Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 19 июля 2011 г. N 18АП-5988/11

г.Челябинск

19 июля 2011 г.

Дело N А07-21901/2010

Резолютивная часть постановления объявлена 13 июля 2011 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 19 июля 2011 года.

Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Толкунова В.М.,

судей Дмитриевой Н.Н., Малышева М.Б.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Соловьевой В.В.,

рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 33 по Республике Башкортостан на решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 25 апреля 2011 г.. по делу N А07-21901/2010 (судья Крылова И.Н.).

В заседании приняли участие представители:

общества с ограниченной ответственностью "Баш-Подряд" - Сапожников С.В. (доверенность от 15.06.2011);

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 33 по Республике Башкортостан - Байбикова С.Р. (доверенность от 29.12.2010 N 11-06/29215).

Общество с ограниченной ответственностью "Баш-Подряд" (далее - заявитель, ООО "Баш-Подряд", общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Республики Башкортостан с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 33 по Республике Башкортостан (далее - заинтересованное лицо, МИФНС N 33 по РБ, налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения от 30.09.2010 N 06-11/94 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части начисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в размере 609 459 руб. 01 коп., налога на прибыль организаций в размере 833 487 руб. 45 коп., соответствующих пеней и штрафов (с учетом уточнения предмета заявленных требований, принятого судом в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, - т.10, л.д.121).

Решением суда от 25.04.2011 заявленные требования удовлетворены.

Не согласившись с принятым судебным актом, заинтересованное лицо обратилось в Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит обжалуемый судебный акт отменить, в удовлетворении требований обществу отказать.

В судебном заседании представитель заинтересованного лица поддержал доводы и требование апелляционной жалобы по изложенным в ней основаниям.

По мнению подателя апелляционной жалобы, совокупность установленных в ходе проверки обстоятельств свидетельствует о получении налогоплательщиком необоснованных налоговых выгод по фиктивным сделкам с обществами с ограниченной ответственностью "Промтехкомплект" (далее - ООО "Промтехкомплект"), "Стройуниверсал" (далее - ООО "Стройуниверсал"), "Труд" (далее - ООО "Труд"). Как указывает заинтересованное лицо, данные контрагенты необходимыми материально-техническими ресурсами для выполнения субподрядных работ не обладали, хозяйственную деятельность не осуществляли, налоговые обязанности не исполняли, по юридическому адресу не находятся, руководители данных организаций являются "номинальными", подтверждающие документы от их имени подписаны неустановленными лицами, на момент подписания договора подряда от 01.08.2007 ООО "Стройуниверсал" не существовало как юридическое лицо. Кроме того, инспекция не согласна с выводами суда о недопустимости представленных экспертного заключения и протоколов допроса свидетелей, считает, что данные доказательства получены в соответствии с законодательством об экспертизе, с соблюдением процессуальных норм и им должна быть дана оценка по существу.

В судебном заседании представитель ООО "Баш-Подряд" возразил против доводов и требования апелляционной жалобы по мотивам представленного отзыва.

Заявитель указывает, что реальность выполненных субподрядных работ инспекцией не оспаривается, действие общества при заключении сделок без должной осмотрительности, согласованность действий общества и его контрагентов, направленных на получение необоснованных налоговых выгод, инспекцией не доказаны. Как отмечает заявитель, о проявленной им осмотрительности свидетельствует и то, что все спорные договоры содержали условие об оплате работ после их получения, таким образом, общество не принимало на себя риски невыполнения контрагентом своих договорных обязательств. Спорные контрагенты имеют лицензии на право осуществления строительной деятельности, обязательным условием получения которых является нахождение в штате юридического лица организаций руководителей и специалистов с высшим или средним профессиональным образованием по профилю работ. Кроме того, заявитель отмечает, что законодательство не обязывает его проводить экспертизу подписей контрагентов на документах.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Арбитражный суд апелляционной инстанции, повторно рассмотрев дело в порядке статей 268, 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, исследовав и оценив имеющиеся в деле доказательства, проверив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, заслушав объяснения представителей сторон, не находит оснований для отмены либо изменения обжалуемого судебного акта.

Как установлено судом и следует из материалов дела, инспекцией в отношении общества проведена выездная налоговая проверка по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.2007 по 31.12.2008, о чем составлен акт от 03.08.2010 N 06-07/75 (т.1, л.д.57-105).

По результатам рассмотрения материалов проверки инспекцией вынесено решение от 30.09.2010 N 06-11/94 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", которым обществу начислены оспариваемые суммы налогов, пени и штрафов (т.1, л.д.114-164).

Основанием для начисления НДС, налога на прибыль организаций, соответствующих пеней и штрафов по ним явились выводы проверяющих о неправомерном включении в состав расходов, уменьшающих доходы, затрат по договорам субподряда с ООО Промтехкомплект", ООО "Стройуниверсал", ООО "Труд", а также неправомерное применение налоговых вычетов по НДС при наличии установленных обстоятельств, опровергающих наличие фактических отношений с вышеназванными контрагентами.

Из вводной части решения следует рассмотрение материалов проверки в присутствии представителей налогоплательщика. Доводов о нарушении существенных условий процедуры рассмотрения материалов проверки по пункту 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) заявитель не приводит.

Не согласившись с решением инспекции по существу вменяемых налоговых претензий, налогоплательщик обжаловал его в административном порядке в вышестоящий налоговый орган.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Башкортостан от 17.11.2010 N 711/16 решение инспекции оставлено без изменения и утверждено (т.2, л.д.22-27).

