Может ли "вмененщик" рассчитывать на суд? (О. Попова, "Практическая бухгалтерия", N 7, июль 2007 г.)

Может ли "вмененщик" рассчитывать на суд?

В прошлом номере нашего журнала была опубликована статья "10 способов оптимизации ЕНВД". У многих читателей возникли вопросы: можно ли применять описанные способы на практике, и насколько они законны? Сегодня мы постараемся ответить на них, используя аргументы, подтвержденные арбитражной практикой.

Приостановка деятельности

Нужно ли платить налог, если имела место приостановка деятельности? Налога в данном случае нет. В пользу этого вывода помимо названного ранее постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 21 ноября 2006 г. N Ф04-7785/2006(28578-А45-32) по делу N А45-1833/06-14/182 говорит и информационное письмо Президиума ВАС РФ от 17 марта 2003 г. N 71. Такая же позиция выражена в постановлении ФАС Уральского округа от 4 мая 2006 г. N Ф09-3316/06-С1 по делу N А50-37351/05: "Наличие заключенного предпринимателем договора аренды торгового места при условии неосуществления им торговли не свидетельствует о его обязанности исчислять и уплачивать ЕНВД".

Суды неоднократно высказывались о том, что для исчисления ЕНВД должны использоваться физические показатели, непосредственно влияющие на результаты предпринимательской деятельности и фактически используемые для ее осуществления (постановление ФАС Уральского округа от 12 октября 2005 г. по делу N Ф09-4561/05-С1, постановление ФАС Центрального округа от 20 октября 2005 г. по делу N А62-5085/2004, постановление ФАС от 31 марта 2005 г. по делу N Ф04-1690/2005(9893-А27-29).

Перевод сотрудников

Можно попытаться оптимизировать налог при применении физического показателя "количество работников".

Так, если налогоплательщик применяет не только ЕНВД, но и другой режим налогообложения, то он может попробовать провести оптимизацию путем деления работников между разнорежимными видами деятельности. Но в данном случае возрастают налоговые риски, и в таких ситуациях судьи часто выносят решения в пользу налогового органа (пример, постановление ФАС Северо-Западного округа от 25 мая 2006 г. по делу N А05-18809/2005-34).

В указанном постановлении суд указал, что порядок распределения физического показателя "количество работников" при осуществлении нескольких видов предпринимательской деятельности, по одному из которых уплачивается ЕНВД, в Налоговом кодексе не определен. Поэтому при исчислении суммы ЕНВД следует учитывать всех работников, осуществляющих соответствующий вид деятельности.

Выбор физического показателя

Можно также изменить физический показатель. Такой ход подсказывает Федеральный арбитражный суд Поволжского округа в постановлении от 17 января 2005 г. по делу N А57-8537/04-35. В рассматриваемом деле организация осуществляла деятельность по производству и реализации для потребления на месте нескольких видов напитков в автоматизированном режиме. Суд признал, что экономическая сущность данного вида деятельности не изменяется в зависимости от наличия либо отсутствия зала обслуживания посетителей, а производство кулинарной продукции и последующая ее реализация не являются перепродажей (продажей без изменения) товаров, а потому не могут быть признаны розничной торговлей.

Торговый зал или торговое место

Самая обширная арбитражная практика, пожалуй, сложилась по вопросу определения физических показателей "торговый зал" и "торговое место" и зависимости их от договоров аренды и других правоустанавливающих документов.

Действительно, зачастую наблюдаются нестыковки не только в различных документах на объект, но и при сравнении фактического использования места и разрешительной документации. Налогоплательщики закономерно выбирают физический показатель, который уменьшит размер их обязательств перед государством, и действует здесь простое правило.

Базовая доходность по торговому месту определена в 9000 рублей, а базовая доходность по торговому залу - 1800 рублей с одного квадратного метра. Соответственно, если занимаемая площадь менее пяти квадратных метров, то налогоплательщику предпочтительнее рассчитывать ее в метрах, а если более пяти, то выгоднее применять "торговое место".

