Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 21 августа 2012 г. N 17АП-7925/12

г. Пермь

21 августа 2012 г.

Дело N А60-3357/2012

Резолютивная часть постановления объявлена 20 августа 2012 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 21 августа 2012 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего Гуляковой Г.Н.,

судей Борзенковой И.В., Голубцова В.Г.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Келлер О.В.,

при участии:

от заявителя ЗАО "Таганский ряд" (ОГРН 1026602948272, ИНН 6659047604) - не явились;

от заинтересованного лица Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Свердловской области (ОГРН 1046603571740, ИНН 6608002549) - Ровнягина М.Н., предъявлено удостоверение, доверенность от 24.07.2012;

лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на Интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу

заинтересованного лица Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Свердловской области

на решение Арбитражного суда Свердловской области

от 12 мая 2012 года

по делу N А60-3357/2012,

принятое судьей Хачевым И.В.,

по заявлению ЗАО "Таганский ряд"

к Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Свердловской области

о признании решения незаконным в части,

установил:

ЗАО "Таганский ряд" обратилось в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением (с учетом частичного отказа от заявленных требований) о признании незаконным решения Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Свердловской области N 32 от 29.09.2011 в части доначисления налога на прибыль в сумме 747 252,20 рублей, штрафа по налогу в сумме 277 129,44 рублей, соответствующих сумм пеней.

Решением Арбитражного суда Свердловской области от 12.05.2012 заявленные требования удовлетворены в части признания оспариваемого решения налогового органа недействительным относительно доначисления налога на прибыль в сумме 56 715,56 руб., штрафа по ст. 122 НК РФ в сумме 139 022,11 руб., соответствующих пени. В части отказа от заявленных требований производство по делу прекращено. В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с вынесенным решением в части удовлетворения заявленных требований, налоговый орган обратился с апелляционной жалобой, в соответствии с которой просит решение в указанной части отменить и принять по делу новый судебный акт, отказав в удовлетворении требований в полном объеме.

В качестве доводов в апелляционной жалобе указано, что в состав внереализационных расходов по налогу на прибыль необоснованно включена сумма безнадежных долгов Газнановой С.Н., поскольку судом общей юрисдикции установлено отсутствие гражданско-правовых отношений с данным лицом, а также фактическое использование ею имущества налогоплательщика в отсутствие правового обоснования, Обществом не соблюдены положения ст. 252 НК РФ. Также указывает на наличие доказательств вины налогоплательщика в совершении налогового правонарушения по ст. 122 НК РФ, ввиду наличия в оспариваемом ненормативном акте описания совершенного правонарушения, установления причины неверного исчисления налога - ошибки в начислении амортизации.

Представитель налогового органа поддержал доводы, изложенные в апелляционной жалобе.

От налогоплательщика представитель не явился в судебное заседание суда апелляционной инстанции; представлен отзыв на апелляционную жалобу, в соответствии с которым решение суда в оспариваемой части является законным и обоснованным.

Законность и обоснованность решения проверены судом апелляционной инстанции в соответствии со ст. 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса РФ, в обжалуемой части.

Изучив материалы дела, суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что решение суда первой инстанции подлежит частичной отмене по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Свердловской области проведена выездная налоговая проверка хозяйственной деятельности ЗАО "Таганский ряд", по результатам которой принято решение от 29.09.2011 N 32, в том числе о доначислении налога на прибыль за 2007 год в сумме 24 096,17 руб., соответствующих пени и штрафа, а также штрафов по ст. 122 НК РФ за 2008 год в сумме 73 001 руб., за 2009 год в сумме 54 678 руб.,.

Решением УФНС России по Свердловской области от 18.11.2011 N 1502/11 решение Инспекции в оспариваемой части оставлено без изменения.

Считая решение Инспекции, в том числе в указанной части, незаконным, Общество обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Основанием для принятия решения в части доначисления налога на прибыль за 2007 год в сумме 24 096,17 руб., явились выводы налогового органа о завышении внереализационных расходов на сумму безнадежных долгов Газнановой С.Н. в размере 104 400,70 руб., ввиду отсутствия у данного лица обязанности по уплате долга в рамках гражданско-правовых отношений.

Суд первой инстанции, удовлетворяя заявленные требования, исходил из наличия оснований для отнесения спорных затрат в состав расходов в целях исчисления налога на прибыль, поскольку налогоплательщиком соблюдены условия ст.ст. 252, 265, 266 НК РФ.

