Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29 февраля 2012 г. N 14АП-308/12

г. Вологда

29 февраля 2012 г.

Дело N А13-6072/2011

Резолютивная часть постановления объявлена 21 февраля 2012 года.

Полный текст постановления изготовлен 29 февраля 2012 года.

Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Ралько О.Б., судей Виноградовой Т.В. и Тарасовой О.А. при ведении протокола секретарем судебного заседания Федосеевой Ю.С.,

при участии от открытого акционерного общества "Славянский хлеб" Паничевой З.А. по доверенности от 19.10.2011, Сергеевой В.Н. по доверенности от 06.02.2012, Богмы А.С. по доверенности от 11.01.2012, от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Вологодской области Осиповой О.В. по доверенности от 10.01.2012,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Вологодской области на решение Арбитражного суда Вологодской области от 12 декабря 2011 года по делу N А13-6072/2011 (судья Шестакова Н.А.),

установил

открытое акционерное общество "Славянский хлеб" (далее - общество, ОАО "Славянский хлеб") обратилось в Арбитражный суд Вологодской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Вологодской области (далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 25.03.2011 N 11-09/13.

Решением Арбитражного суда Вологодской области от 12 декабря 2011 года заявленные обществом требования удовлетворены.

Инспекция с судебным решением не согласилась и обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит суд апелляционной инстанции его отменить. В обоснование апелляционной жалобы ссылается на несоответствие выводов, изложенных в решении, обстоятельствам дела.

Общество в отзыве на апелляционную жалобу и его представители в судебном заседании не согласились с апелляционной жалобой, решение суда считают законным и обоснованным.

Заслушав объяснения представителей общества и инспекции, исследовав доказательства по делу, проверив законность и обоснованность оспариваемого решения, суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы.

Как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) ряда налогов, в том числе налога на прибыль и налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за период с 01.01.2007 по 31.12.2009, о чем составлен акт от 25.02.2011 N 11-09/13 (том 2, листы 2-51).

На основании акта проверки и по результатам рассмотрения возражений налогоплательщика инспекцией принято решение от 25.03.2011 N 11-09/13 (том 2, листы 120-195) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым общество привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неуплату налога на прибыль, НДС в виде штрафа в общей сумме 245 408 руб., начислены пени в сумме 221 742 руб. 72 коп. Также указанным решением обществу предложено уплатить налог на прибыль в сумме 1 620 872 руб. 16 коп., НДС в сумме 250 488 руб. 22 коп.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Вологодской области от 06.06.2011 N 14-09/006457@ решение инспекции от 25.03.2011 N 11-09/13 утверждено без изменения (том 3, листы 42-48).

Не согласившись с вынесенным решением налогового органа, общество обратилось в Арбитражный суд Вологодской области с соответствующим заявлением.

Суд первой инстанции, удовлетворяя заявленные требования, правомерно руководствовался следующим.

В соответствии с пунктом 1 статьи 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, которая представляет собой полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ в редакции Федерального закона от 06.06.2005 N 58-ФЗ, действующей с 01.01.2006, расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком. При этом под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Из приведенных норм следует, что произведенные расходы уменьшают полученные доходы в целях налогообложения прибыли в случае, когда они экономически оправданы, подтверждены документально и связаны с получением дохода. Кроме того, обязательным условием отнесения тех или иных затрат к расходам является фактическое получение товаров, работ или услуг.

Согласно статье 173 НК РФ сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, определяется по итогам каждого налогового периода, как разница между общей суммой налога, исчисленной в виде соответствующей налоговой ставке процентной доли налоговой базы, и суммой налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 НК РФ.

В силу статей 171, 172 и 169 НК РФ в редакции, действующей с 01.01.2006 (Федеральный закон от 22.07.2005 N 119-ФЗ), для применения налоговых вычетов необходимо соблюдение следующих условий: приобретение (получение) товаров, работ или услуг для осуществления производственной деятельности, предъявление НДС поставщиками, подрядчиками или исполнителями, обязательное наличие надлежаще оформленных счетов-фактур, принятие товаров, работ или услуг к учету, подтвержденное соответствующими первичными документами.

Поскольку формирование состава расходов и применение налоговых вычетов направлены на уменьшение налогового обязательства налогоплательщика, обязанность доказывания наличия перечисленных условий возлагается на налогоплательщика. Данный вывод соответствует правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 15 февраля 2005 года N 93-О, где указано, что обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками (подрядчиками, исполнителями).

Документы, на которые ссылается налогоплательщик в подтверждение правомерности формирования состава расходов и применения вычетов по НДС, должны отвечать предъявляемым требованиям и достоверно свидетельствовать об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает налоговые последствия.

Как указано в пункте 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12 октября 2006 года N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53), уменьшение размера налоговой обязанности вследствие уменьшения налоговой базы и применения налоговых вычетов признается налоговой выгодой. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Таким образом, в первую очередь подлежат оценке доказательства, представленные налогоплательщиком в обоснование своих расходов и вычетов.

Общество не оспаривает свою обязанность доказать правомерность уменьшения налогооблагаемой прибыли и применения вычетов по НДС, однако полагает, что им представлены все доказательства, предусмотренные НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 54 НК РФ налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

Из приведенной нормы следует, что документальное подтверждение как факта поставки товаров, так и состава и размера произведенных расходов и налоговых вычетов должно осуществляться по правилам, установленным для ведения бухгалтерского учета.