При анализе постановления ФАС Волго-Вятского округа от 30 июня 2006 г. по делу N А11-18390/2005-К2-21/744, постановлений ФАС Западно-Сибирского округа от 22 августа 2006 г. N Ф04-5208/2006(25460-А27-19) по делу N А27-6952/06-5, от 7 июня 2006 г. N Ф04-3328/2006(23297-А27-35) по делу N А27-39548/2005-2, постановления ФАС Поволжского округа от 26 февраля 2006 г. по делу N А12-20902/05-С60 становится очевидным, что судьи различных округов пришли к единому мнению: если в правоустанавливающих и инвентаризационных документах используемое помещение не выделено как часть здания, специально оборудованная и предназначенная для ведения торговли (что является основанием для отнесения его к объекту стационарной торговой сети), то данный объект следует рассматривать как объект нестационарной торговой сети и для расчета ЕНВД следует применять физический показатель "торговое место".

Другие суды расшифровывают, как надо считать площадь торгового зала. Во-первых, не учитывается площадь складских помещений (постановление ФАС Уральского округа от 16 августа 2006 г. N Ф09-7001/06-С1 по делу N А07-4495/06-А).

Во-вторых, если налогоплательщик имеет право применять для расчета площадь торгового зала, то он не должен округлять ее в случае использования не целого количества метров (постановления ФАС Волго-Вятского округа от 12 апреля 2006 г. по делу N А11-15684/2005-К2-28/322, от 5 декабря 2006 г. по делу N А29-1908/2006А).

Делим площадь

Противоречивы мнения судов о том, можно ли делить площадь торгового зала, если он используется для осуществления видов деятельности, облагаемых по разным режимам.

Отрицательно на этот вопрос отвечают судьи в постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 13 апреля 2006 г. по делу N А38-5844-17/508-2005, постановлении ФАС Центрального округа от 19 декабря 2006 г. по делу N А62-3565/06, постановлении ФАС Северо-Западного округа от 26 февраля 2006 г. по делу N А05-9192/2005-18. А вот ФАС Уральского округа пришел к выводу, что определение размера физического показателя "площадь торгового зала" пропорционально выручке, полученной от деятельности, облагаемой ЕНВД, является правомерным и согласуется с правилами ведения раздельного учета при применении двух разных налоговых режимов (постановления от 20 марта 2006 г. N Ф09-1664/06-С1 по делу N А60-30119/05, от 19 декабря 2006 г. N Ф09-11218/06-С1 по делу N А07-17510/06). Та же позиция прописана и в постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 26 сентября 2006 г. N Ф04-6332/2006(26714-А67-32) по делу N А67-19204/05. В противном случае исчисление единого налога на вмененный доход с общей площади магазинов может привести к двойному налогообложению, что противоречит законодательству о налогах и сборах. Об этом сказано в постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 12 апреля 2004 г. по делу N Ф04/1815-185/А27-2004.

А допустимо ли деление, если помещение арендуется одной организацией? Вдруг это делается только ради минимизации налогообложения?

Критически к подобным действиям относится ФАС Восточно-Сибирского округа, который постановлением от 8 августа 2005 г. по делу N А19-18300/03-33-Ф02-3387/05-С1 поддержал налоговиков и признал договоры комиссии и субаренды, заключенные между организацией и индивидуальным предпринимателем, фиктивными. Судьи указали на то, что фактически реализация товара, оформляемая от имени предпринимателя, производилась с использованием выставочных торговых залов общества, в которых представлялись образцы продаваемых товаров. Кроме того, ценники на товарах, представленных в выставочном зале, свидетельствовали об их принадлежности организации, товары находились на ее складе и без участия индивидуального предпринимателя доставлялись покупателям.

Следует отметить, что когда "вмененщик" платит налог с площади, то он не только имеет право, но и, судя по решению суда, выраженному в постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 28 февраля 2006 г. N Ф04-598/2006(19968-А27-27) по делу N А27-19018/05-6, обязан руководствоваться данными об этой площади из соответствующих документов. Однако независимость налогообложения от технических и инвентаризационных документов демонстрируют судьи в постановлениях ФАС Северо-Западного округа от 26 августа 2002 г. по делу N А26-1227/02-02-10/51, от 23 июля 2003 г. по делу N А26-805/03-23, постановлении Западно-Сибирского округа от 21 ноября 2005 г. по делу N Ф04-4876/2005(16197-А27-26), постановлении ФАС Поволжского округа от 9 марта 2006 г. по делу N А55-7775/05-43, постановлении ФАС Дальневосточного округа от 31 августа 2005 г. по делу N Ф03-А73/05-2/2613).

