Отчетность за первое полугодие (В. Ульянов, "Практический бухгалтерский учет", N 7, июль 2007 г.)

Отчетность за первое полугодие

Наступает июль, а вслед за ним и горячие деньки для бухгалтеров - грядет отчетная кампания за первое полугодие 2007 года. В этом месяце необходимо сформировать промежуточную бухгалтерскую отчетность за прошедшие шесть месяцев, представить налоговые декларации и расчеты по исчислению налогов и страховых взносов за соответствующие налоговые и отчетные периоды, а также заполнить формы статистической отчетности.

Бухгалтерский учет

Отчетность за первое полугодие - промежуточная (п. 3 ст. 14 закона о бухучете). В состав же промежуточной отчетности входят бухгалтерский баланс (форма N 1) и отчет о прибылях и убытках (форма N 2) (п. 49 Положения по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организаций" (ПБУ 4/99), утв. приказом Минфина России от 06.07.99 N 43н).

Этот состав может быть расширен учредителями (участниками) организации. Так, по решению учредителей в состав промежуточной отчетности могут включаться и формы годовой отчетности:

отчет об изменениях капитала (форма N 3);

отчет о движении денежных средств (форма N 4);

приложения к бухгалтерскому балансу (форма N 5);

пояснительная записка.

Если по решению учредителей организации формируется расширенный состав промежуточной бухгалтерской отчетности, то и во все установленные адреса представляется идентичный комплект бухгалтерской отчетности.

При составлении отчетности организация вправе воспользоваться рекомендуемыми Минфином России формами баланса и отчета о прибылях и убытках (приложение к приказу Минфина России от 22.07.03 N 67н "О формах бухгалтерской отчетности"). Возможно использование и самостоятельно разработанных форм, если в рекомендуемых формах отсутствуют показатели, необходимые для формирования достоверного и полного представления о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении.

При составлении бухгалтерской отчетности отчетной датой признается последний календарный день отчетного периода (п. 12 ПБУ 4/99). Для промежуточной отчетности за первое полугодие 2007 года таковым является 30 июня текущего года.

Данные по соответствующим статьям (строкам) баланса и отчета о прибылях и убытках формируются исходя из остатков и оборотов по аналитическим счетам главной книги (другого аналогичного регистра бухгалтерского учета) на отчетную дату.

При формировании показателей бухгалтерского баланса создаваемые резервы являются регулирующими величинами. Так, дебиторская задолженность при создании резерва по сомнительным долгам отражается в нетто-оценке, т.е. за минусом суммы такого резерва.

Пример 1

Учетной политикой на 2007 год предусмотрено создание резерва по сомнительным долгам. Такой резерв был сформирован по состоянию на 30 июня. На основании проведенной инвентаризации признаны сомнительными долгами задолженности трех организации на не погашенные в установленные договорами сроки суммы - 138 650 руб., 110 330 руб. и 40 710 руб. Общая величина дебиторской задолженности на 30 июня текущего года составила 420 316 руб.

В бухгалтерском учете формирование резерва по сомнительным долгам в июне сопровождается проводкой:

Дебет 91-2 Кредит 63

- 289 690 руб. (138 650 + 110 330 + 40 710) - отражена сумма сформированного резерва по сомнительным долгам за первое полугодие. В бухгалтерском балансе на 30 июня дебиторская задолженность будет отражена в сумме 130 626 руб. (420 316 - 289 690). (Подробнее см. статью "Резерв по сомнительной задолженности" в текущем номере "ПБУ".)

Все организации (кроме бюджетных и общественных) обязаны представлять бухгалтерскую отчетность в течение 30 дней по окончании квартала (п. 2 ст. 15 Федерального закона от 21.11.96 N 129-ФЗ "0 бухгалтерском учете").

Среди требований, предъявляемых к организаторам азартных игр Федеральным законом от 29.12.06 N 244-ФЗ "О государственном регулировании деятельности по организации и проведению азартных игр и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации", является неснижение стоимости чистых активов в течение всего периода осуществления деятельности по организации и проведению азартных игр установленного законом значения. Минфин России приказом от 02.05.07 N 29н утвердил порядок расчета стоимости чистых активов для этого случая.

Затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском балансе отдельной статьей как расходы будущих периодов (п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утв. приказом Минфина России от 20.07.98 N 34н). В зависимости от срока списания таких затрат расходы будущих периодов в бухгалтерской отчетности могут быть отражены как в составе оборотных активов, так и во внеоборотных. Так, расходы, связанные с освоением нового производства, в случае установления срока их списания более года целесообразно, на наш взгляд, отражать в балансе в разделе "Внеоборотные активы" по строке "Прочие внеоборотные активы", а при их существенной величине - по введенной дополнительной строке.

Напомним, что показатель считается существенным, если его нераскрытие может повлиять на экономические решения заинтересованных пользователей, принимаемые на основе отчетной информации. Решение организацией вопроса, является ли данный показатель существенным, зависит от оценки показателя, его характера, конкретных обстоятельств возникновения. Организация может принять решение, когда существенной признается сумма, отношение которой к общему итогу соответствующих данных за отчетный период составляет не менее 5%.

В отчете о прибылях и убытках все данные указываются нарастающим итогом с начала года по 30 июля 2006 года включительно.

Акционерным обществам в промежуточной бухгалтерской отчетности необходимо раскрыть информацию о стоимости чистых активов (п. 6 Порядка оценки стоимости чистых активов акционерных обществ, утв. совместным приказом Минфина России и ФКЦБ России от 29.01.03 N 10н/03-6/пз). Напомним, что упомянутый порядок не применяют акционерные общества, осуществляющие страховую и банковскую деятельность.

Порядок оценки стоимости чистых активов для страховых организаций, созданных в форме акционерных обществ, утвержден совместным приказом Минфина России и ФСФР России от 01.02.07 N 7н/07-10/пз-н. При этом страховые организации должны использовать новый порядок при составлении годовой бухгалтерской отчетности за 2007 год.

Еще одним приказом - от 26.03.07 N 26н - Минфин России внес изменения в:

Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации;

Положение по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" (ПБУ 5/01) (утв. приказом Минфина России от 09.06. 01 N 44н);

Методические указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов (утв. приказом Минфина России от 28.12.01 N 119н).

Из всех этих документов изъято упоминание о возможности использования способа оценки материально-производственных запасов по себестоимости последних по времени их приобретения - способа ЛИФО (подробнее см. "720 часов" N 6, 2007). Организациям, которые используют в своей учетной политике такой метод оценки выбытия МПЗ, чиновники предоставляют достаточно времени для внесения изменений в учет, так как приказ вступает в действие с 1 января 2008 года.

Департамент регулирования государственного финансового контроля, аудиторской деятельности, бухгалтерского учета и отчетности Минфина России также вносит свою лепту в регулирование методологии бухгалтерского учета. Им в последнее время выпущено несколько писем. И наиболее существенным из них является ответ, данный в письме от 23.03.07 N 07-05-06/76. Сумму полученных денежных средств в результате размещения по подписке акций дополнительного выпуска чиновники предлагают отражать в бухгалтерском учете, используя счет 75 "Расчеты с учредителями". В этом случае при необходимости организация может ввести к нему отдельный субсчет.

Информация об указанной операции, на их взгляд, должна раскрываться в бухгалтерской отчетности обособленно независимо от порядка отражения на счетах бухгалтерского учета (в случае ее существенности).

В письме от 24.04.07 N 07-05-06/106 руководство департамента напомнило, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации. Документы же, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты, установленные пунктом 2 статьи 9 закона о бухучете, а именно:

наименование документа (формы), код формы;

дату составления;

наименование организации, от имени которой составлен документ;

содержание хозяйственной операции;

измерители хозяйственной операции (в натуральном и денежном выражении);

наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления,

личные подписи указанных лиц и их расшифровки.

Формы этих документов утверждаются в составе учетной политики организации.

Подтверждение не столь активной политики в части разъяснений методологии бухгалтерского учета чиновники находят в НК РФ. Согласно пункту 1 статьи 34.2 НК РФ, Минфин России дает письменные разъяснения по вопросам применения законодательства РФ по налогам и сборам. Данная же обязанность в части вопросов применения законодательства РФ по бухгалтерскому учету законодателем на министерство не возложена. Поэтому за разъяснениями по этим вопросам предлагается обращаться в аудиторские фирмы (письмо от 18.04.07 N 07-05-06/102).

