посещавшими территорию налогоплательщика во время проверки.

В пункте 1.3 апелляционной жалобы налогоплательщик сослался на нарушение положений пункта 1 статьи 81, статей 32, 33 и 36 Налогового кодекса Российской Федерации, пунктов 11-13 Инструкции - Приложение 1 к приказу МВД России и ФНС России от 30.06.2009 N 495/ММ-7-2-347 в связи с передачей полномочий на проведение выездной налоговой проверки сотруднику милиции, привлеченному к проверке для обеспечения мер безопасности.

Данный довод общества основан на том, что налоговый орган не вправе передать свои полномочия на проведение выездной налоговой проверки привлеченному к участию для целей обеспечения безопасности сотруднику милиции.

Материалами дела установлено следующее.

Из вводной части акта N 09-01-17/3 ДСП выездной налоговой проверки (л. 89 т.2) следует, что к участию в проверке был привлечен оперуполномоченный Межрайонного отдела (по г. Ханты-Мансийску и району) ОРЧ по налоговым преступлениям УВД по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре, старший лейтенант милиции Качалкин М.Г. В качестве основания для привлечения данного лица указано на решение и.о. начальника Межрайонной ИФНС России N 1 по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре от 30.09.2009 N 59/353 с изменениями (дополнениями), внесенными решением от 23.10.2009 N 64/353/72 и решением от 09.11.2009 N 66/59/353/73.

Кроме того, в материалах дела имеется запрос налогового органа в адрес заместителя начальника межрайонного отдела (по г. Ханты-Мансийску и району) ОРЧ по налоговым преступлениям УВД по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре (л.66 т. 3), из которого следует, что инспекция просила выделить для участия в проведении выездной проверки сотрудника для целей обеспечения безопасности.

В соответствии с пунктом 1 статьи 36 НК РФ по запросу налоговых органов органы внутренних дел участвуют вместе с налоговыми органами в проводимых налоговыми органами выездных налоговых проверках.

Порядок взаимодействия органов внутренних дел и налоговых органов регламентируется соответствующей Инструкцией о порядке взаимодействия органов внутренних дел и налоговых органов при организации и проведении выездных налоговых проверок, утвержденной приказом Министерства внутренних дел Российской Федерации и Федеральной налоговой службы от 30.06.2009 N 495/ММ-7-2-347.

Согласно пунктам 6-8 данной Инструкции сотрудники органов внутренних дел принимают участие в выездных налоговых проверках на основании мотивированного запроса налогового органа, подписанного руководителем (заместителем руководителя) налогового органа в порядке, предусмотренном пунктом 8 настоящей Инструкции.

Мотивированный запрос налогового органа об участии сотрудников органов внутренних дел в выездной (повторной выездной) налоговой проверке может быть направлен в орган внутренних дел как перед началом налоговой проверки, так и в процессе ее проведения.

Основаниями для направления мотивированного запроса могут являться, в том числе, необходимость содействия должностным лицам налогового органа, проводящим проверку, в случаях воспрепятствования их законной деятельности, а также обеспечения мер безопасности в целях защиты жизни и здоровья указанных лиц при исполнении ими должностных обязанностей.

Если сотрудники органа внутренних дел привлекаются к проведению ранее начавшейся выездной (повторной выездной) налоговой проверки, руководителем (заместителем руководителя) налогового органа выносится решение о внесении изменений в принятое решение о проведении данной проверки, предусматривающее соответствующее изменение состава проверяющей группы.

Таким образом, независимо от оснований для направления запроса и заявленной налоговым органом цели привлечения сотрудника органов внутренних дел к проверке, сотрудник органов внутренних дел подлежит включению в состав проверяющей группы на основании соответствующего решения руководителя налогового органа о назначении выездной налоговой проверки (в случае направления запроса перед началом налоговой проверки), либо на основании решения о внесении изменений в ранее принятое решение о проведении выездной налоговой проверки (в случае направления запроса в процессе проведения проверки). Другого порядка оформления участия сотрудника органов внутренних дел, привлеченного для обеспечения мер безопасности при проведении выездной проверки, помимо включения в состав проверяющей группы, данная Инструкция не устанавливает.

При таких обстоятельствах довод налогоплательщика о незаконном составе группы, уполномоченной оспариваемым решением на проведение выездной налоговой проверки, противоречит указанным нормам законодательства, в связи с чем не принимается судом.

В соответствии с пунктом 16 названной выше Инструкции Министерства внутренних дел Российской Федерации и Федеральной налоговой службы от 30.06.2009 N 495/ММ-7-2-347 акт выездной налоговой проверки, проводимой налоговым органом с участием органа внутренних дел, должен быть подписан участвовавшими в проверке должностными лицами налогового органа и сотрудниками органа внутренних дел, за исключением сотрудников органа внутренних дел, которые привлекались для участия в проведении конкретных действий по осуществлению налогового контроля в качестве специалистов и (или) для обеспечения мер безопасности в целях защиты жизни и здоровья должностных лиц налогового органа, проводящих проверку, а также лицом, в отношении которого проводилась эта проверка (его представителем).

Таким образом, лицо, которое привлекалось для участия в проверке с целью обеспечения мер безопасности жизни и здоровья должностных лиц налогового органа не должно подписывать акт проверки.

В рассматриваемом случае сотрудник органов внутренних дел, привлеченный для целей обеспечения мер безопасности, подписал акт проверки.

Однако, во-первых, действующие правовые нормы в качестве последствий подписания акта сотрудником милиции, привлеченного для обеспечения безопасности, не указывают на какие-либо негативные правовые последствия данного действия (например, недействительность акта проверки).

Во-вторых, данное обстоятельство не может каким-либо образом нарушить права налогоплательщика. Обратного потребительское общество не доказало.

В том числе, следует отклонить доводы Ханты-Мансийского ГорПО, которые сводятся к тому, что о ходе проверки знало неограниченное количество третьих лиц. В результате этого, по мнению общества, в населенном пункте места его расположения сложилось мнение о сложном финансовом состоянии Ханты-Мансийского ГорПО, которое наступит в связи с окончанием проверки. Как указал представитель налогоплательщика в судебном заседании, по таким основаниям обществу пришлось кредитоваться в другом коммерческом банке.

Апелляционный суд последние доводы не принимает, поскольку таковые не основаны на материалах дела и сводятся к указанию обстоятельств, которые невозможно проверить и оценить на предмет их соответствия действительности.

По таким основаниям, факт подписания сотрудником внутренних дел акта проверки, не может послужить основанием для удовлетворения требований налогоплательщика, в том числе в какой-либо части этих требований.

Пункт 1.4 апелляционной жалобы налогоплательщика (страница 4).

По мнению потребительского общества, фактически выездная налоговая проверка началась 06.05.2010, доказательством чего служит пункт 1.8 акта проверки N 09-01-17/3 ДСП от 29.01.2010.

Данный довод является основанием требований общества о признании незаконными действий налогового органа за пределами срока проведения проверки, а также основанием, по которому общество доказывает недопустимость акта выездной налоговой проверки.

Суд первой инстанции при рассмотрении дела не дал оценки изложенному доводу налогоплательщика.

Апелляционный суд полагает, что имеются основания для удовлетворения требований общества в части признания незаконными действий налогового органа по проведению проверки за пределами срока проведения проверки.

В соответствии с пунктом 1 статьи 32 НК РФ налоговые органы обязаны соблюдать законодательство о налогах и сборах, при этом в силу требований пункта 1 статьи 33 НК РФ должностные лица указанных органов обязаны действовать в строгом соответствии с НК РФ и иными федеральными законами.

Согласно подпунктам 1 и 2 пункта 1 статьи 31 данного Кодекса налоговым органам предоставлено право проводить в порядке, установленном НК РФ, налоговые проверки, а также требовать в соответствии с законодательством о налогах и сборах документы, подтверждающие правильность исчисления и уплаты налогов.

К числу налоговых проверок статьей 87 НК РФ отнесены камеральные и выездные налоговые проверки, целью которых является контроль соблюдения налогоплательщиком, плательщиком сборов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах.

Права и обязанности налогоплательщика и налогового органа при проведении выездной налоговой проверки определены статьей 89 НК РФ.

Пункт 4 статьи 82 НК РФ предусматривает, что при осуществлении налогового контроля не допускается сбор информации о налогоплательщике, полученной в нарушение положений Конституции РФ, НК РФ, иных федеральных законов.

Статья 89 НК РФ определяет порядок и сроки проведения налоговой проверки, согласно пункту 8 которой срок проведения выездной налоговой проверки исчисляется со дня вынесения решения о назначении проверки и до дня составления справки о проведении проверки.

Из содержания указанной нормы, с учетом положений статьи 93.1 НК РФ следует, что истребование документов (информации) о налогоплательщике (не связанной с истребованием информации о конкретной сделке), может осуществляться только в пределах срока проведения выездной налоговой проверки.

Таким образом, право на истребование у налогоплательщика либо иных лиц документов, необходимых для проведения проверки, может быть реализовано только при проведении проверки, то есть с момента начала и до ее окончания. Осуществление запроса документов за пределами проверки является неправомерным.

Из акта проверки следует, что проверка началась с 30.09.2009.

Между тем, с 06.05.2009, то есть до начала налоговой проверки Инспекцией были направлены запросы в кредитные организации, а также государственные органы и учреждения, касающиеся деятельности и имущества налогоплательщика.

Таким образом, проверяющими допущены незаконные действия по сбору доказательств до начала проверки.

Данное обстоятельство свидетельствует об обоснованности доводов потребительского общества о признании незаконными соответствующих действий.

В указанной части решение суда первой инстанции подлежит отмене, требования налогоплательщика о признании незаконными действий налогового органа по проведению проверки за пределами срока проведения проверки (до момент начала проведения) - удовлетворению.

Что касается требований о признании акта проверки недопустимым доказательством, то в этой части позиция Ханты-Мансийского ГорПо является обоснованной лишь в части доказательств, собранных налоговым органом до момента начала проведения проверки.

Информация и документы, полученные за рамками налоговой проверки, в нарушение установленной процедуры сбора доказательств правонарушения, не могут быть признаны допустимыми, если налоговый орган не предпримет своевременных и адекватных мер для получения доказательств в ходе проверки налогоплательщика (Постановление Президиума ВАС РФ N 3355/07 от 02.10.2007 г., Определение ВАС РФ N 2291/08 от 06.03.08).

Как следует из материалов дела, полученные до начала проверки сведения и факты в отношении налогоплательщика не были основанием дополнительного начисления оспариваемых им сумм налогов, пени и штрафов, в связи с чем весь акт проверки не может быть признан недопустимым доказательством.

В пункте 1.5 апелляционной жалобы Ханты-Мансийского ГорПО (страница 4) указано на нарушение срока вынесения инспекцией оспариваемого решения, которое, по мнению налогоплательщика, должно быть вынесено не позднее 28.02.2010. Общество полагает, что позднее вынесение спорного решения "с учетом фактического лишения налогоплательщика возможности дополнительно представить объяснения в полном объеме (том 3, л.д. 72)", свидетельствует о его принятии с нарушением установленной процедуры и наличии оснований для отмены в соответствии с пунктом 14 статьи 101 НК РФ.

Данные доводы не принимаются апелляционным судом по тем же основаниям, которые были указаны судом первой инстанции. А именно, в соответствии с пунктом 6 статьи 100 НК РФ лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих в течение 15 дней со дня получения акта налоговой проверки вправе представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения по указанному акту в целом или по его отдельным положениям.

Акт налоговой проверки, другие материалы налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля, в ходе которых были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6 статьи 100 настоящего Кодекса. Указанный срок может быть продлен, но не более чем на один месяц (часть 1 статьи 101 НК РФ).

Пунктом 6 статьи 101 Кодекса определенно, что в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц, дополнительных мероприятий налогового контроля.

В силу пункта 7 статьи 101 НК РФ по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение 1) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения; 2) об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Таким образом, время рассмотрения материалов проверки и вынесения по ним решения может складываться из следующих периодов: 15 дней с момента получения налогоплательщиком акта + 1 месяц на проведение мероприятий дополнительного налогового контроля + 10 дней на рассмотрение материалов проверки и принятия решения.

В рассматриваемом случае акт выездной налоговой проверки получен представителем Общества 03.02.2010, возражения на акт направлены 18.02.2010 и дополнения к возражениям - 27.02.2010. По результатам рассмотрения материалов проверки, письменных возражений налогоплательщика инспекцией вынесено решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля от 04.03.2010 N 7/59/353.

С учетом порядка исчисления указанных сроков решение по результатам рассмотрения материалов проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля подлежало вынесению не позднее 12.04.2010.

Как видно из материалов дела, фактически решение налоговым органом вынесено 02.04.2010, то есть в пределах установленного срока. По таким основаниям позиция о нарушении срока принятия решения по выездной налоговой проверке является несостоятельной.

В пункте 1.6 апелляционной жалобы (страница 5), Ханты-Мансийское ГорПо указывает, что в соответствии со справкой о проведенной выездной налоговой проверке от 30.11.2009 (л. 66. т.3) фактически проверяемый период с 01.01.2006 по 31.12.2008 по всем налогам и сборам, в том числе и по НДФЛ. Таким образом, по убеждению подателя жалобы, проверка по НДФЛ не только незаконно была назначена с 01.01.2006 по 31.12.2008, но и также незаконно проведена повторно за указанный период.

Изложенную позицию следует отклонить по основаниям, которые были указаны апелляционным судом в части разрешения доводов пункта 1.2 жалобы налогоплательщика, в которой также указывалось на незаконное назначение проведения проверки по НДФЛ за период с 01.01.2006 по 31.12.2008. А именно, факт назначения проверки, а равно факт указания в тексте справки об окончании проведения выездной налоговой проверки на проверяемый период по НДФЛ с 01.01.2006 по 31.12.2008 не может нарушать права налогоплательщика.

Как полагает апелляционный суд, права и законные интересы могли быть нарушены, а, соответственно его требования в этой части могли быть удовлетворены, только в случае, если бы налоговый орган действительно провел повторную выездную налоговую проверку и дополнительно начислил потребительскому обществу налог (пени, штраф).

В действительности в тексте акта проверки и решения инспекции, не содержится фактов анализа полноты и своевременности уплаты налогоплательщиком НДФЛ за период с 01.01.2006 по 01.09.2006. Соответственно нет и доначислений за названный период. Иными словами, Инспекция фактически не проводила повторную проверку и не возлагала никаких негативных последствий на налогоплательщика по вопросам уплаты НДФЛ за ранее проверенный период.

Доводов в обоснование обратного Ханты-Мансийское ГорПО не указало.

Таким образом, сам факт наличия в тексте справки об окончании проверки указания на проверку всех налогов за период с 01.01.2006 по 31.12.2008 не нарушает прав налогоплательщика и не может быть признан незаконным (часть 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в качестве основания для признания недействительными (незаконными) актов, действий (бездействий) содержит в себе два основания: несоответствие закону и нарушение прав заявителя).

В пункте 1.7 апелляционной жалобы (страница 5) налогоплательщик сослался на неправомерное применение инспекцией выборочного метода проверки. По мнению общества, выборочным методом цели проведения выездной налоговой проверки достичь невозможно.

Апелляционный суд с такой точкой зрения не согласен.

В соответствии с пунктом 1 статьи 82 НК РФ налоговым контролем признается деятельность уполномоченных органов по контролю за соблюдением налогоплательщиками, налоговыми агентами и плательщиками сборов законодательства о налогах и сборах в порядке, установленном НК РФ.

На основании пунктов 2, 4 статьи 89 НК РФ предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов. Решение о проведении выездной налоговой проверки должно содержать, в том числе, сведения о предмете проверки, то есть о налогах, правильность исчисления и уплаты которых подлежит проверке, и о периодах, за которые проводится проверка.

Следовательно, по результатам выездной налоговой проверки вне зависимости от избранного метода ее проведения налоговый орган должен обладать полной информацией о том, насколько правильно исчислялись и уплачивались налоги в контролируемом периоде лицом, в отношении которого проведена проверка.

В решении ВАС РФ от 11.06.2010 N ВАС-5180/10 разъяснено, что само по себе указание на метод проверки (сплошной или выборочный) не противоречит НК РФ, не нарушает права налогоплательщика и его законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, не наделяет территориальные налоговые органы дополнительными полномочиями, а также не возлагает на налогоплательщика дополнительные обязанности. Законодательство о налогах и сборах не содержит положений, детализирующих действия должностных лиц налоговых органов, проводящих выездную налоговую проверку. В каждом конкретном случае должностное лицо, проводящее проверку, самостоятельно определяет метод проведения проверки.

Соответственно, проведение выездной налоговой проверки выборочным методом возможно, но это не дает налоговому органу дополнительных прав и не освобождает его от обязанностей. В частности, если избранный метод проведения налоговой проверки не позволяет налоговому органу в рамках судебного спора обосновать свою позицию относительно размера налогов, подлежащих уплате налогоплательщиком, это может означать только то, что налоговый орган не исполнил свою обязанность по доказыванию законности доначислений, отраженных в решении, принятом по результатам проверки (часть 1 статьи 65, часть 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

При этом на основании постановления Президиума ВАС РФ от 15.07.1997 N 2484/96 суд обязан исследовать и проверить право налогоплательщика на возможные льготы и освобождения от налогообложения. С учетом разъяснений, данных в определении КС РФ от 12.07.2006 N 267-О и в пункте 29 постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5, в общем случае налогоплательщик вправе представить в суд документы, не представленные им налоговому органу при проверке, а суд должен эти документы принять и оценить.

Таким образом, применение выборочного метода проверки не противоречит положениям действующего законодательства и не может нарушать права налогоплательщика, если он не докажет, что налоговым органом при исчислении итоговых сумм налоговых обязательств не были приняты во внимание факты наличия права на налоговую льготу либо выгоду, которые изначально не были заявлены и обнаружены в ходе проверки. В случае, когда налогоплательщик представит доказательства, свидетельствующие о наличии у него права на налоговую выгоду, которую не принял во внимание налоговый орган (в том числе по причине выборочного метода проверки), арбитражный суд будет обязан оценить такие доказательства и определить действительные налоговые обязательства налогоплательщика.