Воспользовавшись правом на судебную защиту, налогоплательщик обратился с заявлением в арбитражный суд. Положения пункта 5 статьи 101.2 НК РФ по досудебному обжалованию соблюдены.

Суд первой инстанции, исследовав и оценив представленные в материалы дела документы, принимая во внимание соблюдение обществом требований НК РФ при применении налоговых вычетов по НДС и учету расходов в целях налогообложения прибыли, реальность хозяйственных операций с ООО "Промтехкомплект", ООО "Стройуниверсал", ООО "Труд" по осуществлению субподрядных работ, отсутствие доказательств того, что работы были выполнены не указанными организациями, несение обществом расходов по оплате принятых результатов субподрядных работ и использование их при осуществлении деятельности, направленной на получение дохода и учет этого дохода в целях налогообложения, проявление обществом осмотрительности при заключении договоров с ООО "Промтехкомплект", ООО "Стройуниверсал", ООО "Труд" и отсутствие доказательств несоблюдения им законодательства, которые бы свидетельствовали о получении обществом необоснованной налоговой выгоды, пришел к выводу, что заявленные требования общества подлежат удовлетворению.

Выводы суда являются правильными, соответствующими конкретным обстоятельствам, материалам дела и законодательству.

В соответствии со статьей 252 НК РФ налогоплательщик налога на прибыль организаций уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами в целях применения главы 25 НК РФ признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором).

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

С учетом условий пункта 1 статьи 172 НК РФ для применения налоговых вычетов по НДС при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации необходимо наличие счета-фактуры, выставленного продавцом (поставщиком) при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), принятие на учет (оприходование) этих товаров (работ, услуг) при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии с пунктом 1 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм НДС к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ.

В соответствии с прецедентной практикой Европейского Суда по правам человека право на вычет (возмещение) налога признается собственностью соответствующего лица (постановления от 03.07.2003 по делу "Буффало против Италии", от 09.01.2007 по делу "Интерсплав против Украины", решение от 22.01.2009 по делу "Булвес АД против Болгарии").

В целях установления единообразной судебной практики в делах с признаками уклонения от налогообложения или минимизации налоговой обязанности Пленумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации принято Постановление от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53).

Как следует из разъяснений, данных в пункте 3 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53, налоговая выгода может быть признана необоснованной в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

При этом установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (пункты 4 и 9 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53).

При рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды.

Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В настоящем деле судом первой инстанции на основе надлежащей оценки представленных в дело письменных доказательств, произведенной по правилам статей 65-71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, верно отмечено, что совокупность представленных в материалы дела документов не опровергает реальность совершения заявителем хозяйственных операций с ООО "Промтехкомплект", ООО "Стройуниверсал", ООО "Труд", сформировавших состав расходов заявителя, а также оспариваемый инспекцией вычет по НДС.

Налоговый орган, отказывая в предоставлении спорных налоговых выгод, исходил из следующего.

Согласно информации, представленной Инспекцией Федеральной налоговой службы по Советскому району г.Уфы (далее - ИФНС по Советскому району г.Уфы), ООО "Промтехкомплект" зарегистрировано в качестве юридического лица 17.08.2006, учредителем и руководителем общества является Шульгин О.А., предприятие налоговую отчетность не представляет, имуществом и персоналом, необходимыми для осуществления деятельности, не располагает. По данным Управления по налоговым преступлениям Министерства внутренних дел по Республике Башкортостан ООО "Промтехкомплект" является предприятием, через которое осуществляется обналичивание денежных средств.

Инспекцией в ходе проверки получены письменные показания Шульгина О.А., из которых следует, что организация зарегистрирована на его имя за вознаграждение, фактически в ее деятельности он не участвовал, договоры и иные документы не подписывал.

По результатам экспертизы установлено, что подписи в документах ООО "Промтехкомплект" выполнены не Шульгиным О.А., а другим лицом.

ООО "Стройуниверсал" также состоит на налоговом учете в ИФНС по Советскому району г. Уфы, зарегистрировано в качестве юридического лица 22.08.2007, учредителем и руководителем организации в проверяемом периоде являлся Варнахин Д.Е. ООО "Стройуниверсал" налоговую отчетность не представляет, имуществом и персоналом, необходимыми для осуществления деятельности, не располагает. По данным Управления по налоговым преступлениям Министерства внутренних дел по Республике Башкортостан ООО "Стройуниверсал" является предприятием, через которое осуществляется обналичивание денежных средств.

Инспекцией в ходе проверки получены письменные показания Варнахина Д.Е., из которых следует, что о деятельности ООО "Стройуниверсал" он ничего не знает, указанную организацию не регистрировал, возможно, организация зарегистрирована по утерянному им паспорту.

По результатам проведенной экспертизы установлено, что подписи в документах ООО "Стройуниверсал" выполнены не Варнахиным Д.Е., а другим лицом.

По данным налогового органа, ООО "Труд" зарегистрировано в качестве юридического лица 22.08.2006, учредителем и руководителем организации в проверяемом периоде являлся Сладких И.М.

ООО "Труд" по юридическому адресу не находится, налоговую отчетность не представляет, имуществом и персоналом, необходимыми для осуществления деятельности, не располагает.

По результатам почерковедческой экспертизы установлено, что подписи в документах ООО "Труд" выполнены не Сладких И.М., а другим лицом.

Данную информацию, полученную в отношении контрагентов заявителя, инспекция положила в основу вывода о получении налогоплательщиком необоснованных налоговых выгод.