В соответствии со статьей 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон о бухгалтерском учете) все хозяйственные операции, проводимые организациями, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации.

Согласно пункту 2 статьи 9 Закона о бухгалтерском учете документы, форма которых не предусмотрена в альбомах первичной учетной документации, должны содержать обязательные реквизиты, а именно: наименование документа; дату составления документа; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; личные подписи указанных лиц.

Таким образом, законодательство о бухгалтерском учете установило основные требования к оформлению документов, а налоговое законодательство предусмотрело, что право налогоплательщика на уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль, а также право на применение вычетов по НДС должно быть подтверждено документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации (пункт 1 статьи 252 НК РФ - документальная подтвержденность расходов, пункт 1 статьи 172 НК РФ - наличие соответствующих первичных документов).

Вместе с тем главы 21 и 25 НК РФ не содержат императивной нормы, которая бы устанавливала, что не могут быть приняты к учету первичные документы, имеющие пороки в оформлении, как, например, указано в статье 169 НК РФ относительно счетов-фактур. Главным при оценке первичных документов является, подтверждают ли они факты оказания услуг.

Как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, в пунктах 1.1.2 и 2.2.2 оспариваемого решения инспекции установлено необоснованное отнесение обществом на расходы затрат на оплату стоимости услуг, оказанных обществом с ограниченной ответственностью "Темп" (далее - ООО "Темп") в 2007 году, на сумму 706 727 руб. 86 коп., а также завышение налоговых вычетов по НДС в 2007 году на сумму 127 211 руб. 01 коп.

К указанному заключению налоговый орган пришел в связи с тем, что в представленных обществом документах указаны недостоверные сведения, товарные накладные составлены с нарушением статьи 9 Закона о бухгалтерском учете, в том числе, отсутствуют обязательные реквизиты, представленные документы не подтверждают факт реализации товара в адрес комиссионера в связи с отсутствием личных подписей должностных лиц комиссионера, комиссионер не осуществлял деятельность по реализации товара, общество не понесло реальных затрат по оплате услуг комиссионера, имеет место сговор руководства общества и общества с ограниченной ответственностью "Хлеб" (далее - ООО "Хлеб") по организации поставок продукции с использованием фиктивного посредника.

Так, обществом и ООО "Темп" заключен договор комиссии от 31.01.2007, в соответствии с которым ООО "Темп" приняло на себя обязательство изучать рынок хлебобулочной продукции, поиск покупателей (том 4, листы 120-123). Реализация продукции комитента на территории города Вологды и Вологодской области осуществляется комиссионером от своего имени и за счет комитента, а также комитентом покупателям, поиск которых осуществил комиссионер. Комиссионер сообщает комитенту перечень покупателей (торговых точек), в адрес которых комитент обязан отгрузить продукцию, в письменном виде, по электронной почте, по факсу или телефонограммой. Расчеты с покупателями могут производиться с участием или без участия комиссионера в расчетах.

Разделом 2 указанного договора предусмотрено, что комиссионер обязан осуществлять изучение рынка сбыта продукции на территории города Вологды и Вологодской области и информировать комитента о конъюнктуре на рынке продукции, проводить поиск покупателей на продукцию на условиях, наиболее выгодных для комитента, и по цене, не ниже назначенной ему последним, реализовать продукцию комитента, перечислять на расчетный счет комитента в течение 5 банковских дней все полученное за реализованную продукцию за вычетом сумм, причитающихся на оплату за выполненные поручения по договору, осуществлять иные действия, необходимые для наиболее быстрого и выгодного для комитента исполнения поручения по договору.

Продукция для реализации передается комитентом комиссионеру или покупателям, поиск которых осуществлял комиссионер, на складе (при самовывозе) или в торговых точках комиссионера или покупателей. Доставка осуществляется специализированным автотранспортом комитента.

Комиссионер и покупатели, поиск которых осуществил комиссионер, принимают продукцию от комитента по накладной. При приемке продукции комиссионером ответственные лица комиссионера проставляют на накладной факсимильную подпись и штамп установленного договором образца.

В подтверждение понесенных расходов обществом представлены счет-фактура от 28.02.2007, акт сдачи-приемки услуг по договору комиссии от 28.02.2007, отчет комиссионера от 31.01.2007 (том 4, листы 133-139).

Налоговый орган провел мероприятия налогового контроля и установил, что согласно выписке из Единого государственного реестра юридических лиц (далее - ЕГРЮЛ) ООО "Темп" зарегистрировано Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 15 по Санкт-Петербургу 16.11.2006, юридический адрес: Санкт-Петербург, проспект Королева, дом 32, корпус 1, литер А, учредителем и генеральным директором за период деятельности является Румянцев А.И. (том 12, листы 6-9).

На требование инспекции Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 26 по Санкт-Петербургу сообщила, что направленное ООО "Темп" требование возвращено отделением связи с отметкой "по данному адресу организация не значится" (том 2, лист 97).

ГУ УВД по городу Санкт-Петербургу и Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 19 по Санкт-Петербургу сообщили о невозможности допроса руководителя ООО "Темп" Бобыкина О.В. в связи с отсутствием его по месту жительства (том 2, листы 99, 104).

Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 21 по Санкт-Петербургу сообщила о невозможности допроса Румянцева А.И. (том 2, лист 107).