Налоговая отчетность

В статье "Отчитываемся за I квартал 2007 года" ("ПВУ" N 4, 2007) был приведен перечень приказов Минфина России, которыми вносились изменения в формы налоговых деклараций. "Модернизация" форм деклараций и налоговых расчетов продолжалась и дальше. С того времени выпущено еще два приказа: от 09.02.07 N 13н и от 19.02.07 N 16н.

Первым из них была утверждена форма расчета авансовых платежей по единому социальному налогу для налогоплательщиков, производящих выплаты физическим лицам, и порядка ее заполнения. С заполнением этой формы большинство налогоплательщиков уже столкнулись (наш комментарий о порядке ее заполнения - "Расчет авансовых платежей по ЕСН" - опубликован в "720 часов" N 5, 2007).

В зависимости от характера операции, требований нормативных актов, методических указаний по бухгалтерскому учету и технологии обработки учетной информации в первичные документы, в том числе и в унифицированные формы, могут быть включены дополнительные реквизиты (п. 13 Положения по ведению бухгалтерского учета).

Законодатель позволил лицам, признаваемым налогоплательщиками по одному или нескольким налогам, не осуществляющим операций, в результате которых происходит движение денежных средств на их счетах в банках (в кассе организации), и не имеющим по этим налогам объектов налогообложения, представлять по данным налогам единую (упрощенную) налоговую декларацию.

Вторым же приказом изменена форма налогового расчета по авансовым платежам по земельному налогу. К ней должны будут обратиться налогоплательщики - организации и физические лица, являющиеся индивидуальными предпринимателями, использующие принадлежащие им на праве собственности или на праве постоянного (бессрочного) пользования земельные участки в предпринимательской деятельности. При этом упомянутые земельные участки должны находиться в регионах РФ, где представительные органы муниципального образования при установлении земельного налога не воспользовались правом на освобождение отдельных категорий налогоплательщиков от уплаты авансовых платежей по земельному налогу.

Помимо этого Минфин России исправно выполнял вышеупомянутую обязанность о даче письменных разъяснений по вопросам применения законодательства РФ по налогам и сборам. На некоторых из них мы и остановимся.

Продолжаем сдавать нулевые декларации

Начиная с текущего года законодатель позволил лицам, признаваемым налогоплательщиками по одному или нескольким налогам, не осуществляющим операций, в результате которых происходит движение денежных средств на их счетах в банках (в кассе организации), и не имеющим по этим налогам объектов налогообложения, представлять по данным налогам единую (упрощенную) налоговую декларацию.

Такую декларацию упомянутые налогоплательщики обязаны представить в налоговый орган по местонахождению организации или месту жительства физического лица не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшими кварталом, полугодием, 9 месяцами, календарным годом (п. 2 ст. 80 НК РФ).

Форму же такой единой (упрощенной) налоговой декларации и порядок ее заполнения должен утвердить Минфин России.

В конце отчетной кампании за I квартал 2007 года Минфин России выпустил письмо от 25.04.07 N 03-02-07/2-78, разъяснив ситуацию с утверждением этой формы. Еще в середине марта ФНС России (письмо от 15.03.07 N 01-2-02/300) были представлены в Минфин России уточненные проекты формы единой (упрощенной) налоговой декларации и порядка ее заполнения. На момент выхода письма N 03-02-07/2-78 данные проекты находились на согласовании в правовом департаменте Минфина России.

Одновременно чиновники в этом письме сообщили, что до утверждения Минфином России формы единой (упрощенной) налоговой декларации и порядка ее заполнения налогоплательщики обязаны представлять в налоговые органы налоговые декларации (расчеты) по соответствующим налогам в общеустановленном порядке. И аргументировали они это следующими нормами Налогового кодекса РФ.

Налогоплательщики, как известно, обязаны представлять в установленном порядке в налоговый орган по месту учета налоговые декларации (расчеты), если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах (подп. 4 п. 1 ст. 23 НК РФ).

Налоговая декларация (расчет) представляется каждым налогоплательщиком в установленные законодательством о налогах и сборах сроки по каждому налогу, подлежащему уплате этим налогоплательщиком, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах (абз. 2 п. 1 и п. 6 ст. 80 НК РФ).

Главами части второй НК РФ установлен порядок представления налоговых деклараций (расчетов) по конкретным налогам налогоплательщиками, которые признаются таковыми вне зависимости от возникновения либо отсутствия у них обязанности по уплате соответствующих налогов.