Заявляя довод о незаконном применении выборочного метода, налогоплательщик не пояснил, какие факты свидетельствуют о наличии у него налоговой выгоды, не обнаруженной налоговым органом и не заявленной ранее самим налогоплательщиком. По таким основаниям, названный довод следует отклонить.

Пунктом 1.8 апелляционной жалобы (страница 6) налогоплательщик выразил позицию о незаконности требования об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 30.06.2010 N 7192. Как полагает потребительское общество, требование является этапом (процедурой) оформления результатов выездной проверки.

Арбитражный апелляционный суд не исследует вопросы о законности либо незаконности Требования об уплате налога, сбора, пени, штрафа, выставленного на основании спорных ненормативных правовых актов налоговых органов, так как оно не является предметом рассмотрения по настоящему делу.

Следует отметить, что предмет настоящего спора был определен самим налогоплательщиком в суде первой инстанции (пункт 4 части 2 статьи 125 Арбитражного процессуального кодекса РФ). В суде апелляционной инстанции общество не вправе его изменять (часть 1 статьи 49 и часть 3 статьи 266 Арбитражного процессуального кодекса РФ).

Более того, законность требования об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 30.06.2010 N 7192 является предметом рассмотрения по иному арбитражному делу - N А75-7237/2010.

Ссылку общества на то, что выставление требования является составной частью процедуры оформления результатов налоговых проверок апелляционный суд отклоняет, так как требование об уплате налога опосредует собой не оформление результатов проверки, а принудительные действие на взыскание сумм налогов, сборов, пеней и штрафов, которые были установлены решением, принятым по результатам проверки (пункт 1 статьи 45 НК РФ).

Таким образом, законность или незаконность требования об уплате налога не может повлиять на разрешение настоящего спора.

В пункте 1.9 апелляционной жалобы (страница 7) Ханты-Мансийское ГорПО указало на нарушение УФНС России по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре сроков рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика на решение, принятое по результатам выездной налоговой проверки.

Доводы общества подтверждаются материалами дела.

Частью 3 статьи 140 НК РФ предусмотрено, что решение налогового органа (должностного лица) по жалобе принимается в течение одного месяца со дня ее получения. Указанный срок может быть продлен руководителем (заместителем руководителя) налогового органа для получения документов (информации), необходимых для рассмотрения жалобы, у нижестоящих налоговых органов, но не более чем на 15 дней. О принятом решении в течение трех дней со дня его принятия сообщается в письменной форме лицу, подавшему жалобу.

В рассматриваемом случае на решение налогового органа по выездной налоговой проверке общество подало апелляционную жалобу, которая поступила в Управление 16.04.2010 (л. 23 т.2).

21.05.2010 вышестоящий налоговый орган принимает решение о продлении срока рассмотрения жалобы (л.79 т. 19).

Собственно решение по апелляционной жалобе принято 24.06.2010.

С учетом положений пункта 3 статьи 140 НК РФ срок рассмотрения апелляционной жалобы потребительского общества истекает 07.06.2010. Следовательно, УФНС России по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре нарушен срок, предусмотренный пунктом 3 статьи 140 НК РФ.

Однако, в соответствии со статьей 140 Кодекса срок принятия решения по жалобе не является пресекательным и налоговое законодательство не устанавливает последствий его несоблюдения.

Следовательно, само по себе нарушение срока принятия решения по жалобе не является основанием для признания решения недействительным.

Указанная правовая позиция соответствует правоприменительной практике, изложенной в постановлении Федерального суда Западно-Сибирского округа от 22 июля 2009 года по делу N Ф04-4428/2009(11016-А70-49).

Суд апелляционной инстанции отклоняет доводы общества о нарушении его прав и законных интересов фактом несвоевременного вынесения решения по апелляционной жалобе, обоснованные невозможностью взять кредит на погашение притязаний налогового органа по причине неопределенности итоговой суммы доначислений.

Доказательств принятия обществом мер, направленных на приобретение кредитных средств для погашения своих налоговых обязательств, определенных по результатам выездной проверки, Ханты-Мансийское ГорПО не представило (например, переписка с банком). Более того, сам факт обжалования налогоплательщиком решений и действий налоговых органов свидетельствует о его несогласии с суммами доначислений и об отсутствии намерения оплатить выявленную недоимку (пени, и штраф) сразу по результатам рассмотрения вышестоящим налоговым органом апелляционной жалобы.

Таким образом, решение суда первой инстанции относительно эпизода о процессуальных нарушениях подлежит изменению в части требований о признании незаконными действий Инспекции по проведению проверочных мероприятий до момента начала налоговой проверки. В этой части заявление налогоплательщика подлежит удовлетворению. В остальной части рассмотренного эпизода апелляционная жалоба Ханты-Мансийского ГорПО следует оставить без удовлетворения.

Второй эпизод - единый налог на вмененный доход.

В ходе выездной налоговой проверки налоговым органом установлено необоснованное применение Обществом системы налогообложения в виде уплаты ЕНВД по деятельности, которая не признается видом предпринимательской деятельности, подпадающей под применение ЕНВД, а именно - розничная торговля, осуществляемая через магазины с площадью торгового зала более 150 кв.м по каждому объекту организации торговли.

По результатам выездной налоговой проверки Ханты-Мансийскому ГорПО были доначислены налоги по общеустановленной системе налогообложения по магазинам, общая площадь которых составляла более 150 кв.м.

Суд первой инстанции с выводами проверяющих согласился. При этом, суд первой инстанции исходил из того, что технические паспорта магазинов общества содержат информацию о площади торговых залов, превышающей максимальную величину для целей ЕНВД, в данных паспортах отсутствуют сведения о расположении каких-либо торговых отделов или магазинов, обособленность отделов не обозначена, вход с улицы для всех отделов общий, отсутствуют стационарные перегородки между отделами, одинаковый режим работы для всех отделов. Судом также установлено, что площади магазинов в проверяемый период сдавались в аренду, однако определить, какая именно площадь, часть здания сдавалась в аренду, не представляется возможным.

В части данного эпизода судом отклонены доводы налогоплательщика о наличии у него переплаты по ЕНВД, которая должна была быть зачтена в счет уплаты налогов по общеустановленной системе налогообложения, а также о том, что Общество руководствовалось разъяснениями от 31.03.2006 Инспекции относительно возможности применения ЕНВД к спорным объектам торговли.

В апелляционной жалобе Ханты-Мансийского ГорПО просит признать необоснованными выводы налогового органа и суда первой инстанции в части единого налога на вмененный доход. Считает, что применение названного режима к спорным объектам торговли является правомерным, так как каждый из таких объектов (торговых отделов, магазинов) не превышал площадь 150 кв.м. При этом, каждый объект торговли имел отдельный вход в свой зал, свою контрольно-кассовую технику; ассортимент товаров различный; режим работы разный; помещения разделены сначала оборудованием, затем некапитальными перегородками; имеются отдельные вывески с указанием магазинов.

Податель жалобы считает, что содержащиеся в технических паспортах зданий данные не означают, что фактически в одном архитектурном объекте, по своему статусу являющимся магазином, не может быть оборудовано несколько различных торговых точек, каждая из которых в понятии налогового законодательства представляет собой отдельный объект организации торговли.

УФНС России по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре и Межрайонная ИФНС России по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре представили отзывы на апелляционную жалобу, в котором поддержали позицию о правомерном переводе налогоплательщика на общую систему налогообложения по торговле через объекты, площадь торгового зала которых превышает 150 кв.м.

Суд апелляционной инстанции не усматривает оснований для отмены решения суда первой инстанции в части рассматриваемого эпизода.

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.26 НК РФ система налогообложения в виде ЕНВД для отдельных видов деятельности устанавливается Налоговым Кодексом, вводится в действие законами субъектов Российской Федерации и применяется наряду с общей системой налогообложения, предусмотренной законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

На территории Ханты-Мансийского автономного округа -Югры ЕНВД введен Законом от 29.11.2002 N 73-О3 "О системе налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности", в соответствии с пунктом 5 статьи 2 которого система налогообложения в виде ЕНВД для отдельных видов деятельности применяется в отношении оказания услуг по розничной торговле, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала по каждому объекту организации торговли не более 150 квадратных метров, палатки, лотки и другие объекты организации торговли, в том числе не имеющие стационарной торговой площади.

Исходя из указанных норм система налогообложения в виде ЕНВД носит обязательный характер, то есть в случае, если на территории осуществления налогоплательщиком деятельности в установленном порядке введена система налогообложения в виде ЕНВД и в соответствующем законе субъекта РФ указан осуществляемый налогоплательщиком вид деятельности, то налогоплательщик не вправе выбрать, по какой системе налогообложения ему надлежит платить налоги по общей системе налогообложения или системе налогообложения, предусмотренной главой 26.3 НК РФ).

В случае введения специального налогового режима в виде ЕНВД для отдельных видов предпринимательской деятельности на соответствующей территории переход на указанную систему налогообложения является обязательным для всех налогоплательщиков соответствующей территории, которые осуществляют эти виды предпринимательской деятельности.

Согласно подпункту 6 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ розничная торговля, осуществляемая через магазины и павильоны, переводится на систему налогообложения в виде ЕНВД только в том случае, если площадь торгового зала не превышает 150 кв.м. по каждому объекту организации торговли.

В соответствии со статьей 346.27 НК РФ площадь торгового зала - часть магазина, павильона (открытой площадки), занятая оборудованием, предназначенным для выкладки, демонстрации товаров, проведения денежных расчетов и обслуживания покупателей, площадь контрольно-кассовых узлов и кассовых кабин, площадь рабочих мест обслуживающего персонала, а также площадь проходов для покупателей. К площади торгового зала относится также арендуемая часть площади торгового зала. Площадь подсобных, административно-бытовых помещений, а также помещений для приема, хранения товаров и подготовки их к продаже, в которых не производится обслуживание покупателей, не относится к площади торгового зала. Площадь торгового зала определяется на основании инвентаризационных и правоустанавливающих документов.

В целях применения гл. 26.3 НК РФ к правоустанавливающим и инвентаризационным документам относятся имеющиеся у налогоплательщика на объект стационарной торговой сети документы, содержащие необходимую информацию о назначении, конструктивных особенностях и планировке помещений такого объекта (договор купли-продажи нежилого помещения, технический паспорт на нежилое помещение, планы, схемы, экспликации и другие документы).

Спорными объектами торговли являются:

1) Торговый центр, расположенный по адресу: г. Ханты-Мансийск, ул.Ленина, 36;

2) Магазин "Юбилейный" (N 15), расположенный по адресу: г. Ханты-Мансийск, ул. Мира, 44;

3) Магазин "Гастроном", расположенный по адресу: г. Ханты-Мансийск, ул.Гагарина, 283.

В части торгового центра, расположенного по адресу: г. Ханты-Мансийск, ул.Ленина, 36 установлено, что по данным налогоплательщика в 2006 - 2008 годах в здании торгового центра организовано несколько торговых отделов. На 1 этаже центра находились: Гастроном N 1 (144 кв.м.), "Пайщик" (12,8 кв.м.), "Детские товары, канцтовары" 114 кв.м.), "Хозтовары" (111 кв.м., с 20.04.2008), на 2 этаже центра: "Ткани" (110 кв.м.), "Хозтовары" (148,2 кв.м., с 20.06.2006 - 114 кв.м.).

Между тем, на данный объект предъявлен технический паспорт по состоянию на 25.11.1996 года. В соответствии с экспликацией к техническому паспорту, площадь торгового зала составляет 1722,3 кв.м., в том числе площадь торгового зала 1 этажа - 709,3 кв.м., площадь торгового зала 2 этажа - 1013,2 кв.м.,

В соответствии с экспликацией к техническому паспорту по состоянию на 25.05.2006, площадь торгового зала составляет 1901,1 кв.м.. в том числе площадь торгового зала 1 этажа - 879,2 кв.м., площадь торгового зала 2 этажа - 1021,9 кв.м.

Судом первой инстанции и налоговым органом установлено и материалами дела подтверждается, что поэтажные планы технических паспортов не содержат информацию о расположении торговых отделов на этажах, в экспликациях к поэтажным планам площадь торгового зала определена в отношении всего торгового дома без выделения площадей магазинов или отделов. Нет признаков обособленности отделов (вход с улицы общий для всех отделов, нет стационарных перегородок между отделами, режим работы для всего торгового центра одинаковый).

При анализе дислокаций торговых помещений Ханты-Мансийского ГорПО видно, что в проверяемом периоде площади объектов торговли периодически менялись, создавались либо закрывались определенные отделы. Данное обстяотельство также подтверждается протоколами допросов свидетелей (л. 16-20, 21 -25 т. 11).

В части магазина "Юбилейный" (N 15), расположенный по адресу: г. Ханты-Мансийск, ул. Мира, 44 установлено, что по данным налогоплательщика в здании магазина оборудованы следующие отделы: 1 квартал 2006 года - смешанные товары (100 кв.м.), продовольственные товары (96 кв. м.), 2, 3, 4 кварталы 2006 года - продовольственные товары - 150 кв.м., 2007 и 2008 годы - отдел "продовольственные товары" (150 кв.м.), отдел промышленные товары" (32 кв.м.).

Между тем, проверяющими из технических паспортов установлено, что состоянию на 19.09.2002, в соответствии экспликацией к техническому паспорту площадь торгового зала составляет 304,9 кв. м; по состоянию на 26.05.2006, в соответствии экспликацией к техническому паспорту площадь торгового зала составляет 396, 5 кв. м.; на 10.07.2008, в соответствии экспликацией к техническому паспорту площадь торгового зала составляет 142,2 кв.м.

Поэтажные планы технических паспортов не содержат информацию о расположении торговых отделов на этажах, в экспликациях к поэтажным планам площадь торгового зала определена в отношении всего магазина без выделения площадей отдельных магазинов или отделов. Нет признаков обособленности отделов (вход с улицы общий для всех отделов, до 10.07.2008 нет стационарных перегородок между отделами, режим работы для всего торгового центра одинаковый).

При анализе дислокаций торговых помещений Ханты - Мансийского ГорПО видно, что в проверяемом периоде площади объектов торговли периодически менялись, создавались либо закрывались определенные отделы, что также подтверждается протоколами допросов свидетелей (л. 16-20, 21-25 т.11).

Также по данным налогоплательщика в проверяемом периоде часть площадей сдавалась в аренду. Однако, как верно определено судом первой инстанции, в копиях договоров аренды, представленных Обществом, не указана привязка к этажу здания. На основании этих документов нельзя установить, какая именно часть здания сдавалась в аренду.

В части магазина "Гастроном", расположенного по адресу: г. Ханты-Мансийск, ул.Гагарина, 283 установлено, что по данным налогоплательщика в здании магазина на площади торгового зала в 2006 году оборудовано 2 отдела: 1 и 2 кварталы - "продовольственные товары" - 148 кв.м., "промышленные товары" - 30 кв.м., 3 и 4 кварталы -"продовольственные товары" - 148 кв.м., "кулинария" - 8 кв. м. В 2007 и 2008 годах - "продовольственный отдел" - 150 кв.м.

Между тем, из технического паспорта по состоянию на 25.05.2006 (в соответствии экспликацией к техническому паспорту) следует, что площадь торгового зала составляет 318,2 кв. м.

Площадь торгового зала уменьшилась до 140,1 кв.м. только по состоянию на 10.07.2008, что усматривается из технического паспорта по состоянию на 10.07.2008.

Поэтажные планы технических паспортов не содержат информацию о расположении торговых отделов на этажах, в экспликациях к поэтажным планам площадь торгового зала определена в отношении всего магазина без выделения площадей отдельных магазинов или отделов. Нет признаков обособленности отделов (вход с улицы общий для всех отделов, до 10.07.2008 года нет стационарных перегородок между отделами, режим работы для всего торгового центра одинаковый).

При анализе дислокаций торговых помещений Ханты - Мансийского ГорПО видно, что в проверяемом периоде площади объектов торговли периодически менялись, создавались либо закрывались определенные отделы, что также подтверждается протоколами допросов свидетелей (л.д. 16-20, 21-25 т.1).

Также по данным налогоплательщика в проверяемом периоде часть площадей сдавалась в аренду. В копиях договоров аренды (т.11-12), представленных Ханты-Мансийским ГорПО, не указана привязка к этажу здания. На основании этих документов нельзя установить, какая именно часть здания сдавалась в аренду.

Кроме того, в ходе проведения выездной налоговой проверки обществом, помимо технических паспортов, представлены поэтажные планы на объекты торговли:

1) Торговый центр по адресу: г. Ханты - Мансийск, ул. Ленина, 36.

- 1 этаж: по состоянию на 20.06.2006, 20.06.2007, 20.04.2008,

- 2 этаж: по состоянию на 20.02.2006 , 20.06.2006.

2) Магазин "Юбилейный" (N 15) по адресу г. Ханты - Мансийск, ул. Мира, 44.

- по состоянию на 2006 год, 2007 год и на 10.07.2008 года.

3) Магазин "Гастроном" по адресу: г. Ханты - Мансийск, ул. Гагарина, 283.

- по состоянию на 2006 и 2007 годы.

Согласно данным поэтажных планов, определено местонахождение объектов торговли и площади торговых залов, занимаемые данными объектами.

Однако, как полагает апелляционный суд, данные поэтажные планы правомерно не приняты налоговым органом в качестве достаточного основания для подтверждения площади торговых залов поскольку, как установлено налоговым органом: площади объектов торговли определены в границах торгового оборудования на дату составления плана, т.е. мобильного оборудования, которое можно передвинуть, поменять расположение, и, соответственно изменить площадь торгового зала.

Данные о том, что оборудование могло быть передвинуто, подтверждается протоколами допросов свидетелей (Приложения N 23-25 к Акту).

Согласно протоколам допросов Дюдиной Г.Н., Кулюмова Г.А. отделы данных магазинов были отделены оборудованием (витринами, стеллажами), а с середины 2008 года пластиковыми перегородками, также Кулюмов Г.А. пояснил, что в проверяемом периоде расположение отделов менялось, какие - то отделы закрывались, объединялись, а так же перемещались с этажа на этаж.

