Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 16 сентября 2010 г. N 14АП-5087/10

г. Вологда

16 сентября 2010 г.

Дело N А05-3414/2010

Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе

председательствующего Виноградовой Т.В.,

судей Пестеревой О.Ю. и Тарасовой О.А.

при ведении протокола секретарем судебного заседания Вальковой Н.В.,

при участии от открытого акционерного общества "Архангельский траловый флот" Сидорова С.А. по доверенности от 24.03.2010 N 21/37, от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Архангельской области и Ненецкому автономному Гладких О.С. по доверенности от 14.07.2010 N 02-10/08338, Безумовой Е.А. по доверенности от 13.05.2010 N 02-10/08768,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Архангельской области и Ненецкому автономному округу на решение Арбитражного суда Архангельской области от 07 июня 2010 года по делу N А05-3414/2010 (судья Меньшикова И.А.),

установил

открытое акционерное общество "Архангельский траловый флот" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Архангельской области и Ненецкому автономному округу о признании частично недействительным решения от 30.12.2009 N 09-12/12613 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и требование от 22.03.2010 N 313 об уплате налогов, пеней и штрафов в соответствующей части.

Заявитель не согласен с начислением налога на добавленную стоимость (далее - НДС) по пунктам 1.1.1, 1.1.2, 1.1.3, 1.1.4, 1.2, 1.3, 1.4, 1.5, 1.6, 1.7 решения, налога на прибыль по пунктам 2.1, 2.2, 2.4, 2.10, 2.13, 2.14, 2.16, 2.17, 2.19, 2.20, 2.21, 2.23 решения, единого социального налога (далее - ЕСН) и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование по пунктам 3.1, 3.2, 4 решения. Заявитель оспаривает начисление пеней по налогу на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), начисление налога на имущество по судну М-0044 "В. Миронов". Требование об уплате налогов, пеней и штрафов N 313 Общество просит признать недействительным в части, соответствующей оспариваемым эпизодам решения.

Решением суда от 07 июня 2010 года требования удовлетворены частично. Решение налогового органа признано недействительным в части:

начисления НДС по пунктам 1.1.1, 1.1.2, 1.1.3, 1.1.4, 1.4, 1.5, 1.6, 1.7, соответствующих пеней и штрафов;

начисления НДС по пункту 1.3 в части следующих контрагентов: ЗАО "Производственно-снабженческая база УРСУ.С", ООО ПФ "Вятполимер-плюс", ООО "Гидропласт" (счета-фактуры N 273, 672), СПК РК "Беломор", ФГУП "176 судоремонтный завод Министерства обороны Российской Федерации", предприниматель Миронов С.Б., Архангельская региональная общественная организация ВДПО, ООО "Издательский дом ОМ-Медиа", ООО "Подвинье", ООО Промсервис", ООО "Резинопроект", ООО "Русконсалтинг" (счета-фактуры от 26.11.2004 N 00000017, от 24.12.2004 N 00000031, от 9.03.2005 N 00000012, от 5.04.2005 N 00000018, от 24.08.2005 N 00000022), предприниматель Сайченко А.А., ООО "Север-союз", ФГУ "Севрыбвод" (счёт-фактура от 14.01.2003 N 2), ООО "Стройгрупп", ООО "Трейдстайл", ООО "Универсалфлотсервис", ООО "Флоттехносервис", ФГУ "Центр Госсанэпиднадзора", ООО "Юниокс";

начисления пеней и штрафа по НДС по эпизоду докового ремонта судов (пункт 1.2);

исключения из состава расходов, уменьшающих доходы в целях налогообложения прибыли, затрат по пунктам 2.1, 2.2, 2.4, 2.13, 2.16 (по вышеназванным контрагентам), 2.19, 2.20, 2.21;

исключения из состава расходов, уменьшающих доходы в целях налогообложения прибыли, прямых затрат без учёта их распределения на реализованную продукцию и остатки;

начисления ЕСН по пунктам 3.1, 3.2;

вывода о неуплате страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в пункте 4 по эпизоду пособий при увольнении на пенсию.

Требование от 22.03.2010 N 313 об уплате налогов, пеней и штрафов признано недействительным в части, соответствующей недействительной части решения от 30.12.2009 N 09-12/12613.

В удовлетворении остальной части требований отказано.

Инспекция в апелляционной жалобе (с учетом уточнения) просит решение суда отменить в части признания незаконным решения от 30.12.2009 N 09-12/12613 и требования от 22.03.2010 N 313 по следующим эпизодам:

в части начисления НДС по пунктам 1.1.1, 1.1.2, 1.1.3, 1.1.4, 1.4, 1.5, 1.6, 1.7;

в части начисления пеней и штрафа по НДС по эпизоду докового ремонта судов;

в части начисления НДС по пункту 1.3 по контрагентам, отраженным в резолютивной части судебного решения;

в части исключения из состава расходов, уменьшающих доходы в целях налогообложения прибыли, затрат по пунктам 2.1, 2.2, 2.13, 2.16 (по контрагентам, отраженным в резолютивной части решения), 2.19, 2.20, 2.2;

в части исключения из состава расходов, уменьшающих доходы в целях налогообложения прибыли, прямых затрат без учёта их распределения на реализованную продукцию и остатки;

в части начисления ЕСН по пунктам 3.1, 3.2;

в части вывода о неуплате страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в пункте 4 по эпизоду выплаты пособий при увольнении на пенсию.

Общество в отзыве на апелляционную жалобу и его представитель в судебном заседании просят решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Заслушав объяснения представителей сторон, исследовав доказательства по делу, проверив законность и обоснованность решения, суд апелляционной инстанции считает, что решение суда подлежит отмене, а апелляционная жалоба - удовлетворению в части признания недействительными оспариваемых решения и требования в части начисления пеней по НДС по эпизоду докового ремонта судов (пункт 1.2).

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка Общества, по результатам которой принято решение от 30.12.2009 N 09-12/12613 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Заявителю доначислены и предложено уплатить налоги, начислены и предложено уплатить пени, предложено удержать и перечислить в бюджет НДС, подлежащий перечислению в бюджет организацией, выступающей в качестве налогового агента. Общество привлечено к ответственности за неуплату налогов, неправомерное неперечисление сумм НДС налоговым агентом. На основании указанного решения заявителю выставлено требование от 22.03.2010 N 313 об уплате налогов, пеней, штрафов.

В пункте 1.1.1 оспариваемого решения отражено, что Общество в нарушение пунктов 1 и 2 статьи 161, подпункта 1 пункта 1 статьи 146, статьи 147, пункта 3 статьи 164, пункта 3 статьи 153 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) не исчислило, не удержало и не перечислило в бюджет НДС в качестве налогового агента за 2007 год в сумме 7 022 105 руб. 46 коп. по контракту от 01.03.2005 N 34/01.03.05 с иностранной компанией Bergen Bunkers A/S, Norway.

ОАО "Архангельский траловый флот" (покупатель) заключило с компанией Bergen Bunkers A/S (продавец) контракт от 01.03.2005 N 34/01.03.05 на куплю-продажу топлива и масла - ГСМ в портах.

Согласно пункту 2.1 контракта "если стороны приходят к соглашению по условиям купли/продажи ГСМ, они должны в течение дня обменяться письменными подтверждениями. Это подтверждение считается неотъемлемым Приложением к настоящему контракту на разовую поставку и должно содержать все необходимые условия и информацию для ее выполнения".

Из представленных заявителем подтверждений на разовую поставку от 29.11.2006 N 58341-2, от 10.01.2007 N 59235-3, от 15.01.2007 N 59721-1, от 16.01.2007 N 59237-2, от 16.01.2007 N 59785-1, от 30.01.2007 N 60161-1, от 30.01.2007 N 60163-1, от 26.02.2007 N 60960-1, 13.04.2007 N 62377-1, от 12.04.2007 N 62362-1 видно, что отгрузка нефтепродуктов осуществлялась в Российской Федерации на территории порта Архангельск. В качестве поставщиков указаны ООО "РН-Архангельскнефтепродукт", ООО "Флотснаб".

Bergen Bunkers A/S выставил ОАО "Архангельский траловый флот" коммерческие счета-инвойсы: от 06.12.2006 N F-16268, от 16.01.2007 N F-17038, от 24.01.2007 N F - 17214, от 25.01.2007 N F - 17227, от 31.01.2007 N F - 17376, от 05.02.2007 N F - 17487, от 09.02.2007 N F - 17572, от 09.02.2007 N F -17574, от 06.03.2007 N F - 18139, от 27.04.2007 N F - 19261, от 30.04.2007 N F - 19303 за отгруженное топливо.

Нефтепродукты в порту Архангельск получены судами Общества от "физических поставщиков" ООО "РН-Архангельскнефтепродукт" и ЗАО "Бункерная компания", что подтверждено бункерными накладными и бункерными расписками.

Налоговым органом установлено, подтверждено данными судовых журналов, данными, предоставленными ФГУ "Центр системы мониторинга рыболовства и связи, капитаном морского порта Архангельск, Архангельской таможней, что в момент погрузки топлива суда Общества находились в порту Архангельск.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

В соответствии со статьей 147 НК РФ местом реализации товаров признается территория Российской Федерации, при наличии одного или нескольких следующих обстоятельств:

товар находится на территории Российской Федерации и не отгружается и не транспортируется;

товар в момент начала отгрузки или транспортировки находится на территории Российской Федерации.

В силу пункта 1 статьи 161 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых является территория Российской Федерации, налогоплательщиками - иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, налоговая база определяется как сумма дохода от реализации этих товаров (работ, услуг) с учетом налога.

Пунктом 2 данной статьи установлено, что налоговая база, указанная в пункте 1 настоящей статьи, определяется налоговыми агентами. При этом налоговыми агентами признаются организации и индивидуальные предприниматели, состоящие на учете в налоговых органах, приобретающие на территории Российской Федерации товары (работы, услуги) у указанных в пункте 1 настоящей статьи иностранных лиц. Налоговые агенты обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога вне зависимости от того, исполняют ли они обязанности налогоплательщика, связанные с исчислением и уплатой налога, и иные обязанности, установленные настоящей главой.

Согласно данным Единого государственного реестра юридических лиц иностранная организация Bergen Bunkers A/S, Norway не состоит на учёте в налоговых органах Российской Федерации в качестве налогоплательщика.

Инспекция пришла к выводу, что местом реализации нефтепродуктов в данном случае являлась территория Российской Федерации, поэтому Общество должно было исчислить, удержать и перечислить в бюджет НДС в качестве налогового агента за 2007 год в сумме 7 022 105 руб. 46 коп.