Однако налоговый орган не учитывает следующего.

В Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 25.01.2007 N 83-О-О, отмечается, что положения НК РФ, регулирующие порядок возмещения НДС, направлены на реализацию, а не на ограничение прав налогоплательщиков, их применение налоговыми органами и судами связано с казуальным толкованием, при котором учитываются фактические обстоятельства каждого конкретного дела.

Как неоднократно указывалось Конституционным Судом Российской Федерации, при рассмотрении налоговых споров суды должны исследовать все фактические обстоятельства дела, а не только формальные условия применения правовой нормы. В случае сомнений в правильности применения налогового законодательства арбитражные суды обязаны установить, исследовать и оценить всю совокупность имеющих значение для правильного разрешения дела юридически значимых обстоятельств, наличие иных документов, подтверждающих хозяйственные операции (Постановления от 28.10.1999 N 14-П, от 14.07.2003 N 12-П, Определения от 15.02.2005 N 93-О, от 28.05.2009 N 865-О-О, от 19.03.2009 N 571-О-О).

При этом Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 28.05.2009 N 865-О-О касается рассмотрения судами доводов налогового органа о вовлечении в систему поставок и взаиморасчетов проверяемого налогоплательщика юридических лиц, не уплачивающих налоги и зарегистрированных по подложным или утерянным документам и по несуществующим адресам.

При рассмотрении налогового спора суду следует оценивать доводы налогового органа о занижении сумм налогов на основе конкретных законодательных положений, а не такого субъективного понятия, как "недобросовестный налогоплательщик".

В случае ссылки налогового органа на неполноту, недостоверность и (или) противоречивость сведений, содержащихся в представленных налогоплательщиком документах, обязанность доказывания существования этих обстоятельств возлагается на налоговый орган (постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 10.07.2007 N 2236/07, от 20.01.2009 N 2236/07).

Акт налоговой проверки должен соответствовать требованиям объективности, обоснованности, обеспечивать полноту вывода о несоответствии законодательству о налогах и сборах совершенных проверяемым лицом деяний (действий или бездействия). Каждый установленный в ходе проверки факт нарушения законодательства о налогах и сборах должен быть проверен полно и всесторонне, акт не должен содержать субъективных предположений проверяющих, не основанных на достаточных доказательствах (Требования к составлению акта налоговой проверки, утвержденные приказом Федеральной налоговой службы от 25.12.2006 N САЭ-3-06/892@, которые обязательны для исполнения налоговыми органами).

В настоящем деле выполнение налогоплательщиком формальных требований в части представленного пакета документов налоговый орган не отрицает.

Из материалов дела видно, что обществом с муниципальным предприятием "Дирекция единого заказчика" (далее - МУП ДЕЗ) были подписаны муниципальные контракты от 28.02.2007 N 7 на выполнение подрядных работ по восстановлению теплоизоляции в подвальных сетях 10-ти жилых домов 3-го микрорайона г. Благовещенска, от 17.05.2007 N 35 на выполнение подрядных работ по капитальному ремонту мягкой кровли жилого дома N 31 по улице Комарова, г. Благовещенск.

Для исполнения принятых на себя обязательств обществом в качестве субподрядчика привлечено ООО "Промтехкомплект", с которым заключены соответствующие договоры субподряда от 01.08.2007, от 03.08.2007. Субподрядные работы контрагентом выполнены, о чем свидетельствуют акты о приеме выполненных работ за август 2007 г.. на сумму 433 440 руб., за август 2007 г.. на сумму 438 531 руб. и сентябрь 2007 г.. на сумму 410 549 руб. На оплату выполненных работ выставлены соответствующие счета-фактуры.

Указанные работы, в свою очередь, приняты МУП ДЕЗ, что подтверждается актами о приеме выполненных работ за август 2007 г.. и сентябрь 2007 г..

Кроме того, обществом были заключены: с МУП ДЕЗ договор подряда от 01.02.2007 на выполнение работ по техническому обслуживанию, санитарному содержанию и текущему ремонту жилищного фонда и придомовых территорий, с отделом образования администрации муниципального района Благовещенского района муниципальный контракт от 19.10.2007 N 534 на выполнение работ по ремонту наружных сетей теплоснабжения МОУ центр образования N 7, с ГОУ "Детский дом" муниципальные контракты от 19.11.2007 N 1278 на выполнение работ по устройству подвесных потолков в помещении столовой ГОУ "Детский дом", от 03.12.2007 N 1279 на выполнение работ по капитальному ремонту полов столовой ГОУ "Детский дом", от 07.12.2007 N 1381 на выполнение работ по облицовке ГКЛ 2-го этажа здания ГОУ "Детский дом", от 10.12.2007 N 1383 на выполнение работ по облицовке плиткой полов лестничного марша ГОУ "Детский дом", от 17.12.2007 N 1382 на выполнение работ по ремонту инженерных сетей столовой ГОУ "Детский дом", от 17.12.2007 N 1384 на выполнение работ по устройству покрытий полов 2-го этажа здания ГОУ "Детский дом".

Для исполнения принятых на себя обязательств обществом в качестве субподрядчика привлечено ООО "Стройуниверсал", с которым заключены соответствующие договоры субподряда от 01.08.2007 на ремонт наружных сетей теплоснабжения и теплоизоляции в соответствии с утвержденной проектно-сметной документацией, а также от 22.08.2007, от 19.10.2007, от 12.11.2007, от 01.12.2007.