Отсутствие же у налогоплательщика по итогам конкретного налогового периода суммы налога к уплате само по себе не освобождает его от обязанности представления налоговой декларации по данному налоговому периоду, если иное не установлено законодательством о налогах и сборах.

Данное письмо руководство налоговой службы направило управлениям ФНС России по субъектам РФ для доведения его до нижестоящих налоговых органов. Последние же обязаны применять его в работе (письмо ФНС России от 10.05.07 N ШС-6-14/386).

К сожалению, к моменту подписания номера форма единой (упрощенной) налоговой декларации не была утверждена. Поэтому налогоплательщики - организации, которые в первом полугодии 2007 года не осуществляли финансово-хозяйственную деятельность и не имели по отдельным налогам объектов налогообложения, вновь будут обязаны представлять нулевые налоговые декларации по НДС, налогу на прибыль организаций, налогу на имущество организаций, а также расчеты авансовых платежей по ЕСН и страховым взносам на обязательное пенсионное страхование.

НДС

Как известно, в случае, если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов по НДС превышает общую сумму налога, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1-3 пункта 1 статьи 146 НК РФ, то полученная разница подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику.

Но перед этим налоговый орган проверяет обоснованность суммы НДС, заявленной к возмещению в представленной налогоплательщиком налоговой декларации, путем осуществления камеральной налоговой проверки в порядке, установленном статьей 88 НК РФ.

По окончании проверки в течение семи дней налоговый орган обязан принять решение о возмещении соответствующих сумм, если при проведении камеральной налоговой проверки не были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах.

В случае же выявления нарушений законодательства о налогах и сборах в ходе проведения камеральной налоговой проверки уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен акт налоговой проверки в соответствии со статьей 100 НК РФ.

По результатам рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки руководитель налогового органа или его заместитель выносит решение о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения либо об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Одновременно с этим решением выносится решение о возмещении (полностью или частично) суммы налога, заявленной к возмещению, или решение об отказе в возмещении суммы налога, заявленной к возмещению (ст. 176 НК РФ).

При отсутствии у налогоплательщика недоимки по НДС, иным федеральным налогам, задолженности по соответствующим пеням и (или) штрафам, подлежащим уплате или взысканию в случаях, предусмотренных НК РФ, сумма налога, подлежащая возмещению по решению налогового органа, возвращается по заявлению налогоплательщика на указанный им банковский счет. При наличии письменного заявления налогоплательщика суммы НДС, подлежащие возврату, могут быть направлены в счет уплаты предстоящих налоговых платежей по налогу или иным федеральным налогам.

Решение о зачете (возврате) суммы налога принимается налоговым органом одновременно с вынесением решения о возмещении суммы налога (полностью или частично).

Отсутствие у налогоплательщика по итогам конкретного налогового периода суммы налога к уплате само по себе не освобождает его от обязанности представления налоговой декларации по данному налоговому периоду, если иное не установлено законодательством о налогах и сборах.

День получения письменного отказа в возмещении НДС в этом случае будет считаться днем, когда налогоплательщик узнал о нарушении своих прав. И именно с этого момента ведется отсчет трех месяцев, в течение которых налогоплательщик может обжаловать это решение в арбитражном суде (п. 4 ст. 198 АПК РФ)

При этом налоговый орган обязан сообщить в письменной форме налогоплательщику о принятом решении о возмещении (полностью или частично), о принятом решении о зачете (возврате) суммы налога, подлежащей возмещению, или об отказе в возмещении в течение пяти дней со дня принятия соответствующего решения.

В настоящее время ИФНС России составляется решение, только если налоговики согласны с возмещением НДС. Если же принимается решение об отказе в возмещении налога, то в большинстве случаев соответствующее сообщение налогоплательщику не поступает.

В целях исправления сложившейся ситуации ФНС России приказом от 18.04.07 N ММ-3-03/239 утвердила формы решений:

о возмещении (полностью или частично) суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению (приложение N 1 к приказу);

об отказе в возмещении суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению (приложение N 2 к приказу).

Данные формы обязательны для применения инспекциями ФНС России (п. 2 приказа).