По запросу инспекции УВД по Красногвардейскому району города Санкт-Петербурга 05.03.2011 направило протокол допроса Румянцева А.И. от 23.02.2011(том 3, листы 9-15). Кроме того, при вынесении решения инспекцией использован имеющийся у налогового органа протокол допроса свидетеля от 12.08.2010, составленный оперуполномоченным ОРЧ КМ УВД по Вологодской области (том 11, лист 117-120).

Согласно представленной открытым акционерным обществом "Севергазбанк" выписке с расчетного счета за период с 01.07.2007 по 31.12.2009 в 2007 году денежные средства от ООО "Темп" и других организаций по взаимоотношениям с ООО "Темп" на счет общества не поступали.

Налоговый орган ссылается на выполнение подписей от имени Румянцева А.И. в договорах комиссии, актах сдачи-приемки услуг, отчетах комиссионера, счетах-фактурах неустановленным лицом в связи с тем, что ни должностные лица общества, ни руководитель ООО "Хлеб" не могли пояснить, как и каким образом осуществлялись взаимоотношения с представителями ООО "Темп".

Кроме того, по мнению инспекции, товарные накладные составлены с нарушением статьи 9 Закона о бухгалтерском учете, поскольку не заполнены следующие реквизиты: наименование документа (договор, контракт); расшифровка подписи лица, принявшего груз и получившего груз, подтверждающая факт личного участия должностного лица в приемке и получении товара. Налоговый орган полагает, что подпись проставлена неуполномоченными лицами.

Также инспекция полагает, что комиссионер не выполнял взятые по договору обязательства в связи с тем, что в действительности не проводил анализ рынка хлебобулочной продукции, не занимался поиском покупателей и реализацией продукции общества. При этом инспекция ссылается на показания свидетелей, в соответствии с которыми реализация продукции осуществлялась обществом по заявкам торговых точек и на основании составленных и заверенных работниками общества первичных документов. По мнению инспекции, доказательством того же факта является и отражение в акте сдачи-приемки услуг и отчете комиссионера одной организации - покупателя, что не соответствует смыслу договора комиссии. Кроме того, в нарушение условий договора инспекция ссылается на отсутствие первичных документов, приложенных к отчету комиссионера.

Кроме того, налоговый орган сослался на отсутствие у комиссионера условий для осуществления финансово-хозяйственной деятельности в силу отсутствия управленческого и технического персонала, основных средств, производственных активов, транспортных средств и прочего, а также на наличие сговора руководства ОАО "Славянский хлеб" и ООО "Хлеб" по организации поставок продукции общества с использованием фиктивного посредника.

В соответствии со статьей 71 АПК РФ суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств, оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности. Каждое доказательство подлежит оценке арбитражным судом наряду с другими доказательствами. Никакие доказательства не имеют для арбитражного суда заранее установленной силы.

Оценив в соответствии с указанными процессуальными требованиями установленные фактические обстоятельства и доказательства, представленные сторонами в подтверждение этих обстоятельств, в их совокупности, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что они не опровергают реальность осуществленных обществом хозяйственных операций со спорным контрагентом и не являются доказательствами, свидетельствующими о получении обществом необоснованной налоговой выгоды.

Апелляционная инстанция согласна с указанными выводами суда первой инстанции по следующим основаниям.

В первичных документах, представленных обществом в подтверждение факта оказанных комиссионером услуг, имеется расшифровка подписи руководителя и главного бухгалтера ООО "Темп" Румянцева А.И., который согласно сведениям из ЕГРЮЛ и является таковым. При этом доказательств того, что имеющаяся в первичных документах подпись не соответствует подписи Румянцева А.И., налоговым органом не представлено. Правом проведения почерковедческой экспертизы, предоставленным статьей 95 НК РФ, инспекция не воспользовалась, а одних лишь показаний свидетеля недостаточно для установления достоверности подписи конкретного лица.

Законодательство о налогах и сборах Российской Федерации исходит из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Обязанность по оформлению первичных документов, служащих основанием для уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль и для применения налогового вычета по НДС в данном случае возлагается на поставщика. Следовательно, при соблюдении контрагентом указанных требований по оформлению необходимых документов оснований для вывода о недостоверности либо противоречивости сведений, содержащихся в них, не имеется, если не установлены обстоятельства, свидетельствующие о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о предоставлении подрядчиком недостоверных либо противоречивых сведений.

Согласно правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 25 мая 2010 года N 15658/09, то обстоятельство, что сделка и документы, которые должны подтверждать ее исполнение, от имени контрагента общества оформлены за подписью неустановленного лица само по себе не является безусловным и достаточным доказательством, свидетельствующим о получении обществом необоснованной налоговой выгоды.

При установлении этих обстоятельств в применении налогового вычета по НДС, а также в признании расходов, понесенных в связи с оплатой спорных работ, может быть отказано при условии, если налоговым органом будет доказано, что общество действовало без должной осмотрительности и, исходя из условий и обстоятельств совершения и исполнения соответствующей сделки, знало или должно было знать об указании контрагентом недостоверных сведений или о подложности представленных документов ввиду их подписания лицом, не являющимся руководителем контрагента, или о том, что контрагентом по договору является лицо, не осуществляющее реальной предпринимательской деятельности и не декларирующее свои налоговые обязанности по сделкам, оформляемым от его имени.