Также проведен допрос Медведева Н.Г., который являлся председателем ревизионной комиссии Общества с 22.04.1998. Согласно данному протоколу допроса капитального разделения отделов не было. Отделы были разделены посредством торгового оборудования (прилавками, витринами, деревянными щитами, не достигающими потолка, без дверей) которые легко можно было передвинуть.

Следует также отметить, что Общество не делит своих работников по объектам торговли, расположенным по ул. Ленина, 36, ул. Мира, 44, ул. Гагарина 283. Согласно представленным сводам по видам начислений за 2006 - 2008 годы (Приложения N 30-32), работники организации подразделяются на следующие группы: продавцы промышленного отдела Дома торговли, продавцы продовольственного отдела Дома торговли, работники Гастронома N 2, работники магазина N 15 "Юбилейный".

Таким образом, в предоставленных технических паспортах, поэтажных планах к техническим паспортам, экспликациях к поэтажному плану на магазины, расположенные по: ул. Ленина, 36, ул. Мира, 44, ул. Гагарина 283, не содержится информация о месте расположения в каждом объекте недвижимости магазинов, площади торгового зала, которая занята под этими магазинами. Данные сведения указаны лишь в техническом паспорте по состоянию на 10.07.2008 в отношении магазина, расположенного по ул. Мира, 44, а также в техническом паспорте по состоянию на 10.07.2008 в отношении магазина, расположенного по ул. Гагарина, 283.

Имеющиеся в материалах дела документы не позволяют однозначно установить, что оставшиеся после сдачи в аренду торговые площади, общая площадь которых превышает 150 кв.м, используемые Обществом для осуществления предпринимательской деятельности, являются самостоятельными магазинами имеющими площадь торгового зала менее 150 кв.м, а не отделами одного магазина.

Обратное налогоплательщиком не доказано. В том числе ссылка потребительского общества в апелляционной жалобе на налоговые декларации, поданные им за проверяемый период, не являются свидетельством необоснованности ранее указанных обстоятельств и основанных на них выводов.

Таким образом, при отсутствии в материалах дела доказательств того, что в проверяемый период 2006-2008 годы Общество осуществляло розничную торговлю на объектах: Торговый центр, расположенный по адресу: г. Ханты-Мансийск, ул. Ленина, 36; Магазин "Юбилейный" (N 15), расположенный по адресу: г.Ханты-Мансийск, ул. Мира, 44; Задние "Гастроном", расположенное по адресу: г. Ханты-Мансийск, ул. Гагарина, 283; через магазины с площадью торгового зала не более 150 кв.м по каждому объекту организации торговли, суд первой инстанции правомерно признал обоснованными выводы налогового органа о том, что налогоплательщиком подлежала применению общая система налогообложения, а не система налогообложения в виде ЕНВД.

При этом, несмотря на установленную частью 1 статьи 65 и частью 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность налогового органа по доказыванию соответствия оспариваемого решения закону или иному нормативному правовому акту, наличия обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, Общество в силу этой же части 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

Указанное требование закона в данном случае означает, что поскольку система налогообложения в виде ЕНВД является специальным режимом налогообложения, для применения которого необходимо соблюдение определенных условий, то при применении этого режима налогообложения именно налогоплательщик должен доказать наличие у него этих необходимых условий. При отсутствии таких доказательств, налогоплательщик не может считаться правомерно применяющим систему налогообложения в виде ЕНВД.

При таких обстоятельствах налоговый орган правомерно осуществил перевод Общества в части розничной торговли через магазины с торговой площадью больше 150 кв.м (торговый центр по ул.Ленина -36, магазин "Юбилейный" по ул.Мира -44, гастроном по ул.Гагарина - 283) годах на общий режим налогообложения.

В апелляционной жалобе Ханты-Мансийское ГорПО указало, что, работая на режиме ЕНВД в магазинах, расположенных в торговом центре по ул. Ленина, 36, налогоплательщик руководствовался, в том числе письмом Инспекции от 21.03.2006 (л. 125-126 т.3), в котором имеется указание на выездную проверку с целью подтверждения правомерности применения ЕНВД. Магазины "Гастроном 1" и "Детские товары" в соответствии с данным письмом, подлежат переводу на уплату ЕНВД.

Арбитражный апелляционный суд указанный довод отклоняет по тем же основаниям, по которым он не был принят судом первой инстанции.

А именно, из материалов дела видно, что Общество направило в Инспекцию письмо - запрос от 12.01.2006 о возможности применения им единого налога на вмененный доход относительно деятельности по объекту торговли, расположенного по адресу: г.Ханты-Мансийск, ул. Ленина, 36, если по инвентаризационным и правоустанавливающим документам площадь торгового зала составляет 1722, 3 кв.м. При этом передано во временное владение и пользование арендаторам торговая площадь 1116,3 кв.м. Оставшаяся площадь торгового зала 606 кв.м. занята магазинами Общества, в том числе: гастроном N 1 - 144,0 кв.м., магазин "Ткани" - 110 кв.м., магазин "Хозтовары" - 148 кв.м., магазин "Все для дома" - 60,0 кв.м., магазин "Детские товары" - 144,0 кв.м.

Инспекцией на запрос дан ответ исх. N 05-07/3087 от 21.03.2006 (л.125 т.3), в котором указано, что торговая деятельность заявителя в сфере розничной торговли, осуществляемой через магазин " Гастроном N 1", магазин "Детские товары" подлежит переводу на уплату единого налога на вмененный доход. Деятельность в сфере розничной торговли, осуществляемая через магазин с площадью торгового зала более 150 кв.м. (отдел "Хозтовары" - 148 м.кв., отдел "Ткани" - 110 м.кв., отдел "Все для дома" - 60 м.кв.) не подлежит переводу на уплату единого налога на вмененный доход.

Однако в ответе налоговый орган основывался на тех сведениях, которые ему представил налогоплательщик, т.к. инвентаризационные документы либо иные заявитель к письму - запросу не приложил.

Более того, в запросе Ханты-Мансийским ГорПО были указаны площади, не соответствующие установленным проверкой.

В пункте 2.1.3 апелляционной жалобы Ханты-Мансийского ГорПО указано на необоснованность утверждения суда первой инстанции относительно назначения судом сверки расчетов по ЕНВД и уклонение Общества от составления акта сверки.

Свои доводы налогоплательщик основывает на том, что именно им предпринимались меры по составлению акта сверки расчетов по ЕНВД, а также, что до настоящего времени налоговый орган не подписал подготовленный потребительским обществом акт сверки.

Апелляционный суд изложенный довод не принимает во внимание как не имеющий значение для вывода о применении Обществом конкретной системы налогообложения.

Акт сверки необходим сторонам для определения состояния расчетов (обязательств) налогоплательщика перед бюджетом, но не для установления системы налогообложения.

В пункте 2.1.4 своей апелляционной жалобы налогоплательщик указал, что в соответствии с оспариваемым решением Инспекции N 10-01-19/6 ДСП от 02.04.2010 установлено наличие переплаты ЕНВД в размере 6 144 069 руб. При этом, данная сумма не указана в резолютивной части решения по проверке и не разнесена в лицевой счет налогоплательщика. В результате, по мнению потребительского общества, данное обстоятельство исключает возможность учета переплаты по ЕНВД при зачете излишне уплаченных сумм.

В пункте 2.1.5, 2.1.6, 2.1.7 и 2.1.8 апелляционной жалобы Общество сослалось на обязанность налогового органа произвести зачет переплаты по ЕНВД в счет уплаты дополнительно начисленных единого социального налога, налога на имущество организаций, налога на добавленную стоимость, а также пени по ним.

Свои доводы налогоплательщик обосновывает положениями пункта 5 статьи 78 НК РФ, в соответствии с которым налоговый орган самостоятельно должен произвести зачет переплаты в счет недоимки по иным налогам, а также правовой позицией Высшего Арбитражного Суда РФ, изложенной в постановлении от 21.06.2005 N 2347/05, в котором указано, что переплата по ЕНВД может быть зачета в счет уплаты налогов по общей системе в соответствии с правилами, предусмотренными статьей 78 НК РФ.

Апелляционный суд указанные доводы отклоняет.

В соответствии с пунктом 5 статьи 78 Кодекса зачет суммы излишне уплаченного налога в счет погашения недоимки по иным налогам, задолженности по пеням и (или) штрафам, подлежащим уплате или взысканию в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, производится налоговыми органами самостоятельно. Решение о зачете суммы излишне уплаченного налога принимается налоговым органом в течение 10 дней со дня обнаружения им факта излишней уплаты налога или со дня подписания налоговым органом и налогоплательщиком акта совместной сверки уплаченных им налогов, если такая совместная сверка проводилась, либо со дня вступления в силу решения суда.

Налоговое законодательство не определяет, что является моментом "обнаружения факта излишней уплаты налога".

Суд апелляционной инстанции полагает, что под фактом излишней уплаты налога следует понимать установленное (действительное) обстоятельство внесения налогоплательщиком платежей в размере большем, чем это предусмотрено законом.

Такое обстоятельство может быть установлено, в том числе по итогам налоговой проверки. Поскольку результатом выездной налоговой проверки является решение налогового органа, то обстоятельство излишней уплаты налога должно быть отображено в тексте решения налогового органа.

Решение налогового органа и содержащиеся в нем выводы обретают силу только после его вступления в действие в соответствии частью 9 статьи 101 НК РФ и только после этого момента есть все основания утверждать о наличии либо отсутствии у налогоплательщика факта излишней уплаты налога. До вступления в силу решения налогового органа, содержащиеся в нем положения не влекут возникновения, изменения либо прекращения налогового правоотношения.

В рассматриваемом случае, наличие излишней уплаты ЕНВД связано с тем, что названный режим был применен Обществом неправомерно, в результате чего у него имеется неисполненная обязанность по уплате налогов (недоимка) по общеустановленной системе налогообложения и переплата по ЕНВД.

Соответственно, с момента вступления в силу решения Инспекции у Ханты-Мансийского ГорПО одновременно возникли как недоимка по налогу на прибыль, НДС, ЕСН, так и переплата по ЕНВД. Указанное означает, что до момента вступления решения налогового органа в силу, Инспекция не имеет правовых оснований производить зачет суммы излишне уплаченного ЕНВД в счет уплаты недоимки по налогам в соответствии с общей системой налогообложения.

В свою очередь, после вступления решения налогового органа в силу налогоплательщик не лишен права, предоставленного пунктом 5 статьи 78 НК РФ, представить в налоговый орган письменное заявление о зачете суммы излишне уплаченного налога в счет погашения недоимки (задолженности по пеням, штрафам).

Таким образом, апелляционный суд не может согласиться с позицией Общества о том, что налоговый орган должен был произвести самостоятельный зачет переплаты по ЕНВД в счет уплаты налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, единого социального налога, налога на имущество, и учесть суммы переплаты в своем решении.

Кроме того, следует отметить, что в соответствии со спорным решением обществу дополнительно начислено налога на прибыль, НДС, ЕСН и налога на имущество в общей сумме, превышающей 30 млн. руб., в то время как переплата по ЕНВД составляет 6,1 млн. руб., то есть в 5 раз меньше. Следовательно, сумма переплаты не перекрывает суммы доначислений (при этом налогоплательщик считает, что по каждому из налогов у него нет недоимки, так как она перекрывается переплатой).

Следующим доводом Общества в рамках ЕНВД является ссылка на наличие переплаты по ЕНВД, подтвержденной актами сверок от 17.02.2010 ,01.04.2010, а также справкой N 19927 о состоянии расчетов по состоянию на 21.06.2010 (без учетов результата выездной налоговой проверки (пункты 2.1.3, 2.1.5 апелляционной жалобы налогоплательщика).

В части данного довода апелляционный суд полагает, что указанные акты сверок и справки не подтверждают наличие у налогоплательщика переплаты за период 2006-2008 годы (проверяемый период), так как на баланс расчетов по состоянию на 2010 год могли повлиять налоговые обязательства периодов, не входящих в период налоговой проверки(2009-2010 годы), в связи с чем соответствующие документы не могут быть признаны бесспорным доказательством правильности исчисления и уплаты ЕНВД за проверенный налоговым органом период. Справка по состоянию на 21.06.2010 также не может подтверждать наличие переплаты, поскольку составлена после проведения выездной налоговой проверки и, как сам отметил налогоплательщик, не учитывает результаты выездной налоговой проверки.

Налог на прибыль.

Налог на прибыль за 2006 год.

Налоговым органом установлено, что Ханты-Мансийское ГорПО в 2006 году продало Хозяиновой Т.П., являющейся заместителем председателя Совета по финансам и контролю в Обществе, а также членом-пайщиком Общества, магазин N 5 с земельным участком, находящимся по адресу: г. Ханты-Мансийск, ул. Розная, 49. Стоимость магазина составила 47 251 руб. 47 коп.

Налоговый орган на основании пунктов 1, 2 статьи 20 НК РФ, установил факт взаимозависимости потребительского общества и Хозяиновой Т.П.

В соответствии с положениями статьи 40 НК РФ, а также на основании отчета об определении рыночной стоимости объекта недвижимости от 03.04.2006, была установлена рыночная стоимость объекта недвижимости в размере 3 604 000 руб.

Таким образом, было установлено, что общество в нарушение пункта 6 статьи 274 НК РФ не включило в налоговую базу рыночную стоимость земельного участка и магазина, расположенного на нем, реализованного взаимозависимому лицу. В результате проверкой установлено занижение внереализационных доходов на 3 556 748 руб. 53 коп.

Суд первой инстанции с позицией проверяющих согласился и отказал налогоплательщику в признании недействительными решений налоговых органов в данной части.

В апелляционной жалобе Ханты-Мансийское ГорПО решение суда первой инстанции в части налога на прибыль за 2006 год обжалует. Считает, что суд первой инстанции не дал оценку всем доводам Общества, в том числе: отсутствие у налогового органа оснований признавать взаимозависимыми участников сделки; постановление Общества N 12 от 27.04.206 "О продаже магазина N 5 и земельного участка", на основании которого заключена спорная сделка, подписано всеми членами Совета ГорПО, члены совета не являются взаимозависимыми по отношению к Хозяиновой Т.П.; суд первой инстанции не принял во внимание убытки Общества за 2006 год; также не были приняты во внимание уплаченные суммы авансовых платежей, которые являются излишне уплаченным налогом (всего 545 098 руб.).

УФНС России по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре и Межрайонная ИФНС России N 1 по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре в представленных отзывах с позицией налогоплательщика не соглашаются. Считают, что дополнительное начисление налога на прибыль является правомерным.

Суд апелляционной инстанции решение суда первой инстанции относительно эпизода по налогу на прибыль за 2006 год оставляет без изменения.

В силу пункта 1 статьи 40 НК РФ для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

На основании пункта 2 статьи 40 Кодекса налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам, в том числе между взаимозависимыми лицами.

Статьей 20 НК РФ определено, что взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, а именно:

1) одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20 процентов. Доля косвенного участия одной организации в другой через последовательность иных организаций определяется в виде произведения долей непосредственного участия организаций этой последовательности одна в другой;

2) одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению;

3) лица состоят в соответствии с семейным законодательством Российской Федерации в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого.

При этом, на основании пункта 2 статьи 20 НК РФ суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 настоящей статьи, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).

В соответствии с пунктом 3 статьи 40 НК РФ в случаях, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги.

Конституционный Суд Российской Федерации в Определении от 04.12.2003 N 441-О указал, что в ходе рассмотрения дела, касающегося законности и обоснованности вынесения налоговым органом решения о доначислении налогоплательщику налога и пени, арбитражный суд может признать лица взаимозависимыми и по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 данной статьи, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг). Закрепляющий это правомочие пункт 2 статьи 20 Налогового кодекса Российской Федерации находится в системной связи с пунктом 12 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которому при рассмотрении дела суд вправе учесть любые обстоятельства, имеющие значение для определения результатов сделки, не ограничиваясь обстоятельствами, перечисленными в пунктах 4-11 той же статьи. Названные положения вытекают из принципов самостоятельности судебной власти и справедливого, независимого, объективного и беспристрастного правосудия (статьи 10 и 120 Конституции Российской Федерации). В частности, если буквальное значение условий договора не позволяет определить его результаты, суд выясняет действительную общую волю сторон с учетом цели договора, принимая во внимание все соответствующие обстоятельства, включая предшествующие договору переговоры и переписку, практику, установившуюся во взаимных отношениях сторон, обычаи делового оборота и последующее поведение сторон (статья 431 Гражданского кодекса Российской Федерации).

Из материалов дела следует, что в соответствии с постановлением заседания Совета Ханты-Мансийского ГорПО N 12 от 27.04.06 заместителю председателя Совета по финансам и контролю Хозяиновой Т.П. продан магазин N 5 с земельным участком, находящийся по адресу: г. Ханты-Мансийск, ул. Рознина,49 за 47251руб. 47 коп.

Кроме того, налоговым органом установлено, что Хозяинова Т.П. является членом Общества.

Указанные обстоятельства, по убеждению суда, свидетельствуют о заинтересованности в совершении обществом сделки.

В данном случае отношения между Обществом и Хозяиновой Т.П. существенно повлияли на цену реализации земельного участка и магазина, а именно реализация произведена по цене, значительно отличающейся (в 76 раз) от рыночной стоимости объектов недвижимости (47 251,47 руб. - фактическая цена реализации, 3 604 000 руб. -рыночная цена стоимости земельного участка с магазином). Данное обстоятельство, а также правильность определения рыночной цены налогоплательщиком по существу не оспаривается.

Суд апелляционной инстанции отклоняет довод Общества о том, что признать лиц взаимозависимыми по основаниям, не описанным в пункте 1 статьи 20 НК вправе только суд.

Действительно, норма пункта 2 статьи 20 НК РФ сформулирована таким образом, что право признавать лиц взаимозависимыми по основаниям, не описанным в пункте 1 статьи 20 НК РФ, предоставлено суду.

Однако, пунктом 2 статьи 20 НК РФ порядок признания лиц взаимозависимыми судом не урегулирован.

С учетом того, что проверка полноты и правильности уплаты налогов в бюджет возложена на налоговый орган, а также, что суд проверяет законность и обоснованность решения налогового органа, вынесенного по результатам проверки, то в рамках дела об оспаривании решения налогового органа суд может признать лиц взаимозависимыми.