Налог на прибыль

С начала текущего года Федеральным законом от 27.07.06 N 137-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования" статья 58 НК РФ дополнена нормой, в соответствии с которой обязанность по уплате авансовых платежей признается исполненной в порядке, аналогичном для уплаты налога. В случае же уплаты авансовых платежей в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки на сумму несвоевременно уплаченных авансовых платежей начисляются пени в порядке, предусмотренном статьей 75 НК РФ (п. 3 ст. 58 НК РФ).

Минфин России сразу же после выхода упомянутого закона уточнил, что с 1 января 2007 года (даты вступления в силу закона N 137-ФЗ) пени, предусмотренные статьей 75 НК РФ, будут начисляться не только в том случае, если в силу закона о конкретном виде налога авансовый платеж исчисляется по итогам отчетного периода на основе налоговой базы, определяемой в соответствии со статьями 53 и 54 НК РФ, но и в случае исчисления авансового платежа в ином предусмотренном законодательством порядке (письмо от 20.07.06 N 03-03-04/1/600). Таким образом, минфиновцы распространили действие этой нормы и на ежемесячные авансовые платежи по налогу на прибыль.

Налоговое ведомство еще в первый год действия главы 25 НК РФ настаивало на начислении пеней по ежемесячным авансовым платежам в случае, если по итогам отчетного (налогового) периода налогоплательщиком была представлена в налоговый орган декларация по налогу на прибыль организаций, из которой следовало, что он получал доходы, но не исполнял своей обязанности по уплате ежемесячных авансовых платежей в установленные НК РФ сроки.

Порядок их исчисления был изложен в письме МНС России от 08.02.02 N ВГ-6-02/160. Согласно этому порядку, исходная сумма для начисления пеней зависела от соотношения совокупности исчисленных ежемесячных авансовых платежей по данным ранее представленной налоговой декларации по налогу на прибыль и величиной авансового платежа, подлежащей уплате за последний квартал отчетного (налогового) периода. Меньшую из этих сумм и следовало использовать при расчете.

Так, если по налоговой декларации за отчетный (налоговый) период сумма исчисленного за последний квартал авансового платежа меньше совокупности заявленных ежемесячных авансовых платежей за этот квартал, то налоговые органы производили пересчет ежемесячных авансовых платежей в сторону уменьшения. Причем уменьшение производилось в равных долях по каждому сроку уплаты. И эти суммы используются при расчете пеней в случае несвоевременной или неполной их уплаты.

Пример 2

Величины облагаемых баз по налогу на прибыль за первые два отчетных периода 2006 года составили соответственно: за I квартал - 372 600 руб., за полугодие - 519 200 руб. Ежемесячные авансовые платежи во II квартале налогоплательщик не уплачивал, причитающаяся же к доплате сумма авансового платежа по итогам полугодия была перечислена им 27 июля.

Исчисленные величины авансовых платежей составили за I квартал 89 424 руб. (372 600 руб. х 24%), за полугодие - 124 608 руб. (519 200 руб. х 24%).

Значение авансового платежа за I квартал определяет совокупный размер ежемесячных авансовых платежей, причитающихся к уплате во II квартале (п. 2 ст. 286 НК РФ). Таким образом, в налоговой декларации по налогу на прибыль за I квартал 2007 года организация, осуществив разбив ку указанной величины на федеральный (8073 руб. (89 424 руб. : 24% х 6,5%): 3) и региональный (21 735 руб. (89 424 руб. / 24% х 17,5%): 3) бюджеты, взяла на себя обязательства по перечислению этих сумм в срок не позднее 28 апреля, 28 мая и 28 июня.

Разность же между указанными величинами авансовых платежей за отчетные периоды - 35 184 руб. (124 608 - 89 424) - является причитающейся к доплате суммой авансового платежа, исчисленного по итогам полугодия. Данная величина не превосходит совокупность ежемесячных авансовых платежей, подлежащих уплате во II квартале, - (35 184 руб. < 89 424 руб.), поэтому к ней и обращались налоговики при расчете пеней. При этом ими осуществлялась разбивка по бюджетам. Для расчета пеней в федеральный бюджет использовалось 3176,33 руб. ((35 184 руб. : 24% х х 6,5%) : 3), для расчета пеней в региональный бюджет - 8551,67 руб. ((35 184 руб. / 24% х 17,5%) : 3).