Вид договора, несовместимый с ЕНВД

ЕНВД зачастую зависит от вида договора, в рамках которого осуществляется деятельность. В частности, это актуально при продаже карт экспресс-оплаты. Как следует из постановления ФАС Северо-Западного округа от 18 сентября 2006 г. по делу N А56-42971/2005, при реализации в розницу карт экспресс-оплаты услуг мобильной связи и SIM-карт организациями, не являющимися операторами связи, применяется ЕНВД.

Аналогичное мнение высказали судьи в постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 22 сентября 2006 г. по делу N А79-3903/2006, постановлениях ФАС Поволжского округа от 5 мая 2006 г. по делу N А57-7927/05-28, от 12 января 2006 г. по делу N А06-4209У/4-24/04, постановлении ФАС Уральского округа от 5 января 2004 г. по делу N Ф09-4661/03-АК, постановлениях ФАС Центрального округа от 18 марта 2005 г. по делу N А68-294/15-04, от 24 мая 2006 г. по делу N А64-11756/05-13.

А вот судьи Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа в постановлениях от 22 августа 2006 г. N Ф04-5199/2006(25467-А45-19) по делу N А45-9637/04-СА36/400, от 21 ноября 2006 г. N Ф04-7782/2006(28626-А46-32) по делу N А46-9009/06, Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа в постановлениях от 15 марта 2006 г. N Ф08-891/2006-387А по делу N А20-468/2005, от 5 сентября 2006 г. N Ф08-4014/2006-1721А по делу N А32-4695/2005-60/135, от 17 января 2006 г. по делу N Ф08-5941/2005-2351А, от 18 октября 2005 г. N Ф08-4906/2005-1944А по делу N А32-5409/2005-54/121, от 15 марта 2006 г. N Ф08-891/2006-387А по делу N А20-468/2005 и Федерального арбитражного суда Уральского округа в постановлении от 15 ноября 2006 г. N Ф09-10123/06-С2 по делу N А47-4121/06 придерживаются противоположной точки зрения.

Взносы в Пенсионный фонд

Способом уменьшения "вмененного" платежа является и вычет из него сумм, перечисленных в Пенсионный фонд. Можно ли такие перечисления делать в любых размерах или только в рамках установленного фиксированного платежа? И связано ли это с осуществлением деятельности?

Судьи Федерального арбитражного суда Уральского округа в постановлении от 30 января 2006 г. по делу N Ф09-6365/05-С1 склоняются в пользу расчетов, исходя из фиксированного платежа. Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 24 мая 2006 г. по делу N А38-7977-17/661-2005, ФАС Западно-Сибирского округа от 16 июня 2006 г. N Ф04-3320/2006(23235-А70-23) по делу N А70-1738/25-06 говорят, что обязанность по уплате страховых взносов в виде фиксированных платежей возникает у индивидуального предпринимателя с момента приобретения им указанного статуса и не связана с фактическим осуществлением предпринимательской деятельности и получением доходов. Это же мнение выразил и Конституционный Суд РФ в определениях от 12 мая 2005 г. N 211-О, от 8 апреля 2004 г. N 92-О.

Это важно

Продажа в розницу продуктов собственного производства не подпадает под обложение ЕНВД, так как реализация собственной продукции через розничную сеть, минуя залы обслуживания относится к производственной деятельности, а не к розничной торговле (постановления ФАС Центрального округа от 10 ноября 2005 г. по делу N А62-644/2005, от 19 января 2004 г. по делу N А09-11709/03-30).

Внимание

Возможность уменьшения суммы ЕНВД, исчисленной за налоговый период, связывается не с периодом, в котором фактически уплачены страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, а с периодом, за который эти взносы исчисляются и уплачиваются.

О. Попова,

налоговый консультант

"Практическая бухгалтерия", N 7, июль 2007 г.