Налогоплательщик в опровержение таких утверждений вправе приводить доказательства, свидетельствующие о том, что, исходя из условий заключения и исполнения договора, оно не могло знать о заключении сделки от имени организации, не осуществляющей реальной предпринимательской деятельности и не исполняющей ввиду этого налоговых обязанностей по сделкам, оформляемым от ее имени.

Общество представило инспекции копии свидетельства о государственной регистрации ООО "Темп" в качестве юридического лица, свидетельства о постановке ООО "Темп" на налоговый учет, Устава ООО "Темп" (том 4, листы 124-132).

Таким образом, заключая договор комиссии с ООО "Темп" и принимая от его имени выполненные услуги, общество полагало, что ООО "Темп" является действующим юридическим лицом, директором которого является лицо, подписавшее договор и документы, подтверждающие его исполнение.

При этом судом первой инстанции обоснованно не приняты в качестве допустимых доказательств протоколы допроса Румянцева А.И. от 23.02.2011 (том 3, листы 9-15) и от 12.08.2010 (том 11, листы 117-120), поскольку при проведении выездной проверки инспекция в порядке статьи 90 НК РФ не получала показания лица, допрошенного органом внутренних дел. Объяснения, содержащиеся в протоколе допроса от 12.08.2010, получены в соответствии со статьями 189, 190 (191) Уголовно-процессуального кодекса Российской Федерации и по форме, содержанию и порядку получения не соответствуют требованиям статей 90 и 99 НК РФ. В протоколе допроса от 23.02.2011 имеется ссылка на статьи 31 и 90 НК РФ, однако участковый уполномоченный 52 отдела милиции не был привлечен к участию в проведении налоговой проверки, в связи с чем, его полномочия на осуществление допроса свидетеля не подтверждены.

Кроме того, Румянцев А.И. является заинтересованным лицом и его показаний недостаточно для вывода о том, что реальных хозяйственных операций между обществом и ООО "Темп" не осуществлялось.

Постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20.04.2010 N 18162/09 определена правовая позиция, согласно которой в случае реальности хозяйственных операций вывод о недостоверности (противоречивости) первичных документов, подписанных не лицами, которые значатся в учредительных документах поставщиков в качестве руководителей этих организаций, не может самостоятельно, в отсутствие иных фактов и обстоятельств, рассматриваться в качестве основания для признания налоговой выгоды необоснованной.

Таким образом, факт подписания спорных документов неустановленным лицом не является бесспорным доказательством недостоверности первичных документов, а подлежит оценке в совокупности с иными доказательствами.

Доводы инспекции об отсутствии ООО "Темп" по юридическому адресу, отсутствии трудовых ресурсов у названного общества отклоняются апелляционной инстанцией, поскольку указанные обстоятельства не являются препятствием для уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль и НДС в соответствии с НК РФ и сами по себе не могут служить доказательством недобросовестности общества. Доказательств осведомленности общества о нарушениях налогового законодательства его контрагентом и о наличии согласованности в их действиях инспекцией не представлено.

Кроме того, на основании представленных налоговым органом в материалы дела сведений невозможно сделать однозначный вывод о ненахождении организации по адресу государственной регистрации, поскольку доказательств отсутствия ООО "Темп" по юридическому адресу в момент совершения хозяйственных операций инспекцией не представлено.

Также не принимаются доводы инспекции о том, что в спорный период денежные средства от ООО "Темп" и других организаций по взаимоотношениям с ООО "Темп" на счет общества не поступали, поскольку данный факт сам по себе не свидетельствует о недобросовестности контрагента. В данном случае оплата производилась непосредственно покупателем, что налоговым органом не оспаривается. Оплата продукции третьим лицом не противоречит условиям договора комиссии и допустима в силу действующего законодательства.

Поставив под сомнение реальность оказания комиссионных услуг ООО "Темп", инспекция указала, что услуги были выполнены самим обществом. В обоснование данного вывода налоговая инспекция сослалась на показания лиц, допрошенных в ходе проведения проверки в качестве свидетелей (том 4).

Вместе с тем, показания лиц, допрошенных в качестве свидетелей, носят противоречивый характер и не могут однозначно свидетельствовать о правомерности указанного вывода налогового органа, тогда как из тех же показаний свидетелей следует, что взаимоотношения общества с ООО "Темп" в рамках спорного договора осуществлялись, свидетели подтвердили реализацию продукции через комиссионеров.

Согласно условиям договора комиссии комиссионер должен был выполнять следующие услуги: изучение рынка сбыта продукции на территории города Вологды и Вологодской области и информирование комитента о конъюнктуре на рынке продукции, поиск покупателей на продукцию, реализация продукции комитента, перечисление на расчетный счет комитента всего полученного за реализованную продукцию за вычетом сумм, причитающихся на оплату за выполненные поручения по договору.

При этом в силу договора продукция для реализации может быть передана комитентом как комиссионеру, так и напрямую покупателям, поиск которых осуществлял комиссионер, на складе (при самовывозе) или в торговых точках комиссионера или покупателей.

Как усматривается из первичных документов и следует из показаний свидетелей - сотрудников общества, продукция в рамках договора комиссии передавалась комиссионеру на основании счетов-фактур и товарных накладных. Комиссионер в дальнейшем от своего имени осуществлял реализацию продукции общества.