В пункте 1.1.2 оспариваемого решения отражено, что Общество в нарушение пунктов 1 и 2 статьи 161, подпункта 1 пункта 1 статьи 146, статьи 147, пункта 3 статьи 164, пункта 3 статьи 153 НК РФ не исчислило, не удержало и не перечислило в бюджет НДС в качестве налогового агента по контракту от 21.02.2005 N 21/05, заключённому с иностранной компанией O.W.Icebunker Ltd. Reykjavik, Iceland (продавец), и по контракту от 09.01.2007 N 21/07, заключенному с компанией O.W.Icebunker Ltd. A/S, Denmark (продавец) за 2006 год в сумме 1 974 412 руб. 46 коп. и за 2007 год - в сумме 7 173 020 руб. 54 коп.

Предметом контрактов является бункеровка судов заявителя на промысле и в порту.

Иностранные организации O.W.Icebunker Ltd. Reykjavik, Iceland и O.W.Icebunker Ltd. A/S, Denmark не состоят на учёте в налоговых органах Российской Федерации в качестве налогоплательщиков.

Инспекцией на основании полученных в ходе налоговой проверки документов: контрактов, инвойсов, бункерных накладных, бункерных расписок, подтверждений о продажах нефтепродуктов, установлено, что названные иностранные организации поставляли нефтепродукты (мазут, дизельное топливо) на суда ОАО "Архангельский траловый флот" в порту Архангельск. Иностранные организации выставили заявителю коммерческие счета - инвойсы за отгруженное в порту Архангельск топливо.

Нефтепродукты в порту Архангельск судами ОАО "Архангельский траловый флот" получены от "физических поставщиков" нефтепродуктов: ООО" "РН-Архангельскнефтепродукт и ЗАО "Бункерная компания".

Нахождение судов в момент отгрузки топлива на территории Российской Федерации подтверждено данными судовых журналов, сведениями, полученными от ФГУ "Центр системы мониторинга рыболовства и связи", капитана морского порта Архангельск, Архангельской таможни.

Инспекцией на основании сведений, полученных от таможенного органа, установлено, что ЗАО "Бункерная компания" и ООО "РН-Архангельскнефтепродукт", осуществив поставку нефтепродуктов в порту Архангельск на суда ОАО "Архангельский траловый флот", поместили данное топливо под таможенный режим перемещения припасов.

Ответчик указывает, что осуществляя бункеровку судов, ЗАО "Бункерная компания" и ООО "РН-Архангельскнефтепродукт" фактически реализуют товар - топливо, являющееся припасами.

В пункте 1.1.3 оспариваемого решения отражено, что Общество в нарушение пунктов 1 и 2 статьи 161, подпункта 1 пункта 1 статьи 146, статьи 147, пункта 3 статьи 164, пункта 3 статьи 153 НК РФ не исчислило, не удержало и не перечислило в бюджет НДС за 2006 год в сумме 2 039 916,74 руб.

Налоговым органом установлено, что заявитель (покупатель) заключил с компанией Bergen Bunkers A/S (продавцом) контракт от 01.03.2005 N 34/01.03.05 на куплю-продажу топлива и масла - ГСМ в портах и контракт от 21.02.2005 N 21/05 с компанией O.W.Icebunker Ltd. Reykjavik, Iceland (продавцом) на бункеровку судов на промысле и в порту.

В рамках данных контрактов осуществлялась поставка нефтепродуктов на суда ОАО "Архангельский траловый флот" в море, портах Норвегии, Польши и России, a O.W.Icebunker Ltd. Reykjavik, Iceland - поставку нефтепродуктов в море, порту Архангельск.

Bergen Bunkers A/S выставил заявителю коммерческие счета - инвойсы: от 16.12.2005 N F-72037, от 21.12.2005 N F-72087 за отгруженное в порту Архангельск топливо. O.W.Icebunker Ltd. Reykjavik, Iceland выставил заявителю за отгруженное топливо коммерческий счёт-инвойс от 21.12.2005 23-17149.

ОАО "Архангельский траловый флот" арендовало судно "Дмитрий Покрамович" по договору с организацией Rainbow Reefers от 16.12.2005. Согласно договору фрахта порт и место погрузки судна "Дмитрий Покрамович" - порт Архангельск (Российская Федерация), ориентировочно 21.12.2005; груз - мазут в количестве 1180 тонн, дизельное топливо - 171,175 тонн.

Арендованным Обществом судном "Дмитрий Покрамович" в декабре 2005 года в г. Архангельске получены нефтепродукты от ООО "Роснефть-Архангельскнефтепродукт", ЗАО "Бункерная компания", ООО "Рос-Транс".

Из пояснений представителей ответчика в судебном заседании следует, что поставка (продажа) нефтепродуктов осуществлялась следующим образом: ООО "Роснефть-Архангельскнефтепродукт", ЗАО "Бункерная компания" продавали нефтепродукты иностранным компаниям "Grumant Bunkers", "Oil Marine Tecnology" или ООО "Флотснаб", эти компании - иностранным компаниям Bergen Bunkers A/S, O.W.Icebunker Ltd. Reykjavik, Iceland, O.W.Icebunker Ltd. A/S, Denmark; последние продавали топливо заявителю.

По мнению заявителя, момент бункеровки топлива не является моментом перехода права собственности на него, в связи с чем погрузка нефтепродуктов на суда Общества на территории Российской Федерации не свидетельствует о реализации их в этот момент.

Суд первой инстанции поддержал данную позицию.

В силу статьи 39 НК РФ реализацией товаров признаётся передача на возмездной основе права собственности на товары.

Согласно статье 223 Гражданского кодекса Российской Федерации право собственности у приобретателя вещи по договору возникает с момента её передачи, если иное не предусмотрено законом или договором. В соответствии со статьёй 223 Кодекса передачей признаётся вручение вещи приобретателю, а равно сдача перевозчику для отправки приобретателю или сдача в организацию связи для пересылки приобретателю вещей, отчуждённых без обязательства доставки. Вещь считается вручённой приобретателю с момента её фактического поступления во владение приобретателя или указанного им лица.

Контрактами заявителя с иностранными организациями (том 4, листы 32-45) момент перехода права собственности на топливо от продавца к покупателю не оговорён. В пункте 4.1 контракта N 34/01.03.05 сказано, что датой поставки ГСМ считается дата, указанная в бункерной расписке поставщика.

В подтверждение реализации заявителю топлива (бункеровки) иностранными компаниями Bergen Bunkers A/S, O.W.Icebunker Ltd. Reykjavik, Iceland, O.W.Icebunker Ltd. A/S, Denmark Инспекция ссылается на подтверждения о продажах нефтепродуктов, бункерные накладные, бункерные расписки, счета-инвойсы продавцов (тома 5, 6, 7).

Бункерные накладные и бункерные расписки оформлены ООО "РН-Архангельскнефтепродукт" и ЗАО "Бункерная компания", со стороны судов ОАО "Архангельский траловый флот" они подписаны старшими механиками. Согласно представленным ответчиком дополнительным соглашениям к контрактам ООО "РН-Архангельскнефтепродукт" и ЗАО "Бункерная компания" с ООО "Флотснаб" и иностранными организациями Grumant Bunkers, Oil Marine Tecnology (тома 5, 6, 7) топливо переходит в собственность покупателя с даты бункеровки согласно бункерной накладной.

В некоторых контрактах ЗАО "Бункерная компания" с O.W.Icebunker Ltd. указано, что топливо переходит в собственность покупателя после оплаты счёта за поставленное топливо и оказанные услуги.

Таким образом, бункерные расписки, накладные подтверждают только переход в день их составления права собственности на топливо к покупателям организаций - "физических поставщиков".

По бункерным накладным от 19.01.2006 N 1/14 (том 6, лист 16), от 19.01.2006 N 1/15 (том 6, лист 22), от 18.01.2006 N 3/11 (том 6, лист 23), от 18.01.2006 N 1с/216 (том 6, лист 24), от 09.02.2006 N 3/21, 3/22, 3/23, 3/24 (том 6, листы 25-28), от 17.01.2006 N 1/11 (том 6, лист 42), от 16.12.2005 N 7/110 (том 7, лист 106) нет оснований для признания их подтверждением перехода права собственности, поскольку в контрактах ЗАО "Бункерная компания" с O.W.Icebunker Ltd. от 16.01.2006, 18.01.2006 N 02/22-20, 02/22-33, 02/22-01, 02/22-819 (том 6, листы 20, 33, 46, том 7, лист 111) указано на иной момент перехода этого права - после оплаты счёта. Ответчик не представил сведений о том, когда названная иностранная компания оплачивала счета ЗАО "Бункерная компания". К тому же такая оплата может свидетельствовать лишь о переходе права собственности к O.W.Icebunker Ltd., но не к заявителю.

Документов в подтверждение момента перехода права собственности на топливо к поставщикам Общества в деле нет.

При указанных обстоятельствах суд первой инстанции сделал правильный вывод о том, что имеющиеся в деле документы не подтверждают бесспорно переход к заявителю права собственности на топливо в день составления бункерной расписки (бункерной накладной).

Довод подателя апелляционной жалобы о том, что пунктом 4.1 контракта от 01.03.2005 N 34/01.03.05 предусмотрено, что датой поставки ГСМ считается дата, указанная в бункерной расписке поставщика, не может быть принят, поскольку независимо от условий контракта право собственности к Обществу может перейти только от лица, являющегося собственником товара, а факт наличия у продавца Bergen Bunkers A/S права собственности на спорный товар в момент составления бункерной расписки материалами дела не подтвержден.

Не может быть принята ссылка Инспекции на пункты 6.4 и 7.1 контрактов от 21.02.2005 N 21/05 и от 09.01.2007 N 21/07, заключенных Обществом с O.W.Icebunker Ltd. Reykjavik, Iceland, O.W.Icebunker Ltd. A/S, Denmark, как на подтверждающие наличие в них условия о том, что сделка документально оформляется письменными подтверждениями на продажу, бункерными расписками фактических поставщиков, поскольку содержание указанных пунктов контрактов не свидетельствует о наличии такого условия.

Кроме того, как указано выше, независимо от условий контракта право собственности к Обществу может перейти только от лица, являющегося собственником товара.