Выводы суда являются верными, подтверждаются материалами дела и соответствуют действующему законодательству.

Как следует из материалов дела, заявитель на основании приказа N 31 от 31.12.2007 произвел списание дебиторской задолженности Газнановой С.Н. в размере 104 400 руб.

По данным бухгалтерского учета заявителя указанная задолженность была начислена за период с 01.08.2004 по 31.12.2004, в связи с передачей Газнановой С.Н. в пользование торгового объекта, принадлежащего налогоплательщику, по договору аренды.

В силу статьи 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях главы 25 Кодекса признается для российских организаций полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Согласно пункту 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 2 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности, суммы безнадежных долгов, а в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва.

В силу пункта 2 статьи 266 Налогового кодекса Российской Федерации безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

Таким образом, долг можно квалифицировать как безнадежный, если истек срок исковой давности (статьи 196 и 197 Гражданского кодекса Российской Федерации), обязательство должника прекращено из-за невозможности его исполнения (статья 416 Гражданского кодекса Российской Федерации): на основании акта государственного органа (статья 417 Гражданского кодекса Российской Федерации), в связи с ликвидацией организации (статья 419 Гражданского кодекса Российской Федерации).

Из содержания данных норм права следует, что суммы дебиторской задолженности подлежат включению в состав внереализационных расходов при наличии оснований, определенных в пункте 2 статьи 266 Налогового кодекса Российской Федерации, и для списания дебиторской задолженности достаточно одного из них.

Задолженность подлежит списанию при прекращении гражданского обязательства вследствие невозможности его исполнения (ст. 416 ГК РФ), в том числе в случае признания ее нереальной для взыскания.

Нереальность взыскания (невозможность исполнения обязательства) определяется самостоятельно хозяйствующим субъектом, который руководствуется совокупностью объективных обстоятельств, сложившихся в процессе его деятельности.

В соответствии со статьями 8 и 12 Федеральный закон от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности организации обязаны проводить инвентаризацию имущества и обязательств, в ходе которой проверяются и документально подтверждаются их наличие, состояние и оценка. Порядок и сроки проведения инвентаризации определяются руководителем организации, за исключением случаев, когда проведение инвентаризации обязательно, например - перед составлением годовой бухгалтерской отчетности.

Статьей 8 Закона N 129-ФЗ определено, что все хозяйственные операции и результаты инвентаризации подлежат своевременной регистрации на счетах бухгалтерского учета без каких-либо пропусков или изъятий.

Следовательно, подлежащие списанию суммы дебиторской задолженности должны быть отражены в бухгалтерском учете и подтверждены актом инвентаризации за текущий налоговый (отчетный) период, в котором наступает событие, с которым законодательство связывает момент прекращения обязательства, и соответствующим приказом о списании суммы дебиторской задолженности в этом налоговом (отчетном) периоде.

Претензий относительно порядка отнесения в состав расходов спорной задолженности Инспекция не имеет.

Налогоплательщик в целях определения налоговых обязательств применяет метод начисления, в материалы дела представлены доказательства включения в доходную часть стоимости аренды за 2004 г. Указанный факт налоговым органом не опровергнут, в ходе проверки не исследован.

По мнению налогового органа, у налогоплательщика отсутствует право на признание задолженности безнадежной, поскольку правовых оснований для взыскания с Газнановой С.Н. задолженности в судебном порядке не установлено.

На основании решения Верх-Исетского районного суда г. Екатеринбурга от 28.06.2007 в удовлетворении иска ЗАО "Таганский ряд" к Газнановой С.Н. о взыскании задолженности по арендной плате и пени отказано. При этом, в рамках указанного спора судом признан договор аренды незаключенным, а также неустановленным факт пользования ответчиком спорного имущества.

Исходя из обстоятельств названного дела, договор аренды и акт приема-передачи Газнановой С.Н. не подписывался; фактически спорным имуществом ответчик не пользовался.

Вместе с тем, судом также установлены обстоятельства фактического пользования имуществом в спорном периоде и внесения арендных платежей неустановленным лицом.

В соответствии с п. 1 ст. 1102 ГК РФ лицо, которое без установленных законом, иными правовыми актами или сделкой оснований приобрело или сберегло имущество (приобретатель) за счет другого лица (потерпевшего), обязано возвратить последнему неосновательно приобретенное или сбереженное имущество (неосновательное обогащение).

В рассматриваемом случае между обществом и неустановленным лицом фактически сложились обязательства из неосновательного обогащения, в силу которых налогоплательщик является потерпевшим.