При этом, как обоснованно указано судом первой инстанции, отгрузка продукции со склада общества по реквизитам, указанным комиссионером, не свидетельствует о заключении договоров субкомиссии или реализации продукции конечным потребителям самим обществом.

Свидетели подтвердили, что оформляли первичные документы и проставляли печати и факсимильные подписи на основании доверенностей. Налоговым органом не представлено доказательств, опровергающих наличие у сотрудников соответствующих полномочий.

Показаниями свидетелей Петрова И.А. (работает в обществе с 2005 года в должности заместителя начальника отдела сбыта, коммерческого директора), Присяжного А.Г. (в проверяемый период работал директором ООО "Хлеб"), Поп Л.А. (работала в обществе в должности начальника смены экспедиции) и другими подтверждено, что для упрощения работы обществу были предоставлены печати и штампы-факсимиле ООО "Хлеб", ООО "Темп", общества с ограниченной ответственностью "ИнтерБизнес" (далее - ООО "ИнтерБизнес"), также работникам общества были выданы соответствующие доверенности. Это было вызвано спецификой производимой продукции общества, которая должна доставляться в соответствующие точки без промедления. Соответственно, с целью ускорения процесса оформления документов именно таким образом сложились взаимоотношения с контрагентами.

При этом суд первой инстанции обоснованно критически отнесся к показаниям свидетелей Сибакиной О.В., Поп Л.А., Храповой И.Н., поскольку в силу своих служебных обязанностей указанные лица не могли знать о выполнении или невыполнении комиссионером своих договорных обязательств в части поиска покупателей продукции, их показания не могут быть признаны доказательствами оказания услуг силами самого общества.

Более того, свидетели в судебном заседании суда первой инстанции подтвердили, что в обществе велся обособленный учет покупателей, которым отгрузка продукции осуществлялась во исполнение договора комиссии с ООО "Темп". Самостоятельно данные покупатели товар не приобретали.

Как указано в оспариваемом решении, вывод инспекции об отсутствии у ООО "Темп" управленческого и технического персонала и необходимого имущества основан на данных о непредставлении налоговой отчетности и отсутствии операций по расчетному счету. Однако, непредставление налоговой отчетности не свидетельствует о том, что у контрагента фактически отсутствовало имущество и иные активы.

Инспекцией в ходе проверки не установлено обстоятельств, позволяющих усомниться в добросовестности общества. Следовательно, вывод о недостоверности первичных документов, подписанных не лицом, значащимся в учредительных документах ООО "Темп" в качестве его руководителя, не может самостоятельно, в отсутствие иных фактов и обстоятельств, рассматриваться в качестве основания для признания налоговой выгоды необоснованной.

Данный вывод соответствует правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 20 апреля 2010 года N 18162/09, где указано, что содержащееся в данном постановлении толкование правовых норм является общеобязательным и подлежит применению при рассмотрении арбитражными судами аналогичных дел.

Доказательств, достоверно свидетельствующих о том, что в данном случае общество совершило действия, направленные исключительно на искусственное создание условий для неправомерного заявления расходов по налогу на прибыль, вычетов по НДС и отсутствия сделки с реальным товаром ответчиком не представлено.

При этом в подтверждение реализации продукции ООО "Темп" обществом представлены счета-фактуры, товарные накладные (том 4, листы 143-150; тома 4-8; том 9, листы 1-9).

По мнению инспекции, товарные накладные оформлены с нарушением требований Закона о бухгалтерском учете, поскольку отсутствуют личные подписи должностных лиц ООО "Темп".

Как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, товарные накладные выполнены по форме ТОРГ-12, содержат сведения о наименовании документа, дату составления, наименование организации от имени которой составлен документ, сведения о товаре с указанием количественных и стоимостных характеристик, сведения об общей стоимости отпущенного товара, заверенные печатью личные подписи с их расшифровками представителя общества в графе "отпуск груза разрешил", факсимильные подписи представителя ООО "Темп" и штамп с реквизитами ООО "Темп".

В соответствии с пунктом 2 статьи 160 Гражданского кодекса Российской Федерации использование при совершении сделок факсимильного воспроизведения подписи с помощью средств механического или иного копирования, электронной подписи либо иного аналога собственноручной подписи допускается в случаях и в порядке, предусмотренных законом, иными правовыми актами или соглашением сторон.

Учитывая, что договором комиссии возможность использования факсимильного воспроизведения подписи представителей комиссионера предусмотрена и она соответствует приведенному в договоре образцу, суд первой инстанции обоснованно признал надлежаще подписанными представленные обществом товарные накладные. При этом апелляционная инстанция учитывает то обстоятельство, что факт реальности осуществления хозяйственных операций со спорным контрагентом подтвержден представленными в материалы дела документами.

С учетом изложенного суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу об отсутствии оснований для заключения о необоснованном завышении обществом расходов и занижении налоговой базы по налогу на прибыль, а также о необоснованном заявлении обществом налоговых вычетов по НДС, в связи с чем правомерно удовлетворил заявленные обществом требования в указанной части.

Также в пунктах 1.1.1 и 2.2.2 оспариваемого решения налоговый орган установил необоснованное отнесение на расходы затрат на оплату стоимости услуг, оказанных ООО "ИнтерБизнес" в 2007 году, на сумму 768 563 руб. 06 коп., завышение налоговых вычетов по НДС в 2007 году на сумму 341 691 руб. 84 коп.