В связи с тем, что налоговый орган установил факт взаимозависимости заявителя и его участника (работника), суд апелляционной инстанции полагает, что у налогового органа при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов имелись основания для проверки правильности применения цен по спорной сделке.

Таким образом, на основании изложенного с учетом разъяснения по вопросу признания лиц взаимозависимыми изложенными в Определении Конституционного суда от 04.12.2003г. N 441-О, доводы налогоплательщика об отсутствия взаимозависимости между Обществом и Хозяиновой Т.П. следует считать необоснованными и не подлежащими удовлетворению.

В апелляционной жалобе в части налога на прибыль за 2006 год Общество указало на то, что судом первой инстанции не были оценены налоговые декларации за 1 квартал, полугодие, 9 месяцев и за 2006 год в целом, в соответствии с которым имеет место убыток. Кроме того, по платежам 2006 года имеется переплата в сумме 545 098 руб.

Что касается исследования налоговых деклараций, то в этой части доводы Общества являются несостоятельными, поскольку таковые декларации (как следует из текста жалобы) были сданы в октябре 2010 года, то есть после вынесения спорного решения. Предметом рассмотрения настоящего спора является законность решения налогового органа. На момент вынесения решения налогового органа названных деклараций не существовало, следовательно, не может повлиять на его законность.

Кроме того, в материалах дела отсутствуют сведения о проведении камеральных проверок названных деклараций, что не позволяет суду принять содержащиеся в них сведения в качестве бесспорных. При этом, суд не может подменять собой налоговый орган в проверке налоговой отчетности, которая не была положена в основу оспариваемых актов.

Аналогичные доводы изложены в части налога на прибыль за 2007-2008 годы, в связи с чем не могут быть приняты в качестве обоснованных.

Ссылка Общества на наличие у него переплаты отклоняется по основаниям, которые были приведены апелляционным судом в части переплаты по ЕНВД и переплаты по актам сверок (страницы 31-33 настоящего постановления).

Таким образом, решение суда первой инстанции в части налога на прибыль отмене (изменению) не подлежит.

Налог на добавленную стоимость.

По результатам выездной налоговой проверки Инспекцией дополнительно начислен налог на добавленную стоимость за 2006-2008 годы по следующим основаниям:

- в отношении деятельности, осуществляемой на объектах торговли, которые должны находиться на общем режиме налогообложения, а Общество к ним неправомерно применило ЕНВД, что повлекло доначисление налога за период с 2006 по 2008 годы в сумме 17 557 107 руб.;

- невключение в налогооблагаемую базу выручки от реализации по договору мены здания "Кулинария" стоимостью 7 185 000 руб., что повлекло доначисление НДС за 3 квартал 2008 года в сумме 1 293 300 руб.;

-занижение цены реализации магазина в сумме 1 976 748,53 руб. взаимозависимому лицу - Хозяиновой Т.П., что повлекло доначисление налога на добавленную стоимость в размере 101 538 руб.

Суд первой инстанции признал правомерным дополнительное начисление Обществу НДС, пени и штрафа по указанным основаниям.

При этом, судом были отклонены доводы налогоплательщика относительно неправомерного начисления налога исходя из ставки 18%, без учета выручки от реализации товаров с применением ставки 10%, а также доводы о неправомерном не принятии Инспекцией вычетов по НДС по счету 71 "Расчеты с подотчетными лицами".

Кроме того, на основании представленных в материалы дела счетов-фактур, суд первой инстанции пришел к выводу, что таковые являются нечитаемыми (документы зачерчены, в большинстве из них не видны номера счетов-фактур и даты, в связи с чем являются ненадлежащими документами), и, соответственно, к выводу о представлении налогоплательщиком недостоверных документов в подтверждение произведенных операций, которые не подтверждают право на вычет.

В апелляционной жалобе потребительское общество выводы суда первой инстанции оспаривает, настаивает на наличии у него переплаты по налогу; неправомерности дополнительного начисления по всем основаниям, а также на то, что судом первой инстанции не были оценены все его доводы.

Инспекция и Управление в отзывах на апелляционную жалобу налогоплательщика выразили позицию о необоснованности доводов Общества.

Суд апелляционной инстанции частично удовлетворяет апелляционную жалобу и частично отменяет решение суда первой инстанции относительно НДС.

В части деятельности, осуществляемой на объектах торговли, которые должны находиться на общем режиме налогообложения, в то время как Общество применяло к ним режим ЕНВД.

В соответствии с пунктом 1 статьи 146 НК РФ объектом обложения НДС признаются в том числе операции по реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Ранее уже было установлено, что в 2006 - 2008 годах Общество необоснованно применяло ЕНВД к деятельности по объектам организации торговли (Торговый центр, расположенный по адресу: г. Ханты-Мансийск, ул.Ленина, 36; Магазин "Юбилейный" (N 15), расположенный по адресу: г. Ханты-Мансийск, ул. Мира, 44; Магазин "Гастроном", расположенный по адресу: г. Ханты-Мансийск, ул.Гагарина, 283). Общество не вело раздельного учета имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению ЕНВД и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщик уплачивает налоги в соответствии с общим режимом налогообложения.

Таким образом, Общество должно было производить уплату НДС по операциям, осуществляемым на указанных объектах торговли. Поскольку операции по реализации не облагались налогом, Инспекцией правомерно доначислено НДС за 2006 - 2008 годы в размере 17 557 107 руб.

Относительно занижения цены реализации магазина в сумме 1 976 748 руб. 53 коп. по сделке с взаимозависимым лицом Хозяиновой Т.П.

Судом первой инстанции и судом апелляционной инстанции уже было установлено, что данном случае отношения между Обществом и Хозяиновой Т.П. существенно повлияли на цену реализации земельного участка и магазина, реализация произведена по цене, отличающейся в 76 раз от рыночной стоимости объектов недвижимости (47 251, 47 руб. - фактическая цена реализации, 3 604 000 руб. - рыночная цена стоимости земельного участка с магазином).

Следовательно, Ханты - Мансийское ГОРПО и Хозяинова Т.П. в соответствии со статьей 20 НК РФ являются взаимозависимыми лицами.

Налоговый орган согласно пункту 2 статьи 40 НК РФ наделен полномочиями при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов проверять правильность применения цен по сделкам между взаимозависимыми лицами, в связи с чем Инспекцией правомерно доначислен налог на добавленную стоимость в сумме 301 538 руб.

В данной части выводы суда первой инстанции поддержаны апелляционным судом.

В части невключения в налогооблагаемую базу выручки от реализации по договору мены здания "Кулинария" стоимостью 7 185 000 руб., что повлекло доначисление НДС за 3 квартал 2008 года в размере 1 293 300 руб.

В ходе проверки налоговым органом установлено, что в соответствии с договором передачи (мены) недвижимого имущества б/н от 17.09.2008, заключенным между Департаментом государственной собственности Ханты-Мансийского автономного округа (Сторона 1), Ханты-Мансийским ГорПО (Сторона 2) и Учреждением Ханты-Мансийского автономного округа "Управление капитального строительства Ханты-Мансийского автономного округа" (сторона 3) в связи с необходимостью строительства объекта "Многоквартирный жилой дом по ул. Мира-Менделеева", учитывая, что в границах земельного участка, предназначенного для строительства указанного объекта находится земельный участок и объект недвижимого имущества - "Здание кулинарии", принадлежащее на праве собственности Ханты-Мансийскому ГорПО:

1) Ханты-Мансийское ГорПО передает:

- земельный участок, имеющий кадастровый номер 86:12:0101061:0026, площадью 757 кв.м., предназначенный для обслуживания кондитерского цеха по ул. Мира, 61;

- здание Кулинарии, для осуществления сноса, общей площадью 201,8 кв.м.;

2) Управление капитального строительства Ханты-Мансийского автономного округа передает по завершению строительства и ввода в эксплуатацию:

- здание "Кулинария" площадью 319.96 кв.м. по адресу: ул. Мира в районе магазина "Юбилейный";

- земельный участок для обслуживания данного объекта, площадью 833 кв.м.

Акт приема-передачи б/н от 17.09.2008.

Обществом данная сделка налогом на добавленную стоимость не облагалась и соответственно не была включена в налоговую декларацию.

На основании положений пункта 1 статьи 146, пункта 1 статьи 39 НК РФ проверяющие пришли к выводу, что в нарушение положений пункта 2 статьи 153 Кодекса потребительским обществом занижена налоговая база по НДС за 3 квартал 2008 года, в результате чего доначислен НДС по данной сделке в сумме 1 293 300 руб.

В соответствии с пунктом 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения является реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Пунктом 1 статьи 39 Кодекса определено, что реализацией товаров, работ или услуг признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

На основании пункта 2 статьи 153 НК РФ при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

Статьей 154. Кодекса определено, что при реализации товаров (работ, услуг) по товарообменным (бартерным) операциям, реализации товаров (работ, услуг) на безвозмездной основе, передаче права собственности на предмет залога залогодержателю при неисполнении обеспеченного залогом обязательства, передаче товаров (результатов выполненных работ, оказании услуг) при оплате труда в натуральной форме налоговая база определяется как стоимость указанных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному статьей 40 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога (пункт 2).

На основании пункта 3 статья 167 НК РФ, регулирующего вопросы момента определения налоговой базы, в случаях, если товар не отгружается и не транспортируется, но происходит передача права собственности на этот товар, такая передача права собственности в целях настоящей главы приравнивается к его отгрузке.

В соответствии со статьей 223 Гражданского кодекса Российской Федерации право собственности у приобретателя вещи по договору возникает с момента ее передачи, если иное не предусмотрено законом или договором (пункт 1).

При этом, в случаях, когда отчуждение имущества подлежит государственной регистрации, право собственности у приобретателя возникает с момента такой регистрации, если иное не установлено законом (пункт 2 статьи 223 ГК РФ).

Согласно пункту 2 статьи 8 Гражданского кодекса Российской Федерации права на имущество, подлежащие государственной регистрации, возникают с момента регистрации соответствующих прав на него, если иное не установлено законом.

В соответствии со статьей 131 Гражданского кодекса Российской Федерации право собственности и другие вещные права на недвижимые вещи, ограничения этих прав, их возникновение, переход и прекращение подлежат государственной регистрации в едином государственном реестре органами, осуществляющими государственную регистрацию прав на недвижимость и сделок с ней.

Согласно пункту 1 статьи 164 Гражданского кодекса Российской Федерации сделки с землей и другим недвижимым имуществом подлежат государственной регистрации в случаях и в порядке, предусмотренных статьей 131 Кодекса и Федеральным законом от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним".

Учитывая изложенное, поскольку при реализации недвижимого имущества передача права собственности возможна только в момент регистрации данного права за покупателем, то моментом возникновения налогооблагаемой базы по НДС у продавца будет являться факт возникновения права собственности у покупателя и, соответственно, факт прекращения права собственности у продавца.

Следовательно, до момента возникновения права собственности у покупателя, продавец не может обложить налогом на добавленную стоимость операцию по реализации недвижимого имущества, а покупатель не вправе предъявить к вычету суммы налога, уплаченные продавцу.

В соответствии со статьей 2 Федерального закона "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним" государственная регистрация прав на недвижимое имущество и сделок с ним - юридический акт признания и подтверждения государством возникновения, ограничения (обременения), перехода или прекращения прав на недвижимое имущество в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации. Государственная регистрация является единственным доказательством существования зарегистрированного права.

Из материалов дела не следует, что права на переданные Обществом объекты недвижимости были зарегистрированы в проверяемый период у нового собственника.

Налоговый орган в ходе проверки данный вопрос не исследовал, а указал только на факт передачи недвижимого имущества налогоплательщиком по акту приема-передачи от 10.07.2008. Однако, с учетом положений пункта 3 статьи 167 НК РФ факта передачи имущества, без регистрации у приобретателя права собственности, недостаточно для возникновения объекта налогообложения по НДС.

В апелляционном суде Инспекция по рассматриваемому эпизоду указала, что в соответствии с пунктом 1 статьи 167 НК РФ налоговую базу по реализации налогоплательщиком объекта недвижимости "Здание Кулинарии" необходимо определять, как наиболее раннюю из следующих дат:

1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;

2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Суд апелляционной инстанции указанный довод отклоняет по следующим основаниям.

Во-первых, применение пункта 1 статьи 167 НК РФ в рассматриваемом случае невозможно, поскольку настоящие правоотношения урегулированы специальной нормой пункта 3 статьи 167 Кодекса (данное обстоятельство следует из пункта 1 статьи 167 НК РФ);

Во-вторых, налоговый орган в нарушение части 5 статьи 200 АПК РФ не доказал, что отгрузка либо оплата имели место быть в проверяемый период.

Как уже было указано, в материалах дела отсутствует доказательства прекращения права собственности на объекты недвижимости у Общества и возникновение прав на это недвижимое имущество у нового приобретателя.

Что касается оплаты, то встречное предоставление, в виде нового объекта недвижимого имущества (вновь отстроенное здание кулинарии и земельный участок) Общество фактически получило в 2009 году (акт приема передачи от 24.08.2009), а зарегистрировало свое право собственности только в 2011 году (свидетельства о праве собственности от 17.01.2011 серии 86-АБ N 212200 и N 212199).

Таким образом, суд апелляционной инстанции полагает, что у Общества в проверяемый период (2006-2008 годы) не возникло объекта налогообложения НДС по операции реализации здания "Кулинария" и земельного участка, на котором расположено названное здание.

При таких обстоятельствах, судом первой инстанции неправомерно отказано налогоплательщику в удовлетворении его требований в изложенной части.

Суд апелляционной инстанции апелляционную жалобу Ханты-Мансийского ГоПО в рассматриваемой части удовлетворяет и признает недействительными спорные решения налоговых органов в части дополнительного начисления НДС в размере 1 293 300 руб.

В апелляционной жалобе (пункт 1 доводов относительно налога на добавленную стоимость на странице 17 жалобы) налогоплательщик указал на излишнюю уплату НДС с арендной платы по всему сроку проверки из-за неприменения налоговых вычетов.

Заявленное налогоплательщиком обстоятельство неприменения проверяющими вычетов по НДС не соответствует действительности.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Пункт 2 данной статьи предусматривает, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для свободного обращения, временного ввоза и переработки вне таможенной территории в отношении: 1) товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 настоящего Кодекса; 2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В силу пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 настоящего Кодекса.

Вычеты сумм налога, предъявленных продавцами налогоплательщику при приобретении либо уплаченных при ввозе на таможенную территорию Российской Федерации основных средств и (или) нематериальных активов, указанных в пунктах 2 и 4 статьи 171 настоящего Кодекса, производятся в полном объеме после принятия на учет данных основных средств и (или) нематериальных активов.

В соответствии с пунктом 4 статьи 170 НК РФ суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции:

принимаются к вычету в соответствии со статьей 172 настоящего Кодекса - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость;

принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.

Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных за налоговый период.

В аналогичном порядке ведется раздельный учет сумм налога налогоплательщиками, переведенными на уплату единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности.

При этом налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.

При отсутствии у налогоплательщика раздельного учета сумма налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, вычету не подлежит и в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц), не включается.

Материалами дела установлено необоснованное применение Обществом ЕНВД в отношении трех объектов розничной торговли и часть торговых точек Общества переведена на общую систему налогообложения, применение которой предусматривает уплату НДС.

Таким образом, Общество должно было вести раздельный учет своих обязательств для целей верного исчисления налогов по общей системе налогообложения и ЕНВД.

Между тем, налоговым органом установлено, что в проверяемомо периоде не выполнялись обязанности по ведению журнала учета полученных счетов-фактур и книг покупок.

Из текста решения налогового органа (страница 48-49 решения по проверке, л. 80-81 т.1) следует, что в ходе проверки были предоставлены реестры счетов фактур по приобретенным товарам, работам, услугам с приложением копий счетов-фактур и журналы проводок 44.1.2 "Издержки обращения, облагаемые ЕНВД". Товары, услуги, работы отраженные в счетах-фактурах и журналах проводок 44.1.2. использовались как в деятельности подлежащей налогообложению ЕНВД, так и в деятельности, находящейся на общем режиме налогообложения.

В связи с невозможностью их отнесения к какому-то определенному виду деятельности, проверкой определена сумма налога, подлежащая вычету исходя из удельного веса выручки, полученной от деятельности, подлежащей налогообложению по общему режиму, в общем объеме выручки. Сумма вычетов по НДС, принятая проверкой в проверяемом периоде, составила 3 834 197 руб.

Таким образом, доводы налогоплательщика о том, что вычеты по НДС не были приняты во внимание, не соответствуют действительности. Обоснованность определения сумм вычетов по НДС исходя из удельного веса выручки налогоплательщик не оспаривает. Кроме того, Общество не указало, какую именно сумму вычетов по НДС не принял во внимание налоговый орган при вынесении спорного решения и чем данная сумма может быть подтверждена.

Налогоплательщик в своей апелляционной жалобе (пункт 2 в части доводов по НДС, страница 18 апелляционной жалобы) указывает на необходимость руководствоваться переходными положениями, предусмотренными статьей 2 Федерального закона от 22.07.2005 N 119 - ФЗ.

Как указывает Общество, налоговые органы необоснованно отказали в праве на применение налоговых вычетов по основанию непредставления справки о кредиторской и дебиторской задолженности по состоянию на 01.01.2006, счетов фактур по отгруженным, но неоплаченным товарам (работам, услугам), товаротранспортных накладных, актов выполненных работ, которые приняты к учету до 01.01.2006.

Суд апелляционной инстанции с позицией подателя жалобы согласиться не может и отклоняет названные доводы.

Из ранее названных статей 171 и 172 НК РФ следует, что право на применение налоговых вычетов по НДС возникает у налогоплательщика при выполнении следующих условий: принятие на учет приобретенных товаров (работ, услуг); наличия счетов-фактур поставщика, наличия соответствующих первичных документов.