Суд в качестве дополнительного свидетельства того, что в собственность заявителя топливо от иностранных организаций - Bergen Bunkers A/S, O.W.Icebunker Ltd. Reykjavik, Iceland, O.W.Icebunker Ltd. A/S, Denmark - не поступило, сослался на ответ Архангельской таможни от 02.07.2009 N 02-11/7131 (том 7, листы 75-77), полученный по запросу Инспекции, согласно которому организацией, подавшей заявку на разрешение погрузки нефтепродуктов, и декларантом топлива, погруженного на суда и предназначенного для вывоза с таможенной территории Российской Федерации, являлись ЗАО "Бункерная компания", ООО "РН-Архангельскнефтепродукт", ООО "Флотснаб", заявленный таможенный режим - перемещение припасов.

Также суд сослался на вступившие в законную силу решения Арбитражного суда Архангельской области по делам N А05-7522/2009 и N А05-898/2008, которыми подтверждена правомерность применения ЗАО "Бункерная компания", ООО "РН-Архангельскнефтепродукт" налоговой ставки 0 % при перемещении припасов в рамках контрактов, заключённых с Bergen Bunkers A/S, O.W.Icebunker Ltd. Reykjavik, Iceland "Oil Marine Tecnology".

Инспекция ссылается на письмо ОАО "АТФ", представленное Архангельской таможней, и письмо Общества от 04.06.2009 N 04/167, в которых заявитель указывает, что право собственности на топливо переходит к нему с момента подписания документов по приему-передаче топлива (бункерной расписки).

Кроме того, ответчик ссылается на судебные акты по делу N А05-1053/2008, в рамках которого установлены факты декларирования ОАО "АТФ" топлива как собственных судовых припасов по делу N А05-10585/2007, в рамках которого Архангельская таможня фактически подтвердила, что письменные заявки на погрузку топлива подавались ЗАО "Бункерная компания" и ООО "РН-Архангельскнефтепродукт" неправомерно.

Апелляционный суд не может согласиться с данными доводами, поскольку согласно статье 69 АПК РФ преюдициальное значение имеют обстоятельства, установленные вступившим в законную силу судебным актом арбитражного суда, по ранее рассмотренному делу, в котором участвуют те же лица. В данном случае в названных делах участвовали иные лица. Кроме того, преюдициальное значение имеют обстоятельства дела, а не выводы суда.

Позиция Общества, отраженная в письмах, направленных в Инспекцию и таможенный орган по вопросу о моменте возникновения права собственности на нефтепродукты, сама по себе не может являться доказательством, подтверждающим указанное обстоятельство.

Суд первой инстанции сослался на обстоятельства, связанные с таможенным оформлением топлива, только как на дополнительное, то есть не имеющие самостоятельного значения, доказательство.

По мнению апелляционной инстанции, изложенные выше обстоятельства дела свидетельствуют об отсутствии оснований для вывода о переходе к заявителю права собственности на нефтепродукты на территории Российской Федерации.

Следовательно, правильным является вывод суда об отсутствии оснований для вывода о наличии у заявителя обязанности исчислить, удержать у налогоплательщика (иностранной компании) и уплатить в бюджет налог на добавленную стоимость.

В пункте 1.1.4 оспариваемого решения отражено, что заявитель в нарушение пунктов 1 и 2 статьи 161, подпункта 1 пункта 1 статьи 146, подпункта 4 пункта 1 статьи 148, пункта 3 статьи 164, пункта 3 статьи 153, пункта 4 статьи 174 НК РФ не исчислил, не удержал и не перечислил в бюджет НДС с доходов иностранных юридических лиц, полученных за оказанные заявителю юридические и консультационные услуги.

В соответствии со статьёй 148 НК РФ при оказании консультационных, юридических услуг местом реализации работ (услуг) признаётся территория Российской Федерации, если покупатель работ (услуг) осуществляет деятельность на территории Российской Федерации. Местом осуществления деятельности покупателя считается территория Российской Федерации в случае фактического присутствия покупателя работ (услуг) на территории Российской Федерации на основе государственной регистрации организации.

В силу пункта 4 статьи 174 НК РФ в случаях реализации работ (услуг), местом реализации которых является территория Российской Федерации, налогоплательщиками - иностранными лицами, не состоящими на учёте в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, уплата налога производится налоговыми агентами одновременно с выплатой (перечислением) денежных средств таким налогоплательщикам.

Пунктом 1 статьи 167 НК РФ установлено, что моментом определения налоговой базы по НДС при приобретении у иностранного лица услуг, местом реализации которых признается территория Российской Федерации, является дата фактической выплаты (перечисления) денежных средств иностранному лицу.

По мнению налогового органа, ОАО "АТФ" получило адвокатские услуги от иностранных организаций, поэтому является налоговым агентом.

Заявитель указывает, что контракты на юридические услуги заключил с адвокатами, которые не являются предпринимателями и плательщиками НДС, поэтому Общество не может выступать по отношению к ним налоговым агентом в силу статьи 1 Федерального закона "Об адвокатской деятельности и адвокатуре в Российской Федерации".

В силу статьи 143 Налогового кодекса Российской Федерации плательщиками налога на добавленную стоимость являются организации и индивидуальные предприниматели. Согласно статье 1 Федерального закона от 31.05.2002 N 63-ФЗ "Об адвокатской деятельности и адвокатуре в Российской Федерации" адвокаты не являются предпринимателями.

В соответствии со статьёй 1 указанного Закона адвокатской деятельностью признаётся квалифицированная юридическая помощь, оказываемая на профессиональной основе лицами, получившими в установленном законом порядке статус адвоката, физическим и юридическим лицам в целях защиты их прав, свобод и интересов, а также обеспечения доступа к правосудию.

Ответчик считает, что указанные договоры заключены заявителем с организациями, а не с физическими лицами, являющимися адвокатами.

Обществом заключено соглашение о предоставлении консультационных услуг от 02.02.2007 (с дополнениями N 2, 3) с госпожой Elize Yssel, Engling, Stritter & Partners (Элиз Иссел, Инглинг, Стриттер и партнёры) (Намибия) (Консультант) (том 4 листы 46 - 54). Инспекция указывает, что в договоре обозначены юридические реквизиты организации Engling, Stritter & Partners, денежные средства согласно платежным документам (заявления на перевод) переводились на счет этой организации, указанные в договоре номера телефонов и адрес соответствуют номерам телефонов и адресу Engling, Stritter & Partners.

Обществом заключено соглашение о предоставлении консультационных услуг от 01.03.2007 с господином Jan Е. Holvik (Яном Е. Холвиком) (Норвегия) (том 8, листы 11-17). Налоговый орган ссылается на то, что в договоре указаны юридический адрес и телефоны, которые соответствуют адресу и телефонам организации HolviК Er Angelshaug AS.

Обществом заключены договоры об оказании правовых и связанных с ними услуг от 09.06.2005 (с дополнительными соглашениями N 1, 5, 6) с адвокатами Mohamed Maleinine Ould Bady (Мохаммед Маленин Ульд Бади), Mohamed Ould Isselmou Ould Dahane (Мохаммед Ульд Исселму Ульд Дахан) (Исламская Республика Мавритания) (том 4 листы 68 - 87). Инспекция ссылается на то, что из анализа договоров, а также из факта проставления на договорах одной и той же печати следует наличие адвокатского кабинета, учрежденного названными адвокатами.

Обществом заключен договор о предоставлении консультационных услуг от 22.02.2007 с господином Richard Nowinski (Ричардом Новински, членом Тэнфилд Чемберс) (Великобритания) (том 4 листы 61 - 67). Налоговый орган ссылается на указание в пункте 11 договора "Юридические адреса сторон" в качестве консультанта Тэнфилд Чемберс.

Обществом заключен договор о консультационных услугах от 24.11.2005 с господином Luise de San Simon, SAN SIMON, DUCH & CO (Луисом де Сан Симоном из компании SAN SIMON, DUCH & СО) (Испания) (том 23 листы 57 -61). Инспекция ссылается на то, что в договоре указаны юридические реквизиты организации SAN SIMON, DUCH & СО, денежные средства согласно платежным документам (заявления на перевод) переводились на счет этой организации, указанные в договоре номера телефонов и адрес соответствуют номерам телефонов и адресу SAN SIMON, DUCH & СО. Также налоговый орган ссылается на предварительные счета на оплату расходов и затрат, в которых исполнителем услуг указана организация SAN SIMON, DUCH & CO.

Перечисленные иностранные лица не состоят на учёте в налоговых органах Российской Федерации в качестве налогоплательщиков.

Суд первой инстанции пришел к выводу о том, что позиция ответчика не основана на законе и обстоятельствах дела. Апелляционная инстанция считает такой вывод правильным.

Названные выше договоры и соглашения заключены с иностранными гражданами - адвокатам, на что указано во вводной части этих договоров и соглашений. Из текста договоров и соглашений не следует, что адвокаты заключали сделки от имени юридических лиц (иностранных организаций).

Указание в качестве юридического адреса исполнителя услуг адреса организации, телефонов организации и перечисление денежных средств на счёт этой организации не является доказательством того, что услуги оказаны организацией, а не гражданином - адвокатом. Доказательств, опровергающих оказание заявителю услуг адвокатами как гражданами, ответчик не представил.

Доказательств учреждения кабинета адвокатами Мохаммедом Маленин Ульд Бади и Мохаммедом Ульд Исселму Ульд Дахан и заключения договоров от лица адвокатского кабинета Инспекцией не представлено.

При таких обстоятельствах начисление НДС по данному эпизоду, соответствующих пеней и штрафа правильно признано судом незаконным.

В пункте 1.2 оспариваемого решения отражено, что Общество в нарушение подпункта 23 пункта 2 статьи 149 НК РФ неправомерно применило освобождение от налогообложения операций по ремонту судов, в результате чего допущена неуплата НДС в сумме 600 932 руб. 69 коп. за май, июль, август 2006 года, май, июнь, июль, август, сентябрь 2007 года.

Инспекция установила, что заявитель осуществлял доковый ремонт судов в соответствии с заключёнными договорами, а также докование судов с целью проведения ремонта. При этом в период ремонта суда не эксплуатировались по их прямому назначению.

В соответствии с подпунктом 23 пункта 2 статьи 149 НК РФ не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории Российской Федерации работ (услуг, включая услуги по ремонту) по обслуживанию морских судов и судов внутреннего плавания в период стоянки в портах (все виды портовых сборов, услуги судов портового флота), а также лоцманская проводка.

Суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что Общество неправомерно применяло данную норму, поскольку при реализации работ в виде заводского планового ремонта НДС исчисляется и уплачивается в бюджет.

Однако суд признал необоснованным начисление пеней и штрафа, указав, что заявитель руководствовался разъяснениями, содержащимися в письмах Министерства финансов Российской Федерации от 7 августа 2002 года N 04-03-08/30, от 31 августа 2006 года N 03-04-15/162, Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 18.08.2004 N 03-3-06/1819/33@, в которых разъяснено, что НДС не облагаются платежи за ремонт морских судов и судов внутреннего плавания.