Инспекция в обоснование своей позиции указывает на следующие нарушения при формировании налоговой базы: отсутствие деятельности комиссионера по реализации комиссионного товара, отсутствие комиссионера по адресу государственной регистрации, невозможность установить кто является конечным покупателем, недостоверные сведения в первичных документах, отсутствие подтверждения реализации продукции общества в адрес комиссионера, подтверждение свидетелями того факта, что руководитель ООО "Хлеб" являлся представителем ООО "ИнтерБизнес", наличие сговора руководства общества и ООО "Хлеб" по организации поставок продукции с использованием фиктивного посредника.

Как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, согласно условиям договоров комиссии от 01.03.2006 N 44, от 01.01.2007 N 18 ООО "ИнтерБизнес" приняло на себя обязательство изучать рынок хлебобулочной продукции, поиск покупателей (том 9, листы 67-74). В соответствии с дополнительным соглашением от 01.03.2006 реализация продукции комитента на территории города Вологды и Вологодской области осуществляется комиссионером от своего имени и за счет комитента, а также комитентом покупателям, поиск которых осуществил комиссионер. Комиссионер сообщает комитенту перечень покупателей (торговых точек), в адрес которых комитент обязан отгрузить продукцию, в письменном виде, по электронной почте, по факсу или телефонограммой. Расчеты с покупателями могут производиться с участием или без участия комиссионера в расчетах.

Разделом 2 указанного договора предусмотрено, что комиссионер обязан осуществлять изучение рынка сбыта продукции на территории города Вологды и Вологодской области и информировать комитента о конъюнктуре на рынке продукции, проводить поиск покупателей на продукцию на условиях, наиболее выгодных для комитента, и по цене, не ниже назначенной ему последним, реализовать продукцию комитента, перечислять на расчетный счет комитента в течение 5 банковских дней все полученное за реализованную продукцию за вычетом сумм, причитающихся на оплату за выполненные поручения по договору, осуществлять иные действия, необходимые для наиболее быстрого и выгодного для комитента исполнения поручения по договору.

Продукция для реализации передается комитентом комиссионеру или покупателям, поиск которых осуществлял комиссионер, на складе (при самовывозе) или в торговых точках комиссионера или покупателей. Доставка осуществляется специализированным автотранспортом комитента.

Комиссионер и покупатели, поиск которых осуществил комиссионер, принимают продукцию от комитента по накладной. При приемке продукции комиссионером ответственные лица комиссионера проставляют на накладной факсимильную подпись и штамп установленного договором образца.

В подтверждение понесенных расходов обществом представлены счет-фактура от 31.01.2007 N 7, акт сдачи-приемки услуг по договору комиссии от 31.01.2007, отчет комиссионера от 31.01.2007 (том 9, листы 75-84). О реализации продукции свидетельствуют выставленные в адрес ООО "ИнтерБизнес" счета-фактуры, товарные накладные (том 9, листы 86-150; том 10, листы 1-124). В товарных накладных проставлены факсимильные подписи представителя ООО "ИнтерБизнес" и штамп с реквизитами ООО "ИнтерБизнес".

Налоговый орган провел мероприятия налогового контроля и установил следующее.

Согласно выписке из ЕГРЮЛ ООО "ИнтерБизнес" зарегистрировано Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 15 по Санкт-Петербургу 07.12.2005, юридический адрес: Санкт-Петербург, улица Ленсовета, дом 5а, учредителем и генеральным директором за период деятельности являлась Заболоцкая М.А. (том 12, листы 1-5).

На требование инспекции Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 23 по Санкт-Петербургу сообщила, что ООО "ИнтерБизнес" снято с учета в инспекции 23.08.2010 в связи с исключением из ЕГРЮЛ по решению регистрационных органов, с момента постановки на учет 07.12.2005 отчетность не представлялась (том 10, лист 139).

Согласно полученной в ходе встречной проверки информации гражданка Заболоцкая М.В. ведет асоциальный образ жизни, склонна к употреблению спиртных напитков, постоянного места работы не имеет, от воспитания дочери уклоняется, от явки уклоняется без уважительных причин (том 11, лист 7).

Первичные документы, представленные обществом, содержат подпись Заболоцкой М.А., отраженной в ЕГРЮЛ в качестве руководителя ООО "ИнтерБизнес". При этом, как обоснованно указано судом первой инстанции, инспекцией не представлено доказательств несоответствия данной подписи оригиналу.

Кроме того, довод инспекции о невозможности осуществления хозяйственных операций Заболоцкой М.А. правомерно отклонен судом первой инстанции, поскольку сведения в отношении Заболоцкой М.А. получены в феврале 2011 года, доказательств ведения асоциального образа жизни до указанной даты, а также того, что указанное обстоятельство мешало ей осуществлять ведение хозяйственной деятельности спорного контрагента инспекцией не представлено.

Отсутствие надлежащей оплаты поставленной продукции также не является достаточным доказательством недобросовестности контрагента, поскольку инспекцией не представлено подтверждение согласованности действий общества и его контрагентов по получению необоснованной налоговой выгоды из бюджета.