В соответствии с пунктом 1 статьи 2 Федерального закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ по состоянию на 01.01.2006 налогоплательщики налога на добавленную стоимость обязаны произвести инвентаризацию дебиторской и кредиторской задолженности по состоянию на 31.12.2005 включительно. По результатам инвентаризации определяются дебиторская задолженность за реализованные, но не оплаченные товары (работы, услуги), имущественные права, операции по реализации (передаче) которых признаются объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, и кредиторская задолженность за неоплаченные товары (работы, услуги), имущественные права, принятые к учету до 01.01.2006, в составе которой имеются суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные к оплате продавцами товаров (работ, услуг) и имущественных прав и подлежащие налоговому вычету в соответствии с главой 21 НК РФ.

Из материалов дела следует, что при проведении дополнительных мероприятий налогового контроля Инспекцией было выставлено требование N 1 от 04.03.2010 (л. 77-79 т.100) о предоставлении документов, в том числе:

- справки о дебиторской и кредиторской задолженности по состоянию на 01.01.2006, составленные в соответствии с пунктом 1 статьи 2 Федерального закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ;

- счета-фактуры по отгруженным, но не оплаченным товарам (работам, услугам) по состоянию на 01.01.2006;

- товаросопроводительные накладные, акты выполненных работ к указанным счетам-фактурам, которые были приняты к учету дол 01.01.2006.

Инвентаризация налогоплательщиком не произведена, названные документы до момента вынесения решения по проверке представлены не были.

Таким образом, Общество не подтвердило право на вычет НДС переходного периода.

При этом, обязанность подтверждать право на вычет возложена именно на налогоплательщика, в связи с чем следует отклонить доводы Ханты-Мансийского ГорПО о том, что у налогового органа имелись счета-фактуры, а также, о том, что постановлением Восьмого арбитражного апелляционного суда по делу N А75-1013/2008 от 17.11.2009 установлено право на применение вычетов по переходному периоду. Именно налогоплательщик должен был предоставить информацию, по каким конкретно счетам-фактурам он имеет право на вычет в соответствии с положениями Федерального закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ.

Справку о кредиторской задолженности за 2003-2005 годы потребительское общество представило только в арбитражный суд (л. 93-142 т.5). Данная справка налоговому органу до возбуждения настоящего арбитражного дела не предоставлялась.

Учитывая обязанность налогоплательщика подтвердить свое право на вычет, а также, что только к заявлению, поданному в арбитражный суд, была приложена справка о кредиторской задолженности, но без учета первичных документов, то апелляционный суд полагает, что Общество не доказало свое право на применение налогового вычета за 2003-2005 годы.

В пункте 5 апелляционной жалобы Ханты-Мансийского ГоПО относительно НДС (страница 19 жалобы), налогоплательщик указал на незаконное исчисление Инспекцией налога по ставке 18%, в то время как выручка поступала по ставке 18% и ставке 10%, что не оспаривается налоговым органом. Таким образом, Общество полагает нарушенным порядок исчисления НДС, установленный в пункте 1 и 2 статьи 166 Кодекса.

Апелляционный суд отклоняет изложенный довод по следующим основаниям.

Статьей 166 НК РФ установлено, что сумма налога при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 настоящего Кодекса исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз (пункт 1).

Общая сумма налога при реализации товаров (работ, услуг) представляет собой сумму, полученную в результате сложения сумм налога, исчисленных в соответствии с порядком, установленным пунктом 1 настоящей статьи (пункт 2 статьи 166 Кодекса).

Общество утверждает, что в проверяемом периоде реализовывало товары, облагаемые как по ставке 18%, так и по ставке 10 %. При этом, закуп товара в разрезе различных налоговых ставок не учитывался, так как дальнейшая реализация производилась через торговые объекты с налогообложением в виде ЕНВД.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, в ходе проверки налогоплательщиком не были предоставлены реестры счетов-фактур на отгруженную продукцию в разрезе ставок НДС и не велся раздельный учет выручки товаров (работ, услуг) поставке 18% и по ставке 10%.

Таким образом, у Инспекции не было возможности самостоятельно разграничить реализацию товаров в разрезе ставок.

При проведении дополнительных мероприятий налогового контроля Инспекцией предъявлено требование N 1 от 04.03.2010 (л. 77 т.100) в том числе о предоставлении карточки счета 19 "налог на добавленную стоимость" в разрезе ставок за 2006-2008 годы, карточки счета 68,2 "Налог на добавленную стоимость" в разрезе ставок за 2006-2008 годы, реестры (регистры учета), отражающие раздельный учет выручки при реализации товаров, подлежащих налогообложению по различным ставкам налога на добавленную стоимость (18% и 10%) при осуществлении розничной торговли за 2006-2008 годы в разбивке по объектам торговли помесячно.

Между тем, реестры (регистры учета) отражающие раздельный учет выручки при реализации товаров, подлежащих налогообложению по различным ставкам НДС при осуществлении розничной торговли за 2006-2008 годы в разбивке по объектам торговли и помесячно не предоставлены.

Указанные обстоятельства свидетельствуют о правомерном применении Инспекцией ставки 18%, в связи с чем соответствующие доводы апелляционной жалобы Общества следует оставить без удовлетворения.

На странице 53 спорного решения Инспекции указано, что Общество представило карточку по счету 71 за 2006-2008 годы без первичных документов к счету 71 "Расчеты с подотчетными лицами".

Налоговым органом установлено, что Ханты-Мансийским ГорПО не представлено первичных документов для принятия к вычету из бюджета НДС за 2006-2008 годы по счету 71, что послужило основанием для отказа в праве на вычет только по карточке счета (без первичных документов).

В апелляционной жалобе (пункт 6 доводов в части НДС, станица 19) Общество указало, что не включение в расчет налоговых вычетов по НДС сумм, указанных в документах по счету 71, не соответствует положениям статьи 171, пункта 2 статьи 22 и статьи 172 НК РФ. При этом, податель жалобы отмечает факт представления им в налоговый орган ряда документов, подтверждающих право на вычет НДС.

Апелляционный суд считает доводы Общества необоснованными и не подтверждающими его право на применение вычета НДС с сумм, указанных в по карточке счета 71 "Расчеты с подотчетными лицами"

В силу пункта 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 настоящего Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Обязанность подтвердить правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике. Данная позиция была выражена Конституционным Судом РФ в Определении от 15.02.2005 N 93-О.

Налоговым органом и судом первой инстанции установлено, а также следует из материалов дела, что Обществом не представлены первичные документы, подтверждающие у него право на вычет налога на добавленную стоимость сумм, указанных карточке счета 71 "Расчеты с подотчетными лицами" за 2006-2008 годы.

Доводы налогоплательщика и представленные им в материалы дела документы (разбивки НДС в пропорциях за 2006, 2007, 2008 годы, книги покупок, уточненные налоговые декларации, платежные документы) данные обстоятельства не опровергают. В том числе представленные Обществом документы не подтверждают именно право на вычет НДС по карточке счета 71, а указывают на общую обязанность по уплате налога.

Таким образом, отказ Инспекции и суда первой инстанции в признании права Общества на вычет НДС в суммах, указанных в карточке счета 71 "Расчеты с подотчетными лицами" является законным и обоснованным. Решение суда первой инстанции в данной части отмене не подлежит.

Далее в апелляционной жалобе (пункт 5 относительно доводов по налогу на добавленную стоимость, страница 20) Ханты-Мансийское ГорПо опровергает выводы суда первой инстанции в части не подтверждения права на вычет из-за представления нечитаемых счетов-фактур.

Налогоплательщик считает, что низкое качество документов объясняется фактом изъятия оригиналов органами внутренних дел, в связи с чем копии снимались с копий, поспешно изготовленных при изъятии документов. В любом случае, у налогового органа и суда есть возможность получить требуемые документы у органа внутренних дел.

Указанные доводы не могут быть приняты во внимание апелляционной коллегией.

Как уже ранее было указано, обязанность подтверждать право на вычет по НДС лежит на налогоплательщике. Кроме того, в силу части 1 статьи 65 АПК РФ, поскольку общество ссылается на наличие у него права на вычет сумм НДС, то именно оно должно представить соответствующие доказательства.

Ссылка на возможность суда первой инстанции самостоятельно получить необходимые документы является несостоятельной в том числе и по тому основанию, что суд осуществляет не сбор доказательств для стороны, а содействует их получению, о чем указано в статье 133 АПК РФ. В соответствии с частью 4 статьи 66 АПК РФ суд по ходатайству участвующего в деле лица, в случае, если оно само не может представить необходимые доказательства, истребует доказательство.

В рассматриваемом случае налогоплательщик не указывал на невозможность самостоятельного получения от органов внутренних дел копий спорных документов и не заявлял перед судом первой инстанции ходатайства об истребовании документов.

Доводы о том, что Общество сможет запросить необходимые документы только после получения из судебного дела копий нечитаемых документов является необоснованным нормами права, а также фактическими обстоятельствами. Для запроса документов не требуется получения таких документов из арбитражного дела. Кроме того, как следует из апелляционной жалобы, при изъятии органом внутренних дел Обществом были изготовлены копии первичных документов. В последующем с данных копий были сделаны еще одни копии, которые и были представлены в суд первой инстанции. Иными словами у налогоплательщика имеется второй комплект копий документов.

При таких обстоятельствах, апелляционная коллегия соглашается с позицией суда первой инстанции относительно того, что плохо читаемые копии счетов-фактур являются ненадлежащими доказательствами, которые не подтверждают право на вычет сумм НДС.

Начисление пени по НДС.

Общество в пункте 9 апелляционной жалобы на странице 21 оспаривает правомерность доначисленных пени по НДС в сумме 5 837 008 руб. 99 коп. считает, что пени начислены с нарушением статьи 75 НК РФ. По мнению подателя жалобы, его довод подтверждается следующими обстоятельствами: неверно определена сумма недоимки; не произведен зачет переплаты ЕНВД; в расчет включены недоимка и пени прошлых периодов другого юридического лица; не учтены излишне взысканные в 2008 году суммы налога в размере 6 781 288 руб. 04 коп.; пени начислены за период, когда были приостановлены операции по счетам, наложены аресты на денежные средства.

Апелляционный суд указанные доводы не принимает в качестве обоснованных.

Расчет суммы пени представлен в материалы дела (л. 72-83 т.2). Из данного расчета следует, что налоговым органом были учтены: входящее сальдо расчетов, дополнительно начисленные суммы налога по выездной налоговой проверке, а также начисленные и уплаченные налогоплательщиком суммы налога.

Общество контррасчет не представило. Конкретно не указало, в каких графах расчета сумм пени, произведенного налоговым органом, допущены ошибки (несоответствия фактической обязанности по уплате налога), в чем они заключаются; какие суммы, участвующие в расчете пени не должны быть приняты во внимание при исчислении пени за несвоевременную уплату налога.

В апелляционной жалобе содержатся лишь общие указания, которые, по убеждению налогоплательщика, не были приняты во внимание при начислении пени.

Данные общие указания апелляционным судом не могут быть приняты во внимание, поскольку из них невозможно установить, в какой части расчет налогового органа является неверным.

Кроме того, в части довода о неверном определении Инспекцией суммы недоимки, Общество не назвало сумму задолженности, которая, по его мнению, должна участвовать при исчислении пени.

В части довода о необходимости зачета переплаты по ЕНВД в счет уплаты НДС выводы суда апелляционной инстанции обоснованы на странице 31-33 настоящего постановления, в связи с чем позиция Общества признается несостоятельной.

В части довода о расчете недоимки и пени прошлых периодов другого юридического лица - обоснованность данного утверждения апелляционным судом не может быть проверена, поскольку доказательства, на которые ссылается потребительское общество, не содержат сведений об обстоятельствах, свидетельствующих о факте расчета пени другого юридического лица.

В том числе, решения Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры N А75-8242/2009 от 23.09.2009 и N А75-10397/2009, на которые ссылается Общество, не описывают фактов начисления пени на недоимку иного юридического лица. В рамках дела N А75-8242/2009 суд указал следующее: "Суд отклоняет доводы ответчика_ о том, что у ООО "Хлебокомбинат" (правопреемником которого является Ханты-Мансийское городское потребительское общество), имелась реструктурированная задолженность по пене по НДС, поскольку доказательств в подтверждение этого суду не представлено".

Как полагает апелляционный суд, указанная цитата лишь свидетельствует о правопреемстве между Обществом и ООО "Хлебокомбинат". При этом, какое правопреемство имело место быть, какой объем прав и обязанностей был передан Обществу (универсальное либо сингулярное правопреемство), в какой форме было произведено правопреемство, когда имело место быть правопреемство из материалов дела установить невозможно. Соответственно, невозможно оценить доводы налогоплательщика об учете сумм недоимки иного юридического лица при исчислении пени. При этом, действующее законодательство, при условии перехода прав и обязанностей к правопреемнику в соответствующей части, не воспрещает взыскивать недоимки и пени, которые возникли у правопредшественника.

Кроме того, процитированное утверждение суда не является обстоятельством, имеющим преюдициальное значение, поскольку по существу суд не устанавливал факты, которые могли бы быть значимыми для определения сумм недоимки по НДС, которая перешла к Обществу. Судом лишь был оценен довод налогового органа исходя из наличия (отсутствия) соответствующих доказательств в материалах дела N А75-8242/2009.

В части довода о том, что налоговым органом не учтены излишне взысканные суммы НДС в размере 6 781 288 руб. 04 коп. - из материалов дела следует, что Инспекция по запросу Общества направила налогоплательщику письмо от 28.05.2010 N 0311/05254 (л. 8 т.6), в котором указано на факт уменьшения ранее доначисленных сумм НДС. Иными словами, поименованным письмом налогового органа опровергаются доводы Общества о "взыскании" с него сумм НДС в размере 6 781 288 руб. 04 коп. Кроме того, данным письмом подтверждается обстоятельство исключения из состава задолженности по НДС указанной суммы. При таких обстоятельствах, а также, поскольку Обществом не смогло указать, в каком именно месте расчета пени по НДС участвует недоимка в размере 6 781 288 руб. 04 коп., суд апелляционной инстанции считает недоказанным факт исчисления налогоплательщику пени по НДС с суммы 6 781 288 руб. 04 коп.

В части довода о том, что пени начислены за период, когда были незаконно приостановлены операции по счетам общества, наложены аресты на денежные средства - обстоятельство приостановления операций по счетам общества, а также арест имущества подтверждаются имеющимися в материалах дела документами (л.110-114. т.4).

Однако, в соответствии с частью 3 статьи 75 НК РФ пени не начисляются на сумму недоимки, которую налогоплательщик не мог погасить в силу того, что по решению налогового органа был наложен арест на имущество налогоплательщика или по решению суда были приняты обеспечительные меры в виде приостановления операций по счетам налогоплательщика в банке, наложения ареста на денежные средства или на имущество налогоплательщика. В этом случае пени не начисляются за весь период действия указанных обстоятельств.

Таким образом, Общество должно обосновать имеющуюся у него невозможность погасить задолженность. Такого обоснования апелляционная жалоба не содержит, в связи с чем рассматриваемый довод является несостоятельным.

Кроме того, часть 3 статьи 75 НК РФ имеет ввиду самостоятельно начисленные налогоплательщиком платежи (при этом, подразумевается намерение плательщика произвести платеж), но не уплаченные в силу объективных причин.

В рассматриваемом же случае имеет место факт занижения налогов и их дополнительное начисление, что указывает на отсутствие у налогоплательщика намерения уплаты таких налогов.

В части довода о невозможности начисления пени в соответствии с пунктом 8 статьи 75 НК РФ - апелляционный суд с позицией налогоплательщика не согласен.

В соответствии с пунктом 8 статьи 75 НК РФ не начисляются пени на сумму недоимки, которая образовалась у налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента) в результате выполнения им письменных разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных ему либо неопределенному кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти (уполномоченным должностным лицом этого органа) в пределах его компетенции (указанные обстоятельства устанавливаются при наличии соответствующего документа этого органа, по смыслу и содержанию относящегося к налоговым (отчетным) периодам, по которым образовалась недоимка, независимо от даты издания такого документа).

Положение, предусмотренное пунктом 8 статьи 75 НК РФ, не применяется в случае, если указанные письменные разъяснения основаны на неполной или недостоверной информации, представленной налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом).

В рассматриваемом случае Общество в тексте апелляционной жалобы не указало, какие именно разъяснения налогового органа повлекли образование у него задолженности по НДС.

Если данный довод основан на письме Инспекции исх. N 05-07/3087 от 21.03.2006 (л.125 т.3), в котором указано на применение ЕНВД по отношению к конкретным магазинам, то разъяснения налогового органа не может служить основанием для неначисления пени, поскольку указания налогового органа основаны на неполной информации. Данный вывод был обоснован на странице 30 настоящего постановления.

Таким образом, апелляционным судом не могут быть приняты обстоятельства не начисления пени, указанные Обществом.

В той части, в которой решение налогового органа было признано недействительным, в том числе в части НДС, влечет неправомерность начисления пени, о чем будет указано в резолютивной части настоящего постановления.

В апелляционной жалобе (пункт 10 доводов относительно НДС, страница 22 жалобы) Общество указало на незаконность привлечения его к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ по следующим основаниям: Ханты-Мансийское ГорПО привлечено к ответственности дважды; налоговым органом неправильно применены пункт 4 статьи 114, пункт 2 статьи 109, пункт 3 статьи 111, статьи 108 и 122 НК РФ; налоговым органом не учтены суммы переплаты; на момент рассмотрения дела суду были предъявлены платежные поручения от 12.07.2010 об уплате НДС в соответствии с требованием налогового органа N 1782 от 30.06.2010.

Названные доводы следует отклонить как не влияющие на законность оспариваемых Обществом ненормативных правовых актов Управления и Инспекции.

В части привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ - из текста решения Межрайонной ИФНС России N 1 по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югры (страницы 75, 50, 53 решения - л. 108, 82,85 т.1) следует, что общество было привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в том числе:

- в виде штрафа в размере 1 463 592 руб. за неуплату НДС за 3-4 кварталы 2008 годы. Доначисления налога, с которого была определена сумма штрафа, связаны: 1) с получением Обществом возмещения в размере 94 300 000 руб. за изъятый для государственных нужд земельный участок и расположенное на нем здание ресторана "Обь" (пункт 3.3. решения Инспекции - л. 72 т.1); 2) с не включением Обществом в состав налогооблагаемой базы стоимости переданного по договору передачи (мены) от 10.07.2008 здания "Кулинария" (пункт 3.4 решения Инспекции - л. 74 т.1);

- в виде штрафа в размере 4 072 455 руб. в связи с неправомерным применением ЕНВД в отношении объектов розничной торговли с превышением максимально допустимой площади торгового зала.