Факт выполнения субподрядных работ подтверждается актами о приеме выполненных работ за октябрь 2007 г.. на сумму 355 105 руб., на сумму 84 094 руб., за ноябрь 2007 г.. на сумму 145 000 руб., на сумму 115 329 руб., на сумму 64 964 руб., за декабрь 2007 г.. на сумму 441 678 руб., на сумму 393 729 руб. На оплату выставлены соответствующие счета-фактуры.

Указанные работы, в свою очередь, приняты заказчиками, о чем свидетельствуют акты о приеме выполненных работ за октябрь 2007 г.., за ноябрь 2007 г.., за декабрь 2007 г..

Кроме того, обществом были заключены: с ООО Управляющая компания "Жилкомсервис" договоры от 19.04.2008 N 22 на выполнение работ по ремонту мягкой кровли жилого дома N 7 по улице Зеленная, от 20.03.2008 на выполнение работ по техническому обслуживанию, санитарному содержанию и текущему ремонту жилищного фонда и придомовых территорий, с ГОУ "Детский дом" муниципальный контракт от 02.07.2008 N 2988 на выполнение работ по капитальному ремонту помещения (столовая, медпункт) здания ГОУ "Детский дом", с городским дворцом культуры г.Благовещенска муниципальные контракты от 11.07.2008 N 15 на выполнение работ по капитальному ремонту здания, от 08.10.2008 N 19 на выполнение работ по текущему ремонту помещений в здании ГДК (библиотека, танцевальный зал), с муниципальным учреждением здравоохранения "Благовещенская ЦБР" муниципальный контракт от 06.08.2008 N 473 на выполнение ремонтно-строительных работ, с Управлением труда и социальной защиты Республики Башкортостан по г.Благовещенску договор подряда от 17.11.2008 на выполнение работ по текущему ремонту помещения, находящегося по ул. Седова, 7 г.Благовещенска.

Для исполнения принятых на себя обязательств обществом в качестве субподрядчика привлечено ООО "Труд", с которым заключены соответствующие договоры субподряда от 20.08.2008 N 44, от 01.08.2008 N 39, от 20.08.2008 N 45, от 20.08.2008 N 44, от 01.11.2008 N 51, от 01.11.2008 N 52, от 01.12.2008 N 64, от 01.12.2008 N 65.

Факт выполнения субподрядных работ подтверждается актами о приеме выполненных работ за август 2008 г.. на сумму 142 515 руб. 68 коп., на сумму 265 639 руб. 24 коп., на сумму 186 537 руб. 94 коп., на сумму 419 164 руб. 32 коп., за ноябрь-декабрь 2008 г.. на сумму 221 898 руб., за ноябрь 2008 г.. на сумму 252 014 руб., на сумму 244 683 руб. 62 коп., за декабрь 2008 г.. на сумму 76 485 руб. 24 коп., на сумму 70 512 руб. 08 коп. На оплату выполненных работ выставлены соответствующие счета-фактуры.

Указанные работы также приняты заказчиками, о чем свидетельствуют акты о приеме выполненных работ за август 2008 г.., за сентябрь 2008 г.., за ноябрь-декабрь 2008 г.., за ноябрь 2008 г.., за декабрь 2008 г..

Заявителем в материалы дела представлены договоры, акты о приемке выполненных работ по форме КС-2, справки о стоимости выполненных работ и затрат по форме КС-3, подтверждающие произведенные им затраты.

Оплата за выполненные работы произведена на расчетный счет контрагентов платежными поручениями, 1 247 602 руб. 40 коп. на основании письма ООО "Промтехкомплект" от 17.09.2007 N 345 и 1 016 740 руб. на основании письма ООО "Стройуниверсал" от 01.04.2008 N 57 перечислены на расчетный счет ООО "Ак кош".

Из материалов дела следует и инспекцией не оспаривается, что спорные работы выполнены в пределах смет, в полном объеме вошли в акты выполненных работ, подписанные заказчиками.

Направленность и связанность понесенных налогоплательщиком затрат с деятельностью, связанной с получением дохода, инспекцией не отрицается.

Из материалов дела следует, что контрагенты имели лицензии на право осуществления строительной деятельности.

Наличие у организаций лицензий, выдаваемых полномочным органом после проверки соответствия лицензиата соответствующим требованиям, позволяло налогоплательщику на стадии заключения сделок судить о благонадежности и квалификации контрагентов.

Привлечение в качестве субподрядчиков ООО "Промтехкомплект", ООО "Стройуниверсал", ООО "Труд" было письменно согласовано с заказчиками, о чем свидетельствуют письма ООО "Баш-Поряд" (т.7, л.д.108-121).

Документы, необходимые для подтверждения расходов в целях исчисления налога на прибыль организаций и подтверждения права на применение налогового вычета по НДС, содержат обязательные реквизиты, позволяют определить участников и содержание хозяйственных операций в натуральных и денежных измерителях. Расшифровка сведений о лице, подписавшем спорные документы от имени контрагентов, соответствует данным о руководителях, имевшимся на момент подписания указанных документов в их регистрационных документах.

Согласно учредительным и регистрационным документам руководителем, учредителем ООО "Промтехкомплект" в рассматриваемом периоде являлся Шульгин О.А., руководителем, учредителем ООО "Стройуниверсал" - Варнахин Д.Е., руководителем, учредителем ООО "Труд" - Сладких И.М.

В материалы дела инспекцией представлены протоколы допросов руководителей контрагентов - Шульгина О.А. и Варнахина Д.Е..

Суд апелляционной инстанции оценивает результаты опроса Шульгина О.А. и Варнахина Д.Е. критически.