Данное обстоятельство суд признал исключающим вину Общества в неуплате налога. Неправомерным признано и начисление пеней на сумму дополнительно начисленного НДС.

В соответствии со статьей 106 НК РФ налоговым правонарушением признаётся виновно совершённое противоправное деяние налогоплательщика, за которое Кодексом установлена ответственность.

Согласно подпункту 3 пункта 1 статьи 111 НК РФ обстоятельством, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения, признаётся выполнение налогоплательщиком письменных разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных ему или неопределённому кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти (уполномоченным должностным лицом этого органа) в пределах его компетенции. Указанные обстоятельства устанавливаются при наличии соответствующего документа этого органа, по смыслу и содержанию относящегося к налоговым периодам, в которых совершено налоговое правонарушение, независимо от даты издания такого документа.

Согласно пункту 8 статьи 75 НК РФ (введен Федеральным законом от 27.06.2006 N 137-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования") не начисляются пени на сумму недоимки, которая образовалась у налогоплательщика в результате выполнения им письменных разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных ему или неопределённому кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти (уполномоченным должностным лицом этого органа) в пределах его компетенции (указанные обстоятельства устанавливаются при наличии соответствующего документа этого органа, по смыслу и содержанию относящегося к налоговым периодам, по которым образовалась недоимка, независимо от даты издания такого документа).

Инспекция в апелляционной жалобе ссылается на то, что в разъяснениях Министерства финансов Российской Федерации от 07.08.2002 N 04-03-08/30, от 31.08.2006 N 03-04-15/162, Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 18.08.2004 N 03-3-06/1819/33@ указано, что освобождаются от налогообложения НДС только услуги по осуществлению ремонта судна во время его стоянки в порту.

Апелляционный суд не может согласиться с данным доводом ответчика, поскольку в названных письмах дано разъяснение о том, что от налогообложения НДС освобождены операции по реализации услуг по ремонту морских судов и судов внутреннего плавания, оказываемые в портах.

Кроме того, Инспекция считает неправомерным применение в рассматриваемом случае пункта 8 статьи 75 НК РФ, поскольку разъяснения, на которые ссылается Общество, даны до 31.12.2006.

Апелляционная коллегия считает, что суд первой инстанции, признавая недействительным решение налогового органа по данному эпизоду в части начисления пеней, не учел положения пункта 7 статьи 7 Федерального закона от 27.06.2006 N 137-ФЗ, согласно которому пункт 8 статьи 75 части первой Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции настоящего Федерального закона) применяется в отношении письменных разъяснений, данных уполномоченными органами после 31.12.2006.

В данном случае Общество ссылается на разъяснения, содержащиеся в письмах Министерства финансов Российской Федерации от 07.08.2002 N 04-03-08/30, от 31.08.2006 N 03-04-15/162, Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 18.08.2004 N 03-3-06/1819/33@. Следовательно, в силу прямого указания закона к спорным правоотношениям пункт 8 статьи 75 НК РФ неприменим.

Апелляционный суд считает ошибочной ссылку заявителя на письмо Минфина России от 18.01.2008, как дающее аналогичные разъяснения. Необоснованное применение освобождения от уплаты НДС допущено Обществом за налоговые периоды, относящиеся к 2006 и 2007 годам, то есть до ознакомления с указанным письмом. Кроме того, в письме Минфина России от 18.01.2008 N 03-07-15/04 указано, что освобождение от налогообложения НДС должно применяться при оказании услуг на территориях портов по ремонту судов, входящих в порты не специально для ремонта, а в целях торгового мореплавания, перевозки пассажиров, осуществления операций с грузами и т.п.

При таких обстоятельствах отсутствуют основания для признания недействительным начисления Инспекцией пеней в связи с необоснованным применением льготы, установленной подпунктом 23 пункта 2 статьи 149 НК РФ.

Решение суда в части признания недействительным решения и требования Инспекции в части начисления пеней по НДС по эпизоду докового ремонта судов следует отменить в связи с неправильным применением норм материального права и в удовлетворении требований в указанной части отказать.

В пункте 1.3 оспариваемого решения отражено, что заявитель в нарушение пункта 1 статьи 172 НК РФ неправомерно заявил вычеты по НДС в 2006 году в сумме 542 504 руб. 04 коп. при отсутствии соответствующих первичных документов.

В пункте 2.16 решения Инспекции указано, что Общество в нарушение пункта 1 статьи 252, пункта 2 статьи 254, пункта 2 статьи 170 НК РФ неправомерно в 2006 году завысило расходы на сумму НДС 1 853 715 руб. по приобретенным товарам (работам, услугам), используемым для операций, не облагаемых НДС при отсутствии соответствующих первичных документов.

Согласно пункту 1 статьи 2 Федерального закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ "О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах" по состоянию на 1 января 2006 года налогоплательщики налога на добавленную стоимость обязаны провести инвентаризацию дебиторской и кредиторской задолженностей по состоянию на 31 декабря 2005 года включительно. По результатам инвентаризации определяются дебиторская задолженность за реализованные, но не оплаченные товары (работы, услуги), имущественные права, операции по реализации (передаче) которых признаются объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации, и кредиторская задолженность за неоплаченные товары (работы, услуги), имущественные права, принятые к учёту до 1 января 2006 года, в составе которой имеются суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные к оплате продавцами товаров (работ, услуг) и имущественных прав и подлежащие налоговому вычету в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации.

Пунктами 8 и 10 статьи 2 названного Федерального закона предусмотрены переходные положения, устанавливающие соответствующий порядок применения налоговых вычетов в зависимости от применяемой налогоплательщиком учётной политики до 01.01.2006. Пункт 10 статьи 2 устанавливает, что налогоплательщики, определяющие до вступления в силу этого Федерального закона момент определения налоговой базы как день отгрузки, производят вычеты сумм налога, не оплаченных при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав, которые были приняты ими к учёту до 1 января 2006 года, в первом полугодии 2006 года равными долями.

В соответствии с Письмом Федеральной налоговой службы от 27.01.2006 N ММ-6-03/85@ "О проведении инвентаризации в соответствии с пунктом 1 статьи 2 Федерального закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ" при проведении инвентаризации кредиторской задолженности учитываются суммы кредиторской задолженности за принятые к учёту, но не оплаченные товары (работы, услуги), в том числе основные средства и нематериальные активы, имущественные права, в составе которой имеются предъявленные при их приобретении суммы налога на добавленную стоимость, которые не были включены в налоговые вычеты за истекшие налоговые периоды (2005 и предыдущих годов) с момента образования кредиторской задолженности (за исключением кредиторской задолженности с истекшим до 01.01.2006 сроком исковой давности). Результаты инвентаризации рекомендовано оформлять справкой, приведённой в приложении N 2 к письму.

Согласно пункту 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьёй 166, на налоговые вычеты.

В силу пункта 1 статьи 172 Кодекса налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учёт указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Условия включения затрат в состав расходов, уменьшающих доходы, предусмотрены статьей 252 НК РФ. Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учёте" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учётными документами, на основании которых ведётся бухгалтерский учёт.

Таким образом, для применения вычета по НДС и отнесения на расходы по налогу на прибыль налогоплательщик должен подтвердить первичными документами приобретение товаров и принятие их к учёту, а также представить надлежаще оформленные счета-фактуры.

Обществом проведена инвентаризация кредиторской задолженности по состоянию на 01.01.2006 и за январь - июль 2006 года равными долями принята к вычету сумма НДС по установленной кредиторской задолженности.

При этом, по мнению налогового органа, неправомерно принят к вычету НДС по счетам-фактурам при отсутствии первичных документов и, как следствие, неправомерно включена в состав расходов сумма НДС 1 853 715 руб. по приобретенным товарам (работам, услугам), используемым для операций, не облагаемых НДС.

Суд первой инстанции пришел к выводу, что заявитель подтвердил право на вычет по НДС и на учет расходов в целях налогообложения прибыли по контрагентам: ЗАО "Производственно-снабженческая база УРСУ.С", ООО ПФ "Вятполимер-плюс", ООО "Гидропласт" (счета-фактуры N 273, 672), СПК РК "Беломор", ФГУП "176 судоремонтный завод Министерства обороны Российской Федерации", предприниматель Миронов С.Б., Архангельская региональная общественная организация ВДПО, ООО "Издательский дом ОМ-Медиа", ООО "Подвинье", ООО Промсервис", ООО "Резинопроект", ООО "Русконсалтинг" (счета-фактуры от 26.11.2004 N 00000017, от 24.12.2004 N 00000031, от 9.03.2005 N 00000012, от 5.04.2005 N 00000018, от 24.08.2005 N 00000022), предприниматель Сайченко А.А., ООО "Север-союз", ФГУ "Севрыбвод" (счёт-фактура от 14.01.2003 N 2), ООО "Стройгрупп", ООО "Трейдстайл", ООО "Универсалфлотсервис", ООО "Флоттехносервис", ФГУ "Центр Госсанэпиднадзора", ООО "Юниокс".

Суд отказал в удовлетворении требований о признании недействительным оспариваемого решения в части тех контрагентов, первичные документы по отношениям с которыми заявителем не представлены.

Апелляционная инстанция считает решение суда по данному эпизоду законным и обоснованным.

Право Общества на налоговые вычеты по НДС и на отнесение на расходы сумм НДС по налогу на прибыль по указанным контрагентам подтверждено представленными счетами-фактурами, приемными актами, накладными.

Ответчик ссылается на следующие нарушения, допущенные при оформлении первичных документов: неподписание приемных актов со стороны контрагента, наличие нерасшифрованной подписи со стороны ОАО "АТФ", в приемных актах не указаны измерители в натуральном и денежном выражении, цена товара, отсутствие товарной накладной по форме ТОРГ-12, незаполнение ряда реквизитов в товарной накладной по указанной форме (ООО "Подвинье"), несоответствие накладной счету-фактуре по наименованию и количеству товара (ООО "Универсалфлотсервис").

Однако Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит запрета учитывать в целях налогообложения первичные документы, имеющие пороки в оформлении, а также условия о подтверждении факта получения товара только определенными документами.

Согласно части 1 статьи 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.

Представленные Обществом в подтверждение получения и принятия на учет товаров (работ, услуг) документы (акты, накладные) содержат сведения, соответствующие сведениям, указанным в имеющихся у заявителя счетах-фактурах. Расхождение данных в отношении ООО "Универсалфлотсервис": счет-фактура выставлен на часть товаров, указанных в накладной, не дает основания считать товар, обозначенный в счете-фактуре, неполученным.