В рамках спора, рассмотренного судом общей юрисдикции, факт пользования объектом аренды установлен, однако не выявлен должник, при этом, в материалы дела представлены доказательства обращения общества в правоохранительные органы, в возбуждении уголовного дела ему отказано постановлением от 26.09.2007 г.

Согласно статье 416 ГК РФ обязательство прекращается невозможностью исполнения, если она вызвана обстоятельством, за которое ни одна из сторон не отвечает.

При изложенных обстоятельствах с учетом совокупности объективных обстоятельств, сложившихся в процессе деятельности, плательщик правомерно признал долг безнадежным ко взысканию в связи с невозможностью исполнения обязательства.

На основании изложенного, суд пришел к обоснованному выводу о наличии оснований для списания спорной задолженности в качестве безнадежной.

Довод налогового органа о необходимости корректировки налоговой базы на сумму задолженности за 2004 год, так как обязательства отсутствовали со ссылкой на п/п 2 п. 1 ст. 54 НК РФ, подлежит отклонению.

В соответствии с подп. 2 п. 1 ст. 54 НК РФ при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем (отчетном) налоговом периоде перерасчет налоговых обязательств производится в период совершения ошибки. В случае невозможности определения конкретного периода корректируются налоговые обязательства отчетного периода, в котором выявлены ошибки (искажения).

Налоговый орган неправомерно квалифицирует спорную сумму в качестве ошибочно отраженной, в отсутствие гражданско-правовых обязательств, так как в силу изложенного выше обязательства возникли в силу положений ст.ст. 1102, 1105 ГК РФ, доказательств направленности действий налогоплательщика на безвозмездное предоставление помещений в материалы дела не представлено, фактически имеет место прекращение обязательств ввиду отсутствия должника.

Поскольку положения п/п 2 п. 1 ст. 54 НК РФ регулируют порядок корректировки налоговых обязательств в связи с выявленными ошибками, указанная норма в данном случае неприменима, тогда как подлежит применению порядок списания безнадежной задолженности в соответствии со ст.ст. 265, 266 НК РФ.

Таким образом, решение суда в указанной части отмене не подлежит.

Основанием для привлечения налогоплательщика к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ, явились выводы проверяющих об излишнем исчислении амортизации, при этом ошибка была исправлена посредством подачи уточненных налоговых деклараций и уплаты недоимки по налогу на прибыль в период проведения выездной налоговой проверки.

Удовлетворяя требования в данной части, суд первой инстанции признал отсутствие в действиях Общества вины.

Суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

Из материалов дела следует и налогоплательщиком не оспаривается факт представления 12-16.05.2011 уточненных налоговых деклараций по налогу на прибыль за 2007-2009 годы, в соответствии с которыми сумма налога подлежала уплате в бюджет в размере 1 003 008 руб. в период проведения выездной проверки.

Налог в соответствии с указанными отчетностями уплачен 06.05.2011.

В связи с указанными обстоятельствами, оспариваемым решением налоговый орган привлек налогоплательщика к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа за 2008 год в сумме 73 001 руб., за 2009 год в сумме 54 678 руб.

Основанием для подачи уточненных деклараций, явилась необходимость уменьшения косвенных расходов на суммы излишне начисленной амортизации в связи с неправильным установлением срока полезного использования.

При этом, о данном обстоятельстве Общество узнало от проверяющих в ходе проверки (в адрес плательщика направлялось требование о предоставлении документов относительно порядка исчисления амортизации). Иного обществом не доказано, обстоятельства самостоятельного выявления допущенных ошибок не изложены.

Все вышесказанное, в том числе состав правонарушения и конкретные виновные действия налогоплательщика описаны в оспариваемом решении, что свидетельствует о соблюдении налоговым органом положений ст.ст 100, 101, 106, 108 НК РФ.

Кроме того, в решении Инспекции указано на представление уточненных налоговых деклараций после истечения срока подачи налоговой декларации и после истечения срока уплаты налога, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом факта неполноты отражения сведений в налоговой декларации, уплату недостающей суммы налога и пени.

Согласно пункту 4 статьи 81 Кодекса, если уточненная налоговая декларация представляется в налоговый орган после истечения срока подачи налоговой декларации и срока уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности в случае представления уточненной налоговой декларации до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом неотражения или неполноты отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибок, приводящих к занижению подлежащей уплате суммы налога, либо о назначении выездной налоговой проверки по данному налогу за данный период, при условии, что до представления уточненной налоговой декларации он уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени.