Так, объяснение Шульгина О.А., самостоятельно предоставлявшего за вознаграждение свой паспорт для регистрации на свое имя юридических лиц, по отрицанию своей причастности к осуществлению финансово-хозяйственной деятельности созданных либо руководимых ими юридических лиц не является достаточно объективной и достоверной информацией, в том числе с целью возможного недопущения для себя негативных уголовно-правовых последствий. В пункте 6 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 28.12.2006 N 64 "О практике применения судами уголовного законодательства об ответственности за налоговые преступления" действия подставного лица, на которого зарегистрирована предпринимательская деятельность, квалифицируются как пособничество в преступлении по уклонению от уплаты налогов.

Отрицание Варнахиным Д.Е. своей причастности к созданию и деятельности ООО "Стройуниверсал" опровергается представленными в материалы дела нотариально удостоверенной доверенностью от 24.07.2007, выданной Варнахиным Д.Е. на имя Ильиной Т.А. на осуществление всех юридически значимых действий, связанных с регистрацией ООО "Стройуниверсал"; договором банковского счета, заключенным с ОАО Банк УралСиб, заявлениями на открытие и закрытие банковского счета.

Опрос Шульгина О.А. налоговым органом в порядке статьи 90 НК РФ не проводился. Показания данного лица получены 20.03.2008 в рамках уголовного дела.

Между тем согласно позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определениях от 04.02.1999 N 18-О, от 22.04.2010 N 487-О-О, от 23.09.2010 N 1198-О-О, от 25.11.2010 N 1487-О-О, результаты оперативно-розыскных мероприятий являются не доказательствами, а лишь сведениями об источниках тех фактов, которые будучи полученными с соблюдением требований Федерального закона "Об оперативно-розыскной деятельности", могут стать доказательствами после закрепления их надлежащим процессуальным путем, то есть так, как это предписывается статьями 49 (часть 1) и 50 (часть 2) Конституции Российской Федерации.

В рассматриваемом случае - в порядке, установленном статьями 90 и 99 НК РФ.

Учитывая изложенное, указанные материалы не могут быть признаны допустимыми доказательствами по делу (статья 68 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации). Данная правовая позиция содержится в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20.05.2008 N 15555/07.

В части оценки результатов экспертизы подписей от имени Шульгина О.А., Варнахина Д.Е., Сладких И.М. в представленных заявителем документах апелляционный суд отмечает следующее.

Согласно заключению эксперта от 26.07.2010 N 143/04 подписи в документах ООО "Труд", ООО "Стройуниверсал", ООО "Промтехкомплект" выполнены соответственно не Сладких И.М., а другим лицом, не Варнахиным Д.Е., а другим лицом, не Шульгиным О.А., а другим лицом (т.6, л.д.1-13).

Из постановления инспекции о назначении экспертизы от 25.06.2010 N 06-10/3/39 следует, что проведение экспертизы поручено двум экспертным организациям: ООО "Урало-Сибирский Независимый Экспертный центр" и Экспертно-криминалистическому центру при МВД РБ, при этом заключение получено только от эксперта ООО "Урало-Сибирский Независимый Экспертный центр". Кроме того, конкретные вопросы, поставленные перед экспертом, в постановлении о назначении экспертизы не отражены. По данным фактам пояснений налоговым органом не представлено.

То обстоятельство, что документы подписаны другими лицами, а не руководителями ООО "Труд", ООО "Стройуниверсал", ООО "Промтехкомплект", само по себе не может быть положено в обоснование отсутствия у подписавшего документ лица соответствующих полномочий, если инспекцией это не доказано (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 16.01.2007 N 11871/06).

То обстоятельство, что сделка и документы, подтверждающие ее исполнение, от имени контрагентов общества оформлены за подписью ненадлежащего лица, само по себе не является безусловным и достаточным доказательством, свидетельствующим о получении обществом необоснованной налоговой выгоды (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 08.06.2010 N 17684/09).

Несоответствие данных подписанта не порочит счет-фактуру как ничтожный документ, в случае, если не опровергнута реальность оформленной им хозяйственной операции по иным содержащимся в нем налогозначимым сведениям.

Кроме того, в применении налогового вычета по НДС и принятии расходов в целях исчисления и уплаты налога на прибыль может быть отказано при условии, если налоговым органом будет доказано, что предприятие действовало без должной осмотрительности и, исходя из условий и обстоятельств совершения и исполнения соответствующей сделки, оно знало или должно было знать об указании контрагентом недостоверных сведений или о подложности представленных документов ввиду их подписания лицом, не являющимся руководителем контрагента, или о том, что в качестве контрагента по договору было указано лицо, не осуществляющее реальной предпринимательской деятельности и не декларирующее свои налоговые обязанности в связи со сделками, оформляемыми от ее имени.

Обязанность по составлению счетов-фактур, служащих основанием для применения налогового вычета налогоплательщиком - покупателем товаров (работ, услуг), и отражению в них сведений, определенных статьей 169 НК РФ, возлагается на продавца. Следовательно, при соблюдении контрагентом требований по оформлению необходимых документов оснований для вывода о недостоверности либо противоречивости сведений, содержащихся в упомянутых счетах-фактурах, не имеется, если не установлены обстоятельства, свидетельствующие о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о предоставлении продавцом недостоверных либо противоречивых сведений (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20.04.2010 N 18162/09).

НК РФ не регулирует гражданско-правовые отношения, возникающие между контрагентами, и не предусматривает обязанность организации проводить почерковедческую экспертизу документов контрагентов.