В последующем решением Управления от 24.06.2010 N 15/291 ненормативный правовой акт Инспекции изменен, сумма штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ была уменьшена в связи с признанием неправомерным дополнительного начисления НДС по основанию получения Обществом возмещения в размере 94 300 000 руб. за изъятый для государственных нужд земельный участок и расположенное на нем здание ресторана "Обь".

С учетом изменения вышестоящим налоговым органом решения по выездной налоговой проверке, общество было привлечено к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату НДС в виде штрафа в следующих суммах (л. 66 т.1):

- 258 660 руб. за занижение налоговой базы по факту не включения Обществом в состав налогооблагаемой базы стоимости переданного по договору передачи (мены) от 10.07.2008 здания "Кулинария";

- 4 072 455 руб. в связи с неправомерным применением ЕНВД в отношении объектов розничной торговли с превышением максимально допустимой площади торгового зала.

Таким образом, привлечение Общества к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ не является повторным, поскольку начисление штрафа произведено за разные нарушения.

В части довода о неверном применении пункта 4 статьи 114, пункта 2 статьи 109, пункта 3 статьи 11, а также статей 108, 113, 122 НК РФ - из текста решения налогового органа (л. 86 т.1) видно, что размер штрафа был увеличен на 100 процентов в связи с совершением правонарушения лицом, ранее привлекаемым к ответственности за совершение аналогичного правонарушения. Сумма штрафа составила 4 702 455 руб.

Таким образом, общество было привлечено к ответственности в повышенном размере, поскольку установлено наличие отягчающего обстоятельства в виде повторного аналогичного налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 2 статьи 112 НК РФ.

В качестве аналогичного правонарушения выступает факт привлечения Ханты-Мансийское ГорПО к ответственности на основании решения Межрайонной ИФНС России N 1 по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре от 18.04.2008 N 11-19/9, которым установлен факт незаконного применения ЕНВД в отношении объектов торговли: Торговый центр, расположенный по адресу: г. Ханты-Мансийск, ул.Ленина, 36; Магазин "Юбилейный" (N 15), расположенный по адресу: г. Ханты-Мансийск, ул. Мира, 44; Магазин "Гастроном", расположенный по адресу: г. Ханты-Мансийск, ул.Гагарина, 283.

Суд апелляционной инстанции полагает обоснованным привлечение общества к ответственности в повышенном размере.

В соответствии со статьей 114 НК РФ налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения (пункт 1). Налоговые санкции устанавливаются и применяются в виде денежных взысканий (штрафов) в размерах, предусмотренных главами 16 и 18 настоящего Кодекса (пункт 2)

Пунктом 4 статьи 114 Кодекса определено, что при наличии обстоятельства, предусмотренного пунктом 2 статьи 112, размер штрафа увеличивается на 100 процентов.

В пункте 2 статьи 112 НК РФ указано обстоятельство, отягчающее ответственность - совершение налогового правонарушения лицом, ранее привлекаемым к ответственности за аналогичное правонарушение.

Как полагает апелляционный суд, в данном случае имеет место совершение повторного правонарушения, так как решением налогового органа от 18.04.2008 N 11-19/9 уже был признан факт незаконного применения ЕНВД в отношении объектов торговли, обложение налогом деятельности которых должно производиться по общеустановленной системе налогообложения.

Налогоплательщик считает, что в данном случае имеет место не повторное, а длящееся правонарушение.

Между тем, как видно из материалов дела, общество, зная о том, что им неверно применяется ЕНВД в отношении конкретных объектов, в течение 2008 года (в том числе после 18.04.2008) применяло ЕНВД.

То есть, с момента вступления решения налогового органа общество допускает повторное правонарушение, в связи с чем привлечение его к налоговой ответственности в соответствии с пунктом 4 статьи 114 НК РФ является законным.

Суд апелляционной инстанции полагает, что общество, проявляя добросовестность, могло в проверяемый период прекратить нарушение и уточнить свои налоговые обязательства исходя из факта незаконного применения ЕНВД, однако не сделало этого.

Как уже было указано, Общество ссылается на пункт 2 статьи 109 и подпункт 3 пункт 1 статьи 111 НК РФ.

В соответствии с пунктом 2 статьи 109 НК РФ в качестве обстоятельства, исключающего привлечение лица к ответственности за совершение налогового правонарушения указано на отсутствие вины лица в совершении налогового правонарушения.

Как полагает апелляционный суд, вина общества в совершении налогового правонарушения является установленной, как налогоплательщик при должном следовании предписаниям нормативных актов области налогов и сборов, должен был применить общий режим налогообложения в отношении деятельности по организации розничной торговли.

В соответствии с подпунктом 3 пункт 1 статьи 111 НК РФ обстоятельством, исключающим вину налогоплательщика, признается выполнение письменных разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах. Положение настоящего подпункта не применяется в случае, если указанные письменные разъяснения основаны на неполной или недостоверной информации, представленной налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом).

Ранее (на странице 30 настоящего постановления) уже был сделан вывод о том, что письменные разъяснения Инспекции основаны на неполной информации.

Таким образом, доводы о неверном применении Инспекцией пункта 4 статьи 114, пункта 2 статьи 109, пункта 3 статьи 11, а также статей 108, 113, 122 НК РФ следует отклонить.

В рамках пункта 10 апелляционной жалобы относительно НДС (страница 22), Общество указало, что на момент рассмотрения дела суду первой инстанции были предъявлены платежные поручения на уплату налога, в том числе N 527 от 12.07.2010 на сумму 5 859 165 руб. и N 528 от 12.07.2010 на сумму 8 071 125 руб.

Также Общество пояснило, что названные суммы были уплачены в связи с исполнением требования Инспекции об уплате налога N 1782 от 30.06.2010.

Суд апелляционной инстанции не принимает во внимание факты уплаты упомянутых сумм НДС, так как такие действия были совершены после вынесения Инспекцией спорного решения, в связи с чем уплата налога не может повлиять на его законность (незаконность), а также на общую сумму задолженности, которая была на момент вынесения спорного ненормативного правового акта.

Ханты-Мансийское ГорПО в рамках доводов о НДС в пункте 11 оспаривает выводы суда относительно уклонения Общества от участия в составлении сверки расчетов, которая была назначения судом.

Апелляционный суд полагает, что обстоятельства участия либо неучастия Общества в составлении акта сверки расчетов по НДС не могут свидетельствовать о незаконности спорных решения налоговых органов.

Таким образом, данный довод не имеет никакого правового значения для разрешения рассматриваемого спора, следовательно, не подлежит оценке.

Учитывая изложенные выводы в части эпизода - налог на добавленную стоимость, апелляционная жалоба Ханты-Мансийского ГорПО в этой части подлежит удовлетворению в части невключения в налогооблагаемую базу выручки от реализации по договору меры здания "Кулинария" стоимостью 7 185 000 руб., что повлекло доначисление НДС за 3 квартал 2008 года в сумме 1 293 300 руб.

В остальной части апелляционную жалобу налогоплательщика относительно НДС следует оставить без удовлетворения.

Переплата по НДС в сумме 4 610 452 руб. 92 коп.

Судом первой инстанции были признаны недействительными оспариваемые решения в части требования уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость в сумме 4 610 452 руб. 92 коп., соответствующих пени и налоговых санкций, в связи с наличием переплаты по налогу на добавленную стоимость в указанной сумме по состоянию на 01.04.2010, в соответствии с подписанным обеими сторонами актом сверки от 12.05.2010, что зафиксировано в решении Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры от 21.10.2010 по делу N А75-8363/2010, которая до вынесения обжалуемого решения не была возвращена Ханты - Мансийскому ГорПО.

В апелляционной жалобе УФНС России по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре выражена позиция о незаконном удовлетворении судом первой инстанции требований налогоплательщика в части предложения спорными решениями налоговых органов уплатить дополнительно начисленный НДС в размере 4 610 452 руб. 92 коп., соответствующих сумм пени и налоговых санкций.

Управление полагает, что суд первой инстанции неправомерно приобщил к материалам дела документы, не имеющие отношения, а именно:

- акт совместной сверки расчетов по налогам, сборам, пеням и штрафам по состоянию расчетов на 01.04.2010, подписанный сторонами 12.05.2010 (л. 1-13 т. 4);

- решение арбитражного суда от 21.10.2010 по делу N А75-8363/2010.

так как означенные документы не относятся к рассматриваемому делу. Переплата по НДС в сумме 4 610 452 руб. 92 коп., указанная в акте сверки образовалась из-за представления Ханты-Мансийским ГорПО неоднократного количества уточненных налоговых деклараций по НДС за 2006, 2007, 2008 годы после вручения акта выездной налоговой проверки и решения о привлечения к налоговой ответственности.

Межрайонная ИФНС России N 1 по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре также считает ошибочными выводы суда первой инстанции о незаконности предложения к уплате НДС в размере 4 610 452 руб. 92 коп., а также сумм соответствующих пени и штрафа.

По мнению инспекции, оспариваемое решение N 10-01-19/6 ДСП от 02.04.2010 не содержало требований об уплате налогов. Согласно пункту 3.1 оспариваемого решения налогоплательщику предложено уплатить недоимку по налогам. Кроме того, судом первой инстанции не учтено, что согласно странице 7 акта сверки N 5575 по состоянию расчетов на 01.04.2010, подписанного представителем общества 12.05.2010, по данным инспекции переплата по НДС составляет 0 руб., акт составлен с разногласиями. Налогоплательщиком не представлены доказательства наличия переплаты по НДС на 01.04.2010 в размере 4 610 452 руб. 92 коп.

Налогоплательщик представил отзыв, в котором указал на наличие у него переплаты как на начало проверяемого периода, в течение всего проверяемого периода, на конец проверяемого периода, так и на дату принятия оспариваемого решения. Считает, что установленные решением Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа Югры по делу А75-8363/2010 обстоятельства не подлежат доказыванию.

Суд апелляционной инстанции усматривает основания для отмены решения суда первой инстанции в части выводов о наличии у налогоплательщика переплаты по НДС в сумме 4 610 452 руб. 92 коп.

В соответствии со статьей 11 НК РФ недоимка - сумма налога или сумма сбора, не уплаченная в установленный законодательством о налогах и сборах срок.

Таким образом, недоимка предполагает наличие задолженности перед бюджетом. Именно наличие задолженности является основанием для дополнительного начисления налога.

Кроме того, наличие задолженности является основанием для привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ и начисления пени в соответствии со статьей 7 Кодекса.

Как следует из материалов дела, налоговый орган своим решением по выездной налоговой проверке установил наличие у потребительского общества недоимки в размере 25 176 606 руб. Данное решение принято 02.04.2010.

Отсутствие недоимки налогоплательщик объясняет ссылкой на решение суда по делу N А75-8363/2010, а также актом совместной сверки расчетов по налогам, сборам, пеням и штрафам N 5574.

Суд апелляционной инстанции с позицией налогоплательщика, а также с позицией суда первой инстанции согласиться не может.

Ссылка суда первой инстанции на решение Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры от 21.10.2010 N А75-8363/2010 является несостоятельной.

Во-первых, предметом рассмотрения по делу N А75-8363/2010 было требование налогового органа об уплату недоимки по НДС за 1 квартал 2010 года, то есть за период, следующий за рассматриваемым периодом проверки.

Во-вторых, арбитражный суд в решении по делу N А75-8363/2010 указал, что "сторонами 12.05.2010 года подписан акт совместной сверки расчетов по налогам, сборам, пеням и штрафам N 5574 по состоянию расчетов на 01.04.2010, согласно которому переплата на 01.04.2010 по налогу на добавленную стоимость по данным Общества составляет 4 610 452 рубля 92 копейки. Акт сверки составлен без разногласий".

Между тем, указанный вывод суда о том, что акт сверки N 5574 подписан без разногласий не соответствует действительности.

В материалах настоящего арбитражного дела имеется рассматриваемый акт N 5574 совместной сверки расчетов по налогам, сборам, пеням и штрафам (л. 1-13 т.4).

На странице 7 акта Общество и Инспекция указали баланс расчетов перед бюджетом по налогу на добавленную стоимость.

При этом, налоговый орган в строке "Переплата" указал "0.00 рублей", то есть отобразил отсутствие переплаты по налогу.

В свою очередь, налогоплательщик в строке "Переплата" указал "4 610 452, 32 рублей", то есть отобразил наличие переплаты.

Ниже, в строке "согласовано" имеется отметка должностного лица налогового органа "с разногласиями".

Акт со стороны налогового органа подписан 04.05.2010, со стороны налогоплательщика - 12.05.2010.

Таким образом, налоговый орган составил акт, в котором указал на отсутствие у Общества переплаты по налогу, подписал данный акт, а затем предоставил его налогоплательщику для согласования. Ханты-Мансийское ГорПО, получив рассматриваемый акт сверки, указало на наличие переплаты и подписало его 12.05.2010. После получения Инспекцией акта от налогоплательщика, должностным лицом была поставлена отметка "с разногласиями".

Данная отметка означает несогласие налогового органа с позицией налогоплательщика о наличии у последнего переплаты по НДС. Именно данную позицию в апелляционной жалобе отстаивает Межрайонная ИФНС России N 1 по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре.

Таким образом, апелляционный суд по результатам исследования материалов рассматриваемого дела установил, что Инспекция в акте сверки расчетов N 5574 не признала наличие у налогоплательщика переплаты.

Данное обстоятельство свидетельствует о том, что вывод арбитражного суда по делу N А75-8363/2010 о подписании акта сверки без разногласий, не соответствует действительности и противоречит материалам настоящего дела.

В соответствии со статьей 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности. Доказательство признается арбитражным судом достоверным, если в результате его проверки и исследования выясняется, что содержащиеся в нем сведения соответствуют действительности. Каждое доказательство подлежит оценке арбитражным судом наряду с другими доказательствами. Никакие доказательства не имеют для арбитражного суда заранее установленной силы.

При таких обстоятельствах, апелляционный суд не принимает в качестве доказательства, подтверждающего наличие у налогоплательщика переплаты по НДС в сумме 4 610 452 руб., решение Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры по делу N А75-8363/2010.

Иными доказательствами налогоплательщик не подтвердил наличие у него переплаты по налогу на добавленную стоимость. В том числе не указал, какое конкретно доказательство (например, акт сверки, платежное поручение либо иной документ) подтверждают переплату в сумме 4 610 452 руб.

Таким образом, суд первой инстанции нарушил положения статьи 71 АПК РФ в части оценки доказательств по делу, что привело к принятию неверного решения.

В указанной части (незаконность предложения к уплате по НДС в размере 4 610 452 руб., соответствующих санкций и пени) обжалуемый судебный акт подлежит отмене. Требования налогоплательщика в этой части - оставлению без удовлетворения.

Налог на имущество.

Судом первой инстанции было признано недействительным требование налоговых органов, выраженное в спорных решениях, об уплате налога на имущество организаций в размере 1 068 437 руб. и соответствующих налоговых санкций.

В этой части суд первой инстанции указал, что доначисления налога на данную сумму были произведены правомерно. Однако, поскольку налогоплательщик до вынесения решения уплатил сумму выявленной недоимки, то предложение к уплате данной суммы является незаконным. Также суд признал незаконным начисление штрафа по статье 122 НК РФ на указанную сумму недоимки, так как размер ответственности определяется от фактической суммы не уплаченного в бюджет налога.

С решением суда первой инстанции в изложенной части инспекция не согласна. В своей апелляционной жалобе указывает, что уплата налога обществом была произведена только до 09.02.2010. До указанной даты переплата по налогу отсутствовала. Так как уплата налога произведена с нарушением сроков, установленных Кодексом, следовательно, полагает инспекция, начисление пени и штрафных санкций произведено правомерно.

Кроме того, Межрайонная ИФНС России N 1 по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре отмечает, что оспариваемое решение N 10-01-19/6 ДСП от 02.04.2010 не содержало требований об уплате налогов. Согласно пункту 3.1 оспариваемого решения налогоплательщику предложено уплатить недоимку по налогам.

Апелляционная жалоба УФНС России по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре мотивов несогласия с решением суда первой инстанции в части налога на имущество не содержит.

Суд апелляционной инстанции признает правильными выводы суда первой инстанции относительно незаконности предложения к уплате налога на имущество в размере 1 068 437 руб.

В соответствии со статьей 11 НК РФ недоимка - сумма налога или сумма сбора, не уплаченная в установленный законодательством о налогах и сборах срок.

Таким образом, недоимка предполагает наличие задолженности перед бюджетом. Именно наличие задолженности является основанием для дополнительного начисления налога.

В то же время, при определении суммы задолженности, налоговый орган в силу статьи 1, 6 Закона "О налоговых органах в Российской Федерации" и пункта статьи 87, пункта 4 статьи 89 НК РФ должен установить действительную обязанность налогоплательщика по уплате конкретного налога, в том числе с учетом известных налоговому органу фактах наличия переплаты за конкретный период.

Указанное означает, что в случае, если по результатам проверки налоговый орган устанавливает наличие у налогоплательщика задолженности по какому-либо налогу, а также устанавливает, что по этому же налогу до момента вынесения решения по проверке налогоплательщик произвел уплату, то данная сумма должна быть учтена при определении задолженности налогоплательщика перед бюджетом.

Поскольку потребительское общество произвело уплату налога на имущество в размере 1 068 437 руб. 09.02.2010, то есть до момента вынесения инспекцией спорного решения, постольку предложение к уплате данной суммы является неправомерным. В связи с этим, решение суда первой инстанции в части признания недействительным предложения потребительскому обществу уплатить налог на имущество в размере 1 068 437 руб. подлежит оставлению без изменения.

При этом, апелляционный суд отклоняет доводы инспекции относительно "необязательсности" предложения к уплате сумм дополнительно начисленного налога на имущество.

В этой части суд первой инстанции верно указал, что в силу пункта 3 статьи 101.3 и статей 45-47 НК РФ на основании вступившего в силу решения о привлечении к налоговой ответственности, налоговым органом выставляется требование об уплате налога (штрафа) и принимаются иные меры, направленные на взыскание сумм, указанных в таком решении.