В настоящем деле уточненные налоговые декларации поданы после истечения срока подачи налоговых деклараций и срока уплаты налогов, в период проведения выездной налоговой проверки.

Правомерность доводов налогового органа подтверждается позицией, изложенной в Постановлении Президиума ВАС РФ от 26.04.2011 N 11185/10. При этом, то обстоятельство, что в рассматриваемом Высшим Арбитражным Судом споре плательщиком также не были уплачены пени, не влияет на выводы суда.

Доводы налогоплательщика, изложенные в заявлении, о необходимости применения анализа норм права, данного в Постановлении Конституционного Суда РФ от 14.07.2005 N 9-П, во внимание не принимаются, поскольку основаны на неверном толковании.

В данном постановлении Конституционным Судом отмечено, что Конституционная обязанность платить законно установленные налоги и сборы, по смыслу данной статьи, имеет публично-правовой, а не частноправовой (гражданско-правовой) характер. Ее реализация в соответствующих правоотношениях предполагает субординацию, властное подчинение одной стороны другой, а именно: налогоплательщику вменяется в обязанность своевременно и в полном объеме уплатить суммы налога, а налоговому органу, действующему от имени государства, принадлежит полномочие обеспечить ее исполнение налогоплательщиком. Налогоплательщик не вправе распоряжаться по своему усмотрению той частью принадлежащего ему имущества, которая в виде определенной денежной суммы подлежит взносу в казну, соответствующие же органы публичной власти наделены правомочием в односторонне-властном порядке, путем государственного принуждения взыскивать с лица причитающиеся налоговые суммы, - иначе нарушались бы воплощенный в статье 57 Конституции Российской Федерации конституционно защищаемый публичный интерес и связанные с ним права и законные интересы налогоплательщиков, публично-правовых образований, государства в целом.

В целях обеспечения исполнения налогоплательщиками конституционной обязанности платить налоги и возмещения ущерба, понесенного казной в случае ее неисполнения, федеральный законодатель - на основании статей 57, 71 (пункты "в", "ж", "з", "о"), 72 (пункты "б", "и" части 1), 75 (часть 3) и 76 (части 1 и 2) Конституции Российской Федерации - устанавливает систему налогов, взимаемых в бюджет, и общие принципы налогообложения, а также предусматривает меры государственного принуждения, которые могут быть как правовосстановительными, обеспечивающими исполнение налогоплательщиком его конституционной обязанности (погашение недоимки и возмещение ущерба от несвоевременной и неполной уплаты налога - пеня), так и штрафными, возлагающими на нарушителей в качестве меры ответственности дополнительные выплаты.

В качестве правового механизма исполнения обязанности, закрепленной статьей 57 Конституции Российской Федерации, обеспечения полноты и своевременности взимания налогов и сборов с обязанных лиц, возмещения ущерба, понесенного казной в результате неисполнения данной обязанности, в Налоговом кодексе Российской Федерации предусмотрена система мер налогового контроля, а также ответственность за совершение налоговых правонарушений (понятие налогового правонарушения, составы налоговых правонарушений, налоговые санкции, порядок производства по делам о налоговых правонарушениях и т.д. - пункт 2 статьи 100, статья 101, статьи 106 - 142), с тем чтобы было гарантировано суверенное право государства получить с налогоплательщика в полном объеме соответствующие суммы - недоимку, пеню и штраф.

Поскольку при рассмотрении настоящего спора нарушений положений ст.ст. 100, 101, 106, 108 НК РФ судом апелляционной инстанции не установлено, привлечение к налоговой ответственности произведено налоговым органом правомерно.

Решение суда в названной части подлежит отмене.

На основании изложенного, решение суда первой инстанции подлежит частичной отмене.

Руководствуясь ст.ст. 176, 258, 266, 268, 269, 270, 271 АПК РФ, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Свердловской области от 12 мая 2012 года по делу N А60-3357/2012 отменить в части признания решения Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Свердловской области от 29.09.2011 N 32 в части привлечения к ответственности по ст. 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль в сумме 73 001 руб. за 2008 год и в сумме 54 678 руб. за 2009 год.

В указанной части в удовлетворении заявленных требований отказать.

В остальной части решение суда оставить без изменения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Свердловской области.

Председательствующий

Г.Н.Гулякова

Судьи

И.В.Борзенкова В.Г.Голубцов