Кроме того, дополнительным доказательством в опровержение доводов инспекции является тот факт, что при заключении договоров комиссии общество предприняло меры для определения добросовестности контрагента, о чем свидетельствуют представленные заявителем устав ООО "ИнтерБизнес", выписка из ЕГРЮЛ, извещение о регистрации ООО "ИнтерБизнес" в территориальном органе Пенсионного фонда Российской Федерации, свидетельство о регистрации страхователя в территориальном фонде обязательного медицинского страхования, свидетельство о постановке на учет юридического лица, свидетельство о государственной регистрации юридического лица, уведомление о присвоении кодов общероссийских классификаторов, приказ об избрании генерального директора ООО "ИнтерБизнес" (том 11, листы 45-59). Также о реальности деятельности ООО "ИнтерБизнес" свидетельствует представленное обществом письмо от 01.03.2006, в котором ООО "ИнтерБизнес" сообщает об изменении почтового адреса. При этом инспекция не представила доказательств, что и по указанному в письме адресу ООО "ИнтерБизнес" также не располагалось.

Налоговым органом исследована добросовестность ООО "Хлеб". Согласно выписке из ЕГРЮЛ ООО "Хлеб" состояло на налоговом учете в Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Вологодской области с 19.07.2006 по 08.05.2008, снято с учета в связи с прекращением деятельности при реорганизации в форме слияния, в период с 19.07.2006 по 08.05.2008 единственным учредителем являлась Неклюдова Е.С., директором до 11.02.2007 являлся Присяжный А.Г., в период с 12.02.2007 по 08.05.2008 - Петунин А.В. (том 12, листы 10-13). Поскольку ООО "Хлеб" не является контрагентом общества и не участвовало в совершении спорных хозяйственных операций, оценка его добросовестности не имеет значения в целях рассмотрения настоящего дела.

Доначисляя обществу налоги в связи с непринятием расходов по комиссионеру ООО "ИнтерБизнес" налоговый орган ссылается на те же доводы и доказательства, которые приводит в обоснование выводов по контрагенту ООО "Темп".

Учитывая, что все доводы и доказательства, приведенные налоговым органом, были предметом рассмотрения по предыдущему эпизоду и им дана соответствующая правовая оценка, следует, что налоговый орган также пришел к неправомерному выводу о получении обществом необоснованной налоговой выгоды по взаимоотношениям общества с ООО "ИнтерБизнес".

Таким образом, суд первой инстанции обоснованно удовлетворил заявленные обществом требования по рассмотренному эпизоду.

Кроме того, в пункте 1.2 оспариваемого решения налоговый орган установил необоснованное завышение обществом внереализационных расходов по налогу на прибыль в сумме 11 462 655 руб. 86 коп.

В обоснование указанного вывода налоговый орган ссылается на нарушения при составлении товарных накладных, подтверждающих задолженность ООО "ИнтерБизнес" и ООО "Темп"; в товарных накладных отсутствуют ссылки на доверенности, подтверждающие право проставления факсимильных подписей представителей ООО "ИнтерБизнес" и ООО "Темп"; в актах сдачи-приемки услуг комиссионера и отчете комиссионера отсутствует перечень счетов-фактур, по которым осуществлена реализация, сведения об оплате продукции; не представлены акты сверок с контрагентами, которые могли бы подтвердить сумму задолженности в списанной сумме; в ходе налоговой проверки установлено, что ни Заболоцкая М.А., ни Румянцев А.И. не подписывали документы от имени ООО "ИнтерБизнес" и ООО "Темп"; следственным управлением УВД города Вологды были изъяты первичные документы (счета-фактуры и товарные накладные), которые составлялись работниками ОАО "Славянский хлеб" на отгрузку собственной продукции, но от имени ООО "Хлеб" в адрес конечных потребителей; следственным управлением УВД города Вологды проведены допросы предпринимателей и руководителей организаций, которые являлись конечными покупателями продукции ОАО "Славянский хлеб", которые подтвердили получение продукции от ООО "Хлеб".

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком. При этом под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 2 статьи 265 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в сумме безнадежных долгов, а в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва.

В силу пункта 2 статьи 266 НК РФ безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

Как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, в подтверждение списания безнадежной ко взысканию задолженности обществом представлены приказы от 31.12.2009 N 476, 486 (том 9, лист 12; том 10, лист 133). В том числе списаны на убытки дебиторская задолженность по контрагенту ООО "Темп" в сумме 7 419 419 руб. 16 коп. (основной долг) и 44 659 руб. 23 коп. (расходы по госпошлине), списаны на прибыль кредиторская задолженности по контрагенту ООО "Темп" 833 938 руб. 87 коп.

По контрагенту ООО "ИнтерБизнес" списана на убытки дебиторская задолженность в сумме 3 977 766 руб. 66 коп. (основной долг), 20 810 руб. 81 коп. (расходы по госпошлине), списана на прибыль кредиторская задолженности по контрагенту ООО "ИнтерБизнес" в сумме 2 320 779 руб. 83 коп. Списание произведено на основании акта инвентаризации от 30.12.2009 (том 9, листы 13-15).

Судом первой инстанции установлено и подтверждается материалами дела, что дебиторская задолженность образовалась в связи несвоевременной оплатой поставленного в адрес ООО "ИнтерБизнес" и ООО "Темп" товара, кредиторская - в связи с обязанностью общества уплатить сумму комиссионного вознаграждения.