При указанных обстоятельствах заявитель правомерно отнес на вычеты по НДС и на расходы по налогу на прибыль суммы на основании представленных первичных документов по указанным контрагентам.

В пунктах 1.4, 1.5, 1.6 оспариваемого решения отражено, что Общество в нарушение пункта 2 статьи 169, пункта 1 статьи 172, пункта 2 статьи 171 НК РФ неправомерно заявило к вычету НДС по договору от 28.06.2005 N 33 с ООО "Стройгрупп" по поставке товаров в 2005 и 2006 годах в сумме 15 479 руб., по договору от 17.07.2006 N 21/77 с ООО "Идерс" по поставке товаров в сумме 38 496 руб., по договору от 24.08.2006 N 21/85 с ООО "Селена" по поставке товаров в сумме 424 097 руб.

В пунктах 2.19, 2.20, 2.21 решения Инспекции указано, что заявитель в нарушение пункта 1 статьи 252, статьи 253, пункта 2 статьи 254 НК РФ, пунктов 1 и 2 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" отнесло на расходы, уменьшающие доходы при исчислении налога на прибыль экономически не обоснованные и документально не подтвержденные затраты по оплате поставок материалов по указанным выше договорам в суммах соответственно 190 507 руб., 1 928 469 руб., 3 942 110 руб.

Ответчик установил, что в качестве лица, подписавшего договор и первичные документы со стороны ООО "Стройгрупп", в указанных документах значится генеральный директор Голубцов И.С. Между тем, по данным ИФНС России N 6 по Москве (место учёта ООО "Стройгрупп"), организация зарегистрирована 02.06.2004 по адресу: Москва, Толмачевский Б. переулок, 16, строение 4; генеральным директором является Китаев Владимир Викторович. Организация имеет четыре признака фирмы-однодневки: адрес массовой регистрации, массовый заявитель, массовый учредитель, массовый руководитель. Документов, подтверждающих наличие договорных отношений с ОАО "Архангельский траловый флот", по требованию налогового органа не представлено. По юридическому адресу ООО "Стройгрупп" отсутствует, установить его местонахождение невозможно. Китаев В.В. находится в розыске как массовый руководитель, на его имя зарегистрировано 29 организаций, по месту прописки не проживает. Согласно базе данных ЕГРЮЛ, учредителем ООО "Стройгрупп" является ООО "Престиж", прекратившее деятельность при реорганизации в форме слияния 30.06.2003, за год до учреждения ООО "Стройгрупп".

В качестве лица, подписавшего договор и первичные документы со стороны ООО "Идерс", в указанных документах значится генеральный директор Артющев М.В. ООО "Идерс" зарегистрировано 20.04.2005 в ИФНС N 17 по Москве, снято с учёта и исключено из ЕГРЮЛ как фактически прекратившее деятельность по решению регистрирующего органа 17.11.2007. Руководителем и учредителем ООО "Идерс" согласно учредительным документам являлся Максим Валерьевич Артющев.

Согласно протоколу допроса Артющева М.В. от 11.12.2008 он не являлся учредителем и руководителем организаций, паспорт, по которому оформлены ООО "Идерс" и шестьдесят две другие организации, потерял в 2005 году, что подтверждено справкой ОВД Фабричного округа г. Костромы от 18.03.2009 N 3/3601. При допросе Артющева М.В. 06.10.2009 он опроверг своё участие в ООО "Идерс", пояснил, что документы по финансово-хозяйственной деятельности не подписывал.

Согласно заключению эксперта от 24.08.2009 N 268 подпись от имени Артющева М.В. в договоре от 17.07.2006 N 21/77, счёте-фактуре от 01.08.2006 N 15, соглашении о проведении взаимозачёта между ОАО "Архангельский траловый флот" и ООО "Идерс" выполнена не Артющевым М.В., а другим лицом.

ООО "Селена" зарегистрировано в ИФНС по г. Архангельску 06.06.2006, юридический и почтовый адрес: Архангельск, ул. Теснанова 10, к. 1. Единственным учредителем и генеральным директором является Кротова Е.И. На требование налогового органа общество не ответило. Численность организации в 2006 году составляла один человек, последняя отчётность представлена за 9 месяцев 2006 года: бухгалтерский баланс, отчёт о прибылях и убытках, налоговая декларация по НДС за 3 квартал 2006 года. Счёт в банке закрыт 19.06.2006.

Допрошенная ответчиком в качестве свидетеля Кротова Е.И. (протокол от 16.09.2009 N 09-12/83) показала, что не подписывала договор поставки от 24.08.2006 N 21/85, счёт-фактуру от 19.09.2006 N 30, накладную от 19.09.2006 N 22.

Инспекция пришла к выводу, что документы подписаны от имени названных организаций неустановленными лицами, содержат недостоверные сведения, поэтому не могут служить основанием для применения вычетов по НДС и включения затрат в состав расходов, уменьшающих доходы.

Суд в решении указал, что ответчик не представил убедительных доказательств, опровергающих получение заявителем товаров от ООО "Стройгрупп", ООО "Идерс", ООО "Селена". Первичные документы о получении товаров оформлены в соответствии с требованиями законодательства (тома 9, 10). За правильность оформления документов, в том числе за достоверность содержащихся в них данных о подписавших лицах, ответственность несёт продавец (поставщик). Свидетельские показания не могут служить доказательством, опровергающим факт хозяйственной операции. Подписание документов не установленными лицами также не опровергают совершение сделки, хозяйственной операции. Ответчиком не установлено, что заявитель и его контрагенты согласованно действовали в целях неправомерного уменьшения налоговой обязанности.

Апелляционная инстанция не находит оснований для переоценки выводов суда по данному эпизоду.

Законодательство о налогах и сборах Российской Федерации исходит из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, в частности налоговых вычетов при исчислении налога на добавленную стоимость, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных Кодексом, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Обязанность по составлению счетов-фактур, служащих основанием для применения налогового вычета налогоплательщиком - покупателем товаров (работ, услуг), и отражению в них сведений, определенных статьей 169 Кодекса, возлагается на продавца. Следовательно, при соблюдении контрагентом указанных требований по оформлению необходимых документов оснований для вывода о недостоверности либо противоречивости сведений, содержащихся в упомянутых счетах-фактурах, не имеется, если не установлены обстоятельства, свидетельствующие о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о предоставлении продавцом недостоверных либо противоречивых сведений.

При отсутствии доказательств несовершения хозяйственных операций, в связи с которыми заявлено право на налоговый вычет по НДС или уменьшена налоговая база по налогу на прибыль, вывод о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о недостоверности (противоречивости) сведений, может быть сделан в результате оценки в совокупности обстоятельств, связанных с заключением и исполнением договора (в том числе с основаниями, по которым налогоплательщиком был выбран соответствующий контрагент), а также иных обстоятельств, упомянутых в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды".

О необоснованности получения налоговой выгоды, в частности, могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии таких обстоятельств, как невозможность реального осуществления налогоплательщиком хозяйственных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг, совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком, учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности.

Инспекцией в ходе проверки не было установлено ни одного из перечисленных обстоятельств, позволяющих усомниться в добросовестности общества. Следовательно, вывод о недостоверности счетов-фактур, товарных накладных, договоров, подписанных не лицами, значащимися в учредительных документах поставщиков в качестве руководителей этих обществ, не может самостоятельно, в отсутствие иных фактов и обстоятельств, рассматриваться в качестве основания для признания налоговой выгоды необоснованной.

Апелляционный суд считает необоснованной ссылку Инспекции на решение Арбитражного суда Архангельской области от 19 июня 2009 года по делу N А05-3563/2009, в котором установлено, что Голубцов И.С. не имел права подписывать документы от имени ООО "Стройгрупп". Отсутствие у лица, подписавшего счета-фактуры, договор, накладные, полномочий на подписание этих документов, как указано выше, не свидетельствует в отсутствие других доказательств о несовершении хозяйственных операций, оформленных такими документами и, следовательно, не влечет признания необоснованной полученной налогоплательщиком на основании этих документов налоговой выгоды.

В соответствии с частью 2 статьи 69 АПК РФ преюдициальное значение имеют обстоятельства, установленные вступившим в законную силу судебным актом арбитражного суда по ранее рассмотренному делу, в котором участвуют те же лица. В деле N А05-3563/2009 Общество не участвовало. Кроме того, налоговый орган ссылается не на обстоятельство, установленное судом, а на вывод суда, в то время как преюдициальное значение имеют не выводы, сделанные судом, а установленные при рассмотрении спора обстоятельства.

На основании изложенного апелляционная инстанция считает правильным вывод суда о том, что заявитель подтвердил право на вычеты по НДС и на включение затрат в состав расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль, поэтому решение ответчика в части оспариваемых эпизодов является незаконным.

В пункте 1.7 оспариваемого решения отражено, что Обществом в нарушение подпункта 1 пункта 1 статьи 146, статьи 147 НК РФ занижена налоговая база для исчисления НДС на сумму 345 107 690 руб. выручки от реализации рыбной продукции, в том числе:

по договору от 24.10.2005 N S-64494/1 с ООО "Восток" (подпункт 1.7.1);

по договору от 21.12.2005 N S-64585/1 с ООО "Лидер" (подпункт 1.7.2);

по договору от 07.02.2006 N S-64668/1 с ООО "Квадро" (подпункт 1.7.3);

по договору от 08.02.2007 N S-65218/1 с ООО "Гранд Плюс" (подпункт 1.7.4);

по договору от 1.06.2006 N S-64866/1 с ООО "Инвестгрупп" (подпункт 1.7.5);

по договору от 16.01.2006 N S-64621/1 с ООО "Вольбек" (подпункт 1.7.6);

по договору от 21.11.2005 N S-64540/1 с ООО "Торгово-производственная компания Продресурсы" (подпункт 1.7.7);

по договору от 09.04.2007 N S-65310/1 с ООО "Нортэкс" (подпункт 1.7.8);

по договорам с ООО "Торус", ООО "Селена", ООО "Такс" (подпункт 1.7.9).

В соответствии со статьей 146 НК РФ объектом налогообложения признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. Согласно статье 147 НК РФ местом реализации товаров признается территория Российской Федерации, при наличии одного или нескольких следующих обстоятельств:

товар находится на территории Российской Федерации и не отгружается и не транспортируется;

товар в момент начала отгрузки или транспортировки находится на территории Российской Федерации.