Сами по себе выводы эксперта по результатам исследования копий документов не служат безусловным доказательством осведомленности налогоплательщика о подписании документов неполномочным лицом и игнорировании этого обстоятельства как известного ему.

Для признания налоговой выгоды необоснованной налоговому органу в части довода о непроявлении налогоплательщиком должной осмотрительности и осторожности необходимо доказать, что налогоплательщику должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом (пункт 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53).

Однако таких доказательств налоговым органом в настоящем деле не представлено.

В материалы дела представлены документы, подтверждающие государственную регистрацию спорных контрагентов в качестве юридических лиц (т.9, л.д.104-135).

Факт датирования договора с ООО "Стройуниверсал" 11.08.2007 заявитель объяснил технической ошибкой, фактически работы выполнены согласно представленным первичным документам после государственной регистрации контрагента в качестве юридического лица.

Доводы инспекции об отсутствии у ООО "Труд", ООО "Стройуниверсал", ООО "Промтехкомплект" материально-технической базы, персонала, о минимизации ими уплаты налогов, их неисполнительности в своих налоговых обязанностях, государственной регистрации незадолго до заключения сделок сами по себе не порочат сделку с их участием по налоговым последствиям для заявителя, кроме того, касаются оценки контрагентов, за действия и поведение которых общество не может нести ответственность.

Как неоднократно указывалось Конституционным Судом Российской Федерации, истолкование статьи 57 Конституции Российской Федерации в системной связи с другими положениями Конституции Российской Федерации не позволяет сделать вывод, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет (Определения от 14.05.2002 N 108-О, от 16.10.2003 N 329-О).

Европейский Суд по правам человека в решении от 22.01.2009 по делу "Булвес АД против Болгарии" указал, что налогоплательщик не должен нести неблагоприятные последствия по НДС при неисполнении контрагентом его налоговых обязанностей, если налогоплательщик не знал и не мог знать о таких нарушениях. Налогоплательщик не наделен полномочиями по контролю за исполнением его поставщиком обязанностей по представлению в налоговые органы отчетности и уплате налогов в бюджет государства и, следовательно, находится в неблагоприятном положении. Выполнив со своей стороны все требования закона, он не может быть уверен в возможности реализовать свое право на вычет "входного" НДС, уплаченного поставщику, поскольку признание за ним такого права зависит от оценки налоговыми органами того, своевременно ли отчитался контрагент налогоплательщика по НДС.

У налогоплательщика имелись сведения о наличии лицензий у контрагентов, выданных уполномоченным органом. Оснований для сомнения в фактическом ведении контрагентами предпринимательской деятельности на стадии заключения и исполнения сделок у заявителя не имелось, расчеты производились только по результатам принятия работ.

Налоговый орган не опроверг доводы налогоплательщика, касающиеся обстоятельств и причин выбора контрагентов, наличия в этом деловой цели и деловой привлекательности с позиции заботливого предпринимателя. Анализ движения денежных средств по расчетным счетам спорных контрагентов показывает проведение расчетов за выполняемые строительно-монтажные работы. Инспекция также не спорит с доводом заявителя о том, что привлечение субподрядных организаций объективно вызвано сезонностью и экстренностью выполняемых работ, обычаям деловой практики в такой области деятельности не противоречит.

В части оценки приводимых инспекцией свидетельских показаний апелляционный суд указывает следующее.

В качестве подтверждения обстоятельств совершения обществом налоговых правонарушений инспекция в оспариваемом решении ссылается на объяснения Яковлева Ю.В., Ильиной Т.А. и Марковой Н.С.

При этом показания Яковлева Ю.В. были получены оперуполномоченным УНП МВД по РБ лейтенантом Дубининым Ю.В. 14.02.2009, то есть за рамками налоговой проверки.

Кроме того, Яковлев Ю.В. стал учредителем и директором ООО "Стройуниверсал" в апреле 2008 г.., тогда как все рассматриваемые взаимоотношения ООО "Баш-Подряд" с контрагентом происходили в 2007 г..

Показания Ильиной Т.А. и Марковой Н.С. опровергаются выданными Варнахиным Д.Е. доверенностями, в том числе нотариальными, на осуществление юридически значимых действий.

Инспекция утверждает, что Комаровой В.Д. - работнику ООО "Баш-Подряд", допрошенной в порядке статьи 90 НК РФ в качестве свидетеля, о ООО "Труд", ООО "Стройуниверсал", ООО "ООО "Промтехкомплект" ничего не известно.

Между тем из показаний Комаровой В.Д. (протокол допроса от 28.09.2010 N 225) следует, что в ООО "Баш-Подряд" она работала маляром, при этом работы выполняла не на всех объектах общества, факт частичного осуществления отделочных работ посторонними работниками признала.

Но при этом, о каком периоде идет речь, в протоколе не уточняется. Кроме того, инспекция не отрицает, что маляр Комарова В.Д. не могла быть привлечена к капитальному ремонту мягкой кровли, к работам по восстановлению теплоизоляции в подвальных сетях, к ремонту наружных сетей теплоснабжения и теплоизоляции.

Исходя из положений статей 89, 90, 101 НК РФ, следует также принимать во внимание, что свидетельские показания, полученные в порядке статьи 90 НК РФ, служат только источником информации о каких-либо обстоятельствах и не могут являться единственным, безусловным доказательством в деле о налоговом правонарушении, доказательства в котором подлежат оценке в совокупности.