Таким образом, при вступлении в силу решения по выездной проверке "предложение" к уплате доначисленных сумм налога не означает отсутствие у налогоплательщика обязанности по уплате таких сумм налога. В данном случае упомянутая обязанность подкреплена принудительной силой государства требовать уплаты в бюджет денежных средств, которые были определены в качестве подлежащих доплате на основании индивидуального правового акта.

В части признания недействительным привлечения налогоплательщика к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ, начисленного на недоимку по налогу на имущество в размере 1 068 437 руб., апелляционный суд с решением суда первой инстанции согласиться не может.

В соответствии с пунктом 1 статьи 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия).

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 42 Постановления от 28.02.2001 N 5 разъяснил, что при применении статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации судам необходимо иметь в виду, что "неуплата или неполная уплата сумм налога" означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом (внебюджетным фондом) по уплате конкретного налога в результате совершения указанных в данной статье деяний (действий или бездействия). Если в предыдущем периоде у налогоплательщика имеется переплата определенного налога, которая перекрывает или равна сумме того же налога, заниженной в последующем периоде и подлежащей уплате в тот же бюджет (внебюджетный фонд), и указанная переплата не была ранее зачтена в счет иных задолженностей по данному налогу, состав правонарушения, предусмотренный статьей 122 Налогового кодекса Российской Федерации, отсутствует, поскольку занижение суммы налога не привело к возникновению задолженности перед бюджетом (внебюджетным фондом) в части уплаты конкретного налога. Если же у налогоплательщика имеется переплата налога в более поздние периоды по сравнению с тем периодом, когда возникла задолженность, налогоплательщик может быть освобожден от ответственности, предусмотренной статьей 122 Налогового кодекса Российской Федерации, только при соблюдении им условий, определенных пунктом 4 статьи 81 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 4 статьи 81 НК РФ если уточненная налоговая декларация представляется в налоговый орган после истечения срока подачи налоговой декларации и срока уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности в случаях:

1) представления уточненной налоговой декларации до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом неотражения или неполноты отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибок, приводящих к занижению подлежащей уплате суммы налога, либо о назначении выездной налоговой проверки по данному налогу за данный период, при условии, что до представления уточненной налоговой декларации он уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени;

2) представления уточненной налоговой декларации после проведения выездной налоговой проверки за соответствующий налоговый период, по результатам которой не были обнаружены неотражение или неполнота отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибки, приводящие к занижению подлежащей уплате суммы налога.

Таким образом, налогоплательщик, допустивший неуплату налога, может быть освобожден от ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ только при условии полного погашения потерь бюджета и отсутствия у налогового органа информации о наличии задолженности (либо назначения проверки).

В рассматриваемом случае, налогоплательщик произвел уплату налога (погасил задолженность) уже после того, как налоговому органу стало известно о наличии у потребительского общества недоимки по налогу на имущество. Переплаты по налогу, возникшей в более ранний период, чем задолженность, у Ханты-Мансийского ГорПО не имеется.

Таким образом, налоговый орган имел все основания для привлечения Общества к ответственности (факт неуплаты установлен, условия освобождения от ответственности не соблюдены).

По таким основаниям, решение суда первой инстанции подлежит отмене в части признания незаконным привлечения Ханты-Мансийского ГорПО к ответственности по части 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату налога на имущество в размере 1 068 437 руб.

В части налога на имущество суд первой инстанции не признавал незаконным начисление пени, как это ошибочно полагает в апелляционной жалобе инспекция, в связи с чем апелляционным судом не рассматривался вопрос о наличии или отсутствии оснований у суда первой инстанции признавать незаконным начисление пени в размере соответствующем сумме 1 068 437 руб. налога на имущество.

Суд апелляционной инстанции признает правомерным дополнительное начисление обществу налога на имущество, привлечение к ответственности за его несвоевременную уплату, а также начисление пени, по следующим основаниям.

Налоговым органом в ходе проверки установлено, что в 2006-2008 годах общество неправомерно применяло систему налогообложения в виде ЕНВД по ряду объектов торговли и, соответственно, неправомерно не исчисляло налог на имущество в части имущества, используемого для осуществления этой деятельности.

В связи с этим, налогоплательщику доначислен налог на имущество организаций за указанный период в сумме 1 068 437 руб., в том числе: 595 875 руб. - за 2006 год, 276 189 руб. - за 2007 год, 196 373 руб. - за 2008 год.

Также Обществу начислены и предложены к уплате пени в сумме 382 742 руб. за несвоевременную уплату налога на имущество; налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности с учетом пункта 4 статьи 114 НК РФ за неполную уплату налога на имущества по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 189 025 руб.

Дополнительное начисление налога на имущество соответствует требованиям НК РФ.

В соответствии с пунктом 4 статьи 346.26 НК РФ уплата организациями единого налога предусматривает замену уплаты налога на прибыль организаций (в отношении прибыли, полученной от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), налога на имущество организаций (в отношении имущества, используемого для ведения предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом) и ЕСН (в отношении выплат, производимых физическим лицам в связи с ведением предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом). Налогоплательщики, которые осуществляют наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению ЕНВД, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, которая подлежит налогообложению ЕНВД, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения. Учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении видов предпринимательской деятельности, подлежащих налогообложению ЕНВД, осуществляется налогоплательщиками в общеустановленном порядке. Налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, которая подлежит налогообложению ЕНВД, иные виды предпринимательской деятельности, исчисляют и уплачивают налоги и сборы в отношении данных видов деятельности в соответствии с иными режимами налогообложения.

Поскольку Общество в 2006-2008 годах неправомерно применяло систему налогообложения в виде ЕНВД по объектам торговли, расположенным по ул. Ленина,36, по ул. Гагарина,283, по ул. Мира,44 г. Ханты-Мансийска, то, соответственно, неправомерно не уплачивало налог на имущество организаций в указанной части имущества, используемого для осуществления данной деятельности.

Согласно пункту 1 статьи 374 НК РФ объектом налогообложения по налогу на имущество организаций для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета. Статьей 375 НК РФ установлено, что при определении налоговой базы имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации. Таким образом, основа для расчета налоговой базы - это остаточная стоимость основных средств. Остаточная стоимость рассчитывается как разница между первоначальной стоимостью объекта и начисленной суммой амортизации (подпункт "б" пункта 54 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утв. Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н).

Как установлено учетной политикой Общества, утвержденной приказами Общества от 28.12.2005 N 66, от 27.12.2006 N 65, от 23.01.2008 N 4, по имуществу, используемому в сферах деятельности, подпадающих под разные режимы налогообложения (ЕНВД и общий режим налогообложения) в бухгалтерском учете Общество не могло обеспечить раздельного учета, то стоимость имущества, являющегося объектом налогообложения по налогу на имущество организаций, определяется пропорционально выручке от реализации продукции (работ, услуг), полученной в процессе иной деятельности, в общей сумме выручки от реализации продукции (работ, услуг) организации. Порядок определения остаточной стоимости учетной политикой Обществом не утверждался.

Таким образом, остаточная стоимость основных средств в нарушении порядка, предусмотренного подпунктом "б" пункта 54 Методических указаний, налогоплательщиком не устанавливалась.

По требованию налогового органа Общество представило расчет остаточной стоимости основных средств за 2006-2008 годы.

Налоговый орган, руководствуясь порядком исчисления налога на имущество при отсутствии бухгалтерского раздельного учета по данному имуществу, с учетом представленного Обществом расчета правомерно исчислил налог за 2006 - 2008 годы с учетом применения двух режимов налогообложения и по результатам проверки доначислил налог на имущество в размере 1 068 437 руб., в том числе: 595 875 руб. - за 2006 год, 276 189 руб. - за 2007 год, 196 373 руб. - за 2008 год.

Поскольку факт неуплаты налога, а, соответственно, и недополучение бюджетом денежных средств, был установлен обществу правомерно начислен штраф по пункту 1 статьи 122 НК РФ и начислены пени за несвоевременную уплату налога.

В апелляционной жалобе Ханты-Мансийского ГорПО (пункт 2.4, страница 23) указано, что при начислении пени Инспекцией не учтено, что входящее сальдо по состоянию на 01.01.2006 составляет 59 559 руб. Данная сумма была уплачена налогоплательщиком в 2004 году и возвращена Инспекцией 21.04.2009.

Указанная сумма, по мнению налогоплательщика, не была учтена Инспекцией при расчете сумм пени по налогу на имущество.

Апелляционный суд указанные доводы не принимает в качестве обоснованных.

Расчет суммы пени представлен в материалы дела (л. 143-147 т.1). Из данного расчета следует, что налоговым органом были учтены: входящее сальдо расчетов, дополнительно начисленные суммы налога по выездной налоговой проверке, а также начисленные и уплаченные налогоплательщиком суммы налога.

Общество контррасчет не представило. Конкретно не указало, в каких графах расчета сумм пени, произведенного налоговым органом, допущены ошибки (несоответствия фактической обязанности по уплате налога), в чем они заключаются; какие суммы, участвующие в расчете пени не должны быть приняты во внимание при исчислении пени за несвоевременную уплату налога.

В апелляционной жалобе содержатся лишь общие указания, которые, по убеждению налогоплательщика, не были приняты во внимание при начислении пени.

Данные общие указания апелляционным судом не могут быть приняты во внимание, поскольку из них невозможно установить, в какой части расчет налогового органа является неверным.

Единый социальный налог.

Из материалов дела следует, что налоговым органом в ходе проверки была установлена неполная уплата ЕСН за 2006 год в сумме 1 223 084 руб., за 2007 год в сумме 1 754 269 руб., за 2008 в сумме 1 556 426 руб.

Вывод о неполной уплате ЕСН основан на том, что Ханты-Мансийское ГорПО в 2006 году в нарушение пункта 2 статьи 236, пункта 2 статьи 346.26 НК РФ по деятельности относящейся к общему режиму налогообложения не уплачивало ЕСН

За несвоевременную уплату ЕСН Обществу начислены и предложены к уплате пени в сумме 1 061 909 руб. Налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности за неполную уплату ЕСН за 2007-2008 года по пункту 1 статьи 122 Кодекса в виде взыскания штрафа в сумме 1 424 006 руб.

Суд первой инстанции нашел обоснованным дополнительное начисление Обществу единого социального налога, пени и штрафа.

Апелляционный суд решение суда первой инстанции относительно ЕСН считает подлежащим частичной отмене.

Единый социальный налог за 2006 год.

В соответствии с пунктом 1 статьи 236 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемый период) объектом налогообложения ЕСН для организаций признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

В силу пункта 1 статьи 237 Кодекса налоговая база налогоплательщиков, указанных в абзацах втором и третьем подпункта 1 пункта 1 статьи 235 Кодекса, определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 236 данного Кодекса, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц. При определении налоговой базы учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в статье 238 НК РФ), вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты.

На основании пункта 1 статьи 346.26 Кодекса налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения.

Поскольку Общество в 2006-2008 годах неправомерно применяло систему налогообложения в виде ЕНВД по объектам торговли, расположенным по ул.Ленина,36, по ул.Гагарина,283, по ул.Мира,44 г.Ханты-Мансийска, то, соответственно, неправомерно не уплачивало ЕСН в порядке, предусмотренной главой 24 "Единый социальный налог" Кодекса.

По таким основаниям, проверкой правомерно доначислено ЕСН за 2006 год всего в сумме 1 223 084 руб., за 2007 год в сумме 1 754 269 руб., за 2008 год в сумме 1 556 426 руб. За несвоевременную уплату ЕСН обществу начислены и предложены к уплате пени в сумме 1 061 909 руб., а также налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности за неполную уплату ЕСН за 2007-2-8 годы по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде взыскания штрафа в сумме 1 424 006 руб.

В судебном заседании апелляционной инстанции представитель Общества заявил о неверном исчислении сумм доначисленного налога, применении ненадлежащей ставки, учета сумм выплаты, которые были произведены за счет чистой прибыли предприятия. Также указывает о завышении платежей (страховых взносов) в пенсионный фонд. По единому социальному налогу за 2006 год Общество полагает, что налоговым органом не была учтена переплата в ФСС в размере 95 416 руб. 86 коп., в ФФОМС - 3 429 руб. 32 коп., в ТФОМС в размере 46 823 руб. 74 коп.

Суд апелляционной инстанции отклоняет доводы, прозвучавшие судебном заседании о неверном исчислении сумм доначисленного налога, применении ненадлежащей ставки, отсутствия учета сумм выплат, которые были произведены за счет чистой прибыли предприятия, поскольку таковые небыли заявлены в суде первой инстанции. В соответствии с частью 3 статьи 266 АПК РФ в арбитражном суде апелляционной инстанции не применяются правила об изменении предмета или основания иска.

Кроме того, данные доводы являются необоснованными и не подтвержденными конкретными доказательствами: контррасчет не представлен; не указано в чем конкретно выразилось неверное исчисление сумм ЕСН, какая именно ставка применена неверно (с учетом того, что расчет произведен в приложении N 171 к акту проверки - л. 44 т.3); не указано, какие именно выплаты за счет чистой прибыли были произведены Обществом и как они были учтены налоговым органом при определении налогооблагаемой базы; чем подтверждается факт произведения выплат за счет чистой прибыли.

Что касается завышения платежей в Пенсионный фонд РФ, что в этой части налогоплательщик полагает, что суммы переплаты страховых взносов должны быть зачтены в счет уплату ЕСН в Федеральный бюджет. Сумма переплаты составляет 680 102 руб. 45 коп.

Налоговый орган не отрицает факт излишней уплаты страховых взносов на обязательное пенсионное страхование.

Между тем, Общество не учитывает, что оспариваемый акт Инспекцией вынесен 02.04.2010, однако с 01.01.2010 положения главы 24 НК РФ о едином социальном налоге утратили силу. В соответствии с пунктом 3 и 4 статьи 160.1 Бюджетного кодекса Российской Федерации и пункта 3 Правил осуществления федеральными органами государственной власти, органами управления государственными внебюджетными фондами РФ и (или) находящимися в их ведении бюджетными учреждениями, а также Центральным банком РФ бюджетных полномочий главных администраторов доходов бюджетной бюджетов бюджетной системы РФ, утвержденным постановлением Правительства РФ от 29.12.2007 N 995, главным администратором доходов бюджетов бюджетной системы РФ в части страховых взносов на обязательное пенсионное страхование является Пенсионный фонд РФ, который в соответствии с пунктом 1 статьи 3 и пунктом 2 статьи 26 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О стразовых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования" уполномочен производить зачет или возврат сумм излишне уплаченных страховых взносов.

В связи с этим, поскольку налоговый орган с 01.01.2010 не является администратором платежей, поступающих в качестве страховых взносов, Инспекция при вынесении оспариваемого акта не вправе была производить действия в порядке статьи 78 НК РФ.

Доводы о наличии переплаты в ФСС в размере 95 416 руб. 86 коп., в ФФОМС - 3 429 руб. 32 коп., в ТФОМС в размере 46 823 руб. 74 коп., которая, по убеждению налогоплательщика, не была учтена Инспекцией, суд апелляционной инстанции отклоняет по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела переплата в сумме 95 418 руб. 85 коп. в Фонд Социального страхования была уплачена в бюджет 12.01.2004, 26.04.2004 и 15.12.2003, переплата в Федеральный Фонд обязательного медицинского страхования в сумме 3 4129 руб. 32 коп. уплачена 18.05.2005 и 01.08.2005, переплата в Территориальный Фонд обязательного медицинского страхования в сумме 46 823 руб. 74 коп. уплачена 01.08.2005, 18.05.2005, 08.01.2004 и 15.09.2005.

Налогоплательщик обращался в Инспекцию с заявлением о возврате (зачете) названных сумм переплаты.

07.04.2009 Межрайонная ИФНС России N 1 по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре приняла решение N 3388 об отказе в осуществлении зачета (возврата) названных сумм (л. 150 т.3) в связи с пропуском срока, предусмотренного пунктом 7 статьи 78 НК РФ.

В соответствии с названным пунктом заявление о зачете или о возврате суммы излишне уплаченного налога может быть подано в течение трех лет со дня уплаты указанной суммы, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

Из материалов дела не следует, что решение налогового органа от 07.04.2009 N 3388 об отказе в осуществлении зачета (возврата) было признано недействительным.

Зачет излишне уплаченной суммы налога, сбора и пеней представляет собой сокращение налогового обязательства плательщика на будущий период и влечет недополучение бюджетом соответствующих сумм налоговых платежей, подлежащих уплате. Возврат излишне уплаченного налога заключается в изъятии из бюджета ранее уплаченных сумм налога, сбора и пеней. По своему экономическому содержанию между зачетом и возвратом налоговых платежей существенных различий не имеется, и фактически зачет излишне уплаченных сумм налога является разновидностью (формой) возврата этих сумм, восстановлением имущественного положения налогоплательщика. Данная правовая позиция изложена в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 23.08.2005 N 5735/05.

Поскольку налогоплательщиком был пропущен срок на осуществление зачета (возврата) излишне уплаченных сумм, у налогового органа отсутствовали основания для учета данных сумм при вынесении спорного решения в 2010 году.

В пункте 2.5.4 апелляционной жалобы Общества (страница 24 жалобы) указано на уплату 09.02.2010 ЕСН в Федеральный бюджет, Фонд социального страхования, Федеральный Фонд обязательного страхования, Территориальный Фонд обязательного страхования в общей сумме 4 783 100 руб. (платежные поручения N 249-260 от 09.02.2010).

Факт уплаты налога в названной сумме подтвержден материалами дела (л. 32-43 т.6) и налоговым органом был подтвержден в ходе судебного заседания апелляционного суда.

Между тем, при определении суммы недоимки, подлежащей уплате Обществом на основании решения по выездной налоговой проверке, Инспекцией данное обстоятельство не было учтено, в связи с чем налогоплательщику было предложено уплатить 4 783 100 руб.

В связи с тем, что Ханты-Мансийское ГорПО фактически уплатило 4 783 100 руб. суд апелляционной инстанции полагает неправомерным предложение к уплате данной суммы.