Как следует из материалов дела, решением Арбитражного суда Вологодской области от 13.11.2007 по делу N А13-6178/2007 с ООО "Темп" взыскано в пользу общества 6 631 846 руб. 90 коп. долга и 44 659 руб. 23 коп. расходов по государственной пошлине (том 4, лист 60). На основании исполнительного листа N 82401 судебным приставом-исполнителем возбуждено исполнительное производство N 1/19754/913/21/2008 (том 4, лист 57).

Судебным приставом-исполнителем 13.11.2008 составлен акт о невозможности взыскания долга с ООО "Темп" и вынесено постановление об окончании исполнительного производства (том 4, листы 55, 56).

Решением Арбитражного суда Вологодской области от 13 ноября 2007 года по делу N А13-6177/2007 с ООО "ИнтерБизнес" в пользу общества взыскано 1 720 018 руб. 67 коп. долга и 20 100 руб. 09 коп расходов по государственной пошлине (том 4, лист 70). На основании исполнительного листа N 82399 судебным приставом-исполнителем возбуждено исполнительное производство N 13/14428/225/37/2008 (том 4, лист 66).

Судебным приставом-исполнителем 29.07.2008 составлен акт о невозможности взыскания долга с ООО "ИнтерБизнес" и вынесено постановление об окончании исполнительного производства (том 4, листы 64, 65).

Решением Арбитражного суда Вологодской области от 13 ноября 2007 года по делу N А13-6179/2007 с ООО "ИнтерБизнес" в пользу общества взыскано 17 768 руб. 16 коп. долга и 710 руб. 73 коп расходов по государственной пошлине (том 4, лист 79). На основании исполнительного листа N 82400 судебным приставом-исполнителем возбуждено исполнительное производство N 13/14429/224/37/2008 (том 4, лист 75).

Судебным приставом-исполнителем 29.07.2008 составлен акт о невозможности взыскания долга с ООО "ИнтерБизнес" и вынесено постановление об окончании исполнительного производства (том 4, листы 73, 74).

При рассмотрении настоящего дела судом признаны необоснованными выводы о нереальности оказания комиссионных услуг ООО "Темп" и ООО "ИнтерБизнес", в связи с чем доводы инспекции в указанной части не принимаются судом во внимание.

Довод инспекции о списании задолженности третьих лиц обоснованно отклонен судом первой инстанции, поскольку в соответствии с условиями договоров комиссии с ООО "Темп" и ООО "ИнтерБизнес" комиссионер обязан перечислять на расчетный счет комитента в течение 5 банковских дней все полученное за реализованную продукцию за вычетом сумм, причитающихся на оплату за выполненные поручения по договору. С учетом условий договоров, а также исходя из счетов-фактур и товарных накладных, выставленных в адрес комиссионеров, списанная задолженность является задолженностью комиссионеров.

Кроме того, как обоснованно указано судом первой инстанции, сумма списанной дебиторской задолженности подтверждена представленными обществом документами. Обществом списана дебиторская задолженность ООО "Темп" (7 419 419 руб. 16 коп.), увеличенная на сумму взысканной решением суда государственной пошлины (44 659 руб. 23 коп.) и сумму проведенного взаимозачета в связи с возвратом черствого хлеба (46 366 руб. 61 коп.), уменьшенная на сумму встречной кредиторской задолженности по оплате комиссионного вознаграждения (833 938 руб. 87 коп.), в итоге сумма составила 6 676 506 руб. 13 коп. (7419419,16+44659,23-833938,87+46366,61). Обществом списана дебиторская задолженность ООО "ИнтерБизнес" в сумме 3 977 766 руб. 66 коп., увеличенная на сумму взысканной решением суда государственной пошлины (20 810 руб. 81 коп.), уменьшенная на сумму кредиторской задолженности по оплате комиссионного вознаграждения (2 320 779 руб. 84 коп.), и составила 1 677 797 руб. 64 коп. Наличие кредиторской задолженности подтверждается материалами дела и не оспаривается налоговым органом.

Согласно пункту 2 статьи 266 НК РФ к безнадежным долгам относятся не только долги, по которым истек установленный срок исковой давности, но и долги, по которым обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа.

Как видно из материалов дела, исполнительные производства по исполнительным листам, выданным на основании решений Арбитражного суда Вологодской области о взыскании с ООО "Темп" и ООО "ИнтерБизнес" задолженности в пользу общества, окончены ввиду невозможности взыскания долга по причине отсутствия имущества, на которое может быть обращено взыскание, и все принятые судебным приставом-исполнителем допустимые законом меры по отысканию имущества оказались безрезультатными.

Учитывая основания окончания исполнительных производств, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что заявитель исчерпал предусмотренные законом способы для взыскания дебиторской задолженности, а возможность многократного повторного направления исполнительных листов приставу-исполнителю не свидетельствует о возможности реального получения долга, что представителем налогового органа в судебном заседании апелляционной инстанции не оспаривалось.

С учетом изложенного суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что включение заявителем суммы дебиторской задолженности как безнадежного долга во внереализационные расходы не противоречит подпункту 2 пункта 2 статьи 265 НК РФ, и у налогового органа не было оснований для доначисления налога в этой части.

Следовательно оснований для отмены принятого по данному делу решения суда и удовлетворения апелляционной жалобы инспекции не имеется.

Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд

постановил

решение Арбитражного суда Вологодской области от 12 декабря 2011 года по делу N А13-6072/2011 оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Вологодской области - без удовлетворения.

Председательствующий

О.Б. Ралько

Судьи

Т.В. Виноградова О.А. Тарасова