Вопрос: До того как была проведена аттестация рабочих мест, предприятие бесплатно выдавало молоко согласно Приказу Минздрава РФ от 31.03.2003 N 13 и коллективному договору. Кроме того, на период ремонта столовой выдача молока была заменена денежной компенсацией. В 2007 году организация провела аттестацию рабочих мест, по результатам которой было определено, что на некоторых из них уровни воздействия вредных факторов не превышают установленных нормативов. В связи с этим она прекратила выдачу молока определенным работникам после оформления результатов аттестации. В каком порядке облагается налогом на прибыль, НДС, НДФЛ и ЕСН бесплатная выдача молока работникам? ("Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения", N 18, сентябрь 2007 г.)

До того как была проведена аттестация рабочих мест, предприятие бесплатно выдавало молоко согласно Приказу Минздрава РФ от 31.03.2003 N 13 и коллективному договору. Кроме того, на период ремонта столовой выдача молока была заменена денежной компенсацией.

В 2007 году организация провела аттестацию рабочих мест, по результатам которой было определено, что на некоторых из них уровни воздействия вредных факторов не превышают установленных нормативов. В связи с этим она прекратила выдачу молока определенным работникам после оформления результатов аттестации.

В каком порядке облагается налогом на прибыль, НДС, НДФЛ и ЕСН бесплатная выдача молока работникам?

Действительно, трудовое законодательство РФ обязывает работодателей выдавать бесплатно молоко работникам, занятым на работах с вредными условиями труда, по установленным нормам (ст. 222 ТК РФ), утвержденным Постановлением Минтруда РФ от 28.03.2003 N 126.

Как видно из вопроса, до проведения в 2007 году аттестации организация использовала нормы "вредности", определенные коллективным договором в соответствии с Приказом Минздрава РФ от 31.03.2003 N 13. Следовательно, бесплатная выдача молока была обоснована результатами предыдущей аттестации, а затраты по такой выдаче в пределах установленных законодательством норм должны быть включены в себестоимость продукции (п. 4 ст. 255 НК РФ), и они не подлежат обложению НДФЛ (п. 3 ст. 217 НК РФ). Такие разъяснения можно найти в Письме Минфина РФ от 18.06.2007 N 03-04-06-01/192.

Следуя логике и основываясь на законодательстве РФ (п. 2 ст. 238 НК РФ) и разъяснении Минфина (Письмо от 01.08.2007 N 03-03-06/4/104), мы приходим к выводу, что бесплатная выдача молока в пределах норм не является налогооблагаемой базой по ЕСН. Кроме того, она не может быть признана реализаций на безвозмездной основе в силу пп. 2 п. 1 ст. 146 НК РФ, значит, не облагается НДС (постановления ФАС ПО от 13.09.2006 N А12-31539/05-С42, ФАС ЗСО от 18.08.2006 N Ф04-4871/2006 (251121-А27-33)).

С другой стороны, бесплатная выдача молока в пределах норм, утвержденных законодательством РФ, является обязательной для работников, занятых на "вредной" работе, для поддержания их работоспособности и уменьшения влияния на них вредных факторов производства. Таким образом, молоко косвенно участвует в производственном процессе, и в соответствии со ст. 171 НК РФ из бюджета можно взять к возмещению "входной" НДС, предъявленный поставщиками молока. Данная точка зрения отражена в Постановлении ФАС МО от 05.09.2006 N КА-А40/8113-06.

Предприятие во время ремонта столовой заменило бесплатную выдачу молока работникам, занятым на работах с вредными условиями труда, денежной компенсацией в пределах установленных норм. Как следует из трудового законодательства, такая замена недопустима (п. 5 Приложения к Постановлению Минтруда РФ от 31.03.2003 N 13), так как не обеспечивает нейтрализации вредных факторов на организм работников, а также профилактики предупреждения профессиональных заболеваний. Однако если она произведена, то, как разъяснили финансисты (Письмо от 21.02.2007 N 03-04-06-02/30), ее нельзя отнести к денежным компенсациям, установленным законодательством РФ, о которых идет речь в пп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ, и поэтому облагается ЕСН в общеустановленном порядке с учетом п. 3 ст. 236 НК РФ, в соответствии с которым указанные в п. 1 ст. 236 НК РФ выплаты не признаются объектом налогообложения ЕСН у налогоплательщиков-организаций, если они не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде. Как следствие, такие выплаты подлежат обложению НДФЛ (ст. 210 НК РФ).

Совершенно другого мнения придерживаются суды. Оно заключается в том, что нарушение работодателем трудового законодательства (п. 5 Приложения к Постановлению Минтруда РФ от 31.03.2003 N 13) не является основанием для непризнания данных сумм компенсацией, выплачиваемой работникам, занятым на работах с вредными условиями труда. Данные компенсации не противоречат условиям ст. 164, 219 ТК РФ, следовательно, в соответствии с п. 3 ст. 217, п. 2 ст. 238 НК РФ не подлежат обложению НДФЛ и ЕСН (Постановление ФАС ВВО от 06.02.2007 N А11-2308/2006-К2-19/223). Аналогичное решение можно найти в постановлениях ФАС ЗСО от 29.01.2007 N Ф04-4385/2006 (30286-А27-37), ФАС ДВО от 27.12.2006 N Ф03-А51/06-2/4827, ФАС МО от 26.01.2006 N КА-А40/13899-05. Кроме того, компенсации, отвечающие требованиям ст. 219 ТК РФ, уменьшают налогооблагаемую базу по налогу на прибыль (ст. 255 НК РФ).

Из вышесказанного ясно, что мнение налоговиков о замене бесплатной выдачи молока работникам, занятым на работах с вредными условиями труда, денежной компенсацией однозначно - она признается дополнительным доходом, увеличивающим заработную плату и подлежащим обложению как НДФЛ, так и ЕСН. Решения судов говорят об обратном. Отсюда налогоплательщик должен сделать вывод, что, если он не хочет встречаться с налоговыми органами в суде, отстаивая свои интересы, не стоит нарушать трудовое законодательство и заменять выдачу молока денежной компенсацией. Если же этот факт имел место, то предприятие должно само решить, как поступить - пересчитать суммы налогов, если налогообложение компенсаций аналогично порядку налогообложения выдачи бесплатного молока в пределах норм, уставленных законодательством РФ, или оставить их (суммы налогов) без изменений и быть готовым к защите своих интересов в суде.

Т.В. Павлова

15 сентября 2007 г.

"Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения", N 18, сентябрь 2007 г.