Из показаний Фроловой Т.В., допрошенной в суде первой инстанции в порядке статьи 88 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, следует, что она работает в обществе с января 2005 г.. начальником участка, в ее подчинении находятся монтажники, электрогазосварщики, дворники, плотники, штукатуры, маляры. В 2007-2008гг. у заявителя имелось недостаточное количество работников и в основном предпенсионного возраста, которые лишь выполняли текущие работы по заявкам жильцов. На капитальный ремонт привлекались подрядные организации, названия которых не помнит. Так, на объектах городской дворец культуры г.Благовещенска, ул. Демьяна Бедного, 66, ул. Комарова, 31, пищеблок Благовещенской центральной районной больницы, Детский дом г.Благовещенска работали рабочие подрядных организаций.

Оценивая обстоятельства настоящего спора с позиции получения необоснованных налоговых выгод, апелляционный суд отмечает следующее.

В налоговом споре налоговый орган не может только ставить под сомнение налогооблагаемую сделку, ссылаясь на непроявление налогоплательщиком должной осмотрительности в выборе контрагента, а должен доказать нереальность такой сделки ввиду отсутствия товарно-денежного оборота и ее номинальное оформление, имитацию с единственной целью получения незаконных налоговых выгод и налоговой экономии.

Предъявляя налоговые претензии, налоговый орган должен исходить не из предполагаемого, а убедительного и доказательственного утверждения.

В настоящем же споре инспекция не отрицает выполнение субподрядных работ на объектах ООО "Баш-Подряд", дальнейшую сдачу работ заказчикам, в том числе по объемам, заявленным по сделкам с ООО "Промтехкомплект", ООО "Стройуниверсал" и ООО "Труд".

Инспекция не отрицает, что объем и стоимость субподрядных работ, предъявленные обществом для оплаты заказчикам и отраженные им в своем налоговом учете, соответствуют условиям договоров, оплата за выполненные работы включена обществом в качестве дохода в налоговые базы с уплатой соответствующих налогов.

При этом инспекция не провела анализ экономической структуры списанных обществом расходов, позволивший бы сделать вывод об их двойном учете по одному и тому же виду и объему работ (списанием одновременно как выполненных собственными силами либо отнесенных на иных, кроме ООО "Промтехкомплект", ООО "Стройуниверсал", ООО "Труд", субподрядчиков, так и понесенных в пользу спорных контрагентов) и появлении в результате этого налоговой экономии, ее превалировании над экономической целью сделок, наличия у общества умысла на создание благоприятных налоговых последствий.

Кроме того, в своих доводах инспекция не учитывает следующее.

В налоговых спорах, связанных с получением налоговых выгод, первостепенное значение имеет установление добросовестности (недобросовестности) налогоплательщика, что предполагает выявление его действительных намерений и участия в декларируемых сделках, исключающих цель незаконного приобретения налоговых выгод, а такое намерение опосредуется заведомым умыслом либо злоупотреблением правом.

Апелляционный суд отмечает, что доктрина налогового права с установленными им институтом виновной ответственности и презумпцией добросовестности налогоплательщика подразумевает отказ в предоставлении налогоплательщику налоговых выгод в случае его противоправного поведения. Иными словами, правомерное поведение не может вести к ответственности. Объективное вменение, то есть налоговая ответственность и претерпевание иных негативных последствий за невиновное причинение вреда, по налоговому праву не допускается.

Сделки в обход налогового закона подразумевают действия, имеющие целью сознательное создание налогоплательщиками определенного фактического состава (или же воздержание от его создания) с целью обеспечить по отношению к себе действие одного правового предписания и (или) не допустить действие другого. Недобросовестный налогоплательщик знает и (или) сознательно допускает антибюджетный характер своих действий.

Более того, доводы налогового органа о непроявлении налогоплательщиком должной осмотрительности в выборе контрагента с целью недопущения произвольного и расширительного толкования законодательных норм, ограничения прав налогоплательщика либо возложения на него не обусловленных законом и обычаями делового оборота обязанностей должны основываться на конкретных положениях законодательства и обычаях деловой практики, требующих от налогоплательщика выполнения тех или иных действий.

Налоговые обязательства, будучи прямым следствием деятельности в экономической сфере, неразрывно с нею связаны. Их возникновению, как правило, предшествует вступление лица в гражданские правоотношения, то есть налоговые обязательства базируются на гражданско-правовых отношениях либо тесно с ними связаны.

Между тем, заключая сделку (договор), налогоплательщик не может предвидеть, как при исполнении своих обязанностей будет вести себя контрагент в будущем, в том числе и в сфере налогообложения.

Каждый участник сделки осуществляет предпринимательскую деятельность самостоятельно на свой риск, несет свою долю налогового бремени.

Разумность действий и добросовестность участников гражданских правоотношений предполагаются (пункт 3 статьи 10 Гражданского кодекса Российской Федерации).

У налогоплательщика не имеется прав и возможности устанавливать те обстоятельства, которые могут быть выявлены налоговыми и правоохранительными органами (вызвать и получить объяснения у физического лица, провести экспертизу подлинности подписи на документе, получить информацию об уплате контрагентом налогов, их размере и прочее, в том числе из-за ограничения распространения такой информации, представляющей налоговую тайну). Налогоплательщики не должны и не вправе заниматься контролем за деятельностью других лиц.

В силу статьи 1 Гражданского кодекса Российской Федерации гражданское законодательство основывается на признании равенства участников регулируемых им отношений, а также недопустимости произвольного вмешательства кого-либо в частные дела.