Правовое обоснование изложенной позиции было приведено судом апелляционной инстанции на страницах 64-65 настоящего постановления.

Налог на доходы физических лиц (НДФЛ).

Решением налогового органа доначислен НДФЛ в сумме 10 868 руб. (1482 руб. за период с сентября по декабрь 2006 года, 4940 руб. за 2007 год, 4446 руб. за 2008 год), в связи с невключением Обществом в налоговую базу выплат Кулюмову Г.А. компенсаций сверх норм за использование личного транспорта в служебных целях в сумме 83 600 руб.

Как следует из материалов дела, Обществом в отношении Кулюмова Г.А. производилась компенсация расходов за использование служебного транспорта на основании Распоряжений: от 06.09.2005 N 116, от 02.05.2007 N 59, от 09.01.2008 N 1. Выплаты производились в период 2006-2008 годы. Согласно указанным Распоряжениям компенсация выплачивается ежемесячно по нормам, установленным Постановлением Правительства РФ от 08.02.2002 N 92 с учетом технических характеристик транспортных средств, при этом Кулюмову Г.А. дополнительно ежемесячно выплачивалась компенсация сверх норм в размере 11 400 руб. в 2006 году, в размере 38 000 руб. в 2007 году и в размере 34 200 руб. в 2008 году, всего в сумме 10 868 руб.

Решением суда первой инстанции доначисление НДФЛ в сумме 10 868 руб. признано законным и обоснованным.

Суд апелляционной инстанции поддерживает вывод суда первой инстанции по следующим основаниям.

В соответствии с пунктом 1 статьи 209 Налогового кодекса Российской Федерации объектом обложения НДФЛ признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации - для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.

Пункт 1 статьи 210 Налогового кодекса Российской Федерации предусматривает, что при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 данного Кодекса.

В силу абзаца восьмого пункта 3 статьи 217 Налогового кодекса Российской Федерации не подлежат налогообложению НДФЛ все виды установленных действующим законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), в том числе связанных исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей (включая переезд на работу в другую местность и возмещение командировочных расходов).

Согласно статье 188 Трудового кодекса Российской Федерации при использовании работником с согласия или ведома работодателя и в его интересах личного имущества работнику выплачивается компенсация за использование, износ (амортизацию) инструмента, личного транспорта, оборудования и других технических средств и материалов, принадлежащих работнику, а также возмещаются расходы, связанные с их использованием. Размер возмещения расходов определяется соглашением сторон трудового договора, выраженным в письменной форме.

Предельные нормы расходов организаций на выплату таких компенсаций, предусмотренные Постановлением Правительства Российской Федерации от 08.02.2002 N 92, установлены в соответствии с подпунктом 11 пункта 1 статьи 264 Кодекса в целях формирования расходов налогоплательщиков - организаций при исчислении налога на прибыль организаций и не могут быть применены для исчисления другого налога иной категории налогоплательщиков - физических лиц.

Фактически из анализа пункта 3 статьи 217 НК РФ, статьи 188 Трудового кодекса РФ следует, что выплаты в виде компенсаций за использование личного транспорта и расходов, связанных с его использованием в интересах работодателя, не подлежат обложению НДФЛ только в размере, определенном соглашением между работником и работодателем.

Ханты-Мансийским ГорПо в томе N 14 на странице 15 представлено дополнительное соглашение с Кулюмовы Г.А. м, в соответствии с которым ему компенсируются расходы за использование личного автотранспорта ежемесячно 5000 руб.

Таким образом, в данном случае компенсация имеет место.

Между тем, налоговый орган в ходе проверки установил (страница 66 спорного решения Инспекции - л. 98 т.1), что на момент проверки Обществом не представлены документы, подтверждающие использование личного автомобиля в служебных целях, такие как договор аренды транспортного средства, маршрутные листы учета служебных поездок, чеки, подтверждающие оплату приобретаемого ГСМ, расчет обоснованности компенсации расходов.

Данное обстоятельство налогоплательщик никоим образом не оспорил и не представил суду документы, подтверждающие, что фактически выплаченные денежные средства являются компенсацией за использование своего транспортного средства.

Таким образом, Общество не подтвердило компенсационный характер спорных сумм, в связи с чем выплаты Кулюмову Г.А. подлежат обложению НДФЛ.

При таких обстоятельствах, судом первой инстанции правомерно отказано в удовлетворении требований Ханты-Мансийского ГорПО в части НДФЛ.

Одним из доводов апелляционной жалобы налогоплательщика является наличие переплаты по НДФЛ в сумме 823 420 руб. 53 коп. со состоянию на 01.01.2009. По мнению Общества, о переплате в указанной сумме свидетельствует акт сверки с 01.09.2006 по 31.12.2008.

Суд апелляционной инстанции полагает доводы налогоплательщика о переплате НДФЛ несостоятельными и не подтвержденными надлежащими доказательствами. Представленный в материалы акт сверки акт сверки с 01.09.2006 по 31.12.2008 (л. 77-79 т. 97) составлен Обществом в одностороннем порядке и налоговым органом не подписан. Иные документы, подтверждающие наличие переплаты в материалах дела отсутствуют.

Из апелляционной жалобы не усматриваются обстоятельства образования переплаты (основания уплаты налога, даты произведения платежей, номера платежных поручений, налоговые декларации и т.п.). Ссылки на иные доказательства, помимо названного акта сверки, налогоплательщик не обосновал.

Таким образом, материалами дела не подтверждается наличие переплаты по НДФЛ и Общество не смогло обосновать, каким образом данная переплата возникла.

Учитывая изложенное, решение суда первой инстанции в части НДФЛ отмене не подлежит.

В апелляционной жалобе Ханты-Мансийское ГорПо указало на нарушение судом первой инстанции норм процессуального права.

По мнению налогоплательщика, судом первой инстанции нарушена часть 2 статьи 170 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации - обжалуемое решение суда не содержит указания на лицо, которое вело протокол судебного заседания, что исключает возможность проверить подписание протокола судебного заседания теми лицами, которые указаны в статье 155 АПК РФ.

Данный довод подлежит отклонению.

Частью 2 статьи 170 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации предусмотрено, что вводная часть решения должна содержать наименование арбитражного суда, принявшего решение; состав суда, фамилию лица, которое вело протокол судебного заседания; номер дела, дату и место принятия решения; предмет спора; наименования лиц, участвующих в деле, фамилии лиц, присутствовавших в судебном заседании, с указанием их полномочий.

Ссылка на отсутствие в тексте судебного акта указания на лицо, которое вело протокол, соответствует материалам дела.

Однако, сам по себе данный факт не свидетельствует о наличии оснований для отмены решения суда первой инстанции, поскольку не повлек принятия неверного решения.

Из протокола судебного заседания от 23-24 декабря 2010 года (л. 137 т. 101) следует, что протокол судебного заседания вел секретарь судебного заседания Савельева С.С.

Также в протоколе судебного заседания указано, что судья (председательствующий) объявил, кто ведет протокол судебного заседания.

Представитель потребительского общества присутствовал на судебном заседании и ему сообщалось указанное обстоятельство.

В соответствии со статьей 155 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации лица, участвующие в деле, имеют право знакомиться с протоколами судебного заседания и отдельных процессуальных действий и представлять замечания относительно полноты и правильности их составления в трехдневный срок после подписания соответствующего протокола.

Замечаний на протокол судебного заседания от Ханты-Мансийского ГорПо не поступало.

Таким образом, само по себе отсутствие указания в тексте судебного акта на фамилию лица, которое вело протокол судебного заседания, никоим образом не могло нарушить права потребительского общества.

Поскольку, не указание во вводной части решения суда фамилии лица, которое вело протокол судебного заседания, не является безусловным основанием для отмены судебного акта, предусмотренным частью 4 статьи 270 АПК РФ, а также не привело и не могло привести к принятию неправильного решения, постольку данный довод налогоплательщика не может служить основанием для отмены принятого по делу судебного акта.

В апелляционной жалобе Ханты-Мансийское ГорПО (страница 2) одним из доводов о нарушении судом первой инстанции норм процессуального права указывает, что во вводной части решения суд отсутствует указание в том числе на требование общества признать действия (бездействие) заинтересованных лиц незаконными. Данное обстоятельство, по мнению налогоплательщика, привело к нарушению требований части 5 статьи 170 АПК РФ - резолютивная часть решения не содержит вывода об удовлетворении или отказе в удовлетворении полностью или в части вышеуказанного заявленного требования.

Восьмой арбитражный апелляционный суд с указанной позицией не согласен.

В соответствии с частью 2 статьи 170 АПК РФ вводная часть решения должна содержать в том числе предмет спора.

Во вводной части решения суда первой инстанции действительно не имеется указания на требования заявителя о признании незаконными действий (бездействия) заинтересованных лиц.

Между тем, подробные требования Ханты-Мансийского ГорПО расписаны на страницах 1-5 судебного акта, где, в том числе имеется указание на действия (бездействия) налоговых органов, которые заявитель просил признать незаконными.

Что касается указания в резолютивной части судебного акта на отказ либо удовлетворение требований в части признания незаконными действий (бездействия) заинтересованных лиц, то суд первой инстанции подробно указал только те требования, которые были им удовлетворены, а в остальной части отказал.

Такое изложение резолютивной части с указанием "отказать в остальной части" не противоречит требованиям процессуального права. При этом, "в остальной части" подразумевает все те требования, которые были заявлены потребительским обществом, но не были удовлетворены судом.

Кроме того, как и в предыдущем случае, изложенное обстоятельство не является безусловным основанием для отмены судебного акта, предусмотренным частью 4 статьи 270 АПК РФ, а также не привело и не могло привести к принятию неправильного решения, в связи с чем рассматриваемый довод налогоплательщика не может служить основанием для отмены принятого по делу судебного акта.

Также в апелляционной жалобе налогоплательщика (страница 2) изложен факт неверного указания судом первой инстанции даты и номера оспариваемого ненормативного правового акта УФНС России по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре. Как считает заявитель, "ошибочное указание судом номера решения Управления и даты его принятия_ привели к немотивированному установлению незаконными требований Общества о признании незаконными действий (бездействия) УФНС России по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре, связанных с рассмотрением апелляционной жалобы Общества_. Здесь же заявителю также немотивированно отказано в удовлетворении признания незаконным решения Управления N 15/291 от 24 июня 2010 года в отказанной части. Общество просило признать решение N 15/291 от 24 июня 2010 года в отказанной части - недействительным_".

Суд апелляционной инстанции указанные доводы расценивает как надуманные и не влияющие на законность и обоснованность выводов суда первой инстанции по существу.

Неверное указание номера и даты оспариваемого решения Управления действительно было допущено судом, однако данное обстоятельство никак не повлияло на существо рассматриваемого спора - судом первой инстанции рассмотрены законность и обоснованность именно того решения УФНС России по Ханты-Мансийскому автономному округу-Югре, которое было оспорено потребительским обществом. Данное обстоятельство налогоплательщиком не оспаривается и не опровергается. Ошибку в номере и дате спорного ненормативного акта следует расценивать как техническую.

Довод о том, что суд первой инстанции отказал в признании незаконным решения Управления, в то время как общество просило признать решение Управления недействительным, также не могло повлиять на обоснованность выводов суда первой инстанции по существу.

Кроме того, как и в предыдущем случае, изложенные обстоятельства не являются безусловным основанием для отмены судебного акта, предусмотренным частью 4 статьи 270 АПК РФ, а также не привели и не могли привести к принятию неправильного решения, в связи с чем рассматриваемый довод налогоплательщика не может служить основанием для отмены принятого по делу судебного акта.

Принимая во внимание все вышеизложенные выводы и, учитывая, что иных доводов участвующие в деле лица не заявили, суд апелляционной инстанции решение суда первой отменяет в части.

Апелляционная жалоба Общества подлежит частичному удовлетворению, решение суда первой инстанции в обжалуемой части подлежит отмене в части:

отказа в признании незаконным действий Инспекции, связанных с проведением выездной налоговой проверки за пределами срока проведения, а именно: пункты 1.8.1 и подпункты 1-6 пункта 1.8.2 акта проверки N 09-01-17/3 дсп;

отказа в признании незаконным доначисления НДС за 3 квартал 2008 года в сумме 1 293 300 руб. (невключение в налогооблагаемую базу выручки от реализации по договору меры здания "Кулинария" стоимостью 7 185 000 руб.);

отказа в признании незаконным предложения к уплате недоимки по ЕСН в сумме 4 783 100 руб.

Апелляционные жалобы Инспекции и Управления подлежат удовлетворению в части:

признания недействительными решений налоговых органов относительно НДС в сумме 4 610 452 руб. 92 коп., соответствующих пени и налоговых санкций;

признания недействительными решения налоговых органов относительно налоговых санкций по налогу на имущество соответствующих сумме доначисления 1 068 437 руб.

Часть 1 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации предусматривает, что судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны.

В отношении распределения расходов по уплате государственной пошлины суд апелляционной инстанции считает, что исходя из неимущественного характера требований о признании недействительным решения налогового органа, по данной категории дел не могут применяться положения статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, регламентирующие распределение судебных расходов при частичном удовлетворении заявленных требований.

В случае признания обоснованным полностью или частично заявления об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, судебные расходы подлежат возмещению соответственно этим органом в полном размере.

Данная правовая позиция поддержана Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации в определении от 04.09.2008 N 7959/08.

Поскольку решение налогового органа признано частично недействительным решением суда первой инстанции, а также признано недействительным в указанной выше части судом апелляционной инстанции, то государственная пошлина, уплаченная Обществом при рассмотрении дела в суде первой инстанции и при подаче апелляционной жалобы, подлежит отнесению на налоговые органы.

Расходы Общества на уплату государственной пошлины за рассмотрение дела судом первой и апелляционной инстанции составили 3000 руб.

Согласно подпунктам 3, 12 пункта 1 статьи 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации, пункту 15 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.05.2005 N 91 "О некоторых вопросах применения арбитражными судами главы 25.3 Налогового кодекса Российской Федерации" (в редакции Информационного письма от 11.05.2010 N 139) государственная пошлина по апелляционным жалобам, поданным юридическими лицами по делам о признании нормативного правового акта недействующим, о признании ненормативного правового акта недействительным и о признании решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц незаконными, уплачивается в сумме 1000 рублей.

Согласно платежному поручению от 24.01.2011 N 173 при обращении с апелляционной жалобой Общество уплатило государственную пошлину в сумме 2000 рублей. Следовательно, на основании подпункта 1 пункта 1 статьи 333.40 Налогового кодекса Российской Федерации излишне уплаченная госпошлина в сумме 1000 рублей должна быть возвращена Ханты-Мансийскому ГорПО из федерального бюджета.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 2 статьи 269, пунктами 1-4 части 1, пунктом 3 части 2 статьи 270, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Апелляционную жалобу Управления Федеральной налоговой службы по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре и апелляционную жалобу Ханты-Мансийского городского потребительского общества удовлетворить частично.

Решение Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры от 30.12.2010 по делу N А75-8586/2010 отменить в части:

отказа в признании незаконным действий Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре, связанных с проведением выездной налоговой проверки за пределами срока проведения, а именно: пункты 1.8.1 и подпункты 1-6 пункта 1.8.2 акта проверки N 09-01-17/3 дсп;

отказа в признании незаконным доначисления налога на добавленную стоимость за 3 квартал 2008 года в сумме 1 293 300 руб. (не включение в налогооблагаемую базу выручки от реализации по договору меры здания "Кулинария" стоимостью 7 185 000 руб.);

отказа в признании незаконным предложения к уплате недоимки по единому социальному налогу в сумме 4 783 100 руб.;

признания недействительными решения Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Ханты - Мансийскому автономному округу - Югре N10-01-19/6 ДСП от 02.04.2010 (в редакции от 01.07.2010) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решения Управления Федеральной налоговой службы по Ханты - Мансийскому автономному округу -Югре N15/291 от 24.06.2010 относительно доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 4 610 452 руб. 92 коп., соответствующих пени и налоговых санкций; относительно налоговых санкций по налогу на имущество соответствующих сумме доначисления 1 068 437 руб.

В этой части принять новый судебный акт:

об удовлетворении требований Ханты-Мансийского городского потребительского общества, а именно, признать:

- незаконными действия Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре, связанные с проведением выездной налоговой проверки за пределами срока ее проведения, указанные в пунктах 1.8.1 и подпунктах 1-6 пункта 1.8.2 акта проверки N 09-01-17/3 дсп;

- недействительными решение Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Ханты - Мансийскому автономному округу - Югре N10-01-19/6 ДСП от 02.04.2010 (в редакции от 01.07.2010) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решение Управления Федеральной налоговой службы по Ханты - Мансийскому автономному округу -Югре N15/291 от 24.06.2010 в части доначисления налога на добавленную стоимость за 3 квартал 2008 года в сумме 1 293 300 руб. (не включение в налогооблагаемую базу выручки от реализации по договору меры здания "Кулинария" стоимостью 7 185 000 руб.), соответствующих данной сумме пени и налоговых санкций, а также в части предложения к уплате недоимки по единому социальному налогу в сумме 4 783 100 руб.;

об отказе в удовлетворении требований о признании недействительным дополнительного начисления и предложения к уплате 4 610 452 руб. 92 коп. налога на добавленную стоимость, соответствующих пени и налоговых санкций, а также в части взыскания налоговых санкций по налогу на имущество соответствующих сумме доначисления 1 068 437 руб.

В остальной части решение суда первой инстанции подлежит оставлению без изменения.

Взыскать с Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Ханты - Мансийскому автономному округу - Югре и Управления Федеральной налоговой службы по Ханты - Мансийскому автономному округу -Югре в равных долях в пользу Ханты-Мансийского городского потребительского общества (ИНН 8601001420, ОГРН 1028600511994) 3000 руб. расходов по уплате государственной пошлины за рассмотрение дела в арбитражных судах первой и апелляционной инстанции.

Возвратить из федерального бюджета Ханты-Мансийскому городскому потребительскому обществу (ИНН 8601001420, ОГРН 1028600511994) 1000 руб. государственной пошлины, излишне уплаченной по платежному поручению от 24.01.2011 N 173 за рассмотрение апелляционной жалобы.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

О.А. Сидоренко

Судьи

Л.А. Золотова А.Н. Лотов