По мнению налогового органа, Общество относило к операциям, не облагаемым НДС, реализацию рыбопродукции названным покупателям, как реализованную за пределами Российской Федерации, в то время как в действительности реализация рыбопродукции производилась на территории Российской Федерации в адрес иных лиц. Инспекция считает, что первичные учётные документы, оформленные по сделкам реализации рыбной продукции, содержат недостоверные сведения, следовательно, не могут подтверждать реализацию заявителем данного товара за пределами Российской Федерации.

Ответчик ссылается на то, что организации, указанные в первичных документах, не могли вести финансово-хозяйственную деятельность в силу отсутствия у них производственных мощностей, управленческого персонала. Договоры, первичные документы от имени этих организаций подписывались неустановленными лицами. Данные обстоятельства подтверждены почерковедческими экспертизами, руководители организаций в ходе допроса отрицали ведение ими финансово-хозяйственной деятельности от имени этих организаций. По выпискам банка установлены реальные покупатели, которые перечисляли денежные средства за рыбопродукцию.

ОАО "АТФ" заключило договор с ООО "Восток" от 24.10.2005 N S-64494/1 поставки рыбной продукции на условиях ФОБ район промысла путем перегрузки продукции с борта судна продавца на борт судна, зафрахтованного покупателем. По условиям договора продукция считается переданной продавцом и принятой покупателем по количеству с момента подписания коносамента капитаном судна продавца и капитаном транспортного судна и отправки радиоконосамента за их подписями в адрес продавца и покупателя.

Инспекция в обоснование своей позиции ссылается на следующие обстоятельства.

Согласно заказу покупателя от 28.12.2005 N S-002968, спецификации от 28.12.2005 N 3-1 с борта судна М-0048 "Советская Конституция" и судна М-0045 "Рыбачий" на борт судна М-0581 "Василий Киселев" перегружена продукция, о чем составлены коносаменты. Радиосообщением от 11.01.2006 от Рудакова А.Е. капитанам судов указано переоформить коносаменты 129 от 31.12.2005, 133 от 05.01.2006. Согласно сообщению от 11.01.2006 капитан-директора Свиридова В.А. оформлен коносамент от 31.12.2005 N 129/В. Согласно сообщению от 11.01.2006 капитан-директора Кабанец В.П. оформлен коносамент от 05.01.2006 N 133/01. По сведениям, полученным налоговым органом из Западного филиала ФГУ "Центр системы мониторинга рыболовства и связи" судами составлены коносаменты 129, 133 (без буквенных обозначений), согласно ежедневным отчетам капитанов погрузка фактически произведена 04.01.2006. Между Обществом и ООО "Восток" заключен договор фрахтования судна М-0581 "Василий Киселев" от 13.01.2006 (чартер Дженкон), подписанный со стороны ООО "Восток" от имени Ю.Б. Гаршина. Договор фрахта содержит ИНН 7728542717, который принадлежит иной организации. Кроме того, договор фрахтования судна подписан сторонами 13.01.2006 в момент нахождения судна в Белом море - территориальных водах Российской Федерации. Следовательно, в момент перегруза рыбной продукции - 04.01.2006 договор фрахта не заключен.

Договор от 24.10.2005 N S-64494/1, спецификация от 28.12.2005 N 3-1, чартер Дженкон от 13.01.2006 со стороны покупателя подписаны от имени Ю.Б. Гаршина. Согласно протоколу допроса свидетеля от 15.01.2009 N 11 Ю.Б. Гаршин показал, что учредителем ООО "Восток" не являлся, договор с ОАО "АТФ" не подписывал, морепродукты от имени ООО "Восток" не закупал, агентов по приему морепродуктов от имени ООО "Восток" не назначал. В 2004 году терял паспорт.

ООО "Восток" зарегистрировано в ИФНС N 13 по г. Москве 15.08.2005, снято с учета и исключено из ЕГРЮЛ 20.10.2007 как фактически прекратившее деятельность.

Архангельской таможней представлена грузовая таможенная декларация N 10203100/17001060000060, в которой получателем и декларантом значится ООО "Восток", ГТД заверена печатью ООО "Восток". В качестве лица, заполнившего ГТД, указан Трохов А.С., действующий на основании доверенности. В ходе допроса (протокол от 28.08.2009) Трохов А.С. пояснил, что с Гаршиным Ю.Б. не знаком, организация ООО "Восток" знакома, просила оформить продукцию, закупленную в ОАО "АТФ", и "проэкспедировать".

В отношении контрагента Общества ООО "Лидер" Инспекция ссылается на аналогичные обстоятельства: подписание договора поставки, спецификации, заявки от имени ООО "Лидер" Артющевым М.В., который согласно протоколу допроса от 11.12.2008 не является учредителем и руководителем организации. Согласно заключению эксперта от 24.08.2009 подпись от имени Артющева М.В. в договоре от 21.12.2005 N S-64585/1 выполнена не Артющевым М.В., а другим лицом.

Кроме того, Инспекцией установлено, что заявка от 16.01.2006 от ООО "Лидер" прислана по факсу ООО "Севморторг-Мурманск", генеральный директор которого Волков А.Г. согласно протоколу допроса от 21.09.2009 подтвердил, что заявки и письма от ООО "Лидер" отправлялись с факса его организации.

В отношении контрагента Общества ООО "Квадро" Инспекция ссылается на подписание договора поставки, спецификаций, писем от имени ООО "Квадро" Сильвестровым Д.А., который по данным, полученным Межрайонной инспекцией ФНС России N 10 по Владимирской области, с 20.11.2005 по 02.02.2006 содержался в ФБУ ИЗ-40/1 УФСИН России по Калужской области, далее был переведен в колонию-поселение N 6 Калуги, где находился по 12.05.2006, поэтому подписать указанные документы не мог. Согласно заключению эксперта от 26.09.2009 договор от 07.02.2006 N S-64668/1, спецификация к нему подписаны не Сильвестровым Д.А., а другим лицом.

Инспекция указывает на то, что фактическими покупателями продукции являлись ООО "Запад", ООО "Гломма", ООО "Инфиком", что, по мнению налогового органа, подтверждается анализом банковского счета ООО "Квадро" и платежными документами" представленными ОАО "АТФ" по требованию Инспекции.

В отношении контрагентов Общества ООО "Гранд Плюс", ООО "Инвестгрупп", ООО "Вольбек", ООО "Торгово-производственная компания Продресурсы", ООО "Нортэкс", ООО "Торус", ООО "Селена", ООО "Такс" Инспекция также ссылается на то, что при допросе свидетелей установлено, что руководители этих организаций отрицают ведение ими финансово-хозяйственной деятельности от имени названных обществ, заключение договоров, подписание первичных документов. Показания свидетелей подтверждены результатами почерковедческой экспертизы. Ответчик считает, что грузовыми таможенными декларациями факт декларирования товара уполномоченными лицами организаций-покупателей также не подтверждён.

В решении указано, что Общество не осуществляло проверку правоспособности юридических лиц-покупателей и полномочий их представителей, не удостоверилось в достоверности представленных ими или составленных с их участием первичных бухгалтерских документов, следовательно, в силу статьи 2 Гражданского кодекса Российской Федерации несет риск наступления неблагоприятных последствий, вызванных ненадлежащим исполнением данных действий.

Инспекция пришла к выводу, что поскольку документами не подтверждена реализация товара в адрес указанных в них покупателей, право собственности к покупателю не перешло, и товар ввезен на территорию Российской Федерации принадлежащим ОАО "АТФ"; реализация товара произведена в адрес иных лиц на территории Российской Федерации.

Факт реализации рыбопродукции покупателям на территории Российской Федерации, по мнению налогового органа, подтвержден выписками с банковских счетов.

Суд первой инстанции, изучив доводы сторон и исследовав представленные в материалы дела доказательства, пришел к правильному выводу о том, что налоговым органом не представлено доказательств реализации Обществом рыбопродукции на территории Российской Федерации.

Содержащиеся в оспариваемом решении утверждения ответчика о реализации рыбы на территории Российской Федерации конкретным организациям не подтверждены надлежащими доказательствами.

Установленные налоговым органом и отраженные в оспариваемом решении обстоятельства не опровергают факт реализации Обществом рыбопродукции за пределами Российской Федерации, а, напротив, подтверждают данный факт. Противоречивые сведения о датах перегруза продукции и номерах коносаментов не свидетельствуют о том, что перегруз за пределами Российской Федерации не производился. Не свидетельствует об этом также подписание первичных документов от имени организаций-покупателей неуполномоченными лицами. Во всяком случае ни одно из обстоятельств, на которые ссылается налоговый орган, не подтверждает факт реализации рыбопродукции на территории Российской Федерации. Даже в случае признания заключенных ОАО "АТФ" с указанными выше организациями договоров недействительными, данное обстоятельство не являлось бы доказательством реализации рыбопродукции заявителем на территории Российской Федерации.

Представленный ответчиком расчет необоснованно полученной заявителем налоговой выгоды (том 20, листы 63-64) не содержит указания на документы, на основании которых он составлен. Отсутствуют такие сведения также и в акте проверки и в оспариваемом решении.

При указанных обстоятельствах решение суда первой инстанции по данному эпизоду является законным и обоснованным.

В пункте 2.1 решения отражено, что Общество в нарушение пункта 1 статьи 252, статьи 253 НК РФ завысило расходы, уменьшающие доходы, при исчислении налога на прибыль за 2006 год на затраты в сумме 24 655 253 руб. по приобретению нефтепродуктов. По мнению налогового органа, данные затраты не могут быть признаны экономически обоснованными и документально подтвержденными.

ОАО "Архангельский траловый флот" отнесло к расходам, уменьшающим доходы, затраты на приобретение товаров по контракту от 21.02.2005 N 21/05 с O.W.Icebunker Ltd. Reykjavik, Iceland.

В подтверждение получения топлива от иностранного продавца Общество в ходе налоговой проверки представило бункерные расписки.

Ответчик считает, что указанные документы не подтверждают факт получения нефтепродуктов, поскольку в бункерных расписках отсутствуют подписи представителей и печать передающей стороны. Кроме того, по данным ФГУ "Центр системы мониторинга рыболовства и связи", в дни, указанные в бункерных расписках, отсутствовали контакты между судами Общества и судами продавца. Также Инспекция ссылается на то, что счета-инвойсы представлены покупателю раньше, чем осуществлена отгрузка топлива с судна продавца на судно покупателя.

Из объяснений представителя заявителя в судебном заседании следует, что бункерные расписки были утрачены, поэтому выписаны новые, при этом они ошибочно датированы 01.07.2006 в то время как в действительности бункеровка имела место в июне 2006 года. В подтверждение получения нефтепродуктов Общество представило рейсовые машинные отчёты и судовые журналы.

Суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что заявитель вправе включить спорные затраты в состав расходов. Это право подтверждено представленными документами, в том числе бункерными расписками. Указание в этих расписках даты бункеровки, не соответствующей действительной, и отсутствие в них подписей передающей стороны не свидетельствуют о том, что передача нефтепродуктов не произведена. Налоговым органом не представлено доказательств, опровергающих факт получения ОАО "АТФ" нефтепродуктов, затраты по которым отнесены на расходы.

Следовательно, налоговый орган неправомерно произвел доначисление налога на прибыль по данному эпизоду.

В пункте 2.2 решения отражено, что ОАО "АТФ" неправомерно в 2006 году отнесло на расходы, связанные с производством и реализацией, затраты 2005 года в сумме 23 511 765 руб.

Налоговым органом установлено, что согласно представленным документам: приемо-сдаточным актам, сводным сметным калькуляциям, заказам, ремонтным ведомостям, актам о готовности судна к выводу из дока, - Общество в 2005 году осуществляло техническое обслуживание, междурейсовый и доковый ремонт судов, состоящих на балансе организации.

Расходы по данным работам учтены в ведомости по производственным затратам (счет 23 "Вспомогательные производства") за 2006 год, из чего налоговый орган сделал вывод, что данные затраты отнесены на расходы 2006 года.

Расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном) состоянии в соответствии со статьёй 253 Налогового кодекса Российской Федерации относятся к расходам, связанным с производством и реализацией.

В силу статьи 260 НК РФ расходы на ремонт основных средств, произведённые налогоплательщиком, рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчётном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических расходов.

Общество признает, что спорные расходы не должны быть учтены за 2006 год. При этом ОАО "АТФ" заявляет, что эти расходы в действительности и не были учтены при исчислении налога на прибыль за 2006 год. Ведомость по счету 23 "Вспомогательное производство", на основании которой Инспекция пришла к выводу о завышении расходов за 2006 год, является регистром бухгалтерского, а не налогового учета.

Иных доказательств отнесения спорной суммы к расходам 2006 года налоговым органом не представлено.

Ссылка подателя апелляционной жалобы на то, что в ходе судебного разбирательства Общество заявляло о принятии для формирования затрат и прибыли в налоговом учете оборота по дебету 23 счета в сумме 2 603 606 руб., не может быть принята апелляционным судом, поскольку в установленном АПК РФ порядке заявитель не признал факт отнесения на расходы 2006 года указанной суммы, а доказательства данного обстоятельства Инспекцией не представлены.

При таких обстоятельствах, учитывая, что налоговым органом не представлено доказательств, что данные ведомости по счету 23 "Вспомогательное производство" за 2006 год учтены заявителем при исчислении налога на прибыль за 2006 год, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о незаконности решения Инспекции по рассматриваемому эпизоду.

В пункте 2.4 решения Инспекции отражено, что Общество в нарушение пункта 1 статьи 256, пункта 8 статьи 258, пункта 2 статьи 259 НК РФ отнесло к расходам, связанным с производством и реализацией, амортизационные отчисления в сумме 4 177 176 руб. по основным средствам при отсутствии документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию прав.

В соответствии с пунктом 1 статьи 256 Налогового кодекса Российской Федерации амортизируемым имуществом признаётся, в частности, имущество, которое находится у налогоплательщика на праве собственности, используется им для извлечения дохода и стоимость которого погашается путём начисления амортизации.

Пунктом 8 статьи 258 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что основные средства, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством Российской Федерации, с момента документально подтверждённого факта подачи документов на регистрацию указанных прав включаются в состав соответствующей амортизационной группы. В соответствии с пунктом 2 статьи 259 Кодекса начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введён в эксплуатацию.

На балансе ОАО "Архангельский траловый флот" числится здание минизавода первоначальной стоимостью 36 641 875 руб., введённое в эксплуатацию 31.01.2002. По указанному зданию начислена амортизация за 2006 год в сумме 2 088 588 руб. и за 2007 год также в сумме 2 088 588 руб.

Общество представило свидетельство о государственной регистрации права от 25.02.2002 серии 29 АВ N 049847 в отношении федерального государственного унитарного предприятия "Архангельская база тралового флота", которым подтверждается право хозяйственного ведения названного предприятия в отношении здания минизавода по рыбопереработке. Представлено также свидетельство, согласно которому здание минизавода по рыбопереработке зарегистрировано за заявителем на праве собственности 10.03.2009.

Ответчик пришел к выводу о том, что Общество в 2006 - 2007 годах производило начисление амортизации по зданию минизавода при отсутствии факта подачи документов на регистрацию прав.

Суд первой инстанции правомерно удовлетворил требования Общества по данному эпизоду.

Право собственности на здание минизавода по рыбопереработке зарегистрировано в 2002 году за правопредшественником заявителя. Перерегистрация права собственности в 2009 году связана с переоформлением технического паспорта на здание.

В соответствии с пунктом 5 статьи 58 Гражданского кодекса Российской Федерации в случае реорганизации юридического лица право собственности на принадлежавшее ему имущество переходит к юридическим лицам - правопреемникам реорганизованного юридического лица.

ОАО "Архангельский траловый флот" создано путём реорганизации в форме преобразования федерального государственного унитарного предприятия "Архангельская база тралового флота", о чём 14.10.2004 в ЕГРЮЛ внесена запись. Общество является правопреемником данного предприятия.

Суд считает, что заявитель правомерно относил в 2006-2007 годах амортизационные отчисления по зданию минизавода к расходам, связанным с производством и реализацией. До преобразования такое право имел его правопредшественник, и это право перешло заявителю.

Право собственности Общества на спорное имущество подтверждено свидетельством о государственной регистрации права от 10.03.2009. Налоговым органом не установлено, что в период с момента реорганизации федерального государственного унитарного предприятия "Архангельская база тралового флота" и, в частности, в период 2006-2007 годов здание минизавода не принадлежало заявителю на праве собственности и что оно было зарегистрировано за иным владельцем.

При таких обстоятельствах исключение из состава расходов спорных амортизационных отчислений является необоснованным.

В пункте 2.13 оспариваемого решения отражено, что Общество в нарушение пункта 2 статьи 262 НК РФ включило в состав расходов 2007 года часть стоимости научно-исследовательских работ в размере 400 000 руб.

Согласно статье 262 НК РФ расходами на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки признаются расходы, относящиеся к созданию новой или усовершенствованию производимой продукции (товаров, работ, услуг).

В соответствии с пунктом 2 указанной статьи, такие расходы равномерно включаются налогоплательщиком в состав прочих расходов в течение одного года при условии использования указанных исследований и разработок в производстве и (или) при реализации товаров (выполнении работ, оказании услуг) с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором завершены такие исследования (отдельные этапы исследований).

ОАО "Архангельский траловый флот" заключило с ОАО "Всероссийский научно-исследовательский и проектно-конструкторский институт экономики, информации и автоматизированных систем управления рыбного хозяйства" (ОАО "ВНИЭРХ") договор от 21.03.2007 N 7-08/2007. Предметом договора являлось выполнение и сдача заказчику научно-исследовательских работ, необходимых для формирования и контроля исполнения "Программы развития ОАО "Архангельский траловый флот" в 2007-2011 годах". В соответствии с дополнительным соглашением N 1 к договору ОАО "ВНИЭРХ" поручается выполнение научно-исследовательских работ по теме: "Обоснование направлений повышения эффективности освоения пелагических видов промысла судами ОАО "Архангельский траловый флот".

Общество полагает свои действия правомерными, ссылаясь на подпункт 35 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которому к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы некапитального характера, связанные с совершенствованием технологии, организации производства и управления. По мнению заявителя, выполненные работы не привели к созданию новой или усовершенствованию производимой продукции и они не являются научно-исследовательскими, о которых говорится в статье 262 НК РФ.

Факт того, что выполненные работы относятся к научно-исследовательским, признан ОАО "АТФ". Вместе с тем, материалами дела не подтверждено, что они относятся к созданию новой или усовершенствованию производимой продукции.

Согласно отчёту ОАО "ВНИЭРХ" (том 15, листы 45-129) исследовательская работа позволяет руководству ОАО "Архангельский траловый флот" принимать обоснованные управленческие решения в части повышения эффективности освоения пелагических видов промысла. В отчёте указано, что первостепенная задача развития предприятия заключается в необходимости вывода промысла пелагических объектов из убыточного в эффективный. В связи с этим ОАО "Архангельский траловый флот" предложено 4 варианта работы действующего промыслового флота при производстве фарша и других видов глубокой переработки сырья пелагических объектов промысла. С учётом зарубежного опыта заказчику предложено производство филе сурими. Также предложен методический подход к определению технического облика судна нового поколения, основывающийся на необходимости обеспечения трёх принципов: эффективности, экономичности, экологичности.

Таким образом, по мнению апелляционного суда, выполненная работа относится к усовершенствованию организации производства, а не созданию новой или усовершенствованию производимой продукции.

Следовательно, Общество правомерно отнесло на расходы 2007 года затраты в сумме 800 000 руб.

В возражениях на акт налоговой проверки Общество указало, что налоговый орган исключил расходы по налогу на прибыль в полном объеме, как они указаны в документах, не приняв во внимание положения статьи 319 НК РФ, согласно которой прямые расходы подлежат распределению на остатки готовой продукции.

Данные обстоятельства Инспекцией не оспариваются.

В соответствии со статьей 319 НК РФ налогоплательщик самостоятельно определяет порядок распределения прямых расходов на незавершенное производство и на изготовленную в текущем месяце продукцию (выполненные работы, оказанные услуги) с учетом соответствия осуществленных расходов изготовленной продукции (выполненным работам, оказанным услугам).

Указанный порядок распределения прямых расходов устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения. В случае, если отнести прямые расходы к конкретному производственному процессу по изготовлению данного вида продукции (работ, услуг) невозможно, налогоплательщик в своей учетной политике для целей налогообложения самостоятельно определяет механизм распределения указанных расходов с применением экономически обоснованных показателей.

Сумма остатков незавершенного производства на конец текущего месяца включается в состав прямых расходов следующего месяца. При окончании налогового периода сумма остатков незавершенного производства на конец налогового периода включается в состав прямых расходов следующего налогового периода в порядке и на условиях, предусмотренных настоящей статьей.

Заявитель указывает, что фактически спорные расходы включены им в налоговую базу по налогу на прибыль, в отношении которой Инспекцией доначислен налог на прибыль, не в полном объеме.