Ни обычаи делового оборота, ни НК РФ не обязывают законного представителя налогоплательщика-покупателя лично присутствовать при подписании контрагентом счета-фактуры. Пункт 2 статьи 434 Гражданского кодекса Российской Федерации допускает заключение договора путем обмена самостоятельно подписанными документами. Положения гражданского и налогового законодательства не обязывают налогоплательщика-покупателя проводить предварительную (до сделки) почерковедческую экспертизу подписей на документах контрагентов. Кроме того, не исключается возможность заинтересованного лица в будущем отказаться от своей подписи в документах, если такое признание может быть использовано против него (разрешено статьей 51 Конституции Российской Федерации). Требование участником гражданского оборота у подписанта документов раскрытия своих персональных (в том числе паспортных) данных вступает в конфликт с законным правом физического лица - правообладателя их не представлять (статья 6 Федерального закона от 27.07.2006 N 152-ФЗ "О персональных данных").

В письме Министерства финансов Российской Федерации от 23.04.2010 N 03-02-07/1-187 по вопросу о подтверждении достоверности подписей первичных учетных документов признается, что НК РФ не регулирует гражданско-правовые отношения, возникающие между контрагентами, и не предусматривает обязанность организации проводить почерковедческую экспертизу документов контрагентов.

В силу Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 25.07.2001 N 138-О не на налогоплательщиков, а именно на налоговые органы возложена обязанность осуществлять контроль за исполнением налоговых обязательств и проверять добросовестность налогоплательщиков, а в случае выявления их недобросовестности обеспечивать охрану интересов государства.

Кроме того, апелляционный суд отмечает, что направлением и следствием схем неправомерного получения налоговых выгод является получение недобросовестным налогоплательщиком незаконного обогащения за счет бюджета при условии нереальности (ввиду непроведения либо возврата в результате кругового оборота) его собственных денежных декларируемых затрат, чего в настоящем деле налоговым органом не установлено.

Материалы же налоговой проверки показывают, что оплату за выполненные работы заявитель производил исключительно путем перечисления денежных средств на расчетные счета контрагентов, а также ООО "Ак кош" по указанию ООО "Промтехкомплект" и ООО "Стройуниверсал", то есть безналичным расчетом. Вексельной схемы, кругового движения и обналичивания денежных средств налогоплательщиком, в результате чего выявился бы возврат в его адрес ранее направленных денежных средств либо перевод в наличную форму средств со счета в банке с целью их исключения из-под налогового контроля, не выявлено. Возвращение к самому заявителю денежных средств через цепочку последующих организаций, физических лиц, позволившее бы ему получить незаконную налоговую экономию и обогащение, не доказано, согласованность в действиях контрагентов с налогоплательщиком не установлена.

Показания Гапонова Е.М. в этой части не относятся к рассматриваемому периоду, получены без предупреждения об ответственности за дачу заведомо ложных показаний, в связи с чем не соответствуют требованиям статей 67, 68 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Таким образом, апелляционный суд приходит к выводу о том, что налогоплательщиком для целей налогообложения учтены операции в соответствии с их действительным экономическим смыслом, обусловленные разумными экономическими причинами и целями делового характера.

Виновных, умышленных действий налогоплательщика, злоупотребления им правом и признаков недобросовестности при получении налоговой выгоды, определяемых с учетом совокупности критериев, приведенных в Постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53, инспекцией не доказано, как и направленности деятельности заявителя и групповой согласованности его действий с контрагентами на получение необоснованной налоговой выгоды.

Суд первой инстанции при разрешении спора не ограничился проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям НК РФ, а оценил все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.

При таких обстоятельствах законных оснований для отказа в учете расходов в целях исчисления налога на прибыль организаций, применении налоговых вычетов по НДС по взаимоотношениям с ООО "Промтехкомплект", ООО "Стройуниверсал", ООО "Труд" у налогового органа не имелось, а потому решение инспекции в рассматриваемой части неправомерно ограничивает право налогоплательщика на получение обоснованной налоговой выгоды. Незаконность начисления налогов влечет незаконность начисленных на них производных сумм пеней и штрафов (статьи 72, 75, 122 НК РФ).

Таким образом, решение суда является правильным. При рассмотрении дела судом установлена, исследована и оценена вся совокупность обстоятельств, имеющих значение для правильного разрешения спора, имеющимся по делу доказательствам дана надлежащая правовая оценка.

Доводы, изложенные в апелляционной жалобе, не содержат фактов, которые не были бы проверены и не учтены судом первой инстанции при рассмотрении дела и имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, влияли на обоснованность и законность судебного акта, либо опровергали выводы суда первой инстанции, в связи с чем признаются судом апелляционной инстанции несостоятельными и не могут служить основанием для отмены решения.

Нарушений норм процессуального права, являющихся согласно части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловным основанием для отмены вынесенного судебного акта, не установлено.

С учетом изложенного решение суда следует оставить без изменения, апелляционную жалобу налогового органа - без удовлетворения.

Взыскание с налогового органа госпошлины по апелляционной жалобе не производится ввиду освобождения от уплаты при обращении в арбитражные суды (подпункт 1.1 пункта 1 статьи 333.37 НК РФ).

Руководствуясь статьями 176, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 25 апреля 2011 г.. по делу N А07-21901/2010 оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 33 по Республике Башкортостан - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через Арбитражный суд Республики Башкортостан.

Председательствующий судья

В.М. Толкунов

Судьи

Н.Н. Дмитриева М.Б. Малышев