Исходя из этого начисленные суммы пеней на момент уплаты налога составят соответственно:

199 руб. (10,5% : 300 дн. х (3176,33 руб. х 30 дн. + 6352,67 руб. х 31 дн. + 9529 руб. х 29 дн.) - в федеральный бюджет;

535,76 руб. (10,5% : 300 дн. х (8551,67 руб. х 30 дн. + 17 103,33 руб. х 31 дн. + 25 655 руб. х 29 дн.) - в бюджет субъекта РФ.

Здесь:

10,5% - установленная ставка рефинансирования Банка России;

3176,33 руб., 6352,67 руб. и 9529 руб. - возникшие суммы задолженности по ежемесячным авансовым платежам по налогу на прибыль в федеральный бюджет на 29 апреля, 29 мая и 29 июня;

8551,67 руб., 17 103,33 руб. и 25 655 руб. - возникшие суммы задолженности по ежемесячным авансовым платежам по налогу на прибыль в бюджет субъекта РФ на 29 апреля, 29 мая и 29 июня;

30 дн., 31 дн. и 29 дн. - количество дней в периоды с 29 апреля по 28 мая, с 29 мая по 28 июня, с 29 июня по 27 июля.

С начала же текущего года налоговики посчитали, что пени необходимо начислять с величин ежемесячных авансовых платежей, заявленных налогоплательщиком в налоговой декларации, независимо от фактического размера авансового платежа, исчисленного за данный отчетный период.

Пример 3

Используем данные примера 2, но отнесем их к 2007 году.

Так как во II квартале налогоплательщик не перечислял ежемесячные авансовые платежи, то на 29 апреля, 29 мая и 29 июня у организации возникает недоимки в суммах:

8073 руб., 16 146 руб. и 24 219 руб. - в федеральный бюджет;

21 735 руб., 43 470 руб. и 65 205 руб. - в бюджет субъекта РФ.

В случае уплаты авансовых платежей в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки на сумму несвоевременно уплаченных авансовых платежей начисляются пени в порядке, предусмотренном статьей 75 НК РФ (п. З cт. 58 НК РФ).

Использование в основной деятельности объекта, завершенного строительством, принятого по акту ввода в эксплуатацию при отсутствии регистрация прав на недвижимое имущество, приводит к возникновению обязанности у организации по уплате налога на имущество.

Данные величины и становятся исходными для исчисления пеней, несмотря на то, что по итогам полугодия организация должна будет доплатить в соответствующие бюджеты не 24 219 руб. и 65 205 руб., которые были заявлены в налоговой декларации по налогу на прибыль за I квартал 2007 года, а лишь 9529 руб. (35 184 руб. : 24% х 6,5%) и 25 655 руб. (35 184 руб.: 24% х 17,5%). Размер пеней в этом случае составит:

505,77 руб. ((10,5% : 300 дн. х (8073 руб. х 30 дн. + 16 146 руб. х 31 дн. + 24 219 руб. х 29 дн.) - в федеральный бюджет;

1361,70 руб. (10,5% : 300 дн. х (21 735 руб. х 30 дн. + 42 470 руб. х 31 дн. + 65 205 руб. х 29 дн.) - в бюджет субъекта РФ.

Минфин России поддерживает такой порядок исчисления пеней. При этом величина пеней в части превышения их суммы над значением авансового платежа по итогам отчетного периода (в наших примерах это 306,78 руб. (505,77 - 199) - в федеральный бюджет и 825,94 руб. (1361,70 - 535,76) - в бюджет субъекта РФ) не признается излишне уплаченной. Поэтому требования налогоплательщика по ее зачету или возврату, на взгляд чиновников, неправомерны (письмо Минфина России от 20.04.07 N 03-02-07/2-74).

Налог на имущество

Минфин России настоятельно рекомендует плательщикам налога на имущество организаций при исчислении среднегодовой (средней) стоимости имущества за налоговый (отчетный) период учитывать первоначальную (остаточную) стоимость введенного в эксплуатацию объекта недвижимости, созданного капитальным строительством и используемого в предпринимательской деятельности (письмо Минфина России от 11.04.07 N 03-05-06-01/30).

Подтверждение этому чиновники находят, обобщив действующее законодательство РФ. По договору подряда, заключенному на изготовление вещи, подрядчик передает права на нее заказчику (ст. 703 ГК РФ). Право собственности на здания, сооружения и другое вновь создаваемое недвижимое имущество, подлежащее государственной регистрации, возникает с момента такой регистрации (ст. 219 ГК РФ).