Инспекция, не соглашаясь с такой позицией, ссылается на то, что расчет суммы прямых расходов, приходящихся на остатки готовой продукции на складе, производится налогоплательщиком самостоятельно, и у налогового органа отсутствует обязанность по составлению данного расчета и перерасчету расходов налогоплательщика.

Суд первой инстанции признал недействительным оспариваемое решение налогового органа в части исключения из состава расходов, уменьшающих доходы в целях налогообложения прибыли, прямых затрат без учёта их распределения на реализованную продукцию и остатки.

Апелляционная инстанция также считает позицию налогового органа ошибочной, поскольку вывод о неправомерном отнесении суммы затрат на расходы можно сделать только после установления факта отнесения спорной суммы на расходы при исчислении налога на прибыль.

Налоговый орган признает, что факт отнесения спорных затрат, являющихся прямыми расходами, на расходы при исчислении налога на прибыль в ходе налоговой проверки не устанавливался.

В пункте 3.1 решения отражено, что Общество в нарушение пункта 1 статьи 237, подпунктов 1, 2 пункта 1 статьи 238 НК РФ не включило в налоговую базу сумму выплат единовременного пособия работникам, увольняющимся с предприятия в связи с выходом на пенсию, в сумме 3 455 000 руб. 44 коп., в том числе за 2006 год - 1 388 704 руб. 94 коп.. за 2007 год - 2 066 295 руб. 50 коп.

В пункте 4 решения указано, что занижение налоговой базы по единому социальному налогу повлекло занижение налоговой базы для исчисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование на 1 388 704 руб. 94 коп.

База для исчисления взносов на обязательное пенсионное страхование в соответствии с пунктом 2 статьи 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" определяется как налоговая база по единому социальному налогу.

Согласно пункту 1 статьи 236 НК РФ для налогоплательщиков-организаций объектом налогообложения признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые ими в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

В соответствии с пунктом 1 статьи 237 НК РФ при определении налоговой базы учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в статье 238), вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты.

В силу пункта 1 статьи 238 НК РФ не подлежат обложению единым социальным налогом: государственные пособия, выплачиваемые в соответствии с законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления; все виды компенсационных выплат, установленных законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных, в частности, с увольнением работников, включая компенсации за неиспользованный отпуск.

По мнению налогового органа, поскольку выходное пособие при прекращении трудового договора в связи с выходом на пенсию законодательством не предусмотрено, данные пособия не являются государственными пособиями и компенсационными выплатам, поэтому они должны включаться в налоговую базу при исчислении единого социального налога.

Пунктом 3 статьи 236 НК РФ установлено, что указанные в пункте 1 настоящей статьи выплаты и вознаграждения не признаются объектом налогообложения, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.

В силу пункта 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии со статьёй 255 Налогового кодекса Российской Федерации в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

Статьёй 270 НК РФ установлено, что при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы в виде расходов на любые виды вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров (контрактов) (пункт 21).

Спорные выплаты предусмотрены коллективным договором ОАО "АТФ". Пунктом 6.5 раздела 6 "Социальное и медицинское страхование, пенсионное обеспечение и социальные льготы" коллективного договора о регулировании социально-трудовых отношений между работодателем и трудовым коллективом ОАО "Архангельский траловый флот" на 2005-2008 годы (том 17, листы 130-140), предусмотрено производить выплату единовременного пособия работникам, увольняющимся с предприятия в связи с выходом на пенсию, в размере 25% от месячного должностного оклада за каждый календарный год общего стажа в организации, для женщин, отработавших не менее 15 лет, для мужчин - не менее 20 лет.

Суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что пособия, выплаченные заявителем своим работникам в связи с их выходом на пенсию, не являются вознаграждениями, начисляемыми по трудовым договорам. Они не связаны напрямую с выполнением работниками трудовых обязанностей и результатами их трудовой деятельности, поэтому в силу пункта 1 статьи 252 НК РФ не могут быть отнесены к расходам при налогообложении прибыли.

Инспекция ссылается на то, что заявитель учёл эти выплаты в составе расходов, уменьшающих доходы в целях налогообложения прибыли. Суд первой инстанции правильно указал, что отнесение затрат в состав расходов должно производиться в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации. Таким образом, необоснованное отнесение спорных расходов на уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль не влечет обязанность включить спорные выплаты в налоговую базу по единому социальному налогу.

Заявитель признал факт ошибочного отнесения спорных выплат на расходы по налогу на прибыль. Непредставление Обществом до рассмотрения данного спора уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль не имеет значения для квалификации произведенных выплат как не подлежащих включению в налоговую базу по единому социальному налогу.

Решение налогового органа по данному эпизоду является незаконным.

В пункте 3.2 оспариваемого решения отражено, что Общество в нарушение пункта 1 статьи 327, пункта 3 статьи 238 НК РФ не включило в налоговую базу по единому социальному налогу в части фонда социального страхования оплату по трудовым договорам, неправомерно оформленным как договоры подряда, заключенным ОАО "АТФ" с физическими лицами, в сумме 1 921 600 руб.

Согласно пункту 3 статьи 238 Налогового кодекса Российской Федерации в налоговую базу в части суммы налога, подлежащей уплате в Фонд социального страхования Российской Федерации, не включаются также любые вознаграждения, выплачиваемые физическим лицам по договорам гражданско-правового характера, авторским договорам.

В соответствии со статьей 779 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определённые действия или осуществить определённую деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги.

Согласно статье 56 Трудового кодекса Российской Федерации трудовой договор - это соглашение между работодателем и работником, в соответствии с которым работодатель обязуется предоставить работнику работу по обусловленной трудовой функции, обеспечить условия труда, предусмотренные Кодексом, законами и иными нормативными правовыми актами, коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами, содержащими нормы трудового права, своевременно и в полном размере выплачивать работнику заработную плату, а работник обязуется лично выполнять определённую этим соглашением трудовую функцию, соблюдать действующие в организации правила внутреннего трудового распорядка.

Между ОАО "АТФ" и ФГУ "Северный медицинский центр имени Н.А. Семашко Росздрава" заключен договор от 25.04.2006 N 21/39 о сотрудничестве (том 21, листы 3-4). Согласно указанному договору ФГУ "Северный медицинский центр имени Н.А. Семашко Росздрава" согласовывает с Обществом кандидатуры судовых медицинских работников и направляет их в распоряжение Общества для работы на судах в соответствии с заявками ОАО "АТФ". Медицинские работники выполняют обязанности в соответствии с главой 10 Устава службы на судах рыбопромыслового флота Российской Федерации. На судовой медицинский персонал в период их работы на судне ОАО "АТФ" распространяется действие Устава службы на судах рыбопромыслового флота Российской Федерации и Устава о дисциплине работников рыбопромыслового флота. ОАО "Архангельский траловый флот" выплачивает вознаграждение в соответствии с гражданско-правовым договором.

На основании названного договора Общество заключило договоры подряда с физическими лицами - врачами ФГУ "Северный медицинский центр имени Н.А. Семашко Росздрава". В соответствии с договорами врачи обязывались выполнять медицинское обеспечение, лечение членов экипажа, обеспечение санитарного состояния судна в период рейса. По окончании рейса стороны договора подписывали акт приёма-сдачи работ (услуг).

Выплаты, производимые данным лицам, единым социальным налогом в части, подлежащей уплате в Фонд социального страхования, не облагались.

В подтверждение вывода том, что в действительности имели место трудовые отношения, Инспекция ссылается на следующие обстоятельства.

Физическими лицами, заключившими договоры подряда, выполнялись текущие обязанности по должности судового врача. Договором о сотрудничестве от 25.04.2006 предусматривалось, что на судовой медицинский персонал в период их работы на судне ОАО "АТФ" распространяется действие Устава службы на судах рыбопромыслового флота Российской Федерации и Устава о дисциплине работников рыбопромыслового флота Российской Федерации. Факт выполнения ежедневной трудовой функции судового врача подтверждается показаниями свидетелей, полученных в соответствии со статьей 91 Налогового кодекса Российской Федерации.

Общество, оспаривая решение ответчика в части данного эпизода, указало, что трудовые договоры с судовыми врачами не заключались, действие коллективного договора на них не распространяется, социальные льготы и гарантии, предусмотренные трудовым законодательством, им не предоставлялись.

Суд первой инстанции правомерно признал решение налогового органа по данному эпизоду недействительным, указав, что в договорах заявителя с судовыми врачами не усматривается признаков трудовых отношений, указанных в статье 56 Трудового кодекса Российской Федерации. Данные договоры не содержат условия о том, что на заключивших их медицинских работников распространяется действие Устава службы на судах рыбопромыслового флота Российской Федерации и Устава о дисциплине работников рыбопромыслового флота Российской Федерации. Обязанности, соответствующие должности судового врача, могут выполняться также и в рамках гражданско-правового договора. Из показаний допрошенных ответчиком свидетелей - судовых врачей - также не усматривается, что между ними и заявителем существовали трудовые отношения. Подчинение распоряжениям капитана судна в рейсе не равнозначно подчинению работодателю. В силу специфики деятельности судового врача он продолжительное время непрерывно находится на судне, выполняющем рейс. Однако заявитель и врач вправе избрать вид отношений: трудовые или гражданско-правовые.

При таких обстоятельствах апелляционный суд также пришел к выводу о недоказанности налоговым органом того, что между заявителем и работниками ФГУ "Северный медицинский центр имени Н.А. Семашко Росздрава" существовали трудовые отношения. Следовательно, налоговый орган неправомерно включил в налоговую базу по единому социальному налогу в части фонда социального страхования 1 921 600 руб.

Дело рассмотрено судом первой инстанции полно и всесторонне, нормы материального и процессуального права не нарушены, выводы суда соответствуют имеющимся в деле доказательствам. Оснований для изменения или отмены решения суда и удовлетворения апелляционной жалобы не имеется.

Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд

постановил

решение Арбитражного суда Архангельской области от 07 июня 2010 года по делу N А05-3414/2010 отменить в части признания недействительными решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Архангельской области и Ненецкому автономному округу от 30.12.2009 N 09-12/12613 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и требования от 22.03.2010 N 313 об уплате налогов, пеней и штрафов в части начисления пеней по налогу на добавленную стоимость по эпизоду докового ремонта судов (пункт 1.2).

В указанной части в удовлетворении требований отказать.

В остальной части решение суда оставить без изменения.

Председательствующий

Т.В. Виноградова

Судьи

О.Ю. Пестерева О.А. Тарасова