Государственная регистрация прав на недвижимое имущество и сделок с ним есть юридический акт признания и подтверждения государством возникновения, ограничения (обременения), перехода или прекращения прав на недвижимое имущество в соответствии с ГК РФ (п. 1 ст. 2 Федерального закона от 21.07.97 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним").

Вместе с тем срок подачи документов на государственную регистрацию соответствующих прав на объекты недвижимости после совершения сделки или создания объекта недвижимости гражданским законодательством не установлен. Однако во всех случаях, когда закон предусматривает государственную регистрацию прав на недвижимое имущество и сделок с ним, такая регистрация всегда является обязательной (ст. 4 закона N 122-ФЗ).

Отсутствие правоустанавливающих документов на созданные объекты недвижимости в этом случае не может служить основанием для освобождения от налогообложения, поскольку оформление таких документов зависит от волеизъявления последнего. Поэтому использование в основной деятельности объекта, завершенного строительством, принятого по акту ввода в эксплуатацию при отсутствии регистрация прав на недвижимое имущество, приводит к возникновению обязанности у организации по уплате налога на имущество.

С такой позицией Минфина России нередко соглашаются арбитражные суды (постановления ФАС Волго-Вятского округа от 21.08.06 по делу N А38-5820-17/498-2005, ФАС Восточно-Сибирского округа от 17.01.06 по делу N A33-12413/05-Ф02-6862/05-С1).

В письме же Минфина России от 18.04.07 N 03-05-06-01/33 чиновники разъяснили, в какой момент необходимо учитывать стоимость оборудования, требующего монтажа, в среднегодовой (средней) стоимости имущества.

Напомним, что в бухгалтерском учете стоимость приобретенного оборудования, требующего монтажа, согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации (утв. приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н), отражается на счете 07 "Оборудование к установке". При передаче его в монтаж его стоимость списывается на счет 08 "Вложение во внеоборотные активы". После же ввода объекта в эксплуатацию его первоначальная стоимость учитывается на счете 01 "Основные средства":

Дебет 07 Кредит 60

- отражена стоимость приобретенного оборудования, требующего монтажа;

Дебет 08 Кредит 07

- передано в монтаж оборудование;

Дебет 01 Кредит 08

- введено в эксплуатацию оборудование.

И логично было бы предположить, что стоимость упомянутого оборудования включалась в облагаемую базу по налогу на имущество после его ввода в эксплуатацию. Но чиновники предлагают признавать такое оборудование в качестве основного средства и включать в налоговую базу, когда данный объект приведен в состояние, пригодное для использования, т.е. независимо от ввода его в эксплуатацию.

Данное предложение Минфина России не вызывает сомнений, если организация смонтировала оборудование и, не осуществляя ввод его в эксплуатацию, фактически использует в предпринимательской деятельности. Но в упомянутом письме такое уточнение отсутствует.

Для общего же случая учета оборудования такое разъяснение чиновников по включению его стоимости в облагаемую базу по налогу на имущество организаций, мягко говоря, несколько некорректно.

Налог на имущество и авансовые платежи по налогу подлежат уплате налогоплательщиками в порядке и сроки, которые установлены законами субъектов РФ.

Как известно, с 1 января 2007 года срок, определенный в НК РФ днями, исчисляется в рабочих днях, если он не установлен в календарных днях. При этом рабочим днем считается день, который не признается в соответствии с законодательством РФ выходным и (или) нерабочим праздничным днем (п. 6 ст. 6.1 НК РФ).

Поэтому Минфин России в письме от 14.05.07 N 03-05-06-01/42 напомнил, что если законом субъекта РФ о налоге на имущество организаций срок уплаты авансовых платежей по налогу установлен исходя из количества дней по окончании отчетного периода (не в календарных днях или не на определенную дату), то срок уплаты авансовых платежей следует исчислять в рабочих днях в соответствии с упомянутой нормой пункта 6 статьи 6.1 НК РФ. Причем это положение начинает действовать с первого отчетного периода 2007 года.

Это письмо может помочь налогоплательщикам, находящимся в субъектах РФ, где законодательные (представительные) органы, устанавливая срок уплаты налога и авансовых платежей при введении закон о налоге на имущество организаций, не удосужились уточнить, что он исчисляется в календарных днях, в случае подачи ими налогового расчета по налогу на имущество на несколько дней позже установленного законом субъекта РФ срока. Так как в этом случае упомянутое письмо является письменным разъяснением Минфина России по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данным в пределах его компетенции. А это, в свою очередь, признается обстоятельством, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения (подп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ).

Чиновники предлагают считать организацию уклоняющейся от государственной регистрации прав на созданный объект недвижимости, если у нее имеется документ о создании объекта капитального строительства, но нет свидетельства о праве собственности на него.

С 1 января 2007 года срок, определенный в НК РФ днями, исчисляется в рабочих днях, если он не установлен в календарных днях. При этом рабочим днем считается день, который не признается в соответствии с законодательством РФ выходным и (или) нерабочим праздничным днем (п. 6 ст. 6.1 НК РФ).

Прочие налоги

При составлении отчетности за I квартал 2007 года налогоплательщикам, уплачивающим БНВД, мы напомнили о письме Минфина России от 02.03.07 N 03-11-02/62. В нем чиновники констатировали, что в 2007 году следует использовать значение К1расч, которое определяется как произведение значений коэффициентов К1, установленных на 2006 и 2007 годы:

     К1     = К1     x К1

       расч     2006     2007

Таким образом, они предлагали внести по строке 080 налоговой декларации величину 1,241 (1,132 х 1,096) (письмо и комментарий специалистов Минфина России см. в "720 часов" N 4, 2007).

По прошествии трех месяцев позиция Минфина России поменялась. Налогоплательщикам предлагается при расчете суммы единого налога на вмененный доход использовать значение коэффициента К1, установленного приказом Минэкономразвития России от 03.11.06 N 359 в размере 1,096.

Сумму единого налога, исчисленного за I квартал 2007 года с применением предлагаемого чиновниками коэффициента-дефлятора в размере 1,241, предлагается пересчитать. Для этого налогоплательщикам следует подать уточненную декларацию, указав по строке 080 значение коэффициента 1,096.

Упомянутое же письмо N 03-11-02/62 не подлежит применению.

Довольно часто организации приобретают товары у индивидуального предпринимателя за наличный расчет через подотчетных лиц.

Как известно, пунктом 2 статьи 230 НК РФ установлена обязанность налоговых агентов представлять в налоговый орган по месту своего учета сведения о доходах физических лиц этого налогового периода и суммах начисленных и удержанных в этом налоговом периоде налогов по форме 2-НДФЛ.

При этом не представляются сведения о выплаченных доходах индивидуальным предпринимателям за приобретенные у них товары, продукцию или выполненные работы (оказанные услуги) в том случае, если эти индивидуальные предприниматели предъявили налоговому агенту документы, подтверждающие их государственную регистрацию в качестве предпринимателей без образования юридического лица и постановку на учет в налоговых органах.

Подтверждением того, что товар был приобретен у индивидуального предпринимателя, на взгляд чиновников, могут служить товарные чеки и чеки ККМ (ККТ) либо иные документы, оформленные в установленном порядке. При этом в них должна содержаться информация об основном государственном регистрационном номере индивидуального предпринимателя (ОГРНИП) и его идентификационном номере (письмо Минфина России от 07.05.07 N 03-04-06-01/139).

С ИНН проблем не возникает. Он является обязательным атрибутом чека ККМ. Обязанность по указанию индивидуальными предпринимателями наряду с фамилией, именем и отчеством собственного основного государственного регистрационного номера при заполнении всех документов, связанных с осуществлением ими предпринимательской деятельности, введена Правилами ведения Единого государственного реестра индивидуальных предпринимателей и предоставления содержащихся в нем сведений (утв. постановлением Правительства РФ от 16.10.03 N 630). Несмотря на это предписание, в настоящее время многие предприниматели не указывают свой ОГРНИП ни в кассовом чеке, ни в товарном. Отсутствие же документа, подтверждающего наличие у физического лица основного государственного регистрационного номера, приводит к необходимости представления по итогам года упомянутой формы 2-НДФЛ в части осуществленных выплат.

В. Ульянов,

эксперт "ПБУ"

"Практический бухгалтерский учет", N 7, июль 2007 г.